АРБИТРАЖНЫЙ СУД КРАСНОДАРСКОГО КРАЯ
Именем Российской Федерации
Р Е Ш Е Н И Е
г. Краснодар Дело № А32-2277/2015
21 апреля 2017 г.
Резолютивная часть решения объявлена 17 апреля 2017 года
Решение в полном объеме изготовлено 21 апреля 2017 года
Арбитражный суд Краснодарского края в составе судьи Федькина Л.О. при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Вологиной Т.В., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Аквапарк», г. Анапа
к ИФНС России по городу-курорту Анапа Краснодарского края, г. Анапа
третье лицо, не заявляющее самостоятельных требований относительно предмета спора: общество с ограниченной ответственностью «Финанс-Эксперт», г. Краснодар
об оспаривании решения от 08.10.2014 № 23Д о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения
при участии в заседании:
от заявителя: ФИО1 – доверенность от 28.11.2016; после перерыва: не явился, извещен
от заинтересованного лица: ФИО2 – доверенность от 02.08.2016; ФИО3 – доверенность от 09.01.2017; ФИО4 – доверенность от 04.04.2016; после перерыва: не явился, извещен
от третьего лица: не явился, извещен
У С Т А Н О В И Л:
Общество с ограниченной ответственностью «Аквапарк» (далее по тексту – заявитель, общество) обратилось в суд с заявлением к ИФНС России по городу-курорту Анапа Краснодарского края (далее по тексту – заинтересованное лицо, инспекция) об оспаривании решения от 08.10.2014 № 23Д о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 23.10.2015, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 25.02.2016, признано недействительным решение инспекции от 08.10.2014 № 23Д в части привлечения общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 3 621 810 рублей штрафа, начисления 2 050 943 рублей налога на имущество, 21 902 186 рублей НДС, 19 092 472 рублей налога на прибыль, 12 077 800 рублей 17 копеек пени; в остальной части в удовлетворении требований отказано; фактически суд признал недействительным оспариваемое решение налогового органа, за исключением эпизода, связанного с начислением пени по НДФЛ в сумме 2 190 руб. и штрафа по ст. 123 НК РФ в размере 53 370 руб.
Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 14.06.2016 решение Арбитражного суда Краснодарского края от 23.10.2015 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.02.2016 по делу № А32-2277/2015 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.
Определением Верховного Суда Российской Федерации от 01.12.2016 постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 14.06.2016 по делу № А32-2277/2015 Арбитражного суда Краснодарского края по эпизоду доначисления налогов, пени и штрафа по общей системе налогообложения, в связи с выводом об утрате обществом с ограниченной ответственностью «Аквапарк» права на применение упрощенной системы налогообложения, а также по эпизоду начисления 493 265 рублей 55 копеек пени по упрощенной системе налогообложения, отменено; решение Арбитражного суда Краснодарского края от 23.10.2015 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.02.2016 по тому же делу в указанной части оставлено в силе; в остальной части постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 14.06.2016 по данному делу оставлено без изменения.
Названным Определением Верховного Суда Российской Федерации от 01.12.2016 указано, что по эпизоду, связанному с включением налоговым органом в налогооблагаемую базу общества при исчислении налога по упрощенной системе налогообложения страховых взносов по договорам коллективного страхования, Судебная коллегия не усматривает предусмотренных частью 1 статьи 291.11 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федераций оснований для пересмотра постановления суда округа. Так, отменяя решение суда первой и постановление суда апелляционной инстанций и направляя дело в названной части на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края, суд округа исходил из того, что при разрешении спора судами в нарушение положений статей 70, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации были неполно исследованы обстоятельства дела и не дана оценка всем представленным сторонами доказательствам. Таким образом, общество не лишено возможности при новом рассмотрении дела изложить свои доводы, в том числе приводимые в кассационной жалобе, со ссылками на нормы материального права.
Согласно указанному Постановлению Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 14.06.2016, в частности, суды не оценили довод инспекции о том, что из договоров общества с ООО «Страховая Компания "Согласие"» и ОСАО «РЕСО-Гарантия» не следует, что общество действует в интересах страховых компаний; по мнению инспекции, денежные средства, получаемые обществом от посетителей аквапарка в рамках данных договоров, являются источником финансирования компенсации посетителям в случае наступления несчастного случая. Суды не оценили данный довод инспекции с учетом специфики деятельности общества, оказывающего услуги аквапарки (предполагающего возможность травматизма посетителей аквапарка) и в этой связи не учли положения статьи 263 Налогового кодекса Российской Федерации; не установили, действует ли презумпция ответственности общества перед посетителями аквапарка за ненадлежащее исполнение обязательств, а также страховая ответственность, что надлежит учесть при новом рассмотрении дела.
С учётом принятых судебных актов по данному делу представитель заявителя в судебном заседании настаивал на удовлетворении заявленных требований, указывая на незаконность оспариваемого заявителем решения налогового органа; дополнительного правового обоснования заявленных требований, с учётом принятых судебных актов, выводов суда кассационной инстанции по эпизоду включения инспекцией в состав доходов общества от реализации страховых взносов по договорам коллективного страхования, сформированных в Постановлении от 14.06.2016, не представил; фактические требования суда, изложенные в определениях от 08.09.2016, 05.10.2016, 07.11.2016, 05.12.2016, 11.01.2017, 08.02.2017, 13.03.2017, в части представления дополнительного обоснования заявленных требований с учётом существа и содержания постановления Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 14.06.2016 по данному делу, с учётом существа и содержания Определения Верховного Суда Российской Федерации от 01.12.2016, оставлены без исполнения; на основании заявленного ходатайства представил в материалы дела дополнительные письменные доказательства в объёме 74 листа.
Представитель заинтересованного лица в судебном заседании пояснил: возражает против удовлетворения заявленных требований; представил дополнения к отзыву с учетом выводов суда кассационной инстанции по эпизоду включения инспекцией в состав доходов общества от реализации страховых взносов по договорам коллективного страхования; согласно позиции налогового органа, полученные от посетителей аквапарка страховые взносы за 2010, 2011, 2012 года подлежат учету при определении объекта налогообложения по упрощенной системе налогообложения; просит в удовлетворении заявленных требований отказать; указывая на законность и обоснованность оспариваемого решения налогового органа в оспариваемой части, с учётом существа и содержания принятых ранее по данному делу судебных актов.
Третье лицо явку в судебное заседание не обеспечило, уведомлено надлежащим образом; отзыв на заявление не представило.
В судебном заседании 10.04.2017 объявлен перерыв до 17.04.2017 до 15 часов 10 минут; после окончания перерыва заседание проложено.
Суд, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, изучив все представленные документальные доказательства и оценив их в совокупности, приходит к следующему выводу.
Как следует из материалов дела и установлено судом, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности расчетов с бюджетом по УСН, ЕНВД, НДС, земельному налогу, налогу на имущество, транспортному налогу за период с 01.01.2010 по 31.09.2012, НДФЛ – за период с 01.01.2010 по 30.09.2013, по результатам которой составила акт от 18.07.2014 № 23Д и приняла решение от 08.10.2014 № 23Д о привлечении общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде 3 621 810 рублей штрафа, по статье 123 НК РФ в виде 53 370 рублей штрафа, начислении 21 902 186 рублей НДС, 19 092 472 налога на прибыль, 2 050 943 рублей налога на имущество, 12 077 800 рублей 17 копеек пени.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 19.12.2014 № 21-12-1159 в удовлетворении апелляционной жалобы общества на решение инспекции от 08.10.2014 № 23Д отказано. Федеральная налоговая служба также оставила жалобу общества без удовлетворения.
Общество, считая указанное решение заинтересованного лица недействительным, обратилось в арбитражный суд с заявлением об его оспаривании.
При указанных обстоятельствах дело рассматривается по правилам ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При новом рассмотрении дела суд, с учётом Определения Верховного Суда Российской Федерации от 01.12.2016, постановления Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 14.06.2016 по делу № А32-2277/2015, рассматривая эпизод начисления обществу пени по НДФЛ в сумме 2 190 руб. и штрафа по статье 123 НК РФ в сумме 53 370 руб., исходит из следующих обстоятельств.
Согласно пункту 1 и 3 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов, налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.
Организации, от которых или в результате отношений с которыми плательщики налога - физические лица получили такие доходы, обязаны перечислять суммы исчисленных и удержанных у налогоплательщиков налогов в соответствующий бюджет не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода. В иных случаях налоговый агент перечисляет суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения налогоплательщиком дохода (статья 226 НК РФ).
Согласно статье 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, если иное не предусмотрено главой 26.1 НК РФ.
Пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора. Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.
Пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.
Статья 123 НК РФ (в редакции, действующей с 02.09.2010) предусматривает ответственность налогового агента за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению.
Следовательно, статья 123 НК РФ дополнена составом правонарушения выраженном в неперечислении (неполном перечислении) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего перечислению налоговым агентом.
В соответствии со статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (с нарушением законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которые НК РФ установлена ответственность. Отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения статья 109 НК РФ относит к обстоятельствам, исключающим привлечение его к ответственности. Следовательно, необходимость установления вины налогового агента для привлечения его к ответственности прямо предписана НК РФ.
В силу п. 1 и 4 ст. 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, являются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
На основании п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.
Материалами дела подтверждается, что инспекцией в ходе проведения проверки правильности исчисления налога на доходы физических лиц за период 2012, 01.01.2013 - 30.09.2013 установлено, что в соответствии со ст. 24 НК РФ ООО «Аквапарк» является налоговым агентом и обязано было исчислить, удержать с выплаченного дохода физических лиц и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц.
Проверкой соблюдения своевременности и полноты перечисления в бюджет удержанных сумм налога на доходы физических лиц из выплаченных доходов за 2012, согласно данным карточки, оборотно-сальдовой ведомости по счету 68.1 установлено, что сумма удержанного налога составляет 1 187 772 руб., сумма перечисленного налога 1 187 720 руб., сальдо на 31.12.2012 - 0 руб.
Вместе с тем, в нарушение п. 6 ст. 226 НК РФ, обществом несвоевременно и в не полном размере перечислялся удержанный налог на доходы физических лиц и допущена задолженность по налогу за март, апрель, май 2012, что является основанием для привлечения ООО «Аквапарк» к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ; доказательств, свидетельствующих об обратном, ином, в материалах дела не имеется и суду представлено не было; указанные выводы налогового органа соответствуют фактическим обстоятельствам, установленным судом; фактически заявителем, в нарушение положений ст. 65 АПК РФ, документально не оспорены и не опровергнуты.
Проверкой соблюдения своевременности и полноты перечисления в бюджет удержанных сумм налога на доходы физических лиц из выплаченных доходов, данными оборотов карточки, оборотно-сальдовой ведомости по счету 68.1 установлено, что сумма удержанного налога составляет 1 094 762 руб., сумма перечисленного налога 1 284 309 руб., сальдо по дебету на 30.09.2013 - 189 547 руб.
Вместе с тем, в нарушение п.6 ст. 226 НК РФ, обществом несвоевременно и в не полном размере перечислялся удержанный налог на доходы физических лиц и допущена задолженность по налогу за май, июнь 2013, что является основанием для привлечения ООО «Аквапарк» к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ.
Данный факт подтверждается платежными и расчетными ведомостями по заработной плате, карточкой счета 68.1, оборотно-сальдовой ведомостью по сч. 68.1, платежными документами, справками о своевременности перечисления в бюджет удержанного НДФЛ, подписанными директором общества и главным бухгалтером общества (т.д. 6 и 7).
Данные обстоятельства заявителем не опровергнуты. Арифметических ошибок при исчислении пени и штрафов судом не установлено, контррасчеты заявителем, в нарушение требований ст. 65 АПК РФ, не представлены; доводов заявителя о наличии арифметических ошибок при исчислении налоговым органом сумм пени, санкций, с учётом положений ст. 23, 45, 75, 123 НК РФ, с учётом указанных фактических обстоятельств, выявленных по итогам проведенной налоговым органом проверки, материалы дела не содержат; в ходе заседания наличия указанных обстоятельств представитель заявитель не озвучивал и документально не подтверждал.
Исследовав материалы дела, суд приходит к выводу об отсутствии обстоятельств, исключающих привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения (статья 109 НК РФ), а также обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения (статья 111 НК РФ). Заявителем наличие данных обстоятельств не приведено.
Из оспариваемого решения следует, что в ходе рассмотрения материалов проверки налоговым органом установлена вина ООО «Аквапарк» в форме неосторожности, установлены обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, а именно: нарушение совершено ООО «Аквапарк» неумышленно и впервые, а также тяжелое материальное положение, которое будет создано в результате штрафных санкций, так как деятельность, осуществляемая ООО «Аквапарк», носит сезонный характер, основные доходы образуются в летний период, и заработная плата персоналу выплачивается именно за летний период; уплата штрафа значительно затруднит и ограничит возможность выплат заработной платы, а также уплату текущих налоговых платежей. Обстоятельств, отягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, не установлено.
С учётом имеющихся смягчающих обстоятельств согласно п. 3 ст. 114 НК РФ размер штрафа уменьшен налоговым органом в 2 раза, по сравнению с размером, установленным статьей 123 НК РФ.
При таких обстоятельствах судом установлено, что оспариваемое заявителем решение инспекции в указанной части соответствует нормам действующего законодательства и не нарушает его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Доказательств, свидетельствующих об обратном и опровергающих выводы налогового органа в названной части заявителем не представлено.
При новом рассмотрении дела суд с учётом Определения Верховного Суда Российской Федерации от 01.12.2016, постановления Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 14.06.2016 по делу № А32-2277/2015, рассматривая эпизод включения инспекцией в состав доходов общества от реализации страховых взносов по договорам коллективного страхования, исходит из следующих обстоятельств.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) объектом налогообложения признаются «доходы» и «доходы, уменьшенные на величину расходов».
На основании пункта 2 статьи 346.14 Кодекса выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного пунктом 3 данной статьи.
Согласно пункту 1 статьи 346.15 Кодекса налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса, а также внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса.
Согласно ст. 249 НК РФ, доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
Как следует из материалов дела, ООО «Аквапарк» в проверяемый налоговым органом период находился на УСН с объектом налогообложения «Доходы», ставка - 6 %.
По итогам проведенной проверки ИФНС России по городу-курорту Анапа Краснодарского края в оспариваемом решении пришло к выводу о том, что полученные от посетителей аквапарка страховые взносы за 2010, 2011, 2012 подлежат учету при определении объекта налогообложения по упрощенной системе налогообложения на основании следующего.
ООО «Аквапарк» в 2010 заключило агентский договор № 34 от 14.05.2010 с ООО «Страховая Компания «Согласие», согласно которому за каждого застрахованного человека ООО «Аквапарк» получает вознаграждение в размере 55 % от страховой премии (страхового взноса). Указанное вознаграждение учтено при определении налогооблагаемой базы по УСН.
В ходе проверки установлено, что ООО «Аквапарк» в 2010 заключило договор коллективного страхования от несчастных случаев № 1230102-000001/1ОНСЮ от 14.05.2010 с ООО «Страховая Компания «Согласие», согласно которому все посетители аквапарка застрахованы от несчастного случая, связанного с жизнью, здоровьем и трудоспособностью на время посещения аквапарка. Размер страхового взноса согласно договору составляет 10 руб. за одно застрахованное лицо. ООО «Аквапарк» перечисляет страховые взносы на расчетный счет ООО «Страховая Компания «Согласие» на основании выставленного счета. ООО «Аквапарк» ежемесячно предоставляет ООО «Страховая Компания «Согласие» отчёт о количестве посетителей. Страховой взнос (10 руб.) входит в стоимость билета на посещение аквапарка.
Согласно карточкам счетов 50, 90.1.1, расчета налога по упрощенной системе налогообложения, представленного в инспекцию за 2010, договора коллективного страхования от несчастных случаев № 1230102-000001/1 ОНСЮ от 14.05.2010 сумма страховых взносов за проверяемый период составила - 416 170 руб.
Налоговый орган пришел к выводу о том, что в нарушение п. 1 ст. 346.15 НК РФ ООО «Аквапарк» не включило в доходы от реализации за отчетный период - 9 месяцев 2010 выручку в виде страховых взносов в составе стоимости билета в аквапарк, поступивших в кассу предприятия от посетителей аквапарка в сумме 416 170 руб.
В 2011 ООО «Аквапарк» заключило агентский договор № 35 от 15.03.2011 с ООО «Страховая Компания «Согласие», согласно которому за каждого застрахованного человека ООО «Аквапарк» получает вознаграждение в размере 55 % от страховой премия (страхового взноса). Указанное вознаграждение учтено при определении налогооблагаемой базы по УСН.
В ходе проверки установлено, что ООО «Аквапарк» в 2011 заключило договор коллективного страхования от несчастных случаев № 1230102-000001/11НСЮ от 31.03.2011 с ООО «Страховая Компания «Согласие», согласно которому все посетители аквапарка застрахованы от несчастного случая, связанного с жизнью, здоровьем и трудоспособностью на время посещения аквапарка. Размер страхового взноса согласно договору составляет 15 руб. за одно застрахованное лицо. ООО «Аквапарк» перечисляет страховые взносы на расчетный счет ООО «Страховая Компания «Согласие» на основании выставленного счета. ООО «Аквапарк» ежемесячно предоставляет ООО «Страховая Компания «Согласие» отчёт о количестве посетителей. Страховой взнос (15 руб.) входит в стоимость билета на посещение аквапарка.
Согласно карточкам счетов 50, 90.1.1, расчета налога по УСН за 2011, договора коллективного страхования от несчастных случаев № 1230102-000001/11НСЮ от 31.03.2011 сумма страховых взносов за проверяемый период составила - 449 940 руб.
Налоговый орган пришел к выводу, что в нарушение п. 1 ст. 246, ст. 247, п. 1 ст. 248, п. 1, 2 ст. 249 НК РФ ООО «Аквапарк» не включило в доходы от реализации за 2011 выручку в виде страховых взносов в составе стоимости билета в аквапарк, поступивших в кассу предприятия от посетителей аквапарка в сумме 449 940 руб.
В ходе проверки также установлено, что ООО «Аквапарк» в 2012 заключило договор коллективного страхования от несчастных случаев № 002/12 от 17.04.2012 с ОСАО «РЕСО-Гарантия», согласно которому все посетители аквапарка застрахованы от несчастного случая, связанного с жизнью, здоровьем и трудоспособностью на время посещения аквапарка. Размер страховой премии составляет 4 руб. за одного застрахованного. ООО «Аквапарк» перечисляет страховые взносы на расчетный счет ОСАО «РЕСО-Гарантия» на основании выставленного счета. ООО «Аквапарк» каждые 15 дней предоставляет ОСАО «РЕСО-Гарантия» отчёт о количестве посетителей. Страховой взнос (4 руб.) входит в стоимость билета на посещение аквапарка.
Агентский договор в 2012 ООО «Аквапарк» со страховой организацией ОСАО «РЕСО-Гарантия» не заключался.
Согласно карточкам счетов 50, 90.1.1, расчета налога по УСН за 2012, договору коллективного страхования от несчастных случаев № 002/12 от 17.04.2012 сумма страховых взносов за проверяемый период составила - 184 363 руб.
Налоговый орган пришел к выводу, что в нарушение п. 1 ст. 246, ст. 247, п. 1 ст. 248, п. 1, 2 ст. 249 НК РФ ООО «Аквапарк» не включило в доходы от реализации за 2012 выручку в виде страховых взносов в составе стоимости билета в аквапарк, поступивших в кассу предприятия от посетителей аквапарка в сумме 184 363 руб.
В ходе проведения проверки налоговым органом установлено, что при поступлении выручки от посетителей ООО «Аквапарк» фиксирует посредством контрольно-кассовой техники стоимость билета полностью, включая страховку; однако, в налоговом учете - в книге учета доходов и расходов - предприятие отражает выручку за минусом страховки, то есть сумму страховых взносов, являющуюся элементом ценообразования, налогоплательщик не отражает в доходах.
Билет для посещения аквапарка, представляет собой электронную пластиковую карточку, в которой не указана ни стоимость билета, ни уведомление о наличии страховки.
Таким образом, согласно позиции налогового органа, проверкой установлено, что сумма страхового взноса включается в стоимость билета и взимается с покупателя билета при продаже билета, без его согласия и уведомления.
Согласно позиции заявителя, ООО «Аквапарк» при страховании посетителей аквапарка выступает в качестве агента страховой компании, действующего исключительно в её интересах. ООО «Аквапарк» ежемесячно представляет отчёт о количестве посетителей ООО «Страховая компания «Согласие» и ОСАО «РЕСО-Гарантия», сумме страховых выплат, перечисляет полученные от посетителей денежные средства со своего расчетного счета на расчетный счет страховой компании. ООО «Аквапарк» ведет раздельный учет денежных средств, поступающих в кассу от посетителей, в разрезе выручка аквапарка/услуги аттракционов и страховая премия. Таким образом, согласно позиции заявителя, в силу ст.251 НК РФ страховые взносы, полученные обществом от посетителей аквапарка, не являются его доходом, и не подлежат включению в налогооблагаемую базу.
Суд исходит из того, что в силу подпункта 1 пункта 1.1 статьи 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения не учитываются доходы, указанные в статье 251 настоящего НК РФ.
В соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.
При указанных обстоятельствах суд кассационной инстанции указал, что в целях налогообложения общества по УСН с объектом «доходы» суды не дали правовую квалификацию представленным в материалы дела договорам, заключенным между обществом, ООО «Страховая Компания "Согласие"», ОСАО «РЕСО-Гарантия», предметами которых являются обязательства, возникающие между страховщиком и страхователем по страхованию посетителей аквапарка, а также страховая защита посетителей аквапарка, обладающих оплаченным входным билетом.
Суд, исследовав представленные в материалы дела договоры коллективного страхования от несчастных случаев между обществом и страховыми компаниями, за указанный период приходит к следующим выводам.
ООО «Аквапарк», являясь стороной указанных договоров с ООО «Страховая Компания "Согласие"» выступает в качестве «страхователя»; предметом договора № 1230102-000001/1ОНСЮ от 14.05.2010 является «страхование за счет средств страхователя имущественных интересов застрахованных, связанных с причинением вреда их жизни и здоровью»; предметом договора № 1230102-000001/11НСЮ от 31.03.2011 являются «обязательства, возникающие между страховщиком и страхователем по страхованию посетителей аквапарка»; объектом страхования являются имущественные интересы, связанные с жизнью, здоровьем и трудоспособностью застрахованного лица - посетитель аквапарка - вследствие несчастного случая; страхователь обязан оплатить страховую премию, страховые взносы; страхователь перечисляет страховые взносы на расчетный счет страховщика, принимает на себя обязательство по уплате страховой премии (взносов) в размере и сроки, предусмотренные договором; по общему правилу получателем страховых выплат (выгодоприобретателем) по договору является застрахованный – посетитель аквапарка.
Таким образом, при указанных обстоятельствах, подобном построении условий договора коллективного страхования, бремя оплаты страховой суммы фактически отнесено, возлагается на посетителя аквапарка, поскольку размер страховой суммы входит в стоимость билета, формирует его финальную цену, которую посетитель аквапарка оплачивает заявителю при приобретении билета на посещение аквапарка; размер страховой суммы, уплачиваемой посетителем аквапарка при приобретении им билета и фактически входящей в стоимость билета, соответствует размеру страховой суммы, регламентированной указанным договором коллективного страхования; ООО «Аквапарк» перечисляет страховые взносы, полученные в составе стоимости приобретенных посетителями билетов, на расчетный счет страховой организации.
При названных фактических обстоятельствах указанная позиция заявителя противоречит положениям договора с указанными страховыми организациями, предусматривающим страхование исключительно за счёт средств страхователя – самого заявителя, а не за счёт средств посетителей аквапарка; включая размер страховой суммы в стоимость билета, уплачиваемой посетителем, общество фактически компенсирует, восстанавливает расходы, которые оно несёт, исполняя самостоятельно условие договора применительно к его обязанности по уплате страховой суммы в адрес страховщика.
При названных обстоятельствах суд приходит к выводу о том, что страховые взносы, входящие в состав стоимости билета и полученные обществом от посетителей аквапарка, являются его доходом, подлежащим включению в налогооблагаемую базу.
Судом не могут быть приняты доводы заявителя о том, что ООО «Аквапарк» при страховании посетителей аквапарка выступает в качестве агента страховой компании, действующего в её интересах ввиду следующего.
Как следует из представленных агентских договоров с ООО «Страховая Компания "Согласие"» от 14.05.2010 № 34, от 15.05.2011 № 35, агент (ООО «Аквапарк») обязуется от имени и за счет принципала (ООО «Страховая Компания "Согласие"») оказывать последнему услуги по привлечению юридических и физических лиц с целью заключения ими с принципалом, как со страховщиком, договоров страхования.
Вместе с тем, в материалах дела не имеется, и суду представлено не было доказательств, подтверждающих факт того, что покупатель билета добровольно от своего имени заключил договор добровольного страхования со страховой компанией, либо был уведомлен о факте заключения договора страхования через агента ООО «Аквапарк».
Кроме того, принимая во внимание существо и содержание указанных договоров коллективного страхования общества с ООО «Страховая Компания "Согласие"» и ОСАО «РЕСО-Гарантия» не представляется возможным установить, что общество действует в интересах указанных страховых компаний, а не действует самостоятельно, во исполнение указанных договоров коллективного страхования.
В рамках указанных агентских договоров общество не может квалифицироваться, как агент, ввиду того, что заключая договор со страховой компанией, действует не в интересах страховой компании, а, являясь фактически «страхователем» по договорам страхования, действует в своих интересах с целью обеспечения страховой защиты посетителей аквапарка, обладающих оплаченным входным билетом (застрахованных лиц) в случае наступления страхового случая во время посещения аквапарка.
Таким образом, из вышеуказанных договоров общества не следует, что общество действует в интересах страховых компаний, а принимая во внимание специфику деятельности общества (возможность травматизма посетителей аквапарка), рассматриваемое добровольное страхование, с учетом положений статьи 263 НК РФ, является, по сути, условием осуществления налогоплательщиком своей деятельности, поскольку в рассматриваемом случае действует презумпция ответственности общества перед посетителями аквапарка за ненадлежащее исполнение обязательств, а также страховая ответственность.
Вместе с тем, заключая агентские договоры № 34 и № 35 с ООО «Страховая Компания «Согласие» в 2010, 2011, полученное вознаграждение обществом учтено при определении налогооблагаемой базы по УСН.
При этом налоговой инспекцией по указанному эпизоду нарушений не установлено.
На основании изложенного суд признает обоснованными выводы налогового органа о том, что заявитель своими действиями пытается осуществить подмену суммы выручки (416 170 руб., 449 940 руб.), полученную от посетителей аквапарка на основании договора коллективного страхования от несчастных случаев агентским вознаграждением (228 893руб. из расчета 416 170x55% и 247 467 руб. из расчета 449 940х55%), (агентский договор).
Кроме того, в 2012 ООО «Аквапарк» заключило договор коллективного страхования от несчастных случаев № 002/12 от 17.04.2012 с ОСАО «РЕСО-Гарантия»; в 2012 ООО «Аквапарк» агентский договор со страховой компанией не заключало; заключен был лишь договор коллективного страхования от несчастных случаев № 002/12 от 17.04.2012 с ОСАО «РЕСО-Гарантия».
Таким образом, при указанных обстоятельствах общество фактически не получило агентское вознаграждение; вся сумма страховых взносов за 2012, поступивших в кассу предприятия от посетителей аквапарка в сумме 184 363 руб., должна была учитываться в составе доходов заявителя.
Вместе с тем, уплаченные в адрес ООО «Страховая Компания «Согласие» и ОСАО «РЕСО-Гарантия» суммы страховых выплат могли быть включены обществом в состав расходов ООО «Аквапарк», связанных с осуществлением деятельности.
Однако, ООО «Аквапарк» в проверяемом периоде применяло упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы», соответственно, у общества отсутствовало право уменьшения доходов на сумму понесенных расходов в виде страховых взносов.
Следовательно, суммы страховых взносов, включенные в билет, по договорам с ООО «Страховая Компания «Согласие» и ОСАО «РЕСО-Гарантия» подлежат учету при определении налоговой базы в составе доходов от реализации.
Таким образом, действия ООО «Аквапарк» привели к занижению единого налога, взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения «доходы» на 31 514 рублей, из которых за 2010 - 12 488 рублей; за 2011 - 13498 рублей; за 2012 - 5531 рублей.
Кроме того, исходя из положений ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания арбитражным судом незаконными решений и действий (бездействия) должностных лиц государственных органов необходимо наличие одновременно двух юридически значимых обстоятельств: первое обстоятельство - несоответствие этого постановления закону или иным нормативным правовым актам и второе обстоятельство - нарушение этими решениями и действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В соответствии с ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для заявителя такое нарушение прав и законных интересов должно быть реальным, выражаться в виде определённых неблагоприятных конкретно для него последствий от такого нарушения закона. То есть, как указано в данной норме, последствием такого нарушения закона должно быть либо возложение на заявителя каких-либо обязанностей, либо создание для него иных препятствий для осуществления им предпринимательской и иной экономической деятельности.
Исходя из изложенного, законодателем для арбитражного суда определены пределы исследования по делам об оспаривании решений и действий (бездействия) должностных лиц государственных органов.
Так, в ч. 4 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указано, что при рассмотрении дел об оспаривании действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, в том числе судебных приставов-исполнителей, арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемых действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемые действия (бездействие) права и законные интересы заявителя.
Для признания арбитражным судом незаконным решения, действия (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц необходимо наличие одновременно двух юридически значимых обстоятельств: 1) несоответствие этого постановления закону или иным нормативным правовым актам и 2) нарушение этим постановлением прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Отсутствие одного из указанных обстоятельств исключает наличие оснований для удовлетворения заявленных требований.
Кроме того, установленные гл. 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации особенности распределения бремени доказывания не отменяют общего правила доказывания, закреплённого в ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, согласно которому каждое участвующее в деле лицо должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается в обоснование своих доводов и возражений.
То есть, применительно к делам, рассматриваемым в порядке гл. 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заявитель, ссылаясь на наличие нарушений его прав и законных интересов вследствие принятия противоречащего закону представления, должен указать суду, в чём конкретно выразились данные нарушения и представить надлежащее доказательства наличия этих нарушений.
В ч. 4 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указано, что при рассмотрении дел об оспаривании действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемых действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемые действия (бездействие) права и законные интересы заявителя.
Отсутствие неблагоприятных для заявителя последствий от принятия оспариваемого заявителем представления исключает возможность удовлетворения такого заявления, поскольку в таком случае отсутствует второе из установленных ч. 1 ст. 198, ч. 2 ст. 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации юридически значимых обстоятельств, наличие которых является основанием для его удовлетворения.
Как установлено судом, рассматриваемые выводы налогового органа о занижении обществом единого налога по эпизоду включения инспекцией в состав доходов общества от реализации страховых взносов по договорам коллективного страхования, не привели к доначислениям, отраженным в резолютивной части оспариваемого решения от 08.10.2014 № 23Д о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, с учетом существа и содержания оспариваемого решения налогового органа, принятых по делу судебных актов.
Заявителем в материалы дела не представлено документальных доказательств, определенно указывающих, какие конкретно неблагоприятные последствия повлекли для него выводы налогового органа по данному эпизоду, при указанных фактических обстоятельствах, установленных судом; доказательств, свидетельствующих о привлечении заявителя к какой-либо ответственности, возложение на него какой-либо обязанности, ограничения его прав и законных интересов, в материалах дела не имеется и суду представлено не было.
Учитывая изложенное, заявитель не обосновал и не представил ни одного довода о том, что оспариваемое решение по указанному эпизоду нарушает его права и интересы в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности; оспариваемое решение по указанному эпизоду не возлагает на заявителя каких-либо дополнительных обязательств, не влечет для последнего каких-либо негативных последствий, временных или финансовых затрат.
Представленная в дело совокупность документальных доказательств выводов, свидетельствующих об ином, сделать не позволяет.
В нарушение указанных фактических обстоятельств, установленных судом, положений ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заявителем не представлено доказательств, свидетельствующих о безусловном нарушении его прав и законных интересов оспариваемым решением по указанному эпизоду.
Названные выводы суда соответствуют правовой позиции, сформированной в постановлении Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.03.2015 по делу № А32-22966/2014, соответствуют правовым выводам, сформированным в Постановлении Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 02.08.2013 по делу № А53-31491/2012, в Постановлении Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.04.2016 № 15АП-22099/2015 по делу № А32-2812/2015, от 08.08.2016 по делу № А32-3516/2016.
Документальных доказательств, свидетельствующих об обратном, в материалах дела не имеется и суду представлено не было.
Отсутствие неблагоприятных для заявителя последствий от принятия оспариваемого заявителем решения по указанному эпизоду исключает возможность удовлетворения такого заявления в данной части, поскольку в таком случае отсутствует второе из установленных ч. 1 ст. 198, ч. 2 ст. 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации юридически значимых обстоятельств, наличие которых является основанием для его удовлетворения.
В соответствии с ч. 1 ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.
В соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.
Согласно ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.
В соответствии с ч. 4 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов государственных органов, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений и устанавливает его соответствие закон у или иному нормативному правовому акт у, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, а также устанавливает, нарушает ли оспариваемый акт права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
На основании изложенного, принимая во внимание указания суда кассационной инстанции, установив факт занижения единого налога в результате не включения обществом в состав доходов от реализации страховых взносов по договорам коллективного страхования, факт несвоевременности и неполноты перечисления в бюджет удержанных сумм налога на доходы физических лиц из выплаченных доходов, что привело к начислению обществу пени по НДФЛ в сумме 2 190 руб. и штрафа по статье 123 НК РФ в сумме 53 370 руб., суд приходит к выводу о законности решения налогового органа в рассматриваемой части; иных выводов существо и содержание названных фактических обстоятельств, установленных судом при рассмотрении по существу заявленных требований, сделать не позволяет.
При таких обстоятельствах заявленные обществом требования удовлетворению не подлежат.
На основании вышеизложенного, руководствуясь ст. 120 Конституции Российской Федерации, ст. ст. 27, 29, 123, 156, 167-170, 176, 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
Р Е Ш И Л:
В удовлетворении заявленных требований - отказать.
Решение может быть обжаловано Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в течение одного месяца со дня его принятия.
Судья Л.О. Федькин