НАЛОГИ И ПРАВО
НАЛОГОВОЕ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВО КОММЕНТАРИИ И СУДЕБНАЯ ПРАКТИКА ИЗМЕНЕНИЯ В ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВЕ
Налоговый кодекс
Минфин РФ

ФНС РФ

Кодексы РФ

Подборки

Популярные материалы

Решение АС Приморского края от 18.04.2017 № А51-31494/16

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ПРИМОРСКОГО КРАЯ

690091, г. Владивосток, ул. Светланская, 54

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

г. Владивосток Дело № А51-31494/2016

20 апреля 2017 года

Резолютивная часть решения объявлена 18 апреля 2017 года .

Полный текст решения изготовлен 20 апреля 2017 года.

Арбитражный суд Приморского края в составе судьи Андросовой Е.И.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Жемчуговой О.В.,

рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Востокфлот" (ИНН 2540122494, ОГРН 1062540030630, дата регистрации в качестве юридического лица 04.07.2006)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Фрунзенскому району г. Владивостока (ИНН 2540010720, ОГРН 1042504383228, дата регистрации в качестве юридического лица 27.12.2004)

о признании недействительным в части решения от 11.10.2016 №12/190 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

при участии: от общества – Ивашина О.А., по доверенности, паспорт;

Горбуль Б.В., приказ, паспорт;

от инспекции – Лысенко И.И. по доверенности, удостоверение,

Кизенко Г.В. по доверенности, удостоверение,

Богданова Р.А. по доверенности, удостоверение,

Петрова А.А. по доверенности, удостоверение,

установил:  общество с ограниченной ответственностью "Востокфлот" обратилось в суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Фрунзенскому району г. Владивостока о признании недействительным решения от 11.10.2016 №12/190 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 24 111 360 руб., штрафа 2 576 813 руб., пеней – 8 284 435,05 руб.,

- завышения налога на добавленную стоимость в сумме 9 963 643 руб., предъявленного к возмещению из бюджета,

- начисления налога на прибыль за 2012 – 461 345 руб., 2013 гг. – 326 744 руб., штрафа – 78 809 руб., соответствующих сумм пени,

- завышения убытков в сумме 2 942 111 руб., исчисленных по налогу на прибыль за 2014 год;

на основании пп. 4 п. 1 ст. 111 НК РФ, – суммы штрафа по НДС -2 576 813 руб.,

на основании пп.3 п.1 ст.111 НК РФ- штрафа по НДС за 2014 – 1 955 536 руб., п.8 ст. 75 НК РФ - пени по НДС за 2014 – 4 043 815,68 руб. (с учетом уточнений, принятых судом в порядке ст. 49 АПК РФ).

В обоснование заявленных требований общество в части оспаривания доначислений  по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) ссылается на соблюдение им норм налогового законодательства, закрепленных в статье 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ). Для подтверждения правильности заявленного обществом налогового вычета по налогу на добавленную стоимость заявитель представил в налоговый орган полный пакет документов.

Общество указало на ошибочность вывода налогового органа, что местом реализации услуг по перевозке ( в том числе и в рамках тайм-чартера) рыбопродукции из районов промысла за пределами 12- мильной зоны в иностранные порты через порт таможенного оформления – Владивосток, и услуг по предоставлению судов ТР «Капитан Щербаков» ТР «Сораксан» и ТР «Таврия» в тайм-чартер, не является территория Российской Федерации, поскольку пункт отправления и пункт назначения находятся за пределами территории Российской Федерации. По мнению заявителя, реализация рассматриваемых услуг облагается НДС по ставке 0 %, поскольку при реализации услуг по перевозке рыбопродукции (в том числе и в рамках тайм-чартера) пунктом отправления экспортируемых товаров является территория Российской Федерации - г. Владивосток. Ссылаясь на положения подп.12 п.1 ст.164 Налогового кодекса Российской Федерации, далее ( НК РФ), общество полагает обоснованным применение ставки 0% при реализация услуг по предоставлению судов ТР «Капитан Щербаков» ТР «Сораксан» и ТР «Таврия» в тайм-чартер иностранному фрахтователю для перевозки рыбопродукции из районов промысла за пределами 12-мильной зоны в российский порт Владивосток, поскольку исключительная экономическая зона Российской Федерации ( далее - ИЭЗ РФ) не является территорией Российской Федерации.

Заявитель полагает, что применительно к рассматриваемой ситуации по НДС у общества отсутствует вина, и он неправомерно привлечен к ответственности в виде штрафа по п.1. ст.122 НК РФ в сумме 2 576 813 руб., со ссылкой на подп.4 п.1 ст.111 НК РФ, поскольку налоговый орган усмотрел в действиях налогоплательщика нарушения налогового законодательства, хотя ранее неоднократно признавал такие действия правомерными.

Также заявитель, со ссылкой на пп.3 п.1 ст.111 НК РФ, п.8 ст. 75 НК РФ, полагает необоснованным - штрафа по НДС за 2014 – 1 955 536 руб., п.8 ст. 75 НК РФ - пени по НДС за 2014 – 4 043 815,68 руб., поскольку решением инспекции от 25.07.2014 № 07-12/1737 о возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, отражено, что применение налоговой ставки 0 процентов по НДС по рассматриваемым услугам является обоснованным.

Оспаривая решение от 11.10.2016 №12/190 в части налога на прибыль, заявитель указывает, что в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.

В соответствии с п.48.5 ст. 270 НКРФ не имеется оснований для распределения общехозяйственных расходов в виде заработной платы АУП и аренды офисного помещения и отнесения их к расходам на обслуживание, ремонт и иные цели, связанные с содержанием и эксплуатацией судов, зарегистрированных в РМРС.

Со ссылкой на пп.1 п.1 ст.264, пп.33 п.1 ст.251, п.19 ст.270 НК РФ, заявитель указывает, что суммы НДС, доначисленные по результатам проверки, подлежат учету в составе расходов за 2012-2014 гг. в целях налогообложения налогом на прибыль организаций; при формировании налоговой базы по налогу на прибыль суммы « входного НДС» подлежат учету в расходах по налогу на прибыль в той пропорции, в которой учтены в расходах по налогу на прибыль товары (работы, услуги), при приобретении которых был предъявлен НДС.

Налоговый орган с доводами заявителя не согласен в полном объеме по основаниям, изложенным в отзыве, дополнительных пояснений и пояснений на возражения.

Выслушав доводы заявителя, возражения инспекции, изучив материалы дела, суд установил следующее.

Как следует из материалов дела, основным видом деятельности ООО «Востокфлот» является деятельность морского грузового транспорта. В отношении указанной деятельности общество применяет общий режим налогообложения и является плательщиком НДС.

В проверяемом периоде ООО «Востокфлот» оказывало услуги по перевозке рыбопродукции на морских судах ТР «Капитан Щербаков», ТР «Сораксан», ТР «Таврия», ТР « Полтавка» из районов промысла до покупателя в рамках договоров морской перевозки ( чартеров), заключенных с российскими организациями ПАО «Океанрыбфлот», ООО «Софко», ООО « Север», ОАО « Тралфлот, ООО « Дальвест», ООО « Ролиз» и др.

По условиям договоров (чартеров), а также согласно представленным обществом коносаментам, порты отгрузки обозначены как Охотское море, за пределами 12-мильной зоны границы РФ, в пределах исключительной экономической зоны РФ, и промысловые районы Охотского моря/ Берингово моря за пределами 12-мильной зоны границы РФ, в пределах исключительной экономической зоны РФ. В качестве портов выгрузки указаны порты Далянь (Китай), Пусан (Южная Корея). Также согласно условиям договоров пунктом таможенного оформления рыбопродукции на экспорт являлся порт Владивосток.

Реализацию указанных услуг на сумму 337 490 125 руб. налогоплательщик облагал в соответствии с пп.2 п.1 ст. 164 НК РФ по налоговой ставке 0 процентов, заявляя налоговые вычеты по НДС в сумме 28 108 729 руб.

Кроме того, в проверяемом периоде ООО "Востокфлот" оказывало услуги по передаче судов ТР «Капитан Щербаков», ТР «Сораксан» и ТР «Таврия» иностранной компании «ShipNet Inc.» США в соответствии с договорами аренды судов на время ( тайм-чартер), заключенными в 2007, 2011 г.

Реализацию услуг по фрахтованию судов на сумму 65 720 332 руб. налогоплательщик облагал в соответствии с пп.12 п.1 ст. 164 НК РФ по налоговой ставке 0 процентов, заявляя налоговые вычеты по НДС в сумме 4 112 512 руб.

Согласно представленным обществом коносаментам, порты отправления ( погрузки) обозначены как Охотское море, за пределами 12-мильной зоны границы РФ, в пределах исключительной экономической зоны РФ и промысловые районы Охотского моря/ Берингово моря за пределами 12-мильной зоны границы РФ, в пределах исключительной экономической зоны РФ. В качестве портов выгрузки указаны порты Далянь (Китай), Пусан (Южная Корея).

В проверяемом периоде ООО «Востокфлот» (Судовладелец) на основании договоров от 10.01.2007 б/н, от 22.06.2011 б/н, от 31.08.2007 б/н предоставляло в аренду (тайм-чартер) морские суда TP «Капитан Щербаков», TP «Таврия», TP «Сораксан» иностранной компании ShipNet.Inc, США (Фрахтователь) для осуществления перевозки рыбопродукции из районов лова, находящихся за пределами 12-мильной зоны (в пределах экономической зоны РФ), в порт Владивосток.

Как следует из представленных налогоплательщиком коносаментов, рыбопродукция перегружалась в Охотском и Беренговом морях в ИЭЗ за пределами 12-мильной зоны с борта российских рыболовных судов и перевозилась судами TP «Капитан Щербаков», TP «Сораксан», TP «Таврия» в порт Владивосток, грузоотправитель и грузополучатель - ОАО «Океанрыбфлот», ЗАО «Пасифик Марин», ОАО ХК «Дальморепродукт». Перегрузка рыбопродукции производилась в присутствии государственных инспекторов ПУ ФСБ России по Камчатскому краю с борта российских рыболовных судов на борт судов TP «Капитан Щербаков», TP «Сораксан», TP «Таврия», которыми доставлялась в порт Владивосток.

Налогоплательщиком заявлена налоговая ставка 0 процентов по услугам передачи судов в аренду по договорам тайм-чартера, для целей транспортировки рыбопродукции, перегруженной в ИЭЗ РФ в порт Российской Федерации (Владивосток) с реализации в сумме 12 152 437 руб. Инспекция сделала вывод о том, что о том, что реализация данных услуг не подлежит налогообложению по налоговой ставке 0 процентов, а считается реализацией морских услуг по перевозке рыбопродукции с территории РФ в российский порт и подлежит налогообложению по налоговой ставке 18 %.

Налоговым органом в соответствии со ст. 89 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) проведена выездная налоговая проверка деятельности ООО «Востокфлот» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налогов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014.

Налоговым органом в ходе проверки, в том числе, установлено, что ООО «Востокфлот» необоснованно применена налоговая ставка 0 процентов в отношении услуг по перевозке рыбопродукции на морских судах из районов промысла в иностранный порт ( через порт Владивосток) на сумму 337 490 125 руб., что исключает применение вычетов про НДС в сумме 28 108 729 руб., налоговый орган отказал в подтверждении права на применение ставки 0 процентов в отношении выручки, полученной от реализации услуг фрахтования морских судов в сумме 65 720 332, отказал в налоговых вычетах в сумме 4 112 512 руб.; также инспекцией доначислен НДС в сумме 1 853 762 руб. в связи с необоснованно заявленной налоговой ставкой 0 процентов по услугам передачи судов в аренду по договорам тайм-чартера для целей транспортировки рыбопродукции с реализации в сумме 12 152 437 руб. Также налоговый орган установил неправомерное включение в состав расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации в целях налогообложения налогом на прибыль, общехозяйственные расходы, относящиеся к деятельности судов, зарегистрированных в Российском международном реестре судов (РМРС).

По результатам выездной налоговой проверки принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.10.2016 № 12/190, в соответствии с которым, в том числе, ООО «Востокфлот» доначислены налог на прибыль организаций в сумме 936 827 руб.; налог на добавленную стоимость в размере 24 111 360 руб.; штрафные санкции по ст. 122 НК РФ в сумме 2 670 496 руб. (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств снижены в два раза), в соответствии со ст. 75 НК РФ исчислены пени в сумме 8 473 750,93 руб.; уменьшен НДС, предъявленный к возмещению из бюджета за 1, 2 кварталы 2014 г., в сумме 9 963 643, уменьшены убытки при исчислении налога на прибыль организаций за 2014 год на сумму 4 960 225 рублей.

ООО «Востокфлот» подана апелляционная жалоба в вышестоящий налоговый орган на решение от 11.10.2016 № 12/190, решением Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю от 12.12.2016 № 13-09/3436 оспариваемое решение оставлено без изменения.

Общество, полагая, что решение налогового органа от 11.10.2016 № 12/190 в оспариваемой части не отвечает требованиям закона и нарушает его права, обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Суд находит, что заявленные требования подлежат частичному удовлетворению в силу следующего.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие - либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными. То есть, для признания недействительным ненормативного правового акта необходимо в совокупности наличие двух обязательных условий: несоответствие его закону или иному нормативному правовому акту и нарушение им прав и законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Между тем, в соответствии со статьёй 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9, 65 АПК РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.

В соответствии с п. 1 ст. 71 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (п. 2 ст. 71 АПК РФ).

Суд полагает неправомерным применение обществом налоговой ставки 0 % при реализации услуг по перевозке рыбопродукции на морских судах ТР «Капитан Щербаков», ТР «Сораксан», ТР «Таврия», ТР « Полтавка» из районов промысла до покупателя в рамках договоров морской перевозки ( чартеров), заключенных с российскими организациями ПАО «Океанрыбфлот», ООО «Софко», ООО « Север», ОАО « Тралфлот, ООО « Дальвест», ООО « Ролиз» и др. по следующим основаниям.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Положения статьи 148 НК РФ устанавливают порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения НДС, в частности, порядок определения места реализации услуг, связанных с перевозкой и (или) транспортировкой, установлен пп. 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ.

Согласно пп. 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если услуги по перевозке и (или) транспортировке, а также услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой и (или) транспортировкой (за исключением услуг (работ), непосредственно связанных с перевозкой и (или) транспортировкой товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита при перевозке товаров от места прибытия на территорию РФ до места убытия с территории РФ, и услуг, указанных в пп. 4.3 ст. 148 НК РФ, оказываются (выполняются) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями в случае, если пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории РФ, либо иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, в случае, если пункты отправления и назначения находятся на территории РФ (за исключением услуг по перевозке пассажиров и багажа, оказываемых иностранными лицами не через постоянное представительство этого иностранного лица).

В соответствии с пп. 5 п. 1.1 ст. 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) не признается территория РФ, если услуги по перевозке (транспортировке) и услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой, транспортировкой, фрахтованием, не перечислены в пп. 4.1 и 4.2 п. 1 данной статьи.

С учетом положений указанных норм права, территория РФ может быть признана местом реализации услуг по перевозке и (или) транспортировке, а также по услугам (работам), непосредственно связанным с перевозкой или транспортировкой, только в том случае, если выполняются следующие условия:

услуги по перевозке оказываются российскими организациями или индивидуальными предпринимателями;

- пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской Федерации.

Из абз. 2 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, в соответствии с которым в целях данной статьи под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река-море) плавания, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации, также следует аналогичный вывод: один из пунктов отправления или назначения должен находиться на территории Российской Федерации.

Согласно ч. 1 ст. 785 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Аналогичные положения закреплены в статье 115 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации ( далее - КТМ РФ) .

Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом) (ч. 2 ст. 785 ГК РФ).

Согласно статье 144 КТМ РФ коносамент должен содержать следующие данные: наименование перевозчика и место его нахождения; наименование порта погрузки согласно договору морской перевозки груза и дату приема груза перевозчиком в порту погрузки; наименование отправителя и место его нахождения; наименование порта выгрузки согласно договору морской перевозки груза; наименование получателя, если он указан отправителем; наименование груза, необходимые для идентификации груза основные марки, указание в соответствующих случаях на опасный характер или особые свойства груза, число мест или предметов и массу груза или обозначенное иным образом его количество. При этом все данные указываются так, как они представлены отправителем; внешнее состояние груза и его упаковки; и др.

В соответствии с п. 4 ст. 148 НК РФ документами, подтверждающими место выполнения работ (оказания услуг), являются: контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами, и документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).

В связи с этим разрешение вопроса, подлежит та или иная операция по реализации услуги включению в объект обложения НДС, зависит от определения места реализации работы или услуги, что предполагает оценку фактических обстоятельств конкретной ситуации.

По условиям договоров (чартеров), а также согласно представленным налогоплательщиком коносаментам порты отгрузки обозначены как Охотское море, за пределами 12-мильной зоны границы РФ, в пределах исключительной экономической зоны РФ и промысловые районы Охотского моря/Берингова моря за пределами 12-мильной зоны, в пределах исключительной экономической зоны РФ. В качестве портов выгрузки указаны порты Далянь (Китай), Пусан (Южная Корея). Пунктом таможенного оформления рыбопродукции являлся порт Владивосток.

Факт захода TP «Капитан Щербаков», TP «Таврия», TP «Сораксан», TP «Полтава» в порт Владивосток (Россия) не был связан с погрузкой и (или) выгрузкой груза на территории Российской Федерации, а обусловлен необходимостью таможенного оформления груза в соответствии с требованиями законодательства РФ, которыми предусмотрена обязанность доставки на территорию РФ уловов водных и биоресурсов и произведенной из них рыбной и иной продукции. Указанное обстоятельство не влияет на определение места реализации услуг и не имеет значения для целей налогообложения НДС, поскольку основным критерием установления места реализации услуг по перевозке рыбопродукции из районов промысла (за пределами 12-мильной зоны) в иностранный порт через российский порт Владивосток являются пункты отправления и пункты назначения, которые определены условиями соответствующего договора.

Таким образом, операции по оказанию услуг по перевозке рыбопродукции осуществлялись ООО «Востокфлот» за пределами территории РФ.

Операции по оказанию услуг по перевозке рыбопродукции с пункта отправления до пункта назначения, находящихся за пределами территории РФ, не признаются реализацией на территории РФ и не подлежат налогообложению, несмотря на заход судна в порт РФ для таможенного оформления груза в соответствии с требованиями законодательства РФ, что исключает возможность применения каких-либо налоговых ставок по НДС, предусмотренных ст. 164 НК РФ, в том числе и ставки ноль процентов.

С учетом изложенного суд пролагает правомерным отказ налогового органа в подтверждении права ООО «Востокфлот» на применение ставки ноль процентов в отношении выручки, полученной от реализации услуг перевозки рыбопродукции из района промысла (за пределами 12 - мильной зоны) в иностранный порт в сумме 28 108 729 руб.

В проверяемом периоде ООО «Востокфлот» (Судовладелец) заключены договоры аренды судов (тайм-чартер) с иностранной компанией ShipNet.Inc, США (Фрахтователь) от 10.01.2007 (TP «Капитан Щербаков»), от 22.06.2011 (TP «Таврия»), от 31.08.2007 (TP «Сораксан»). По условиям договоров, Судовладелец обязуется за определенную плату (фрахт) предоставить Фрахтователю судно и услуги экипажа в пользование на неопределенный срок.

Реализацию указанных услуг в сумме 65 720 332 руб. налогоплательщик в соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 164 НК РФ облагал по налоговой ставке 0 процентов, заявляя налоговые вычеты по НДС в размере 4 112 512 рубля.

Согласно представленным к проверке коносаментам порты отправления (погрузки) обозначены как Охотское море, за пределами 12-мильной зоны границы РФ, в пределах исключительной экономической зоны РФ и промысловые районы Охотского моря/Берингова моря за пределами 12-мильной зоны, в пределах исключительной экономической зоны РФ. В качестве портов выгрузки указаны порты: Далянь (Китай), Пусан (Южная Корея).

Данные, указанные в коносаментах, подтверждаются выписками из судовых журналов, представленных налогоплательщиком, и данными судовых суточных донесений, представленных Федеральным агентством по рыболовству 11.03.2016 (вх. 007032).

В соответствии с п. 2 ст. 148 НК РФ местом осуществления деятельности организаций, которые предоставляют в пользование морские суда или суда внутреннего плавания по договору аренды (фрахтования на время) с экипажем, не признается территория Российской Федерации, если указанные суда используются за пределами территории Российской Федерации для добычи (вылова) водных биологических ресурсов и (или) научно-исследовательских целей либо перевозок между пунктами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.

Согласно представленным договорам (чартера), коносаментам, установлено, что пункты отправления и пункты назначения расположены за пределами РФ.

Факт захода TP «Капитан Щербаков», TP «Таврия», TP «Сораксан» в порт Владивосток обусловлен необходимостью таможенного оформления груза в соответствии с требованиями законодательства РФ.

Поскольку переданные по договорам тайм-чартера суда использовались за пределами территории РФ, местом реализации услуг по предоставлению в пользование морских судов территория Российской Федерации не признается, и соответственно, данная реализация услуг не подлежит налогообложению НДС.

При таких обстоятельствах отказ налогового органа в подтверждении права ООО «Востокфлот» на применение ставки ноль процентов в отношении выручки, полученной от реализации услуг фрахтования морских судов в сумме 65 720 332 руб. и, как следствие, отказ в налоговых вычетах по НДС сумме 4 112 512 руб., является также правомерным.

Налогоплательщиком в проверяемый период заявлена налоговая ставка 0 процентов по услугам передачи судов в аренду по договорам тайм-чартера, для целей транспортировки рыбопродукции, перегруженной в исключительной экономической зоне РФ ( ИЗЭ) в порт Российской Федерации (Владивосток) с реализации в сумме 12 152 437 руб.

Как следует из материалов дела, рыбопродукция перегружалась в Охотском и Беренговом морях в ИЭЗ за пределами 12-мильной зоны с борта российских рыболовных судов и перевозилась судами TP «Капитан Щербаков», TP «Сораксан», TP «Таврия» в порт Владивосток, грузоотправитель и грузополучатель - ОАО «Океанрыбфлот», ЗАО «Пасифик Марин», ОАО ХК «Дальморепродукт». Перегрузка рыбопродукции производилась с присутствии государственных инспекторов ПУ ФСБ России по Камчатскому краю с борта российских рыболовных судов на борт судов TP «Капитан Щербаков», TP «Сораксан», TP «Таврия», которыми доставлялась в порт Владивосток.

Перечень работ (услуг), облагаемых по нулевой ставке НДС, предусмотрен п. 1 ст. 164 НК РФ.

В соответствии с подл. 12 п. 1 ст. 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0% при реализации работ (услуг) по перевозке (транспортировке) вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров морскими судами и судами смешанного (река - море) плавания на основании договоров фрахтования судна на время (тайм-чартер).

Перечень документов, необходимых для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации работ услуг, предусмотренных пп. 12 п. 1 ст. 164 НК РФ, определен в п. 14 ст. 165 НК РФ, согласно которому для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов в налоговые органы представляются следующие документы, в числе которых копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации или ввоз товаров на территорию Российской Федерации с учетом следующих особенностей:

при вывозе товаров за пределы территории Российской Федерации морским судном или судном смешанного (река-море) плавания в налоговые органы представляется копия коносамента, морской накладной или любого иного подтверждающего факт приема товаров к перевозке документа, в котором в графе «Порт выгрузки» указано место выгрузки, расположенное на территории Российской Федерации;

при ввозе товаров морским судном или судном смешанного (река-море) плавания с территории иностранного государства на территорию Российской Федерации в налоговые органы представляется копия коносамента, морской накладной или любого иного подтверждающего факт приема товаров к перевозке документа, в котором в графе «Порт погрузки» указано место погрузки, расположенное за пределами территории Российской Федерации, а в графе «Порт выгрузки» указано место выгрузки, расположенное на территории Российской Федерации.

Из положений подпункта 12 пункта 1 статьи 164 НК РФ прямо не следует, что под ввозом товаров на территорию РФ понимается только ввоз с территории иностранного государства.

Суд полагает верным довод инспекции о том, что данную норму следует толковать в совокупности с пунктом 14 статьи 165 НК РФ, с учетом положений абз. 3 пп. 2 п. 14 ст. 165 НК РФ, которым определяются особенности содержания транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих ввоз товаров на территорию Российской Федерации, законодатель конкретизировал применение нулевой ставки именно при ввозе товаров морским судном или судном смешанного (река-море) плавания с территории иностранного государства на территорию Российской Федерации

Подп. 12 п.1 ст. 164 164 НК, подп. 14 п.1 ст. 165 НК РФ определено, что подтверждение налоговой ставки 0% осуществляется с учетом особенностей, а именно: при ввозе товаров морским судном с территории иностранного государства на территорию РФ предоставляется установленный данными нормами пакет документов.

Согласно представленным к проверке коносаментам порты отправления обозначены как Охотское море, Берингово море (за пределами 12-мильной зоны границы РФ); перегруз рыбной продукции произведен за пределами территориальных вод России в пределах ИЭЗ России.

Исключительная экономическая зона РФ согласно ст. 1 Федерального закона от 17.12.1998 № 191 -ФЗ «Об исключительной экономической зоне Российской Федерации», ст. 2 Федерального закона от 31.07.1998 № 155-ФЗ «О внутренних морских волах, территориальном море и прилежащей зоне Российской Федерации» не является территорией Российской Федерации.

Таким образом, районы морской акватории, находящиеся за пределами 12-мильной зоны в исключительной экономической зоне РФ, не являются территорией Российской Федерации.

При этом, из представленных в дело документов не следует, что ввоз рыбопродукции указанными судами производился с территории иностранного государства на территорию РФ.

В силу положений ст. 164, 165 НК РФ ввоз товара с территории иностранного государства на территорию РФ в системном толковании с определением места погрузки, является необходимым условием для подтверждения права на применение налоговой ставки по НДС 0 процентов.

В рассматриваемом случае, рыбопродукция была перегружена на морские суда TP «Капитан Щербаков», TP «Сораксан», TP «Таврия» в ИЭЗ РФ, которая не является ни территорией Российской Федерации, ни территорией иностранного государства, в связи с чем отказ налогового органа в подтверждении права ООО «Востокфлот» на применение ставки ноль процентов в отношении рассматриваемых услуг является обоснованным.

В соответствии с п. 2 ст. 148, п. 3 ст. 164 НК РФ реализация услуг передачи судов в аренду по договорам тайм-чартера для целей транспортировки рыбопродукции, перегруженной в ИЭЗ РФ в порт Российской Федерации, подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость по ставке 18 процентов.

Суд соглашается с выводом инспекции о том, что в результате неправомерного применения налоговой ставки 0% к реализации в сумме 12 152 437 руб. налогоплательщиком занижен НДС в сумме 1 853 762 руб.

На основании изложенного, суд полагает правомерным решение от 11.10.2016 №12/190 в части доначисления НДС в сумме 24 111 360 руб., уменьшения НДС, предъявленного к возмещению из бюджета за 1, 2 кварталы 2014 г. в сумме 9 963 643 руб.

Суд признает не состоятельными ссылки заявителя на пп.3 п.1 ст.111 НК РФ, п.8 ст. 75 НК РФ, приведенные в обоснование доводов о неправомерности доначисления штрафных санкций и пени по НДС за 2014. По мнению заявителя, решение № 07-12/1737 от 25.07.2014 по результатам камеральной проверки о возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению, общество вправе было рассматривать как письменное разъяснение налогового органа о правомерности налоговой ставки 0 процентов по рассматриваемым операциям, с чем суд не может согласиться.

Подпунктом 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ, на которой ссылается общество в обоснование отсутствия своей вины, указано, что выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа), и (или) выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) мотивированного мнения налогового органа, направленного ему в ходе проведения налогового мониторинга, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения.

Аналогичное положение содержит пункт 8 статьи 75 НК РФ, согласно которому не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа), и (или) в результате выполнения налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) мотивированного мнения налогового органа, направленного ему в ходе проведения налогового мониторинга.

Налоговые проверки осуществляются налоговыми органами в силу возложенных на них НК РФ обязанностей по осуществлению налогового контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов.

Порядок производства по делам о налоговых правонарушениях регламентирован главами 14, 16 НК РФ.

Статьей 32 НК РФ на налоговые органы также возложена обязанность бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков.

Следовательно, для вывода о том, что налогоплательщик выполнял указания налогового органа, разъяснение должно содержать ответ на конкретный вопрос налогоплательщика и предшествовать представлению налоговой и бухгалтерской отчетности, заявлению о предоставлении льготы, уплате налогов и сборов либо проведению налоговой проверки.

Исходя из буквального толкования положения пункта 8 статьи 75, подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ, следует, что для установления факта выполнения налогоплательщиком указаний налогового органа необходимо определить, имеется ли соответствующее разъяснение налогового органа по конкретному вопросу налогоплательщика и предшествовало ли оно представлению налоговой и бухгалтерской отчетности.

Поэтому решения налогового органа по результатам проверки, решения о возврате налога, а также действия, связанные с возвратом налога, не могут рассматриваться в качестве разъяснения налогового органа по правильности исчисления налога, определения налоговой базы.

Положения п. 2 ст. 11 НК РФ, определяющие недоимку как сумму налога или сбора, не уплаченную в установленный законодательством о налогах и сборах срок, не препятствуют начислению пеней на сумму неправомерно возвращенного из бюджета налога и на сумму неуплаченного налога.

Иной правовой подход, исключающий применение указанной меры, обеспечивающей полную и своевременную уплату в бюджет налога, приводит к нарушению баланса публичных и частных интересов в случае неправомерного изъятия из бюджета денежных средств (в том числе при реализации налогоплательщиком права на самостоятельное определение своих налоговых обязательств и подачу заявления о возврате налога из бюджета).

Согласно положениям п. 1 ст. 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога, и определяется в процентах от неуплаченной суммы налога. Процентная ставка пеней принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации. Таким образом, начисление пеней непосредственно связано с несвоевременной уплатой налогов в бюджет, либо пользованием возмещенных сумм налога. Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно отмечал (Постановление от 17.12.1996 г. № 20-П, Определение от 08.02.2007 г. № 381-О-П), что по смыслу статьи 57 Конституции Российской Федерации налоговое обязательство состоит в обязанности налогоплательщика уплатить определенный налог, установленный законом; неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога; поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок.

Налоговый кодекс РФ относит пеню, которая выполняет функцию восстановительной, а не карательной, санкции, к одному из способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов, и для ее взыскания не требуется установление вины, являющейся согласно ст. 106 НК РФ обязательным признаком налогового правонарушения.

Поскольку доказательств наличия соответствующего разъяснения обществом не представлено, а решение № 07-12/1737 от 25.07.2014 согласно буквальному толкованию пункта 8 статьи 75, подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ разъяснением не является, суд не находит оснований для применения в данном случае положений норм пункта 8 статьи 75, подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ.

Вместе с тем, суд полагает заслуживающими внимание иные доводы заявителя о неправомерном применении штрафных санкций по НДС.

Из материалов дела следует, что оспариваемым решением общество привлечено к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа по НДС в размере 2 576 813 руб. ( с учетом смягчающих ответственность обстоятельств снижен в два раза), : за 3-4 кварталы 2013 г. - 621 276, 50 руб., за 1-4 кварталы 2014 г. -1 955 536, 50 руб.

Суд считает, что привлечение общества к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в виде наложения штрафа по НДС за 2014 г. в размере 1 955 536 руб. является неправомерным, при этом суд исходит из следующего.

Согласно п. 1 ст. 122 НК РФ налогоплательщик привлекается к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа в случае неуплаты или неполной уплаты сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

При этом в силу ст. 106 НК РФ для целей применения ответственности должно быть подтверждено, что занижение налогооблагаемой базы и неполная уплата налога имели место в результате виновного противоправного нарушения налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с п. 6 ст. 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Применяя ответственность, предусмотренную п. 1 ст. 122 НК РФ, налоговый орган должен доказать факт неуплаты налога, а также выяснить в результате каких действий (бездействия) налогоплательщика допущена такая неуплата.

Статья 109 НК РФ предусматривает обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, в числе которых - отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения.

В соответствии с подп. 4 п. 1 ст. 111 НК РФ обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, являются и иные, которые могут быть признаны судом или налоговым органом, рассматривающим дело, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения.

При наличии обстоятельств, указанных в п. 1 названной статьи, лицо не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения. Таким образом, право установления и оценки обстоятельств, исключающих вину лица в совершении правонарушения, принадлежит суду (или налоговым органам, рассматривающим дело), который по своему усмотрению может признать таковым обстоятельство, установленное им в ходе судебного разбирательства.

Таким образом, перечень обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, не является исчерпывающим и определяется каждый раз с учетом конкретных обстоятельств.

  Исследовав материалы дела, суд признает обоснованным довод заявителя о том, что определение обществом обязательств по НДС и заявление налоговых вычетов в 2014г. произошло в связи с применением Заявителем решения  инспекции  № 07-12/1737 от 25.07.2014 о возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению.

В данном решении инспекцией, по результатам камеральной налоговой проверки налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2014г., сделан вывод о правомерности применения налоговой ставки 0 % по НДС по операциям по оказанию морских услуг при международной перевозке товара и о правомерности налоговых вычетов.

Арбитражный суд также учитывает обстоятельства возврата обществу Инспекцией на основании решения № 07-12/1737 от 25.07.2014 НДС в сумме 5 461 056 руб., что фактически создало ситуацию с увеличением у ООО «Востокфлот» недоимки по НДС на дату принятия оспариваемого решения.

При этом инспекция не ссылается на недобросовестность налогоплательщика и на недостоверность представленной им информации при проведении камеральной проверки.

Как следует из решения № 07-12/1737 от 25.07.2014, в ходе камеральной проверки налогоплательщиком представлялись документы, позволяющие инспекции сделать вывод о неправомерном применении обществом налоговой ставки 0% по рассматриваемым услугам – копии контрактов с дополнительными соглашениями, приложениями, копии коносаментов на перевозку рыбопродукции, выловленной, выловленной, переработанной и отгруженной на судно - перевозчик за пределами 12-ти мильной зоны РФ, в которых в графе «Порт разгрузки» указано место, находящееся за пределами таможенной территории Таможенного союза; копии генеральных деклараций, подтверждающих оказание услуг, по вывозу рыбопродукции за пределы таможенной территории Таможенного союза; копии счета-фактур по оказанию услуг, а так же иные документы.

При этом места реализации работ (услуг), а также факт захода судов в порт Владивосток с целью выполнения таможенных требований, инспекции были известны и не вызывали сомнений.

Судом также учитывается, что в проверяемом периоде имели место иные правовые подходы в налоговой и судебной практике по применению ставок НДС по рассматриваемым ситуациям. Изменение данной практики не может влечь применение к налогоплательщику финансовых санкций в форме штрафов, выполняющих карательную функцию, поскольку приведет к нарушению баланса публичных и частных интересов.

В связи с изложенным, арбитражный суд признает указанные обстоятельства в порядке подп. 4 п. 1 ст. 111 НК РФ как исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения в 2014 г., в связи с чем оспариваемое решение налогового органа признается судом недействительным в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за 2014 г. в сумме 1 955 536, 50 руб. по НДС.

Кроме того, суд, приходит к выводу о наличии оснований для уменьшения размера штрафа, предусмотренного статьей 122 НК РФ за 3-4 кварталы 2013 г. по НДС., в сумме 621 276, 50 руб.

На основании пункта 1 статьи 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 30 июля 2001 года № 13-П разъяснил, что санкции должны отвечать требованиям Конституции Российской Федерации (далее - Конституция РФ), в том числе соответствовать принципу юридического равенства, быть соразмерными конституционно защищаемым целям и ценностям, исключать возможность их произвольного истолкования и применения.

Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

В пункте 19 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 41, Пленума ВАС РФ N 9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Кодекса, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

Смягчающие ответственность обстоятельства приведены в пункте 1 статьи 112 НК РФ. Между тем, подпункт 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ предоставляет право рассматривающему дело органу признать в качестве смягчающих ответственность и иные обстоятельства, не поименованные в пункте 1 статьи 112 НК РФ.

Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в постановлении от 15.07.1999 №11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Право оценки представленных сторонами доказательств и признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность принадлежит суду или налоговому органу.

Суд, оценивая по правилам главы 7 АПК РФ все имеющиеся в материалах дела доказательства в совокупности, приходит к выводу о наличии оснований для уменьшения размера штрафа, предусмотренного статьей 122 НК РФ за 3-4 кварталы 2013 г. по НДС, еще в 5 раз, с 621 276, 50 руб. до 124 255, 30 руб., и, соответственно, для признания решения инспекции недействительным в части размера штрафа в указанном периоде в размере 497 021, 20 руб.

При этом суд учитывает отсутствие умысла на совершение налогового правонарушения, добросовестность налогоплательщика, несопоставимость размера налоговых санкций тяжести выявленного нарушения, а также то обстоятельство, что потери бюджета, связанные с несвоевременным перечислением налога, компенсированы начислением пени по НДС в размере 8 284 435,05 руб.

С учетом изложенного, суд считает возможным уменьшить размер штрафа до уровня, соответствующего требованиям справедливости и соразмерности наказания, снизив размер штрафных санкций по статье 122 НК РФ в 2013 г. до 124 255, 30 руб.

Таким образом, суд признает недействительным решение от 11.10.2016 №12/190 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части штрафа по НДС в размере 2 452 557, 70 руб. (497 021, 20 руб. за 2013 г. и 1 955 536, 50 руб. за 2014 г.).

Что касается доводов общества о неправильном определении инспекцией обязательств по налогу на прибыль, то они не принимаются судом.

Суд признает несостоятельными доводы общества о том, что общехозяйственные расходы в виде заработной платы АУП и аренды офисного помещения не следует распределять между видами деятельности от международных перевозок и остальными, а следует отнести полностью на расходы, как основанные на неверном толковании правовых норм.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Согласно п. 48.5 ст. 270 НК РФ к расходам, не учитываемым в целях налогообложения, относятся расходы судовладельцев на обслуживание, ремонт и иные цели, связанные с содержанием и эксплуатацией судов, зарегистрированных в РМРС.

При этом для целей гл. 25 НК РФ под эксплуатацией судов, зарегистрированных в РМРС, понимается использование таких судов для перевозок грузов, пассажиров и их багажа и оказания иных связанных с осуществлением указанных перевозок услуг при условии, что пункт отправления и (или) пункт назначения расположены за пределами
 территории Российской Федерации, а также сдача таких судов в аренду для оказания таких услуг (пп. 33 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Норма п. 48.5 ст. 270 НК РФ не содержит императивного указания по поводу применения в отношении расходов, которые связаны с несколькими видами деятельности налогоплательщика (в том числе с эксплуатацией указанных судов) и не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному ее виду, либо только в отношении расходов, относящихся непосредственно к деятельности по эксплуатации указанных судов.

Вместе с тем, абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ предусмотрено, что расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Согласно ст. 313 НК РФ в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога налогоплательщик организует ведение налогового учета.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно и устанавливается в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

При этом в соответствии с п. 2 ст. 11 НК РФ учетная политика для целей налогообложения - это выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых Налоговым кодексом РФ способов (методов) определения доходови (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

При осуществлении ООО «Востокфлот» услуг по международной перевозке грузов на собственных и арендованных судах, зарегистрированных в РМРС, налогоплательщик нес затраты на содержание административно-управленческого аппарата, отвечающего за деятельность организации в целом (заработная плата и расходы по аренде служебного помещения).

Положением об учетной политике ООО «Востокфлот» для целей налогообложения (далее - Положение) установлено ведение раздельного учета доходов и расходов в части налога на прибыль.

Так, пунктом 5.8 Положения для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль установлено ведение раздельного учета отдельных операций, в частности:

- доходов, полученных от эксплуатации и (или) реализации судов, зарегистрированных в Российском Международном реестре судов.

- расходов судовладельцев на обслуживание, ремонт и иные цели, связанных с содержанием, эксплуатацией, реализацией судов, зарегистрированных в РМРС, а именно:

а) затрат на оплату труда членов экипажей морских судов;

б) расходов на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на
 указанные суммы расходов на оплату труда;

в) рацион коллективного питания;

г) выплату иностранной валюты взамен суточных;

д) топливо и электроэнергия;

е) материально-производственные запасы;

ж) ремонт морских судов;

з) амортизацию;

и) судовые сборы, агентирование и другие навигационные расходы.

В соответствии с пунктом 5.9. Положения расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме все доходов в целом за налоговый период. При этом общехозяйственные расходы не распределяются.

Согласно Приказу Минфина России от 31.10.2000 № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению» счет 26 «Общехозяйственные расходы» предназначен для обобщения информации о расходах для нужд управления, не связанных непосредственно с производственным процессом. К таким расходам могут быть отнесены: зарплата управленческого персонала, затраты на аренду офисного помещения (либо его амортизация), коммунальные платежи по нему, затраты на услуги связи, стоимость приобретенной офисной мебели и т.д. (Постановление Президиума ВАС РФ от 18.05.2011 № 1109/11).

Таким образом, общехозяйственные расходы, которые нельзя непосредственно отнести к конкретному виду деятельности, должны распределяться налогоплательщиком самостоятельно пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика. При этом часть общехозяйственных расходов, относящаяся к деятельности по эксплуатации судов, зарегистрированных в РМРС, определенная в вышеуказанном порядке, для целей налогообложения прибыли не учитывается (письмо Минфина РФ от 25.05.2007 № 03-03-06/1/320).

При таких обстоятельствах налоговый орган правомерно доначислил обществу налог на прибыль за 2012 в сумме 461 345 руб., за 2013 в сумме 326 744 руб., уменьшил убытки за 2014 на сумму 2 942 111 руб.

Довод налогоплательщика о необходимости учета в составе расходов за 2012-2014 гг. по налогу на прибыль организаций сумм НДС, доначисленных по результатам выездной налоговой проверки, по мнению суда, также является необоснованным в силу следующего.

ООО «Востокфлот» в 2012-2014 оказывало услуги по международной перевозке грузов (при которых пункт отправления или пункт назначения расположен за пределами территории РФ) на собственных и арендованных судах, зарегистрированных в Российском международном реестре судов (далее ? РМРС), а также оказывало услуги по каботажным перевозкам на собственных и арендованных судах, зарегистрированных в РМРС, в том числе: ТР «Таврия», ТР «Капитан Щербаков», ТР «Сораксан», ТР «Полтава».

Согласно подпункту 33 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы судовладельцев, полученные от эксплуатации судов, зарегистрированных в РМРС. Для целей настоящей главы под эксплуатацией судов, зарегистрированных в РМРС, понимается использование таких судов для перевозок грузов, пассажиров и их багажа и оказания иных связанных с осуществлением указанных перевозок услуг при условии, что пункт отправления и (или) пункт назначения расположены за пределами территории Российской Федерации, а также сдача таких судов в аренду для оказания таких услуг.

В силу части 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно пп.1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов.

Положения пункта 48.5 статьи 270 НК РФ исключают из состава расходов, участвующих в определении налоговой базы по налогу на прибыль, расходы судовладельцев на обслуживание, ремонт и иные цели, связанные с содержанием, эксплуатацией, реализацией судов, зарегистрированных в РМРС.

В абзаце 4 пункта 1 статьи 272 НК РФ определено, что расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Как установлено судом, в данном случае внутренний НДС, приходящийся на доходы от деятельности по международной перевозке, определен в ходе выездной налоговой проверке путем распределения по видам деятельности. Расчет подписан бухгалтером организации. Инспекция, подтвердив правильность указанного расчета НДС, приходящегося на облагаемые и необлагаемые операции, отказала в вычетах только НДС, приходящийся на международные перевозки. Соответственно, указанная сумма НДС, приходящаяся на международные перевозки, не может быть поделена повторно между видами деятельности облагаемыми и не облагаемыми налогом на прибыль, как на том настаивает налогоплательщик.

При этом сам налогоплательщик ни в доходах, ни в расходах не учитывал суммы приходящие на указанный вид деятельности.

Так, судом установлено, что в расходы, исключенные из налогового учета по налогу на прибыль 2012 года, входят питание экипажа, оплата труда, амортизация, всего на сумму 57 228 508.53 руб., а также прочие расходы (в том числе топливо) на общую сумму 82 468 306.88 руб., что не оспаривается обществом. Довод заявителя о том, что разница – 71 464 716.44 руб. учтена в расходах по налогу на прибыль, не имеет правового значения для рассматриваемого спора, поскольку указанные расходы приходятся на каботажные перевозки, НДС по которым организацией поставлен на вычет и подтвержден Инспекцией. Аналогичные обстоятельства имели место в 2013, 2014гг.

Доначисленный НДС по ставке налога 18% в размере 1 853 762 руб. не может относиться на расходы по налогу на прибыль в полном объеме, поскольку является составляющей затрат по обслуживанию, содержанию, эксплуатации и т.д. судов, которые зарегистрированы в РМРС. Доходы судовладельца (пп.33 п.1 ст.251 НК РФ) и расходы судовладельца (п.48.5 ст.270 НК РФ), в том числе НДС, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Таким образом, сумма НДС 32 221 241 руб., по которой налоговый орган отказал налогоплательщику в вычетах, в том числе: за 2012 год - 4 829 256 руб., за 2013 год – 7 836 614 руб., за 2014 год – 19 555 371 руб. и сумма НДС, доначисленного налоговым органом по ставке налога 18% в размере 1 853 762 руб., в т.ч. за 2012 год - 577 366 руб., за 2013 год – 1 276 396 руб., не могут в полном объеме относиться к расходам, принимаемым при исчислении налога на прибыль организаций, т.к. данные суммы относятся к затратам общества, которые в соответствии с п. 48.5 ст. 270 НК РФ не учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

С учетом изложенного, суд приходит к выводу, что решение инспекции Федеральной налоговой службы по Фрунзенскому району г. Владивостока от 11.10.2016 №12/190 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в отношении общества с ограниченной ответственностью «Востокфлот», в части назначения штрафа по НДС в размере 2 452 557, 70 руб., не соответствуют положениям законодательства о налогах и сборах и нарушает права и законные интересы общества в сфере предпринимательской деятельности, в связи с чем подлежит признанию недействительным в указанной части.

В остальной части правовых оснований для удовлетворения требований заявителя не имеется.

Согласно статье 101 АПК РФ государственная пошлина относится к судебным расходам, в соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. Учитывая изложенное, понесенные обществом расходы на уплату государственной пошлины за подачу заявления в размере 3 000 руб., признанного частично обоснованным, на основании статьи 110 АПК РФ взыскиваются с инспекции, как со стороны по делу.

Руководствуясь частью 5 статьи 96, статьями 110, 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

р е ш и л:

Признать недействительным решение инспекции Федеральной налоговой службы по Фрунзенскому району г. Владивостока от 11.10.2016 №12/190 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части штрафа по НДС в размере 2 452 557, 70 руб., как не соответствующее положениям Налогового кодекса Российской Федерации.

В удовлетворении заявленных требований в остальной части отказать.

Отменить действие мер по обеспечению заявления, принятых определением Арбитражного суда Приморского края от 30.12.2016 по настоящему делу, с учетом определения об отмене обеспечительных мер от 06.02.2017, после вступления в силу настоящего судебного акта.

Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по Фрунзенскому району г. Владивостока в пользу общества с ограниченной ответственностью "Востокфлот" судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3 000 (три тысячи) рублей.

Исполнительный лист выдать после вступления решения суда в законную силу.

Решение может быть обжаловано через Арбитражный суд Приморского края в течение месяца со дня его принятия в Пятый арбитражный апелляционный суд и в Арбитражный суд Дальневосточного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления решения в законную силу, при условии, что оно было предметом рассмотрения апелляционной инстанции.

Судья Андросова Е.И.