Арбитражный суд Краснодарского края
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
г. Краснодар Дело № А-32- 21716/2007-26/425
7 июля 2008 г.
Арбитражный суд Краснодарского края
в составе судьи Ветер И.В.
При ведении протокола судебного заседания судьей Ветер И.В.
Рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению
ОАО «Кубаньэнерго», г. Краснодар
Заинтересованное лицо: ИФНС РФ № 3 по г. Краснодару, г. Краснодар
о признании частично незаконным решения от 28.09.2007 г. № 15-33/05504ДСП
при участии в судебном заседании:
от заявителя: Кашаев А.Ю. - представитель, доверенность от 07.12.2007 г.
от заинтересованного лица: Трегуб С.К.- специалист, доверенность от 21.02.2008 г., Холодова Т.П. – главный государственный инспектор, доверенность от 17.12.2007 г., Голенкова А.М. - инспектор, доверенность от 14.03.2007 г.
установил:
Открытое акционерное общество «Кубаньэнерго», г. Краснодар (далее – ОАО «Кубаньэнерго», общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к ИФНС РФ № 3 по г. Краснодару, г. Краснодар о признании недействительным решения инспекции ФНС России № 3 по г. Краснодару № 15-33/05504 ДСП от 28.09.2007 г. в части:
- подпункта 1 пункта 3.1 резолютивной части решения в части доначисления налога на прибыль в сумме 64 494 631,92 руб., в том числе
за 2004 год – в сумме 51 871 811,52 руб., в том числе: в федеральный бюджет – 10 806 627,4 руб., в региональный бюджет – 36 742 533,16 руб., в местный бюджет – 4 322 650,96 руб.;
за 2005 год – в сумме 12 622 820,40 руб., в том числе в федеральный бюджет – 3 418 680,53 руб., в региональный бюджет – 9 204 139,88 руб.;
- подпункта 2 пункта 3.1 резолютивной части решения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 45 038 790 руб., в том числе:
на стоимость сверхнормативных потерь при транспортировке электроэнергии в сумме 28 966 940 руб., в том числе
см. лист 2
лист 2 решения по делу № А-32- 21716/2007-26/425
за 2004 год - 19 499 825 руб.,
за 2005 год - 9 467 115 руб.;
на сумму дотаций (субсидий), полученных из бюджета на покрытие разницы между государственным регулируемым тарифом и льготным тарифом, в сумме 13 897 584 руб., в том числе
за 2004 год - 5 261 202 руб.,
за 2005 год – 8 636 382 руб.;
на сумму оплаченной дебиторской задолженности по пеням, начисленным за нарушение контрагентами договорных обязательств, в сумме 2 174 266 руб., в том числе
за 2004 год – 1 069 432 руб.,
за 2005 год – 1 104 834 руб.;
- подпункта 1 пункта 2 резолютивной части решения в части доначисления пени по налогу на прибыль в размере 5 604 783 руб., в том числе
за 2004 год – в сумме 4 575 069 руб., в том числе в федеральный бюджет – 106 790 руб., в региональный бюджет – 3 943 137 руб., в местный бюджет – 525 142 руб.;
за 2005 год в сумме 1 029 714 руб., в том числе в федеральный бюджет – 34 054 руб., в региональный бюджет – 995 660 руб.;
- подпункта 2 пункта 2 резолютивной части в части доначисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 10 695 525,91 руб., в том числе
за 2004 год – в сумме 1 001 560,24 руб.,
за 2005 год – в сумме 9 693 965,67 руб.;
- подпункта 1 пункта 1 резолютивной части, в части привлечения ОАО «Кубаньэнерго» к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, и взыскания штрафа по налогу на прибыль в размере 11 908 625,07 руб., в том числе
за 2004 год – в сумме 9 481 610,68 руб., в том числе в федеральный бюджет – 2 157 935,42 руб., в региональный бюджет – 6 886 224,62 руб., в местный бюджет – 437 450,63 руб.;
за 2005 год – в сумме 2 427 014,39 руб., в том числе в федеральный бюджет – 688 143,05 руб., в региональный бюджет – 1 738 871,34 руб.;
- подпункта 2 пункта 1 резолютивной части, в части привлечения ОАО «Кубаньэнерго» к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ и взыскания штрафа по налогу на добавленную стоимость в размере 9 007 758 руб., в том числе
за 2004 год – в сумме 5 166 091,80 руб.,
за 2005 год – в сумме 3 841 666,20 руб. (с учетом уточненных требований заявителя, удовлетворенных определением суда от 12 мая 2008 г.).
В судебном заседании 2 июля 2008 г. объявлен перерыв до 7 июля 2008 г. до 9-30. После перерыва 7 июля 2008 г. судебное заседание продолжено.
В качестве обоснования заявленных требований общество указало, что указанное решение в оспариваемой части вынесено налоговой инспекцией неправомерно, поскольку противоречит требованиям налогового законодательства РФ и нарушает права и законные интересы общества, предусмотренные статьями 21, 146, 153 – 162, 171, 172, 252, 254 НК РФ и гарантированные Конституцией РФ.
Налоговая инспекция, возражая против удовлетворения заявленных требований, в представленном отзыве на заявление и дополнении к нему
см. лист 3
лист 3 решения по делу № А-32- 21716/2007-26/425
указала, что решение № 15-33/05504 ДСП от 28.09.2007 г. в оспариваемой части является законным и обоснованным, в связи с чем у суда отсутствуют правовые основания для удовлетворения требований заявителя. Заинтересованное лицо полагает, что при принятии обжалуемого решения не было допущено нарушения норм налогового законодательства РФ, что права и законные интересы заявителя не нарушались.
В судебном заседании стороны указали, что спора о размере доначисленных инспекцией сумм налогов, пеней и штрафа между обществом и налоговой инспекцией не имеется. Общество оспаривает правовые основания доначисленных налогов, пени и штрафа. Согласно пункту 3 статьи 70 АПК РФ признание стороной обстоятельств, на которых другая сторона основывает свои требования или возражения, освобождает другую сторону от необходимости доказывания таких обстоятельств. Факт признания сторонами обстоятельств заносится арбитражным судом в протокол судебного заседания и удостоверяется подписями сторон. Указанный факт занесен в протокол судебного заседания от 12.05.2008 г. (л.д. 115 том 3).
Изучив материалы дела, выслушав доводы и возражения сторон, суд установил, что инспекцией ФНС РФ № 3 по г. Краснодару проведена выездная налоговая проверка ОАО «Кубаньэнерго» по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, а по НДС – с 01.07.2004 по 31.12.2005 г.
По результатам проверки был составлен Акт от 25.07.2007 № 04132дсп и вынесено Решение от 28.09.2007 № 15-33/05504 ДСП (далее – решение), которым обществу доначислен налог на прибыль в размере 64 924 158 руб., налог на добавленную стоимость – 65 899 014 руб., плата за пользование водными объектами – 1136,19 руб., налог на имущество организаций – 163 444 руб., транспортный налог – 35 674 руб., земельный налог – 331 102 руб., налог на рекламу 576 руб., единый социальный налог – 396 709 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование – 193 922 руб. и налог на доходы физических лиц – 1 630 982 руб., а также пени по налогу на прибыль в сумме 5 604 805 руб., по налогу на добавленную стоимость – 18 691 955 руб., по налогу на имущество – 32 461 руб., по транспортному налогу 1 635 руб., по земельному налогу 15 757 руб., по налогу на рекламу 163 руб., по единому социальному налогу 417 781,2 руб., по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование 39 952,52 руб. и по налогу на доходы физических лиц 463 838,68 руб.
Кроме того, указанным решением общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) по налогу на прибыль в сумме 11 987 935 руб., по налогу на добавленную стоимость – 13 179 803 руб., по налогу на имущество – 32 267 руб., по транспортному налогу 66 220 руб., по налогу на рекламу – 115 руб., по единому социальному налогу – 79 340 руб., предусмотренных статьей 123 НК РФ по налогу на доходы физических лиц в сумме 326 196 руб. и по пункту 1 статьи 126 НК РФ за не предоставление сведений о доходах физических лиц в количестве 1499 шт. в сумме 74 950 руб.
По результатам рассмотрения поданной обществом апелляционной жалобы на указанный ненормативный акт Управлением ФНС России по Краснодарскому
см. лист 4
лист 4 решения по делу № А-32- 21716/2007-26/425
краю принято решение от 07.12.2007 № 27-13-795-1648, которым сумма НДС в размере 38 903 858 руб., доначисленная инспекцией за 2004 год в связи с неправомерным применением обществом вычетов по НДС, начисленному на стоимость сверхнормативных потерь общества при транспортировке электроэнергии, уменьшена на 19 404 033 руб. Также уменьшена сумма штрафа по НДС, начисленного инспекцией по указанному эпизоду, на 3 880 806,60 руб.
На основании принятого Управлением решения № 27-13-795-1648 инспекция произвела перерасчет суммы пеней по налогу на добавленную стоимость, начисленных по указанному эпизоду решения от 28.09.2007 № 15-33/05504 ДСП, уменьшив их до 10 855 419 руб.
Оценив в совокупности представленные в дело документы, подлинники которых обозревались в судебном заседании, надлежащим образом заверенные копии приобщены к материалам дела, выслушав доводы и возражения представителей лиц, участвующих в деле, суд признал требования заявителя законными и обоснованными по следующим основаниям.
1. В обоснование доначисления налога на прибыль в соответствии с подпунктом 1 пункта 3.1 резолютивной части решения за 2004 г. в размере 51 871 811,52 руб. и за 2005 г. в размере 12 622 820,40 руб. инспекция ссылается на то обстоятельство, что общество в нарушение п. 7 ст. 254 НК РФ включило в состав материальных расходов затраты на покупку электроэнергии в виде технологических потерь в размере, превышающем нормативы потерь, рассчитанные ОАО «Южный инженерный центр энергетики» (л.д. 1-79 приложение 1) для целей расчета и обоснования тарифов на электроэнергию в 2004 и 2005 годах.
Налоговая инспекция полагает, что технологические потери как экономически обоснованные можно включать в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, только в пределах нормативов, утвержденных компетентными органами. В части, превышающей указанный норматив, затраты общества на приобретение электроэнергии, приходящиеся на технологические потери, по мнению инспекции, не являются экономически обоснованными и документально подтвержденными расходами общества.
На основании изложенного, инспекция пришла к выводу о завышении обществом расходов, уменьшающих доходы от реализации, за 2004 год – на сумму 216 132 548 рублей, за 2005 год – на сумму 52 595 085 рублей, и доначислила налог на прибыль в указанных выше суммах.
Заявитель полагает, что доводы инспекции не соответствуют нормам подпункта 7 пункта 3 статьи 254, нормам статьи 252 НК РФ и выводам, сделанным ВАС РФ в Постановлении Президиума ВАС РФ от 01.04.2003 N 9194/02.
Судом установлено, что общество в течение 2004-2005 г.г. осуществляло производство, транспортировку, приобретение и последующую реализацию электрической и тепловой энергии физическим и юридическим лицам.
Согласно данным справки о выработанной, пропущенной и реализованной электроэнергии (л.д. 78 приложение 2), таблиц основных показателей энергосбыта (л.д. 136-148 приложение 2), счетов-требований ЗАО «ЦФР ФОРЭМ» (л.д.88-120 приложение 1) общество в 2004 году приобрело 14 471 152 536 кВтч электрической энергии для последующей её реализации физическим и юридическим лицам. В 2005 году количество приобретенной энергии для указанных целей составило 14 866 763 366 кВтч (л.д. 79 приложение 2).
см. лист 5
лист 5 решения по делу № А-32- 21716/2007-26/425
Документальным подтверждением произведенных обществом расходов на оплату всего объема приобретенной энергии являются справки по банковским счетам, счета-требования ЗАО «ЦДР ФОРЭМ», счета-фактуры за электроэнергию, приобретенную в 2004-2005г.г., а также ведомости аналитического учета расходов по приобретению электрической энергии у поставщиков.
При этом согласно сведениям справок (л.д. 78-79 приложение 2) и показателей об отпуске электроэнергии полезный отпуск электрической энергии, то есть объем энергии, фактически полученный покупателями, составил в 2004 году – 12 026 351 191 кВтч, в 2005 году – 12 467 792 963 кВтч.
Разница между приобретенной обществом и фактически реализованной потребителям электроэнергией, за вычетом энергии, израсходованной на собственные нужды (на собственные нужды израсходовано в 2004 году – 32 560 281 кВтч, в 2005 – 31 400 302 кВтч), сформировала размер технологических потерь, которые в 2004 году составили 2 412 241 064 кВтч, в 2005 – 2 367 570 101 кВтч. В процентном показателе потери составили в 2004 году – 16,06%, в 2005 – 15,29% от общего количества электроэнергии принятой в сети для реализации и транзита.
В стоимостном выражении разница между фактическими и нормативными технологическими потерями составила в 2004 году – 216 132 548 руб., в 2005 году – 52 595 085 рублей.
Технологические потери электроэнергии образовывались у общества в линиях электропередач, оборудовании электрических сетей и были обусловлены неизбежными физическими процессами, происходящими при транспортировке электроэнергии в соответствии с техническими характеристиками и режимами работы линий и оборудования с учетом расхода электроэнергии на собственные нужды подстанций и потерь, вызванных погрешностью системы учета электроэнергии.
При формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в спорных периодах, общество в состав материальных расходов включило затраты на приобретение в 2004 году - 14 471 152 536 кВтч, в 2005 - 14 866 763 366 кВтч электрической энергии, как экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы. В том числе общество отнесло на расходы и стоимость приобретенной электроэнергии, которая составила технологические потери превышающие норматив, рассчитанный ОАО «Южный инженерный центр энергетики», в 2004 году – 216 132 548 руб., в 2005 году – 52 595 085 рублей.
Правомерность отнесения данных затрат на расходы обусловлена отсутствием в законодательстве о налогах и сборах положений, ограничивающих размер технологических потерь, учитываемых для целей налогообложения.
Статьей 247 НК РФ установлено, что объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Согласно п.1 данной статьи прибылью в целях главы 25 НК РФ признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1, подпунктом 1 пункта 2 статьи 253, подпунктом 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся материальные расходы, произведенные на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку всех видов энергии, а также расходы на трансформацию и передачу энергии.
см. лист 6
лист 6 решения по делу № А-32- 21716/2007-26/425
Подпунктом 3 пункта 7 статьи 254 НК РФ установлено, что к материальным расходам относятся технологические потери при производстве и (или) транспортировке. По смыслу данной нормы технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.
При этом в подпункте 3 пункта 7 статьи 254 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2004 – 2005 годах) не содержится указаний на то, что расходы в виде технологических потерь принимаются в пределах каких-либо норм или лимитов. Иными положениями главы 25 НК РФ не установлено для целей налогообложения ограничений при отнесении технологических потерь в состав материальных расходов.
Инспекция не оспаривает данное обстоятельство, указав в отзыве на заявление о том, что Налоговый кодекс РФ не относит технологические потери к нормируемым расходам.
Технологические потери по своей природе являются необходимым технологическим расходом при передаче электроэнергии по электрическим сетям и признаются расходами для целей налогообложения по налогу на прибыль в их фактическом объеме, без учета нормативов утвержденных региональными энергетическими комиссиями для целей ценообразования (формирования тарифов на электроэнергию).
Данная позиция подтверждается постановлением Президиума ВАС РФ от 01.04.2003 N 9194/02, согласно которому при отсутствии в законодательстве установленных нормативов (лимитов) налогоплательщики вправе включать в состав расходов весь объем фактически образовавшихся потерь при транспортировке электроэнергии.
Довод инспекции о необходимости разработки и утверждения норматива потерь как единственного и безусловного подтверждения экономической обоснованности понесенных налогоплательщиком расходов следует признать ошибочным.
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Согласно положениям Постановления Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 года N 53 обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом значение имеют именно намерения и цель (направленность) этой деятельности, а не её результат, что подчеркнул Конституционный Суд РФ в Определениях от 04.06.2007 № 320-О-П и № 366-О-П.
В соответствии с Определением Конституционного Суда РФ № 366-О-П «налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в
см. лист 7
лист 7 решения по делу № А-32- 21716/2007-26/425
целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
Конституционный суд РФ в указанном определении разъяснил, что нормы пункта 1 статьи 252 НК РФ требуют установления лишь объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли.
Как следует из фактических обстоятельств дела, общество в целях осуществления своего основного вида деятельности приобретало в 2004 – 2005 годах для дальнейшей реализации электроэнергию, часть из которой в силу технологических и физических особенностей была затрачена на транспортировку и трансформацию. Расходы общества, на приобретение электроэнергии, сформировавшие впоследствии величину сверхнормативных технологических потерь, были произведены обществом именно для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Экономическая обоснованность таких расходов подтверждается тем, что именно такой объем технологических потерь необходимо было понести обществу для того, чтобы осуществить доставку всего приобретенного объема электроэнергии до конечных потребителей.
Также нельзя признать обоснованной ссылку налогового органа на письмо Минфина РФ от 17.05.2006 г. № 03-03-04/1/462 как несоответствующее действующему законодательству.
В более позднем письме от 14.08.2007 № 03-03-05/218 Минфин РФ изменил свою точку зрения и указал на то, что «при передаче товаров от продавца к покупателю в соответствии с заключенным договором технологические потери, возникающие при его транспортировке, являются потерями собственника товара, у кого они и могут быть учтены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии с п.п. 3 п. 7 ст. 254 Кодекса. При этом, поскольку Кодексом не установлено иное, указанные технологические потери учитываются для целей налогообложения прибыли исходя из фактического размера, с учетом их обоснованности и документального подтверждения».
С учетом изложенного, следует сделать вывод о том, что инспекция необоснованно доначислила обществу оспариваемым решением налог на прибыль в размере 64 494 631,92 руб., в том числе за 2004 г. – 51 871 811,52 руб. и за 2005 г. – 12 622 820,40 руб., пени в размере 5 604 783 руб. и штраф по ст. 122 НК РФ в размере 11 908 625,07 руб.
2. В обоснование доначисления налога на добавленную стоимость за 2004 – 2005 годы в соответствии с пунктом 3.1 резолютивной части решения в размере 28 966 940 руб. инспекция ссылается на необоснованное применение обществом вычетов по НДС, уплаченному при приобретении электроэнергии, приходящейся на технологические потери, учтенные обществом в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
Инспекция пришла к выводу о неправомерном применении вычетов по НДС, в связи с чем, обществу доначислен налог за 2004г. в размере 19 499 825 руб. и за 2005г. - 9 467 115 руб.
см. лист 8
лист 8 решения по делу № А-32- 21716/2007-26/425
Инспекция считает, что не подлежит включению в состав налоговых вычетов сумма НДС, уплаченная при приобретении электроэнергии, которая вошла в состав сверхнормативных технологических потерь общества при транспортировке электроэнергии, затраты на приобретение которой, как считает инспекция, не являются экономически обоснованными расходами общества.
На другие нарушения обществом норм статей 171, 172 и иных положений главы 21 НК РФ инспекция в обжалуемом Решении не ссылается.
Суд полагает, что основание доначисления и доводы заинтересованного лица, положенные в основу таких доначислений, противоречат налоговому законодательству, ввиду следующего.
Согласно ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьи 171 НК РФ налоговые вычеты.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ (глава 21 НК РФ в редакции, действовавшей в 2004 – 2005 годах) вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, и для перепродажи.
Согласно положениям пункта 1 статьи 172 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия к учету вышеуказанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей Кодекса, и при наличии соответствующих первичных документов.
Условия предъявления налога на добавленную стоимость к вычету определены пунктом 1 статьи 172 НК РФ, согласно которому налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставляемых продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.
Из указанных норм следует, что условиями применения налогового вычета по НДС являются приобретение товаров (работ, услуг) для целей, определенных статьей 171 НК РФ, оплата данных товаров с учетом налога и принятие к учету (оприходование) этих товаров (работ, услуг). При этом все хозяйственные операции должны быть осуществлены на основании счетов-фактур, составленных с соблюдением требований пунктов 5 и 6 статьи 169 Кодекса.
Критерий «экономической обоснованности» затрат не содержится в положениях главы 21 НК РФ в качестве условия предъявления к вычету НДС, уплаченного поставщикам товаров, работ и услуг производственного назначения.
Как следует из положений статьи 252 и подпункта 7 пункта 3 статьи 254 НК РФ, утверждение компетентными органами нормативов потерь для ценообразования не может рассматриваться в качестве единственного обоснования экономической целесообразности расходов в виде технологических потерь при производстве и (или) транспортировке электрической энергии.
Уплата НДС поставщикам электроэнергии, приобретенной обществом, и принятие к учету всего объема приобретенной электроэнергии подтверждается
см. лист 9
лист 9 решения по делу № А-32- 21716/2007-26/425
представленными в материалы дела справками по банковским счетам, счетами-требованиями ЗАО «ЦФР ФОРЭМ», счетами-фактурами за электроэнергию, приобретенную в 2004-2005г.г., а также ведомостями аналитического учета расходов по приобретению электрической энергии у поставщиков.
Таким образом, спорные расходы общества непосредственно связаны с хозяйственной деятельностью, используются в операциях по реализации электроэнергии, облагаемых НДС, степень же экономической целесообразности расходов в том размере, в котором они понесены, согласно главы 21 НК РФ не может повлиять на отнесение уплаченного НДС к вычету.
Ссылки инспекции на подпункт 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ о необходимости восстановления сумм НДС, принятых к вычету по товарам, работам, услугам в случае их дальнейшего использования для операций, не облагаемых НДС (пункт 2 статьи 170 НК РФ) или для операций, не являющихся реализацией, являются необоснованными.
Инспекция не представила доказательств того, что часть электроэнергии, затраченная на транспортировку электроэнергии к потребителям, не использована обществом для осуществления операций, облагаемых НДС. Напротив, как уже было указано выше и подтверждено представленными в дело доказательствами, а также не оспаривается инспекцией, электроэнергия приобреталась для дальнейшей поставки потребителям, и фактически поставлялась потребителям, обществом начислен НДС с объема реализованной потребителям электроэнергии, инспекция с начислением НДС согласна, то есть признает осуществление обществом операций облагаемых налогом на добавленную стоимость.
Фактические потери приобретенной обществом электроэнергии связаны с технологическими (физико-химическими) особенностями производства и передачи электроэнергии, без указанных потерь поставка электроэнергии невозможна, то есть расходы общества на технологические потери не только необходимы, но и неизбежны для обеспечения осуществления обществом облагаемых налогом на добавленную стоимость операций, являющихся основной деятельностью общества.
Сверхнормативные потери непосредственно связаны с передачей (транспортировкой) электроэнергии, транспортировка и есть, по сути, часть стоимости облагаемой налогом услуги, то есть ценной является не энергия вообще, а возможность воспользоваться энергией в определенном месте, куда электроэнергия может быть доставлена только ценой произведенных фактических потерь.
С учетом упомянутых положений соответствии подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ, согласно которым вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, и для перепродажи, принятие к вычету в полном объеме сумм НДС, уплаченных обществом при приобретении электроэнергии для последующей поставки потребителю является обоснованным.
Учитывая то, что инспекция не оспаривает факт оплаты и оприходования обществом приобретенной электроэнергии, а также правильность и полноту всех реквизитов счетов-фактур выставленных поставщиками, начисление инспекцией НДС за 2004 год в размере 19 499 825 руб. и за 2005г. – 9 467 115 руб. следует
см. лист 10
лист 10 решения по делу № А-32- 21716/2007-26/425
признать незаконным и необоснованным.
3. В обоснование доначисления НДС в соответствии с пунктом 3.1 резолютивной части решения в размере 13 897 584 рубля инспекция ссылается на не включение обществом в налоговую базу по НДС суммы субсидий, полученных из бюджета на компенсацию разницы в тарифах, чем, по мнению инспекции, были нарушены положения подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ.
Инспекция пришла к выводу о занижении обществом налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость по указанному основанию, в связи с чем доначислила обществу НДС за 2004 г. в размере 5 261 202 и за 2005 г. – 8 636 382 руб., а также соответствующие суммы пени и штрафа.
По мнению инспекции, общество в нарушение подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ не учло при расчете налоговой базы по НДС денежные средства, полученные в 2004 – 2005 годах от управлений социальной защиты населения Краснодарского края в счет покрытия разницы между государственным регулируемым тарифом и льготным тарифом, предоставляемым отдельным категориям граждан в соответствии с законодательными актами государственных органов власти субъектов РФ и муниципальными актами.
В своем решении инспекция указывает, что денежные средства, полученные обществом на покрытие разницы в тарифах, следует считать средствами, связанными с расчетами по оплате товаров в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ.
Общество считает доводы инспекции не соответствующими положениям статей 146, 153 – 162, 171, 172 НК РФ, нормам Федеральных законов «О федеральном бюджете на 2004 год» и «О федеральном бюджете на 2005 год», Законов «О социальной защите инвалидов в РФ», «О ветеранах», «О донорстве крови и ее компонентов», «О социальной защите инвалидов в РФ», Законов Краснодарского края «О краевом бюджете на 2004 год» и «О краевом бюджете на 2005 год», нормам Бюджетного кодекса РФ и выводам, сделанным ВАС РФ в Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.02.2005 № 11708/04.
Суд считает, что позиция налогового органа противоречит законодательству РФ.
Федеральными законами № 186-ФЗ от 23.12.2003г. «О федеральном бюджете на 2004 год» (в частности, ст. 42) и №173-ФЗ от 04.11.2005г. «О федеральном бюджете на 2005 год» (в частности, ст. 43) предусмотрено предоставление субъектам РФ, в том числе и Краснодарскому краю, дотаций, а также предусмотрено предоставление субвенций и субсидий на возмещение льгот по оплате жилищно-коммунальных услуг (в т.ч. и электроэнергии) в соответствии с федеральными законами.
Такими Законами являются Законы РФ «О социальной защите инвалидов в РФ», «О ветеранах», «О донорстве крови и ее компонентов», «О социальной защите инвалидов в РФ» и т.д.
В соответствии с Законами Краснодарского края № 653-КЗ от 26.12.2003г. «О краевом бюджете на 2004 год» и № 817-КЗ от 27.12.2004 «О краевом бюджете на 2005 год» предусмотрено предоставление субвенций и субсидий на реализацию федеральных законов, предоставляющих льготы различным категориям граждан.
В течение 2004 – 2005 годах филиал общества «Энергосбыт» осуществлял отпуск электрической и тепловой энергии некоторым категориям граждан по
см. лист 11
лист 11 решения по делу № А-32- 21716/2007-26/425
льготным тарифам в соответствии с федеральным, региональным и муниципальным законодательством (ветеранам, инвалидам, многодетным семьям и т.п.).
Убытки («выпадающие», т.е. неполученные доходы), возникающие у общества в связи с применением льготных тарифов, компенсировались за счет бюджетных средств (субвенций, субсидий) по договорам с департаментами социальной защиты населения (л.д. 5 – 77 приложение 2). Денежные средства поступали на расчетные счета общества по платежным поручениям без налога на добавленную стоимость.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. Порядок определения базы, облагаемой НДС, установлен статьями 153 - 162 НК РФ.
Положениями абзаца 2 пункта 2 статьи 154 НК РФ в редакции, действовавшей в 2004 – 2005 годах, предусмотрено, что «при реализации товаров (работ, услуг) с учетом дотаций, предоставляемых бюджетами различных уровней в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации».
Согласно Федерального закона от 22.07.2005 № 119-ФЗ норма пункта 2 статьи 154 НК РФ была уточнена. Положениями абзаца 3 закона прямо предусмотрено, что «суммы субвенций (субсидий), предоставляемых бюджетами различного уровня в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются».
Доводы инспекции о том, что положения абзаца 3 п.2 статьи 154 НК РФ введены в действие только в 01.01.2006 и не относятся к проверяемому периоду не могут быть приняты во внимание, так как указанные выше положения абзаца 2 п.2 ст. 154 НК РФ действовали в указанный период, и именно ими было предусмотрено, что налоговая база по таким операциям определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации, то есть без учета полученных дотаций, субсидий или субвенций. Указанная позиция подтверждена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.02.2005 № 11708/04.
В Постановлении от 08.02.2005 № 11708/04 Президиум ВАС РФ исследовал отношения, сложившиеся до введения в действие положений абзаца 3 пункта 2 статьи 154 НК РФ, но в период действия положений абзаца 2 пункта 2 указанной статьи. Именно в силу действия нормы абзаца 2 пункта 2 статьи 154 НК РФ в той же редакции, в которой она действовала и в проверяемый по настоящему делу период, Президиум ВАС РФ пришел к выводу о том, что «обществом обоснованно не были включены в налоговую базу по исчислению налога на добавленную стоимость средства из федерального бюджета, полученные на компенсацию тарифов на электроэнергию», что «из смысла подпункта 2 пункта 1 статьи 162 Кодекса обязанности общества включать эти суммы в налогооблагаемую базу по данному
см. лист 12
лист 12 решения по делу № А-32- 21716/2007-26/425
виду налога не вытекает, так как такие средства нельзя расценивать как полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг)».
На основании указанных положений законодательства общество обоснованно не включило в налоговую базу по НДС субсидии (субвенции), полученные из бюджета на покрытие разницы в тарифах.
Довод инспекции о том, что спорные денежные средства в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ следует квалифицировать как полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), не соответствует положениям главы 21 НК РФ и прямо противоречит приведенным выводам ВАС РФ.
Поскольку налогоплательщик фактически оказывал услуги льготируемым группам населения по пониженным ценам, и именно на покрытие убытков от предоставления услуг по льготным ценам были предоставлены дотации из бюджета, данные дотации не могут быть включены в налоговую базу по НДС.
Определение субвенций и субсидий и источники для их выплаты были определены в статьях 6 и 78 Бюджетного кодекса РФ.
Статьей 78 Бюджетного кодекса РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) было предусмотрено предоставление субсидий и субвенций в случаях, предусмотренных соответствующими федеральными, региональными целевыми программами и федеральными и региональными законами, а также решениями представительных органов местного самоуправления.
Из приведенных норм следует сделать вывод о том, что получение бюджетных средств в виде субвенций или субсидий не связано с оплатой реализуемых товаров (работ, услуг), так как в силу статей 1, 6 и 78 Бюджетного кодекса РФ между налогоплательщиком и бюджетной системой существуют бюджетные правоотношения по поводу получения субвенций или субсидий, а не гражданско-правовые отношения по поводу получения дополнительных средств за реализацию товаров, работ, услуг.
Ссылки инспекции на пункт 12 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ № 9/99, утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 32, согласно которому денежные средства, выделяемые из бюджета на компенсацию тарифов на электроэнергию на суммы предоставляемых населению льгот, «признаются в бухгалтерском учете организации выручкой от оказания услуг», необоснованны, поскольку в данном случае должны применяться данные регистров налогового учета, сформированные в соответствии со специальными нормами для определения объекта обложения налогом на добавленную стоимость и размера налоговой базы по НДС, установленные налоговым законодательством, а не правилами по бухгалтерскому учету.
На отсутствие у общества обязанности учитывать полученные бюджетные субсидии (субвенции) при расчете налоговой базы по НДС прямо указало Управление Министерства РФ по налогам и сборам по Краснодарскому краю в письме № ВК-2.20-21/00027 от 27.01.2004 года (т. 3, л.д. 1).
В подтверждение своей позиции налоговый орган ссылается на пункт 33.2
см. лист 13
лист 13 решения по делу № А-32- 21716/2007-26/425
Методических рекомендаций по применению главы 21 НК РФ, утвержденных Приказом МНС РФ от 20.12.2000 N БГ-3-03/447. Однако указанным инспекцией пунктом 33.2 Методических рекомендаций предусмотрено, что суммы дотаций, предоставляемые из бюджетов всех уровней на покрытие фактически полученных убытков, связанных с применением государственных регулируемых цен, а также льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с федеральным законодательством, не включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, что лишь подтверждает доводы Заявителя.
Однако суд при оценке положений указанных Методических рекомендаций исходит из того, что в силу положений статьи 4 НК РФ, акты органов исполнительной власти, уполномоченных осуществлять функции по контролю и надзору в области налогов и сборов, в том числе и акты МНС РФ, не имеют нормативного характера.
В соответствии с пунктом 2 статьи 13 АПК РФ арбитражный суд, установив при рассмотрении дела несоответствие нормативного правового акта иному имеющему большую юридическую силу нормативному правовому акту, в том числе издание его с превышением полномочий, принимает судебный акт в соответствии с нормативным правовым актом, имеющим большую юридическую силу.
Правильность позиции общества подтверждается выводами, сделанными в указанном Постановлении Президиума ВАС РФ от 08.02.2005 № 11708/04.
С учетом изложенного, суд считает, что по рассматриваемому эпизоду инспекция необоснованно доначислила обществу налог на добавленную стоимость за 2004 г. в размере 5 261 202 руб. и за 2005 г. в размере 8 636 382 руб., а также соответствующие налогу суммы пени и штрафа.
4. В обоснование доначисления НДС в размере 2 174 266 руб. в соответствии с пунктом 3.1 резолютивной части решения в связи с не включением в налоговую базу санкций, полученных обществом за нарушение контрагентами условий гражданско-правовых договоров, инспекция ссылается на то, что обществом нарушен порядок определения налоговой базы по НДС, установленный статьей 162 НК РФ, в связи с чем инспекция пришла к выводу о занижении обществом налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость в 2004 - 2005 г.г. в связи с чем, доначислила НДС за 2004 год в размере 1 069 432 руб. и за 2005 год – 1 104 834 руб.
По мнению инспекции, денежные средства в виде пеней, полученных обществом за нарушение условий хозяйственных договоров, признаются средствами, связанными с оплатой товаров (работ, услуг) и, соответственно включаются в налоговую базу по НДС в общеустановленном порядке на основании статьи 162 НК РФ.
Общество ссылается на то, что позиция инспекции противоречит статьям 38, 39, 146, 153, 154 НК РФ, статье 330 ГК РФ, позиции ВАС РФ, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 05.02.2008 № 11144/07 по делу № А55-3867/2006-22.
Суд считает требования общества подлежащими удовлетворению ввиду следующего.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и
см. лист 14
лист 14 решения по делу № А-32- 21716/2007-26/425
передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. В целях главы 21 НК РФ передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).
В соответствии с пунктом 1 статьи 153 НК РФ налоговая база по НДС при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налогооблагаемой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункт 2 статьи 153 НК РФ).
В соответствии с пунктом 1 статьям 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации.
При этом статей 40 НК РФ предусмотрено, что для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки.
В соответствии с положениями статьи 330 ГК РФ, неустойка (пени, штрафы) является способом обеспечения исполнения обязательств, указанные суммы не увеличивают стоимость товаров, работ или услуг. Следовательно, уплата неустойки связана не с оплатой товаров, а с нарушением условий договора об оплате. При этом сумма неустойки платится сверх цены товара, компенсируя убытки общества от нарушений условий договора по оплате.
Положения статьи 162 НК РФ не предусматривают включение в налогооблагаемую базу пеней за неисполнение или ненадлежащее исполнение договорных обязательств, поскольку они связаны не с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), а с нарушением договорных обязательств и необходимостью возмещения причиненного вреда.
Перечень доходов, которые дополнительно к выручке, определяемой в соответствии со статьями 154 - 158 НК РФ, включаются в базу, облагаемую НДС, является исчерпывающим и не содержит указания на суммы санкций за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств.
Согласно выводам ВАС РФ, сформулированным в Постановлении Президиума от 05.02.2008 N 11144/07, суммы неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств, полученные обществом от контрагента по договору, не связаны с оплатой товара в смысле ст. 162 НК РФ, поэтому обложению налогом на добавленную стоимость не подлежат.
Суд считает, что инспекция необоснованно доначислила обществу НДС по рассматриваемому эпизоду за 2004 г. в размере 1069432 руб. и за 2005 г. – в размере 1 104 834 руб., а также необоснованно начислила обществу соответствующие налогу суммы пени и штрафа.
На основании части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов,
см. лист 15
лист 15 решения по делу № А-32- 21716/2007-26/425
должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.
С учетом изложенного, суд считает, что требования заявителя законны, обоснованны и подлежат удовлетворению.
Согласно пункту 5 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.2007 г. № 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25-3 Налогового кодекса Российской Федерации" при возмещении расходов по уплате госпошлины, понесенных по делу об оспаривании ненормативного правового акта, решения, действия (бездействия) государственного органа (органа местного самоуправления), с 01.01.2007 г. подлежит применению общий порядок распределения судебных расходов, предусмотренный главой 9 АПК РФ, и уплаченная заявителем государственная пошлина в соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ взыскивается в его пользу непосредственно с государственного органа (органа местного самоуправления) как стороны по делу.
Таким образом, с налогового органа подлежит взысканию государственная пошлина в размере 2000 руб., уплаченная заявителем при подаче заявления в арбитражный суд.
Руководствуясь статьями 4, 29, 104, 110, 167 - 170, 176, 181, 197 - 201 АПК РФ, статьями 21, 146, 153 – 162, 171, 172, 252, 254 НК РФ, арбитражный суд
РЕШИЛ:
Признать недействительным Решение Инспекции ФНС России № 3 по городу Краснодару «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» № 15-33/05504 ДСП от 28.09.2007 года в части:
- подпункта 1 пункта 3.1 резолютивной части решения в части доначисления налога на прибыль в сумме 64 494 631,92 руб., в том числе за
2004 год – в сумме 51 871 811,52 руб., в том числе: в федеральный бюджет – 10 806 627,4 руб., в региональный бюджет – 36 742 533,16 руб., в местный бюджет – 4 322 650,96 руб.;
за 2005 год – в сумме 12 622 820,40 руб., в том числе в федеральный бюджет – 3 418 680,53 руб., в региональный бюджет – 9 204 139,88 руб.;
- подпункта 2 пункта 3.1 резолютивной части решения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 45 038 790 руб., в том числе
на стоимость сверхнормативных потерь при транспортировке электроэнергии в сумме 28 966 940 руб., в том числе
за 2004 год - 19 499 825 руб.,
за 2005 год - 9 467 115 руб.;
на сумму дотаций (субсидий), полученных из бюджета на покрытие разницы между государственным регулируемым тарифом и льготным тарифом, в сумме 13 897 584 руб., в том числе
за 2004 год - 5 261 202 руб.,
см. лист 16
лист 16 решения по делу № А-32- 21716/2007-26/425
за 2005 год – 8 636 382 руб.;
на сумму оплаченной дебиторской задолженности по пеням, начисленным за нарушение контрагентами договорных обязательств, в сумме 2 174 266 руб., в том числе
за 2004 год – 1 069 432 руб.,
за 2005 год – 1 104 834 руб.;
- подпункта 1 пункта 2 резолютивной части решения в части доначисления пени по налогу на прибыль в размере 5 604 783 руб., в том числе
за 2004 год – в сумме 4 575 069 руб., в том числе в федеральный бюджет – 106 790 руб., в региональный бюджет – 3 943 137 руб., в местный бюджет – 525 142 руб.;
за 2005 год в сумме 1 029 714 руб., в том числе в федеральный бюджет – 34 054 руб., в региональный бюджет – 995 660 руб.;
- подпункта 2 пункта 2 резолютивной части в части доначисления пени по налогу на добавленную стоимость в размере 10 695 525,91 руб., в том числе
за 2004 год – в сумме 1 001 560,24 руб.,
за 2005 год – в сумме 9 693 965,67 руб.;
- подпункта 1 пункта 1 резолютивной части, в части привлечения ОАО «Кубаньэнерго» к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, и взыскании штрафа по налогу на прибыль в размере 11 908 625,07 руб., в том числе
за 2004 год – в сумме 9 481 610,68 руб., в том числе в федеральный бюджет – 2 157 935,42 руб., в региональный бюджет – 6 886 224,62 руб., в местный бюджет – 437 450,63 руб.;
за 2005 год – в сумме 2 427 014,39 руб., в том числе в федеральный бюджет – 688 143,05 руб., в региональный бюджет – 1 738 871,34 руб.;
- подпункта 2 пункта 1 резолютивной части, в части привлечения ОАО «Кубаньэнерго» к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ и взыскании штрафа по налогу на добавленную стоимость в размере 9 007 758 руб., в том числе
за 2004 год – в сумме 5 166 091,80 руб.,
за 2005 год – в сумме 3 841 666,20 руб. как не соответствующее требованиям Налогового кодекса РФ.
Обязать Инспекцию ФНС России № 3 по городу Краснодару устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ОАО «Кубаньэнерго», г. Краснодар.
Взыскать с Инспекции ФНС России № 3 по городу Краснодару в пользу ОАО «Кубаньэнерго», г. Краснодар, государственную пошлину в размере 2000 руб.
Решение вступает в законную силу по истечении месяца со дня его принятия и может быть обжаловано в установленном законом порядке
Судья И.В. Ветер.
