Решение АС Мурманской области от 20.02.2007 № А42-2095/04

АРБИТРАЖНЫЙ СУД МУРМАНСКОЙ ОБЛАСТИ

Ул. Книповича, д. 20, г. Мурманск, 183049

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

РЕШЕНИЕ

г. Мурманск Дело № А42–2095/2004

“29” июня 2007 г.

Резолютивная часть решения вынесена и оглашена 20 февраля 2007 года.

Мотивированное решение изготовлено в полном объеме 29 июня 2007 года.

Арбитражный суд Мурманской области в составе:

судьи Н.И. Драчевой

при ведении протокола судебного заседания судьей Драчевой Н.И.,

рассмотрев в судебном заседании дело по иску Открытого акционерного общества "Кольская Горно-Металлургическая компания"

к Управлению МНС РФ по Мурманской области, Инспекции МНС РФ по г. Мончегорску Мурманской области, Инспекции МНС РФ по Печенгскому району Мурманской области

о признании недействительным решения №6 в части и требования от 20.01.2004 года №98 и №5

при участии

от истца Зыкова С.Г. – доверенность №73 от 01.01.2007; Сироткиной Т.А. – доверенность №147 от 01.01.2007; Талимончук О.В. – доверенность №171 от 01.01.2007; Хотянцевой А.В. – доверенность №159 от 01.01.2007; Иванова В.А. – доверенность №169 от 01.01.2007;

от ответчика - Управления МНС по Мурманской области – Рихтер А.И. – доверенность №8 от 15.01.2007;

Инспекции МНС по городу Мончегорску – не явилась, направлено ходатайство о рассмотрении спора в отсутствие представителя;

установил:

Открытое акционерное общество «Кольская Горно-Металлургическая компания» (далее – истец, ОАО «Кольская ГМК», Общество) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с иском к Управлению Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Мурманской области (далее – ответчик, Управление, УМНС), Инспекции МНС РФ по г. Мончегорску Мурманской области, Инспекции МНС РФ по Печенгскому району Мурманской области (далее – ответчик, налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным в части решения № 6 от 19.01.2004 г., требований от 20.01.2004 г. №№ 98 и 5.

Определением суда от 17 февраля 2004 года по делу № А42-664/04-26 исковые требования истца в части рассмотрения вопроса, касающегося осуществления переработки давальческого сырья (толлинг) выделены в отдельное производство с присвоением номера дела № А42-2095/04-26 (т. 1 л.д. 1-3).

До начала судебного заседания представителем истца в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации было заявлено ходатайство об изменении предмета иска. Истец просит признать недействительным решение УМНС РФ № 6 от 19.01.2004 г. и требование ИМНС РФ по г. Мончегорску МО № 98 от 20.01.2004 г. в части доначисления и предъявления к уплате в бюджет налога на прибыль, дополнительных платежей, пеней на доначисленную сумму налога, привлечения Общества к ответственности за неуплату налогов и взыскания штрафных санкций по эпизоду, описанному в пункте 8.2.1 решения УМНС РФ по МО № 6 от 19.01.04 ( т. 7 л.д. 32, 33).

Указанные изменения истца относительно предмета спора, с учетом мнения представителей УМНС РФ по МО, приняты судом, что отражено в протоколе судебного заседания (т.7 л.д. 28).

Определением суда от 23 апреля 2004 года с учетом заявленного ходатайства истца ответчиками по делу являются УМНС РФ по Мурманской области и ИМНС РФ по г. Мончегорску Мурманской области (т. 7 л.д. 30-31).

Решением Арбитражного суда Мурманской области от 20 сентября 2004 г. исковые требования ОАО «Кольская ГМК» удовлетворены.

Постановлением апелляционной инстанции от 25.02.05 решение суда оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14.06.05 решение суда I инстанции и Постановление апелляционной инстанции отменено.

Дело направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

При новом рассмотрении дела суду следовало исследовать вопрос как согласуются между собой нормы извлечения металлов из сырья, переданного Обществу в договорах, лицензиях, выданных Мурманской таможней, Правилах рациональной комплексной переработки минерального сырья, утвержденного Постановлением Горгортехнадзора России от 15.09.98 № 59 (пункты 24-43), технологических документах, разработанных Обществом.

Следует дать оценку существенным расхождениям в количестве отходов по данным налоговой проверки и по условиям лицензий; дать надлежащую оценку выводу Управления о том, что наличие технологических потерь, отвальных продуктов и технологических оборотов не подтверждено документально, а также его возражениям на заключение экспертизы.

Суду также следует провести правовой анализ ссылок налоговых органов на положения статей 4, 18 Федерального закона от 24.06.98 № 89-ФЗ «Об отходах производства и потребления».

При новом рассмотрении в судебном заседании представители истца на удовлетворении исковых требований настаивали по основаниям, изложенным в иске и пояснениях на отзывы налоговых органов.

В исковом заявлении Общество ссылается на то, что переработка сырья, содержащего металлы, без отходов невозможна; невозвратные отходы, производственные потери не подлежат учету, инвентаризации, какой-либо денежной оценке для целей бухгалтерского учета; металлы, содержащиеся в невозвратных отходах, не имеют стоимости и не могут быть оценены; невозвратные отходы не являются полученным имуществом как таковым.

Общество также ссылается на то, что часть металлов в поступающем сырье остается в отходах производства. Количество отходов и содержание в них полезных металлов обусловлено технологическим процессом каждого технологического передела.

Нормы извлечения металлов определены в пунктах 24-43 «Правил рациональной комплексной переработки минерального сырья, утвержденных Постановлением Госгортехнадзора России от 15.09.98 № 59».

Разница между содержанием металла в сырье и отгруженными компенсационными металлами является неизбежными производственными потерями (не извлекаемые в готовый продукт остатки металла).

ОАО «Кольская ГМК» полагает, что не занижало внереализационные (операционные) доходы на сумму 693 083 643 руб., следовательно, решение от 19.01.2004 г. № 6 о привлечении к налоговой ответственности по данному эпизоду является недействительным. По этому же основанию полагают недействительным требование от 20.01.2004 г. № 98 в части доначисления и предъявления к уплате в бюджет налога на прибыль, дополнительных платежей, пеней на доначисленную сумму налога, привлечения Общества к ответственности по эпизоду, описанному в пункте 8.2.1 решения УМНС РФ по Мурманской области № 6 от 19.01.2004 года.

В судебном заседании представители Управления МНС РФ по Мурманской области против удовлетворения иска возражали по основаниям, изложенным в отзыве (т. 4 л.д. 7-10). Пояснили, что в результате выездной налоговой проверки было установлено, что ОАО «Кольская ГМК» допустило неуплату налога на прибыль в результате занижения внереализационных (операционных) доходов на сумму 693 083 643 руб., чем совершило налоговое правонарушение, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Инспекция МНС РФ по г. Мончегорску Мурманской области в судебное заседание не явилась, направила ходатайство, в котором просила суд рассмотреть спор в отсутствие представителя налогового органа, отзыв по делу направлен, в нем поддержана позиция УМНС.

С учетом мнения представителей сторон, материалов дела и в соответствии со статьями 123, 156 АПК РФ, суд рассмотрел спор по существу в отсутствие представителей Инспекции МНС РФ по г. Мончегорску.

Материалами дела установлено.

На основании решения руководителя Управления МНС РФ по Мурманской области от 03.02.2003 г. № 1 проведена выездная налоговая проверка ОАО «Кольская ГМК» по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления в бюджет налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налогов, служащих источниками образования дорожных фондов; налога на имущество предприятий; налога с продаж; целевого сбора на содержание милиции; налога на рекламу; отчислений на воспроизводство минерально-сырьевой базы; платежей за пользование природными ресурсами; платы за пользование водными объектами; налога с доходов иностранных юридических лиц за оказанные услуги
 (выполненные работы) на территории РФ; единого социального налога; соблюдения порядка зачисления валютной выручки в уполномоченные банки РФ за период с 01 января по 31 декабря 2001 года, налога на доходы физических лиц (подоходного налога с физических лиц) за период с 01 января 2000 года по 31 декабря 2001 года, о чем оформлен акт проверки № 47 от 23.07.04 (т. 1 л.д. 17-87).

Согласно акту, в ходе проверки налоговым органом было выявлено, в том числе, что в нарушение статей 23, 54 НК РФ, статей 1, 8 Закон «О бухгалтерском учете», статье 2 Закона «О налоге на прибыль предприятий и организаций», пункту 4, 10, 28 «Положения по поведению бухгалтерского учета» статье 77 «Рекомендаций по формированию отчетности» ОАО «Кольская ГМК» занижены внереализационные доходы на сумму 693 083 643 руб. в связи со следующим (т. 1 л.д. 33-35).

Согласно договорам толлинга в течение 2001 года организации (владельцы) сырья поставляли в адрес ОАО «Кольская ГМК» (переработчик) сырье и оплачивали его переработку, а ОАО «Кольская ГМК» осуществляло его переработку и возвращало владельцам металлы, полученные из сырья.

В проверяемом периоде сырье в переработку поступало от следующих организаций:

- Фирма «Ново-Импекс» (Исландия) – контракт от 05.06.2000 № С02898-60-0 (т. 4 л.д. 135-146);

- Фирма «Оуткумпо» (Финляндия) – контракт от 11.11.99 № СНО142-9 (т. 4 л.д. 64-76);

- Фирма «Ирмет» (Ирландия) – контракт от 17.01.2001 № М0798-07-1 (т. 4 л.д. 110-128);

- Фирма «Ай Си Ай Индастриз Интэрнэшнл Корпорейшн» (Великобритания) – контракт от 17.01.2001 № М0799-07-1 (т. 4 л.д. 85-102).

- ОАО «Норильская горная компания» – Договор на выполнение работ по переработке руды ОАО «Норильская горная компания» от 14.11.2000 № 192-2048/2000 (М0641-19-0) (т. 4 л.д. 51-63);

- Договор об оказании услуг по переработке файнштейна от 18.12.2000 № 192-2418/2000/М0766-19-1 (т. 4 л.д. 35-50).

Поступившее сырье в бухгалтерской отчетности учитывалось на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку». Количество поступившего сырья по данным проверки соответствует данным предприятия.

В соответствии с указанными контрактами инофирмам возврат металлов, полученных в результате переработки сырья, осуществлялся в соответствии с Актом согласования веса и химического сырья и нормами извлечения металлов из сырья определенными контрактами.

В частности, подлежало возврату в % от количества металлов, содержащихся в сырье:

- фирме «Ново-Импекс» - никель – 91,5%, кобальт – 55%;

- фирме «Оутпумпо» – никель – 91%, кобальт – 55%, медь – 82%;

- фирме «Ирмет» - никель – 89-95%, кобальт – 47-94%;

- фирме «Эй Си Ай Индастриз Интернейшнл Корп» – никель – 89-95%, кобальт – 47-94%.

- договором выполнение работ по переработке руды ОАО «Норильская горная компания» от 14.11.2000 № 192-2048/2000 (М0641-19-0), а также Договором об оказании услуг по переработке файнштейна ОАО «Норильская горная компания» от 18.12.2000 № 192-2418/2000/М0766-9-1 предусмотрен возврат товарных металлов в процентом отношении от фактического их содержания – никель – 88%, медь – 89%, никель – 95,5%, медь – 95,4% соответственно.

Таким образом, по мнению налогового органа, ОАО «Кольская ГМК» в проверяемом периоде возвращало владельцам металлы в количестве меньшем, чем их содержание в сырье. Разница между содержанием металла в сырье и металлом, возвращенным владельцам, составляет:

- по сырью фирмы «Ново-Импекс» – 77,783 т (в том числе никель – 62,425 т, кобальт – 15,258 т);

- по сырью фирмы «Оуткумпо» – 206,969 т (в том числе никель – 133,847 т, кобальт – 23,075 т), медь – 50,047 т);

- по сырью фирмы «Ирмет» - 69, 522 т (в том числе никель – 48,493 т, кобальт – 21,029 т);

- по сырью фирмы «Ай Си Индастриз Интернейшнл Корп – 52, 046 т (в том числе никель – 36,266 т, кобальт – 15, 78 т);

- по сырью ОАО «Норильская горная компания»:

- файнтштейн – 5 010, 518 т (в том числе никель – 3028,357 т, медь – 1982,161 т)

- руда – 202,665 т (в том числе никель – 109,092 т, медь – 93,573 т).

При этом ОАО «Кольская ГМК» не представлены оправдательные документы на указанную разницу. В связи с вышеизложенным, указанный металл получен от владельцев сырья безвозмездно и должен быть отражен в бухгалтерском учете в составе внереализацинных доходов (кредит счета 80).

Согласно объяснениям, полученным от заместителя начальника Управления промышленной политики и развития производства ОАО «Кольская ГМК» Ивановым В.А. (протокол допроса свидетеля от 22.05.2003 г. – приложение № 14 к Акту) анализ сырья передаваемого владельцам на переработку производится контрольно-аналитическим цехом, по утвержденным методикам. Анализ производится на содержание в сырье полезных извлекаемых компонентов, а также содержащихся примесей, т.е. определяется состав сырья химическим способом. В зависимости от того, на какой стадии начинается переработка переданного сырья, определяется коэффициент извлечения. Предполагаемый коэффициент извлечения согласовывается с владельцем сырья. Коэффициент извлечения, установленный в договоре, является обязательным для возврата металла по договору. При определении коэффициента извлечения учитывается технологическая схема, технологические потери, отвальные продукты и технологические обороты с высокой степенью достоверности. При расчете коэффициента извлечения учитывается негативное влияние вредных примесей, содержащихся в сырье. Возврат металла производится в соответствии с заключенными договорами, что соответствует технологическим возможностям предприятия.

Показания свидетеля не приняты налоговым органом во внимание, т.к. наличие технологических потерь, отвальных продуктов и технологических оборотов не подтверждено документально.

В соответствии со статей 31 НК РФ налоговые органы вправе в случае отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка определять суммы налогов расчетным путем на основании имеющейся информации о налогоплательщике. В ходе проверки на основании представленных документов налоговым органом произведен расчет количества металла, невозвращенного владельцам сырья (приложение № 25, № 26 к Акту (т.1 л.д. 112-116).

В соответствии со средними ценами на соответствующие виды металлов, применявшимися в проверяемом периоде Обществом при реализации металлов, стоимость не оприходованного металла составила 693 083 643 руб. (приложение № 27 к Акту (т.1 л.д. 117-118).

06.08.2003 г. ОАО «Кольская ГМК» представило возражения на акт выездной налоговой проверки (исх. № 35930/908), в которых указало, что вывод проверяющих не соответствует действительности, получение Обществом дохода в виде каких-либо металлов сверх доходов, учтенных Обществом в бухгалтерской, налоговой и технической отчетности налоговым органом не доказано (т. 2 л.д. 126).

Ошибочно утверждение в акте проверки и о том, что Общество получило от владельцев переданного в переработку сырья товарные металлы. В соответствии с содержанием заключенных договоров и изученных в ходе проверки бухгалтерскими документами; Общество получило от владельцев сырье определенного вида и качества с определенным путем лабораторных исследований содержанием металлов в сырье. Это подтверждается и содержанием акта проверки (стр. 17, 18 Акта (т. 1 л.д. 33035), которому противоречит вывод о безвозмездном получении Обществом товарных металлов (т. 2 л.д. 126).

19 января 2004 года руководителем Управления МНС России по Мурманской области вынесено решение № 6 о привлечении ОАО «Кольская ГМК» к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений (т. 3 л.д. 9-96).

Требованием от 20.01.04 № 98 Инспекция МНС РФ по г. Мончегорску Мурманской области предложила ОАО «Кольская ГМК» уплатить доначисленные суммы налогов и пени (т. 3 л.д. 123).

Не согласившись с решением Управления МНС РФ по Мурманской области от 19.01.04 № 6 и требованием Инспекции МНС РФ по г. Мончегорску Мурманской области от 20.01.04 № 98, в части доначисления и предъявления к уплате в бюджет налога на прибыль, дополнительных платежей, пеней на доначисленную сумму налога, привлечения Общества к ответственности по эпизоду, описанному в пункте 8.2.1 решения УМНС РФ по Мурманской области № 6 от 19.01.04, ОАО «Кольская ГМК» обжаловало названные ненормативные акты в суд.

Заслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, суд прходит к следующему.

Судом установлено, что в 2001 году ОАО «Кольская ГМК» осуществляло переработку импортного давальческого сырья в таможенном режиме «Переработка на таможенной территории РФ», что подтверждается следующим.

1) 11 ноября 1999 года между Обществом и фирмой «Оутокумпу России Ою» (Финляндия) заключен контракт № СН0142-9 (т. 4 л.д. 64-73) на переработку никелевого концентрата, содержащего никель, кобальт, медь. К указанному контракту было принято дополнение № 1 от 25.05.2000 (т. л.д. 75).

Согласно пункту 5 контракта возврат металлов осуществляется в соответствии с актом сдачи приема. При этом установлены нормы возврата: 91% содержания никеля в концентрате, 82% содержания меди в концентрате и 55% содержания кобальта в концентрате. Указанные проценты возврата являются фиксированными в течение всего срока действия контракта (т. 4 л.д. 66).

Согласно пункту 8 контракта право собственности на поставляемое сырье и на полученные в результате переработки металлы остается у иностранного контрагента на всех этапах переработки сырья и возврата готовых металлов (т. 4 л.д. 68).

Согласно пункту 5.6 контракта отвальные шлаки и иные отходы, возникающие при переработке сырья Обществом, коммерческой стоимости по настоящему контракту не имеют, возврату не подлежат и на них не распространяется действие положений раздела 7 контракта (относительно права собственности иностранного контрагента) (т. 4 л.д. 67).

27 декабря 1999 года в Минэкономике России Обществом получено разрешение на переработку концентрата никелевого на таможенной территории РФ в рамках данного контракта (т. 4 л.д. 77-78). Согласно данному разрешению, установлены нормы выходы компенсационных товаров от содержания металла в сырье в процентах, аналогичных определенным в указанном контракте – никеля 91%, кобальта 55%, меди 82% (т. 4 л.д. 78).

26 июля 2000 года Обществом в Мурманской таможне оформлена лицензия № 04900/260700/510046 (т. 4 л.д. 79-84) с указанием товарной продукции и норм выхода согласно контракта. В качестве отходов указаны шлаки отвальные в виде нетоксичных и устойчивых при хранении соединений, содержащие не извлекаемые драгметаллы в количестве 26 718 000 кг стоимостью 267 180 руб. (т.4 л.д. 80), продуктов горения – 8 735 760 кг.

2) 17 января 2001 года между Обществом и компанией «Эй-Си-Ай Индастриз Интернейшнл Корпоэйшн» (Великобритания) заключен контракт № М0799-07-1 (т. 4 л.д. 85-100) на переработку вторичного сырья, содержащего никель и кобальт, Общество осуществляет переработку и возврат первичного никеля и кобальта в кобальтовом концентрате (т. 4 л.д. 86).

К указанному контракту были приняты дополнения - № 1 от 25.05.2001 (т. 4 л.д. 101) и № 2 от 15.08.2001 (т. 4 л.д. 102).

Согласно пункту 5 контракта возврат металлов осуществляется в соответствии с нормами, установленными в Приложении № 1 к контракту (т. 4 л.д. 90-97), при этом максимальное количество никеля, возвращаемого иностранному контрагенту, составляет 95% от содержащего в сырье, кобальта – 94% от содержащегося в сырье (т. 4 л.д. 97).

Согласно пункту 7 контракта право собственности на поставляемое сырье и полученные металлы остается у иностранного контрагента (т. 4 л.д. 93).

Согласно пункту 5.7 контракта отвальные шлаки и другие полупродукты переработки, и отходы, возникающие при переработке сырья, коммерческой стоимости по настоящему контракту не имеют, возврату не подлежат и на них не распространяется действие положений раздела 7 контракта (относительно права собственности иностранного контрагента) (т. 4 л.д. 91).

16 февраля 2001 года Обществу Заместителем министра промышленности, науки и технологий РФ выдано разрешение на ввоз на переработку на таможенной территории РФ в 2001 году вторичного сырья, содержащего никель и кобальт в рамках названного контракта (т. 4 л.д. 103-104). Согласно данному разрешению, установлены нормы выходы компенсационных товаров в зависимости от процентного содержания металлов исходном сырье - никеля от – 89% до 95%, кобальта от 47% до 94% (т. 4 л.д. 104).

Обществом 05 марта 2001 года в Мурманской таможне оформлена лицензия № 04900/050301/510014 (т. 4 л.д. 105-109) в ней указана товарная продукция, нормы выхода в соответствии с контрактом. В качестве отходов указаны шлаки отвальные в виде нетоксичных и устойчивых при хранении соединений, содержащие не извлекаемые драгметаллы в количестве 2 916 000 кг стоимостью 34 992 руб. (т. 4 л.д. 106) и производственные потери – 569 000 кг.

17 января 2001 года между Обществом и компанией «Ирмет Лтд» (Ирландия) заключен контракт № М0798-07-1 (т. 4 л.д. 110-123) на переработку вторичного сырья, содержащего никель и кобальт. Общество осуществляет переработку и возврат первичного никеля и кобальта в кобальтовом концентрате, полученных из сырья (т. 4 л.д. 111).

К указанному контракту были приняты дополнения - № 1 от 25.05.2001 (т. 4 л.д. 126) и № 2 от 15.08.2001 (т. 4 л.д. 127).

Согласно пункту 5 контракта возврат металлов осуществляется в соответствии с нормами, установленными в Приложении № 1 к контракту (т. 4 л.д. 115, 122), при этом максимальное количество никеля, возвращаемое иностранному контрагенту, составляет 95% от содержания в сырье, кобальта в количестве 94% от содержащегося в сырье (т. 4 л.д. 122).

Согласно пункту 7 контракта право собственности на поставляемое сырье и возвращаемые металлы остается у иностранного контрагента на всех этапах поставки и переработки (т. 4 л.д. 118).

Согласно пункту 5.7 контракта отвальные шлаки и другие полупродукты переработки, и отходы, возникающие при переработке сырья, коммерческой стоимости по настоящему контракту не имеют, возврату не подлежат и на них не распространяется действие положений раздела 7 контракта (относительно права собственности иностранного контрагента) (т.4 л.д. 116).

16 февраля 2001 года Обществу Заместителем министра промышленности, науки и технологий РФ выдано разрешение на ввоз на переработку на таможенной территории РФ в 2001 году вторичного сырья, содержащего никель и кобальт (т. 4 л.д. 128-129). Согласно данному разрешению, установлены нормы выходы компенсационных товаров от содержания металла в сырье в процентах, аналогичных определенным в контракте – никеля от 89% до 95%; кобальта от 47% до 94% (т. 4 л.д. 129).

Обществом 05 марта 2001 года в Мурманской таможне оформлена лицензия № 04900/050301/510013 (т. 4 л.д. 130-134),в ней указаны товары для переработки, готовая продукция и нормы выхода согласно контракту. В качестве отходов указаны шлаки отвальные в виде нетоксичных и устойчивых при хранении соединений, содержащие не извлекаемые драгметаллы в количестве 2 916 000 кг стоимостью 34 992 руб. (т. 4 л.д. 131), производственные потери – 569 000 кг, остатки отсутсвуют.

05 июня 2000 года между фирмой «Ново-Импекс Лтд» (Исландия) и ОАО «Кольская ГМК» заключен контракт № С0298-60-0 (т. 4 л.д. 135-145) на переработку никелевого концентрата, содержащего никель и кобальт.

Согласно пункту 5 данного контракта, возврат металлов, полученных в результате переработки сырья, осуществляется в соответствии с Актом согласования веса и химического состава. При этом оговорено, что возврату подлежит 91,5% содержания никеля в сырье и 55% содержания кобальта в сырье. Указанные проценты остаются фиксированными в течение всего срока действия контракта (т. 4 л.д. 139).

Согласно пункту 7.1 контракта право собственности на поставляемое сырье и на получение в результате переработки металлы остаются у иностранного контрагента на всех этапах поставки (т.4 л.д. 142).

Согласно пункту 5.6 контракта отвальные шлаки и иные отходы, возникающие при переработке сырья Обществом, коммерческой стоимости по настоящему контракту не имеют, возврату не подлежат и на них не распространяется действие положений раздела 7 контракта (относительно права собственности иностранного контрагента) (т. 4 л.д. 139).

14 июля 2000 года Обществу Заместителем министра промышленности, науки и технологий Российской Федерации выдано разрешение на переработку никелевого концентрата на таможенной территории РФ в 2000 году (т.4 л.д. 147). При этом установлена норма выхода компенсационных товаров – никеля до 91,5% от содержания никеля в исходном сырье, кобальта – 55% от содержания кобальта в исходном сырье (т.4 л.д. 148).

21 февраля 2001 года в Мурманской таможне Обществом оформлена лицензия № 04900/210201/510011 на переработку товаров на таможенной территории по контракту от 05.06.2000 № С0298-60-0 (т.4 л.д. 149-153) в ней указаны товары для переработки, готовая продукция. В качестве отходов в лицензии указаны шлаки отвальные в виде нетоксичных и устойчивых при хранении соединений, содержащие не извлекаемые драгметаллы в количестве 10 550 000 кг стоимостью 105 500 руб. (т.4 л.д. 150), производственные потери 569 000 кг.

Из материалов дела также видно, что 14 ноября 2000 года между ОАО «Норильская горная компания» и ОАО «Кольская ГМК» заключен договор на выполнение работ по переработке сульфидной медно-никелевой руды (далее сокращено – МНР) с извлечением из нее никеля, меди в виде рафинированных металлов, кобальта в концентрате, драгоценных металлов (кроме осмия) в виде концентратов, пригодных для аффинажа (т. 4 л.д. 51-57).

Согласно разделу 5 (т. 4 л.д. 52) названного договора истец возвращает контрагенту товарные цветные металлы в соответствии со следующими нормами (в процентом отношении от фактического их содержания в поставленной руде):

никель – 88,0%

медь – 89,0%

в концентрате кобальт – 38,0%

Драгоценные металлы в концентратах от фактического содержания в МНР с извлечением:

- платина – 83,0%

- палладий – 84,0%

- рутений – 75,0%

- золото – 84,0%

- иридий – 50,0%

- родий – 80,0%

- серебро – 75,0%

18 декабря 2000 года между ОАО «Норильская горная компания» и ОАО «Кольская

ГМК» заключен договор об оказании услуг по переработке медно-никелевого файнштейна с извлечением из него никеля, меди в виде рафинированных металлов, кобальта в концентрате, драгоценных металлов (кроме осмия) в виде шламов и (или) концентратов, пригодных для аффинажа (т. 4 л.д. 35-43).

Согласно пункту 5 названного договора Общество возвращает контрагенту товарные цветные металлы в процентом соотношении от фактического содержания их в файнштейне:

- никель – 95,5%

- медь – 95,4%

- в концентрате кобальт – 86,0%

- платина – 92,6%

- палладий – 93,1%

- родий – 89,1%

- рутений – 85,1%

- иридий – 71,6%

- золото – 90,1%

- серебро – 74,4%.

В соответствии со статьями 1, 8 ФЗ «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 № 129-ФЗ (далее – Закон № 129- ФЗ) бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности.

Организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета.

Данные аналитического учет должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

В соответствии с пунктом 4 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации 29.07.98 № 34н (далее – ПБУ)

а) бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций;

б) объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности;

в) основными задачами бухгалтерского учета являются:

формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности – руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним – инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;

обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;

предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.

Пунктом 10 названного ПБУ для ведения бухгалтерского учета в организации формируется учетная политика, предполагающая имущественную обособленность и непрерывность деятельности организации, последовательность применения учетной политики, а также временную определенность фактов хозяйственной деятельности.

Учетная политика организации должна отвечать требованиям полноты, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности.

Пунктом 28 ПБУ выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:

а) излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на ату проведения инвентаризации соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации;

б) недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения (расходы), сверх норм – за счет виновных лиц.

Как следует из материалов дела, поступившее на переработку сырье Общество учитывало в бухгалтерской отчетности на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку». Однако в дальнейшем после переработки поставленного сырья Общество отражало на счетах бухгалтерского учета лишь готовую продукцию, подлежащую отгрузке контрагенту. Отвальные шлаки и иные отходы, возникающие при переработке сырья, Обществом в бухгалтерском учете не отражены. Как следует из пояснений представителя Общества, отвальные шлаки и иные отходы переработки контрагенту не возвращаются и находятся на хранении на территории Общества (т. 9 л.д. 23-41).

Анализируя вышеизложенное, а также содержание вышеперечисленных контрактов в корреспонденции с нормами законодательства и Положения по бухгалтерскому учету, суд приходит к выводу о том, что Общество обязано было отражать в бухгалтерском, и как следствие в налоговом учете, все хозяйственные операции, связанные с наличием и движением отходов производства (переработки давальческого сырья).

Довод Общества относительно того, что отходы не имеют стоимости и не могут быть оценены и потому не подлежат отражению в бухучете не принимается судом, поскольку из материалов дела видно, что Обществом отвальные шлаки были задекларированы в режиме «Вывоз для свободного обращения» согласно грузовых таможенных деклараций (т.5 л.д. 6-44), с указанием таможенной и статистической стоимости. Как пояснил представитель Общества в судебном заседании, стоимость указанных шлаков определена расчетным путем. Следовательно, отвальные шлаки могут быть оценены и фактически оценены Обществом в представленных ГТД.

Кроме того, стоимость отвальных шлаков указана и в полученных лицензиях на переработку товаров на таможенной территории Российской Федерации (т.4 л.д. 79-84, 105-109, 130-134, 149-153).

Таким образом, согласно полученных разрешений на переработку давальческого сырья, лицензий на переработку товаров на таможенной территории Российской Федерации следует, что шлаки отвальные и иные отходы переработки содержат цветные и драгоценные металлы и подлежат оценке.

Следовательно, Обществом в процессе переработки иностранного давальческого сырья получены отходы и иные продукты переработки, содержащие цветные и драгоценные металлы, которые не числятся по данным бухгалтерского учета в Обществе.

Суд считает обоснованными довод Общества о том, что Инспекцией не определен (не конкретизирован) вид имущества, якобы, полученного Обществом безвозмездно.

Инспекцией определен объект налогообложения путем уменьшения расчетной, определяемой аналитическим способом, количественной величины химически чистых металлов, характеризующих переданное в переработку давальческое сырье, на количество металлов, содержащихся в продукте переработки, без указания на то, что физически представляет собой получаемая математическая разность (разница).

Вместе с тем, Ni, Си, Со, как химические элементы таблицы Менделеева, в окружающей природной среде не существуют, а содержатся в сырье, готовой продукции, отходах производства в виде химических соединений, которые характеризуют данные металлосодержащие продукты по качеству и по стоимости.

Таким образом, металл, содержащийся в исходном сырье, направленном на переработку; продуктах переработки (готовая продукция, полупродукты, отходы производства) в количественном выражении представляет собой физико-химическую характеристику указанного имущества и сам по себе не может рассматриваться в качестве объекта гражданских прав (в том числе одним из видов имущества) или обязательств.

Согласно статье 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

Таким образом, Инспекцией в решении № 6 расчета следует, что стоимость безвозмездно полученного Обществом имущества эквивалентна стоимости производимой Обществом готовой продукции – товарным металлам. То есть металл, находящийся в давальческом сырье, по результатам металлургической переработки в полном объеме «перешел» в товарные металлы. Данный вывод ответчика неправомерен.

Как следует из баланса металлов Общества за 2001 год, балансов металлов по собственникам сырья, пояснительной записки по технологическим схемам переработки различных видов сырья в 2001 году (приложение №3 к арбитражному делу), технических отчетов за 2001 год, технологической записки о производственной деятельности Общества следует, что при переработке различных видов металлосодержащего сырья в силу технологических особенностей производства часть металлов извлекается в потери и отходы, извлечение из которых при существующем уровне развития техники и технологии невозможно или экономически нецелесообразно.

К таким видам отходов и потерь относятся: отвальные хвосты флотации; отвальные шлаки рудно-термических печей; стоки цехов; дренажи гидрометаллургических цехов; аэрозоли; пыли, не улавливаемые системами газоочистки; выбросы; потери при транспортировке.

Таким образом, расчет количества и стоимости безвозмездно полученного металла, произведен Инспекцией без учета данного обстоятельства и, следовательно, не может быть достоверным.

В 2001 году в рамках толлинговых контрактов Общество получило на переработку определенное количество разноименного металлосодержащего сырья (руда, файнштейн, вторичное сырье, никелевый концентрат), различного качества (в зависимости от удельного веса извлекаемых полезных компонентов) и стоимости. Согласно условиям данных договоров (контрактов) одна сторона (исполнитель – ОАО «Кольская ГМК») обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика – собственников сырья) работу по переработке давальческого сырья (изготовлению продукции из давальческого сырья), составляющего материальную основу производимой продукции, и сдать ее результат заказчику. В свою очередь заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Согласно пункту 2 статьи 220 ГК РФ, собственник материалов, приобретший право собственности на изготовленную из них вещь, обязан возместить стоимость переработки осуществившему ее лицу, а в случае приобретения права собственности на новую вещь этим лицом последнее обязано возместить собственнику материалов их стоимость.

В рассматриваемой ситуации Общество могло безвозмездно получить (как вероятностное допущение) от контрагентов только определенную часть объекта переработки – металлосодержащего сырья, которая в дальнейшем могла быть использована им (с определенными материалами издержками) для производства готовой продукции.

При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ.

Из оспариваемого решения № 6 следует, что Инспекция исчислила доход Общества в виде безвозмездно полученной «математической разницы», расчетным путем, на основании «… средних цен на соответствующие виды металлов, применявшихся в проверяемом периоде ОАО «Кольская ГМК» при реализации металлов…», то есть не рыночную цену, а цену налогоплательщика, не указав конкретные документы, содержащие указанную информацию.

Инспекцией не установлено фактического наличия у Общества имущества, характеризуемого наличием в нем 3 418,481 тонн никеля, 2 125,782 тонн меди, 75, 242 тонн кобальта (приложение 26 к акту (том 1, л.д.117).

Инвентаризация Инспекций не проводилась.

Ссылка Инспекции на подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, предоставляющей налоговым органа право при наличии соответствующих оснований определять суммы налогов расчетным путем, в данном деле необоснованна.

Подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ подлежит применению только при определении расчетным путем суммы налога, а не стоимости имущества; при непредставлении налоговому органу необходимых для расчета налога документов, отсутствии учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислять налог.

Обществом представлены документы, характеризующие операции по переработке на давальческой основе металлосодержащего сырья, в том числе документы: подтверждающие поступление сырья на переработку; подтверждающие отгрузку готовой продукции собственникам сырья. На основании указанных документов ответчиком определен размер внереализованного дохода, полученного истцом в проверяемом периоде, в виде разницы между исходным содержанием металла в сырье и металлами, извлеченными в готовую продукцию.

Кроме того, расчет суммы налога на прибыль с безвозмездно полученного налогоплательщиком имущества по цене готовой продукции, произведен Инспекцией без учета расходов налогоплательщика на ее изготовление, что указывает на недостоверность примененного расчетного метода.

Разница между исходным содержанием металла в сырье (100%) и металлами, извлеченными и возвращенными поставщикам давальческого сырья, определяемая Инспекцией как безвозмездно полученное имущество, содержится в отходах производства, неизбежно образующихся в производственном процессе получения товарных металлов и не находящих применения у налогоплательщика, и технологических потерях – материалах и. т. д., образующихся и безвозвратно теряющихся в результате производственного процесса изготовления товарной продукции. То есть является металлами, не извлекаемыми в процессе металлургической переработки в товарную продукцию в связи с особенностями технологического процесса Общества и экономической целесообразностью.

Как следует из пояснительной записки по технологическим схемам переработки различных видов сырья, технологических схем переработки различного вида металлосодержащего сырья, подготовленных техническими специалистами Общества (т.3 приложения к арбитражному делу), а также технологической записки о производственной деятельности Общества, производственный процесс заявителя характеризуется следующими признаками:

- технологический процесс является многоступенчатым, с многократным оборотом;

- в технологической цели перерабатывающих производств сырья, полуфабрикатов и возвратных отходов производства;

- перерабатываются различные виды сырья, а не химические элементы; технологический процесс является непрерывным;

- технологический процесс не предусматривает раздельной переработки различного вида сырья, полуфабрикатов и отходов производства;

- технологический процесс сопровождается неизбежными технологическими потерями в виде пылегазовых выбросов, угара и утечек растворов и образованием отвальных продуктов (отвальный шлак), дальнейшее использование которых невозможно;

- технологические потери нормируются (планируются);

- осуществляется производственный контроль за соответствием фактически получаемых технологических потерь установленным нормам.

Исходя из вышеприведенного анализа производственного процесса переработки металлосодержащего сырья, конечным результатом которого является получение готовой продукции в виде товарных металлов, следует, что основным сопутствующим фактором деятельности истца выступает образование технологических потерь и производственных отходов, получение которых, при достигнутом уровне развития технологического процесса, является неизбежным.

В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 24.06.1998 – ФЗ «Об отходах производства и потребления» отходы производства и потребления – остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, иных изделий ил продуктов, которые образовались в процессе производства и потребления, а также товары (продукция), утратившие свои потребительские свойства.

В Правилах рациональной комплексной переработки минерального сырья (твердые полезные ископаемые), утвержденных постановлением Госгортехнадзора России от 15.09.1998 № 59, установлено, что технологически обусловленные (базовые) потери – часть количества компонента, которая не может быть извлечена из данного сырья прогрессивными, экономически целесообразными технологиями (пункт 4).

В Положении о таможенном режиме переработки товаров на таможенной территории, утвержденном приказом ГТК России от 05.09.1997 № 543, указано, что отходы производства – товары (материалы, вещества, изделия и. т. п.), неизбежно образующиеся в производственном процессе товарной продукции и не находящее применения у заявителя (подпункт ж), пункта 1.2); производственные потери – материалы, вещества и. т. п., образующиеся и (или) безвозвратно теряющиеся в результате производственного процесса при изготовлении товарной продукции (подпункт и), пункта 1.2).

Как следует из вышеприведенных определений, технологические потери (например, применительно к рассматриваемой ситуации: пылевыбросы, аэрозоли, стоки цехов) не подлежат дальнейшему использованию, т.е. своей сущности являются безвозвратными, тогда как отходы производства, в зависимости от возможности дальнейшего применения, подразделяются на возвратные и безвозвратные.

Согласно Основным положениям по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях, утвержденным ЦСУ СССР, Госпланом СССР, Госкомцен СССР и Минфином СССР 20.06.1970 № АБ-21-Д, возвратные отходы производства – остатки сырья, материалов или полуфабрикатов, образовавшиеся в процессе превращения исходного материала в готовую продукцию, утратившие полностью или частично потребительские качества исходного материла (химические или физические свойства, в том числе полномерность, конфигурацию и. т. п.) и в силу этого используемые с повышенными затратами (понижением выхода продукции) или вовсе не используемые по прямому назначению. Безвозвратными считаются отходы, которые не могут быть использованы при данном состоянии техники, и технологические потери: угар, усушка, улетучивание и. т. п. (пункт 27).

Аналогичное определение понятий возвратных и безвозвратных отходов содержится в Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях цветной металлургии от 23.11.1973 года № 489 (пункт 25), Методических указаниях по планированию, учету и калькулированию себестоимости на предприятиях цветной металлургии от 07.12.1993 года (пункты 61,62,63).

При этом технологические потери, принимая во внимание структурное содержание вышеприведенной нормы налогового законодательства РФ, фактически приравнены к безвозвратным отходам, что с учетом вышеприведенных положений действующего законодательства РФ, а также сопоставления определений понятий технологических потерь и безвозвратных отходов является обоснованным, поскольку указанные понятия по своему содержанию соотносятся друг с другом – технологические потери представляют собой безвозвратные отходы и наоборот, т.к. их невозможно использовать в производстве в любом качестве или реализовать.

Из представленных материалов по технологии производства, технической отчетности, справок на перемещение металлосодержащих материалов цехами следует, что в качестве возвратных отходов в технологическом процессе заявителя используются и учитываются при изготовлении готовой продукции: зачистки цехов, катодный брак, выломки, выбивки, пыль, скрап, кеки, остатки выщелачивания, шлаки медный, анодный (не путать со шлаком отвальным) и. т. д., объединенные общим названием – оборотные продукты.

Как было отмечено ранее к безвозвратным отходам и потерям, образующимся в результате производственной деятельности Общества, относятся: отвальные хвосты флотации; отвальные шлаки рудно–термических печей; стоки цехов; дренажи гидрометаллургических цехов; аэрозоли; пыли, не улавливаемые системами газоочистки; выбросы; потери при транспортировке.

Согласно Правилам рациональной комплексной переработки минерального сырья (твердые полезные ископаемые), утвержденным постановлением Госгортехнадзора России от 15.09.1998 № 59, технологические потери нормируются, основой для их установления являются фактические показатели работы предприятия, данные научно-исследовательских работ, проектные (программные) данные, показатели качества сырья.

В проверяемом периоде в Обществе были установлены технологические нормативы извлечения металлов из переданного на переработку сырья и потерь, путем подготовки и утверждения плана производства, плановых балансов.

Принимая во внимание, что технологический процесс у истца является непрерывным и не предусматривает раздельной переработки различного вида сырья, полуфабрикатов и отходов производства, нормативы извлечений и потерь установлены на состав сырья по компонентам (металлам) и стадиям переработки (переделам), с учетом вовлечения в переработку, как собственного сырья, так и давальческого.

План производства, плановые балансы металлов подготовлены техническими специалистами и утверждены руководством Общества и устанавливают нормативы извлечения и потерь металлов при переработке сырья.

Учитывая, что на законодательном уровне нормативы образования технологических потерь не определены, установление данных показателей внутренними документами Общества является обоснованным.

Данный вывод подтверждается письмами Минфина от 01.11.2005 № 03-03-04/1/328, от 27.03.2006 года № 03-03-04/1/289, от 17.05.2006 года № 03-03-04/1/462, Департамента налоговой политики Минфина России от 02.09.2003 года № 04-02-05/1/85 (т. 11), согласно которым налогоплательщик самостоятельно определяет нормативы образования потерь исходя из особенностей технологического процесса путем составления технологических карт или иных аналогичных документов, которые являются внутренними документами, не имеющими унифицированной формы. Кроме того, наличие технологических потерь может быть подтверждено отраслевыми нормативными актами, расчетами и исследованиями технологических служб организации.

В материалы истцом представлены: пояснительная записка по технологическим схемам переработки различных видов сырья в 2001 году, технологические схемы переработки давальческого сырья, балансы металлов по толлинговым договорам (контрактам), подготовленные техническими специалистами Общества, регламентирующими ход технологического процесса, в которых приведен расчет – обоснование показателей извлечения металлов и технологических отходов (потерь) образующихся при переработке давальческого металлосодержащего сырья. Указанные документы, в совокупности с планом производства, плановыми балансам металлов, объективно подтверждают не только фактическое наличие производственных отходов и потерь, образующихся при переработке давальческого металлосодержащего сырья, но и их количество, а также обосновывают показатели извлечения металлов по толлинговым договорам (контрактам), с учетом особенностей производственного процесса истца.

Нормативы извлечений (возврата, выхода) металлов и нормативы отходов (потерь) по контрактам на переработку давальческого металлосодержащего сырья, заключенных с иностранными контрагентами, определены, в том числе, разрешениями Министерства промышленности, науки и технологии РФ, лицензиями таможенных органов, полученным Обществом в целях переработки иностранного давальческого сырья на таможенной территории РФ. Указанные в данных документах технологические нормативы выхода продуктов переработки и отходов (потерь), установленные компонентными органами государственной власти с учетом технологических особенностей производственного процесс заявителя, согласуются с соответствующими контрактными показателями, а также с данными вышеуказанных технологических документов Общества.

Таким образом, металлы, содержащиеся в переданном на давальческой основе сырье, в процессе металлургической переработки частично перешли в отвальные продукты (шлак отвальный), частично потеряны (производственные потери) в результате производственного процесса при изготовлении товарной продукции – пылевынос, растворение и смыв в грунтовые воду и. т. д., что объективно подтверждается:

- планом производств на 2001 год, которым помесячно установлены нормативы извлечения металлов в процентном отношении к их исходному содержанию в перерабатываемом сырье, которые не превышают договорных (контрактных) норм выхода (возврата) металлов;

- плановыми балансами металлов – нормативы извлечения металлов и нормативы производственных отходов и потерь;

- данными технической отчетности – включает в себя балансы металлов по металлургическому производству, в которых отражены данные о производственных отходах и потерях, образующихся в результате переработки металлосодержащего сырья;

- пояснительной запиской по технологическим схемам переработки различных видов сырья в 2001 году, подготовленной техническими специалистами Общества, в которой дано обоснование договорных норм извлечения при переработке давальческого металлосодержащего сырья с учетом технологических особенностей производственного процесс Общества, а также виды и величина образующихся в результате указанной деятельности отходов (потерь);

- разрешениями Минпромнауки России, которыми компетентный в сфере промышленного производства орган государственной власти утвердил нормы выхода металлов, полученных в результате переработки иностранного давальческого сырья;

- лицензиями таможенных органов, в которых отражены нормы выхода продуктов, а также количество, образующихся в результате переработки иностранного давальческого сырья, отходов и потерь.

Кроме вышеперечисленных документов, обоснованием наличия и величины полученных заявителем в процессе металлургической переработки сырья, производственных отходов являются:

- справки о выходе отвальных шлаков, в которых содержатся сведения о физическом весе отвальных продуктов, а также о величине содержания в них цветных металлов;

- справки о перемещении металлосодержащих между цехами – сводные учетные документы, составленные на основании требований – накладных (форма М-11) и данных химического анализа металлосодержащих продуктов, содержат сведения о физическом весе отвальных продуктов, а также о величине содержания в них цветных металлов. Данные документы подтверждают отсутствие фактического использования отвальных шлаков в производственной деятельности заявителя (приложение 3 к арбитражному делу);

- технологическая инструкция ТИ 05746371-07-08-98 «Электроплавка металлосодержащих шихт». В соответствии с данной инструкцией отходами производства при плавке металлосодержащей шихты в электропечи никелевого отделения металлургического цеха на товарный медно-никелевый штейн являются: отвальный шлак электропечи, состав содержания в котором никеля – 0,08-0,3%, меди – 0,07-0,2%, кобальта – 0,02-0,09%. Отвальный шлак электропечи вывозится в жидком виде в отвал.

В решении № 6 Инспекция указывает на то, что владельцы сырья отказались от права собственности на получаемые в процессе переработки давальческого сырья отвальные шлаки и иные отходы в пользу Общества. Данные отвальные шлаки и иные отходы являются собственность истца, который обязан отражать их в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности.

В соответствии со статьей 4 ФЗ от 24.06.1998 № 89 - ФЗ «Об отходах производства потребления» право собственности на отходы принадлежит собственнику сырья, материалов, полуфабрикатов, иных изделий или продуктов, а также товаров (продукции), в результате использования которых эти отходы образовались.

Право собственности на отходы может быть приобретено другим лицом на основании договора купли-продажи, мены, дарения или иной сделки об отчуждении отходов.

В случае если отходы брошены собственником или иным образом оставлены им с целью отказаться от права собственности на них, лицо, в собственности, во владении либо в пользовании которого находится земельный участок, водоем или иной объект, где находятся брошенные отходы, может обратить их в собственность, приступив к их использованию или совершив иные действия, свидетельствующие об обращении их в собственность в соответствии с гражданским законодательством РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 226 ГК РФ движимые вещи, брошенные собственником или иным образом оставленные им с целью отказа от права собственности на них (брошенные вещи), могут быть обращены другими лицами в свою собственность в порядке, предусмотренном пунктом 2 данной статьи.

Пунктом 2 статьи 226 ГК РФ предусмотрено, что лицо, в собственности, владении или пользовании которого находится земельный участок, водный объект или иной объект, где находится брошенная вещь, стоимость которой явно ниже суммы, соответствующей пятикратному минимальному размеру оплаты труда, либо брошенные лом металлов, бракованная продукция, топляк от сплава, отвалы и сливы, образуемые при добыче полезных ископаемых, отходы производства и другие отходы, имеет право обратить эти вещи в свою собственность, приступив к их использованию или совершив иные действия, свидетельствующие об обращении вещи в собственность.

Следовательно, лицо, не являющееся собственником сырья, в результате использования которого образовались отходы, может приобрести право собственности на данные отходы только на основании соответствующей сделки об их отчуждении или путем совершения действий, свидетельствующих об обращении данных отходов в свою собственность (например, действий по их использованию).

Общество не заключало сделок по приобретению отходов, образовавшихся в результате переработки давальческого сырья, в том числе на безвозмездной основе, а также не использовало данные отходы в своей деятельности и не совершало иных действий, свидетельствующих об их обращении в свою собственность.

Договорами (контрактами) на переработку давальческого сырья не предусмотрен переход к Обществу права собственности на отвальные шлаки и иные отходы.

В контрактах на переработку давальческого сырья, заключенных Обществом и иностранными компаниями (заказчиками), отсутствуют положения, предусматривающие приобретение заявителем права собственности на отходы, образующиеся в результате переработки давальческого сырья, как на безвозмездной основе, так и на возмездной основе (например, в счет уменьшения стоимости услуг по переработке).

Данные контракты содержат условия о том, что отвальные шлаки и иные отходы, возникающие при переработке сырья, коммерческой стоимости не имеют, возврату не подлежат, и на них не распространяется действие положений договоров относительно права собственности заказчиков на поставляемое сырье и на полученные в результате переработки металлы на всех этапах поставки, переработки возврата готовых металлов:

пункт 5.7 и раздел 7 договора № М0799-07-1 от 17.01.2001 года с фирмой ACIIndustriesInternationalCorp (Великобритания);

пункт 5.7 и раздел 7 договора № М0798-07-1 от 17.01.2001 года, заключенного с фирмой «IrmetLtd» (Ирландия);

пункт и раздел 7 договора № М1801-13-1 от 05.09.2001 года, с фирмой «Novo-Impex» (Британские Виргинские Острова».

Однако наличие указанных условий не является подтверждением приобретения Обществом права собственности на них.

В договорах, заключенных Обществом и ОАО «ГМК «Норильский никель», переход к Обществу права собственности на отходы в виде отвальных шлаков, полученных в результате переработки давальческого сырья, также не предусмотрен.

В действовавших течение 2001 года договорах на переработку файнштейна урегулирован только вопрос о праве собственности заказчика на поставляемое в рамках договоров сырье содержащиеся в нем цветные и драгоценные металлы на всех этапах его переработки и транспортировки, а также на получаемые при переработке файнштейна селено – содержащее отходы и шламы электролитического рафинирования никелевых и медных анодов – пункты 13.1, 5.3, 5.4 договора от 18.12.2000 года № М0766-19-1, пункты 13.1, 5.2, 5.3 договора от 01.04.2002 года № С-0645-31-2.

В договоре от 14.11.2000 № М0641-19-0 на переработку руды условия относительно права собственности на поставляемое сырье, полученную продукцию и отходы отсутствовали.

В материалы дела истцом представлены письмо Общества от 04.10.2005 года № 35900/1131 и письмо ОАО «ГМК «Норильский никель» от 11.10.2006 года № ГМК/16107, из которых следует, что общая воля сторон по вышеназванным договорам на переработку файнштейна и руды не предусматривает приобретение Обществом права собственности на отходы, полученные из сырья.

Таким образом, по договорам на переработку файнштейна и руды, право собственности на отходы к Обществу не переходило.

Общество не приступало к использованию отходов в виде отвальных шлаков, а также не совершало иных действий, свидетельствующих об их обращении в свою собственность.

Отвальные шлаки, образовавшиеся в результате переработки как собственного, так и давальческого сырья, являются безвозвратными отходами, которые не используются Обществом в своей деятельности, в том числе, в связи с отсутствием соответствующих технологий они не вовлекаются в производственную переработку, а также не используются иным образом, что подтверждается следующим:

- Проектом нормативов образования и лимитов на размещение отходов, разработанных Обществом, регистрационный № 475 от 07.12.2000;

- Лимитами (разрешением) на размещение отходов, утвержденных Комитетом природных ресурсов по Мурманской области 04.01.2002 года, являющихся неотъемлемой частью проекта нормативов образования и лимитов на размещение отходов № 475 от 07.12.2000 года (т. 11 л.д. 45). Согласно данному документу отвальные шлаки размещаются в форме захоронений. Согласно статье 1 ФЗ РФ «Об отходах производства потребления» под захоронением понимается изоляция отходов, не подлежащих дальнейшему использованию, в специальных хранилищах в целях предотвращения попадания вредных веществ в окружающую природную среду.

Суд считает обоснованным довод Общества о том, что размещение на территории предприятия отходов производства в виде отвального шлака и их захоронение истец осуществляет в силу норм законодательства об охране окружающей среды, которое носит административный характер.

При этом в соответствии с ФЗ от 10.01.2002 № 7-ФЗ «Об охране окружающей среды», от 24.06.1998 № 89-ФЗ «Об отходах производства и потребления» обязанность по соблюдению требований в области обращения с отходами поставлена в зависимость не от отношений собственности на размещаемые отходы, а от источников их образования и непосредственного размещения.

Указанными нормативными актами и принятыми в порядке их исполнения подзаконными нормативными актами, предусмотрено, что юридические лица, которые осуществляют деятельность по обращению с отходами – деятельность, в процессе которой образуются отходы, а также деятельность по сбору, использованию, обезвреживанию, транспортированию, размещению отходов, обязаны разработать проекты нормативов образования отходов и лимитов на их размещение, согласованных с уполномоченным государственным органом. Данный проект, в обязательном порядке, включает в себя сведения о виде отходов, образующихся в процессе деятельности предприятия, и о местах их хранения (размещения) с учетом экологической обстановки на соответствующей территории.

При этом размещение отходов именно в тех местах их хранения (размещения), которые указаны в проекте нормативов обращения отходов и лимитов на их размещение, согласованных с уполномоченным органом государственной власти, является обязательным для предприятия.

Проектом нормативов образования и лимитов на размещение отходов, согласованным Комитетом природных ресурсов по Мурманской области, регистрационный номер № 475 от 07.12.2000 года, в качестве места хранения (размещения) отвальных шлаков определена территория Общества.

Иное Инспекцией не доказано.

В решении № 6 указано, что операции по образованию и движению производственных отходов, потерь в результате переработки давальческого металлосодержащего сырья, не были отражены Обществом в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности; что Инспекция на основании положений статьи 31 НК РФ определила сумму налоговых платежей расчетным путем.

Согласно статье 1 ФЗ от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» бухгалтерский учет представляет упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственный операции, осуществляемые организациями в процессе деятельности.

Под имуществом организации в бухгалтерском учете понимаются основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы – Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н.

Обязательства – это задолженность организации, предусматривающая будущие платежи с ее стороны или выполнение ей определенных работ или услуг.

Хозяйственные операции – отдельные действия, вызывающие изменения в объеме, составе, размещении и использовании средств, а также в составе и назначении источников этих средств. Хозяйственная деятельность организации представляет собой совокупность многообразных хозяйственных операций, поэтому бухгалтерский учет призван регистрировать все вызываемые ими изменения в объектах учета.

Согласно статье 9 ФЗ от 21.11.1996-ФЗ «О бухгалтерском учете» и пунктам 12-18 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 года № 34н, все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформлять оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Применительно к операциям по переработке давальческого металлосодержащего сырья объектами бухгалтерского учета, подлежащими документированию, являются обязательства Общества по переработке поступившего сырья и возврату его собственникам металлов, извлеченных при его переработке.

Хозяйственными операциями, подлежащими документированию и отражению в бухгалтерском учете, являются действия Общества, которые сопровождают выполнение взятых им на себя обязательств:

- поступление сырья – его приход переработчику (Обществу), данная хозяйственная операция подтверждается отгрузочными документами, накладными, приходными ордерами, актами взвешивания и апробирования;

- направление поступившего сырья в переработку, хозяйственная операция оформлена расходными ордерами, документами, подтверждающими направление определенного количества сырья заказчиков в переработку;

- достижение результата переработки и возврат собственнику этого результата – то есть выполнение обязательств, подтверждается актами сдачи – приемки выполненных работ (оказанных услуг), отгрузочными документами.

Вышеназванные хозяйственные операции отражены Обществом, что не оспаривается Инспекцией.

Операции, связанные с образованием и движением потерь и безвозвратных отходов, возникших в результате переработки давальческого сырья, в бухгалтерском учете Общества не отражались в связи с тем, такая обязанность не предусмотрена законодательством РФ о бухгалтерском учете.

Согласно пункту 2 статьи 8 ФЗ РФ от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно приказом Минфина России от 09.12.1998 № 60н, предусмотрено, что активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации, активов и обязательств других организаций (принцип обособленности предприятия).

Таким образом, согласно требованиям нормативных актов по бухгалтерскому учету, в бухгалтерском балансе организации отражается имущество, которое принадлежит ей на праве собственности и (или) находится на праве оперативного управления.

Обществу право собственности на отвальные шлаки и иные отходы, образовавшиеся в результате переработки давальческого сырья, не проходило. Потери (угар, улетучивание, стоки, дренаж и. т. д.) в силу технологических причин безвозвратно теряются и выбывают из владения переработчика на разных стадиях производственного процесса, они не могут быть восстановлены или иным образом возвращены собственнику. Следовательно, фактически право собственности на них у собственника в процессе переработки сырья прекращается помимо его воли и независимо от воли переработчика.

В силу закрепленного действующим законодательством РФ принципа имущественной обособленности предприятия отвальные шлаки и технологические потери не подлежали отражению на счетах бухгалтерского учета на которых учитывается имущество Общества, также в его бухгалтерской отчетности.

Не предусмотрена действующим законодательством обязанность Общества по отражению отвальных шлаков и технологических потерь на забалансовых счетах.

В 2001 году и в настоящее время порядок учета отходов и потерь, образующихся в результате производственной деятельности предприятий цветной металлургии, регулируется следующими нормативными документами:

- Основными положениями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях, утвержденными 20.07.1970 года Государственным плановым комитетом Совета Министров СССР, Государственным комитетом цен Совета Министров СССР, Министерством СССР (далее – Основные положения от 20.07.1970);

- Инструкцией по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях цветной металлургии, утвержденной приказом Министерства от 21.11.1973 года № 489);

- Методическими указаниями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях цветной металлургии, утвержденными Комитетом РФ от 29.04.2002 года № 16-00-13/03, согласно которому: до завершения работы по разработке и утверждению министерствами и ведомствами соответствующих отраслевых нормативных документов по вопросам организации учета затрат на производство, калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) в соответствии с Программой реформирования бухгалтерского учета, как и ранее, организациям надлежит руководствоваться действующими в настоящее время отраслевыми инструкциями (указаниями) с учетом требований, принципов и правил признания в бухгалтерском учете показателей, раскрытия информации в бухгалтерской отчетности в соответствии уже принятыми во исполнение указанной Программы нормативными актами по бухгалтерскому учету.

В соответствии с пунктом 27 Основных положений от 20.07.1970, пунктом 25 Инструкции от 21.11.1973 года № 489 и разделом 4.3.3 Методических указаний от 07.12.1993 года был установлен следующий порядок учета отходов и потерь.

Как отмечалось ранее, в целях учета отходы подразделяются на возвратные (используемые и не используемые в производстве) и безвозвратные.

Возвратными, используемыми в производстве, считаются отходы, которые могут быть потреблены самим предприятием для изготовления продукции основного или вспомогательного производства.

Возвратными, не используемыми в производстве, считаются отходы, которые могут быть потреблены самим предприятием лишь в качестве материалов, топлива, на другие хозяйственные нужды или реализованы на сторону.

Безвозвратными считаются отходы, которые не могут быть использованы при данном состоянии техники, и технологические потери: угары, усушка, улетучивание и. т. п.

Возвратные отходы подлежат оценке.

Безвозвратные отходы не оцениваются, по балансу не приходуются и показываются в калькуляции лишь количественно. При этом пунктом 62 Методических указаний от 07.12.1993, предусмотрено, что обязанность по количественному учету безвозвратных отходов выполняет производственно-технический отдел предприятия.

Безвозмездные отходы могут быть оприходованы, а их стоимость отражена на счете «Прибыли и убытки» только в случаях их фактического отпуска потребителям или использования в производстве предприятия – последний абзац пункта 62 Методических указаний от 07.12.1993 года.

Указанный порядок учета безвозвратных отходов соответствует требованиям нормативных актов по бухгалтерскому учету, принятых во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета.

Так, в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н, в качестве материально-производственных запасов принимаются активы:

- используемые в качестве сырья, материалов и. т. п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

- предназначенные для продажи;

- используемые для управленческих нужд организации.

Отвальные шлаки и потери не имеют отношения к производству продукции, не предназначены для продажи, не относятся к нуждам аппарата управления. Это свидетельствует о том, что данные объекты не могут быть отнесены к категории активов организации, то есть не могут быть приняты к учету в качестве ее материально-производственных запасов.

Образующиеся в результате производственной деятельности Общества отходы и потери отражались в соответствии с вышеназванными нормативными актами.

В результате производственной деятельности Общества образовывались возвратные отходы – зачистки цехов, катодный брак, выломки, выбивки, пыль, кеки, скрап, остатки выщелачивания, шлаки медный и анодный, а также другие возвратные отходы (обороты). Движение указанных оборотов находило отражение, как в технической отчетности, так и в бухгалтерском учете Общества – их движение оформлялось первичным документами (накладные формы М-11) и отражалось в справках сумм налогов, подлежащих перечислению в бюджет, отсутствуют.

Оценив в совокупности представленные Обществом доказательства, суд считает обоснованной по эпизоду доначисления налога на прибыль с налогооблагаемой базы позицию Общества.

Подлежит признанию недействительным требование №98 от 20.01.2004 года и решение № 6 от 19.01.2004 года в части доначисления налога на прибыль по эпизоду, описанному в пункте 8.2.1 решения Управления МНС РФ по Мурманской области.

Руководствуясь статьями 167-170, 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

Р Е Ш И Л:

Исковые требования удовлетворить.

Признать недействительным как противоречащее нормам Налогового кодекса Российской Федерации решение Управления МНС РФ по Мурманской области от 19.01.2004 года №6 и требование Инспекции МНС РФ по городу Мончегорску от 20.01.2004 года №98 в части доначисления и предъявления к уплате в бюджет налога на прибыль, дополнительных платежей, пеней на доначисленную сумму налога, а также привлечения ОАО «Кольская ГМК» к налоговой ответственности по эпизоду, описанному в пункте 8.2.1 решения Управления МНС РФ по Мурманской области и обязать налоговые органы восстановить нарушенные права налогоплательщика.

Решение может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции в течение месяца со дня принятия.

Судья Н.И. Драчёва