НАЛОГИ И ПРАВО
НАЛОГОВОЕ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВО КОММЕНТАРИИ И СУДЕБНАЯ ПРАКТИКА ИЗМЕНЕНИЯ В ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВЕ
Налоговый кодекс
Минфин РФ

ФНС РФ

Кодексы РФ

Подборки

Популярные материалы

Решение АС Кемеровской области от 14.03.2018 № А27-25091/2017

АРБИТРАЖНЫЙ СУД КЕМЕРОВСКОЙ ОБЛАСТИ

ул. Красная, д.8, г. Кемерово, 650000, тел. (3842) 58-43-26, факс. (3842) 58-37-05

www.kemerovo.arbitr.ru, info@kemerovo.arbitr.ru

ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Р Е Ш Е Н И Е

город Кемерово Дело №А27-25091/2017

15 марта 2018 года

Резолютивная часть решения оглашена 14 марта 2018 года

Решение изготовлено в полном объеме 15 марта 2018 года

Арбитражный суд Кемеровской области в составе судьи Исаенко Е.В., при ведении протокола судебного заседания с применением средств аудиозаписи секретарем судебного заседания Малышенко М.А., рассмотрев в судебном заседании заявление общества с ограниченной ответственностью Обогатительная фабрика «Анжерская», г. Кемерово (ОГРН 1044246001381, ИНН 4246004250)

к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово, г. Кемерово (ОГРН 1044205091380, ИНН 4205002373)

о признании недействительным решения от 19.06.2017 №60

при участии:

от заявителя: Упорова Н.В. – представитель, доверенность от 19.12.2017, паспорт;

от налогового органа: Коптелова И.П. – заместитель начальника правового отдела, доверенность от 25.12.17 №239, служебное удостоверение, Ковшова С.А. – главный государственный налоговый инспектор, доверенность от 26.12.2017 №244, служебное удостоверение, Шариков А.В. – главный государственный налоговый инспектор, доверенность от 11.04.16 №06/25, служебное удостоверение,

у с т а н о в и л:

Общество с ограниченной ответственностью Обогатительная фабрика «Анжерская» (далее – заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (далее – инспекция, налоговый орган) от 19.06.2017 №60 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В обоснование заявленных требований заявитель ссылается на следующие обстоятельства. Обществом правомерно учтены расходы по налогу на прибыль организаций в виде процентов по договору займа и применены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) в связи с расторжением договоров на переработку сырья и возвратом ранее полученных авансов ООО «УК «Сибинвест» и ООО «ФинансУголь». Для возврата авансов были использованы собственные средства в размере 23 807 134 руб. и привлечены заемные средства взаимозависимого лица Крушинского К.Н. в размере 177 900 000 руб., что не запрещено законодательством. Реальность поступления денежных средств на счет заявителя и перечисление их в порядке возврата авансов подтверждена документально. Дальнейшее движение денежных средств от ООО «УК «Сибинвест» и ООО «ФинансУголь» обратно Кушинскому К.Н. не имеет правового значения для применения заявителем вычета по НДС на основании п.5 ст.171 НК РФ. При этом, движение денег, хотя и носило круговой характер, но в той части, в которой на начало операционного дня у Крушинского имелись средства на счете (16 млн. руб.) реальность займа инспекцией не опровергнута. Правомерность применения тех же самых налоговых вычетов за тот же период (но по итогам камеральной проверки) была предметом оценки судов в рамках дела №А27-23932/2014, требования удовлетворены. В 2016 году большая часть займа Крушинскому досрочно возвращена, имела место уплата процентов.

Необоснованна позиция налогового органа, согласно которой он признает реальной доходную часть сделки (получение аванса), исчисление и уплату заявителем соответствующего НДС, а расходную часть этой же сделки (возврат неотработанного аванса) считает нереальной. С учетом возвращения налогоплательщиком неотработанного аванса имела место излишняя уплата НДС по операциям реализации услуг, которые в итоге не совершены.

Налоговый орган требования не признал, обжалуемое решение считает законным и обоснованным. Указывает, что при проведении выездной налоговой проверки инспекция не связана результатами предшествующих камеральных проверок. Действия группы хозяйствующих субъектов (организаций ООО «ОФ «Анжерская», ООО «УК «Сибинвест», ООО «ФинансУголь»), а также физического лица, которому в период спорных правоотношений были подконтрольны данные организации - Крушинского К.Н., были направлены на создание формального документооборота по имитации факта возврата неотработанного аванса, целью данных действий явилось получение необоснованной налоговой выгоды путем завышения вычетов по НДС. Установлено «круговое» движение денежных средств, при котором расчёты между всеми взаимозависимыми участниками осуществлялись в пределах 1-2 операционных дней в одних и тех же суммах, вследствие чего была создана видимость осуществления расчётов по возврату авансов. Денежные средства, поступившие от предыдущего участника расчетов, служили источником для осуществления расчетов по якобы оплате авансовых платежей, предоставлению заемных средств следующему участнику.

Источник для применения заявителем спорных налоговых вычетов по НДС имеется, однако не соблюдены условия для их применения – отсутствует реальный возврат предоплаты.

Заключение договора займа № 28/11/13 от 28.11.2013г. не имеет действительного экономического смысла, не обусловлено разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) и имело своей целью формирование документооборота с целью создания видимости долгового обязательства по предоставлению процентного займа ОФ «Анжерская» для возмещения из бюджета налога на добавленную стоимость и включения во внереализационные расходы сумм процентов по данному договору. Таким образом данный договор оценен в судебных актах об отказе в удовлетворении требований заявителя по делу №А27-686/2016.

О формальности договора займа свидетельствует также то, что уплата процентов была предусмотрена ежемесячно, а фактически произведена только после 24.05.2016. Учитывались же в составе расходов по налогу на прибыль организаций проценты в 2013 – 2015 годах. Данные обстоятельства подтверждают необоснованность соответствующих расходов. Кроме того, реально займ не возвращен, а фактически заменен иным обязательством (долг перед ООО «НПО Гидроуголь» по договору купли-продажи векселей) с использованием схемы кругового движения денежных средств между взаимозависимыми лицами, которые вновь поступили к заявителю.

Выслушав доводы представителей лиц, участвующих в деле, исследовав обстоятельства и материалы дела, судом установлено следующее.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за 2013-2015 годы. По результатам проверки налоговый орган принял решение от 19.06.2017 №60 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым доначислен НДС в размере 31 083 022 руб., соответствующие суммы пени и штрафа, уменьшены убытки по налогу на прибыль организаций за 2013 год в размере 1 437 543 руб., за 2015 год – 16 153 200 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 11.09.2017 №697 апелляционная жалоба заявителя была удовлетворена в части доначисления НДС в размере 314 137 руб. по взаимоотношениям с ООО «Сервисстрой», в остальной части решение инспекции утверждено.

Посчитав нарушенными свои права и законные интересы, налогоплательщик обратился в суд.

Как следует из материалов дела, ООО ОФ «Анжерская» были заключены договоры на переработку сырья: № 01-11 от 01.11.2006г. с ООО «УК «Сибинвест» ИНН 4246005670 и № 2А/ФУ от 30.06.2010г. с ООО «ФинансУголь» ИНН 70172633609. По условиям данных договоров ООО ОФ «Анжерская» приняло на себя обязательства по переработке сырья заказчика в угольный концентрат. В рамках указанных договоров ООО ОФ «Анжерская» была получена предоплата от ООО УК «Сибинвест» и ООО «ФинансУголь» в счет будущих услуг по переработке сырья. Данные авансовые платежи отражены ООО ОФ «Анжерская» в налоговых декларациях по НДС в соответствующих налоговых периодах, с которых исчислен и уплачен НДС.

Однако часть предоплаты не была отработана, услуги по переработке сырья не оказаны. Сумма задолженности перед ООО УК «Сибинвест» и ООО «ФинансУголь» по неисполненным ООО ОФ «Анжерская» услугам за переработку сырья составила 201 707 135 руб.

В связи с этим к договорам на переработку сырья № 01-11 от 01.11.2006 и № 2А /ФУ от 30.06.2010 были подписаны дополнительные соглашения от 02.10.2013 о прекращении действия указанных договоров – окончанием срока их действия определено 31.12.2013г., а в части исполнения обязательств по оплате – до их полного исполнения.

Общество в безналичном порядке перечислило в адрес ООО УК «Сибинвест» и ООО «ФинансУголь» денежные средства в общем размере 201 707 134 руб., в том числе НДС 30 768 885 руб. с назначением платежа «возврат предоплаты по договору № 2А/ФУ» и «возврат предоплаты по договору № 01-11 от 01.11.2006г.»

Источником для возврата авансов послужили как собственные (23 807 134 руб.), так и заемные (177 900 000 руб.) денежные средства.

Займ получен от Крушинского К.Н. по договору процентного займа № 28/11/13 от 28.11.2013г.

В связи с проведением указанных хозяйственных операций обществом была получена следующая налоговая выгода:

- в декларации по НДС за 4 квартал 2013 г. заявлены налоговые вычеты в сумме 30 768 885,13 руб. по п.5 ст.171 НК РФ в связи с возвратом полученных ранее авансовых платежей (в т.ч. налоговые вычеты 9 804 356 руб. и возмещение из бюджета 20 964 529 руб.);

- в состав расходов по налогу на прибыль организаций включены суммы начисленных процентов по договору займа в размере 1 437 543 руб. за 2013 год, 17 741 251 руб. – за 2014 год, 16 153 200 руб. – за 2015 год.

По НДС обоснованность налоговой выгоды была предметом спора в рамках дела А27-23932/2014 (по решению инспекции по результатам камеральной проверки налоговой декларации за 4 квартал 2014 года). Требования заявителя удовлетворены. Однако налоговое законодательство не содержит ограничений по проведению выездных налоговых проверок за те периоды, которые были проверены в камеральном порядке, позволяет учесть дополнительный объем доказательств, что имеет место в рассматриваемом случае. Соответствующие судебные акты не имеют преюдициального значения для рассмотрения настоящего спора по вопросу об обоснованности налоговой выгоды.

По налогу на прибыль организаций обоснованность налоговой выгоды была предметом спора в рамках дела А27-23932/2014 (по решению инспекции по результатам камеральной проверки налоговой декларации за 2014 год). В удовлетворении требований отказано. Поэтому вывод о завышении убытков за данный период в оспариваемом решении отсутствует.

Вступившими в законную силу судебными актами по указанным делам преюдициально установлен и не оспаривается сторонами факт взаимозависимости ООО «ОФ «Анжерская», ООО «УК «Сибинвест», ООО «ФинансУголь», а также физического лица, которому в период спорных правоотношений были подконтрольны данные организации - Крушинского К.Н.

Согласно п.2 ст.69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Оценивая оспариваемое решение инспекции в части эпизода по завышению убытков по налогу на прибыль организаций, суд исходит из следующего.

В силу пункта 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следовательно, расходами для целей обложения налогом на прибыль признаются любые затраты, экономически оправданные и документально подтвержденные.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ, в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 269 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

В силу правовой позиции, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.20.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с пунктами 3 и 4 постановления №53 налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из анализа данных о движении средств по расчетным счетм Крушинского К.Н., ООО «ОФ «Анжерская», ООО «УК «Сибинвест» следует, что денежные средства, поступившие от предыдущего участника расчетов, служили источником для осуществления расчетов (возврату авансовых платежей, предоставлению заемных средств) следующему участнику. При этом ни у заимодавца Крушинского К.Н., ни у ООО «ОФ «Анжерская», ни у ООО «УК «Сибинвест» в отдельности и вместе взятых на расчетных счетах отсутствовали остатки денежных средств в сумме, равной сумме займа (177 млн.руб.). После получения заемных денежных средств данные суммы не аккумулировались у ООО «ОФ «Анжерская», указанная сумма сложилась в результате многократного (13 раз) движения одних и тех же денежных средств по 10-15 млн. руб. по расчетным счетам Крушинского К.Н., ООО «ОФ «Анжерская» и ООО «УК «Сибинвест».

Так, по состоянию на 02.12.2013 года у Крушинского К.Н. на счете были денежные средства в сумме 16 млн. рублей. 03.12.2013 года Крушинский К.Н. перечислил денежные средства в сумме 10 млн. руб. в адрес ООО ОФ «Анжерская», ООО ОФ «Анжерская» в свою очередь данные денежные средства в тот же день перечислило на счет ООО «УК Сибинвест» как возврат предоплаты по договору №01-11 от 01.11.2006г., ООО «УК Сибинвест» перечислило указанные денежные средства Крушинскому К.Н. как возврат заемных средств по договору процентного займа. Полученные денежные средства в сумме 10 млн. руб. были использованы Крушинским К.Н. для осуществления следующего перевода в адрес ООО ОФ «Анжерская», которое их перечислило ООО «УК Сибинвест», а ООО «УК Сибинвест» - обратно Крушинскому К.Н. Т.е. создалась видимость предоставления займа в адрес ООО ОФ «Анжерская» в сумме 20 млн. руб., при этом у Крушинского К.Н. на начало дня на счету было только 16 млн. рублей.

Те же самые расчеты произведены 04.12.2013 (два раза платежами по 10 и 16,3 млн. руб.,), 05.12.2013 (дважды по 14 млн. руб.), 06.12.2013 года (дважды по 15 млн. руб.), 09.12.2013 года (один раз по 15 млн. руб.), 10.12.2013 (трижды по 15 млн. рублей), 11.12.2013 (один раз по 5 000 тыс. руб.).

Наличие денежного остатка на счете Крушинского на начало операционного дня (16 млн. руб.) является необходимым условием функционирования схемы по поэтапному наращиванию суммы займа и, по мнению суда, не свидетельствует о реальности заемных отношений даже в указанной части, поскольку в итоге все денежные средства вернулись обратно Крушинскому К.Н.

Денежные средства, поступившие от предыдущего участника расчетов, служили источником для осуществления расчетов следующим участником. Иных источников в данных расчетах не было.

Выписки банка по расчетному счету ООО ОФ «Анжерская» свидетельствуют о том, что после получения заемных средств данные суммы не аккумулировались у ООО «ОФ Анжерская», не использовались на осуществление хозяйственной деятельности, а вновь направлялись для движения «по кругу» для поэтапного увеличения суммы займа. Данный факт подтверждается ответом ПАО «МДМ Банк», согласно которому после получения от Крушинского К.Н. займа в сумме 177 млн. руб. остатки денежных средств у ООО «ОФ Анжерская» составили всего в сумме от 23 до 834 тыс. рублей.

Анализ выписки по операциям на счете №42306810560040000026 ООО «Экспобанк» в г. Барнауле Крушинского К.Н., предоставленный ООО «Экспобанк» вх.№ 027232 от 13.04.2016г. по запросу налогового органа от 30.03.2016 г. № 16-24, также свидетельствует об отсутствии остатков денежных средств для предоставления в адрес ООО «ОФ Анжерская» заемных средств в общей сумме 201 млн. рублей. Согласно указанной выписке по счету, с которого производились перечисления в адрес ООО ОФ «Анжерская» в сумме 177 млн. руб., за период с 01.12.2013г. по 14.12.2013г. остатки на счете составляли от 11 млн. руб. до 32 млн. руб.

Заявитель указал, что доход Крушинского К.Н. за 2007-2013 гг. составил более 3 млрд. руб., поэтому у него имелась реальная возможность предоставить займ ООО «ОФ «Анжерская». Суд отклоняет данный довод, поскольку он носит общий характер и не подтверждает реальность исполнения конкретной сделки.

О формальности договора займа свидетельствует также то, что уплата процентов была предусмотрена ежемесячно, а фактически произведена только после 24.05.2016, т.е. спустя 2,5 года после заключения договора.

В подтверждение реальности заемных отношений с Крушинским К.Н. заявитель сослался на досрочное (срок возврата займа — 28.11.2018) погашение большей части займа, представил платежные поручения от 28.11.2018 на 134 610 000 руб. и от 1.04.2016 на 1 000 000 руб.

Инспекция представила доказательства того, что перечисленные обществом 11.08.2016 в качестве возврата займа денежные средства в тот же день поступили от Крушинского К.Н. его супруге Крушинской Ю.А. Та в свою очередь перечислила их взаимозависимым лицам ООО «Блок №3 шахта «Анжерская-Южная» и ООО «Сибпромбизнес» по договорам процентного займа (21% годовых). Факт взаимозависимости с указанными организациями заявителем не оспаривался. В тот же день указанные денежные средства аккумулируются на счету ООО «Блок №3 шахта «Анжерская-Южная» и перечисляются обратно заявителю в качестве оплаты за третье лицо ООО «НПО Гидроуголь» (оплата за приобретенный заявителем простой вексель ООО «НПО Гидроуголь». Налоговый орган указал, что детально не исследовал вопрос о взаимозависимости заявителя с указанным векселедателем, но они в 2016 году были зарегистрированы по одному адресу, расчеты производили через один банк.

В итоге данных операций реального выбытия денежных средств от заявителя не произошло, фактически заемное обязательство перед Крушинским К.Н. в сумме 133 610 000 руб. заменено обязательством по оплате ООО «НПО Гидроуголь» за приобретенный вексель (131 294 058 руб.). с использованием схемы кругового движения денежных средств между взаимозависимыми лицами, которые вновь поступили к заявителю.

Таким образом, реальность получения обществом от Крушинского К.Н. и использования денежных средств как заемных не подтверждена.

Данные обстоятельства подтверждают необоснованность расходов по налогу на прибыль организаций в виде сумм процентов за пользование займом. Требования заявителя по данному эпизоду удовлетворению не подлежат.

Оценивая оспариваемое решение в части эпизода по НДС, суд исходит из следующего.

Необоснованность налоговой выгоды по одному налогу (налогу на прибыль организаций) автоматически не свидетельствует о необоснованности налоговой выгоды по другому налогу (НДС), поскольку законом для ее получения предусмотрены различные условия. В связи с этим одни и те же действия участников хозяйственных отношений могут быть расценены как недобросовестные для целей налогообложения одним налогом, но при этом не создать негативных правовых последствий и ущерба для бюджета по другому налогу.

При этом суд не вправе делать выводы на основании одной только взаимозависимости и общей характеристики действий хозяйствующих субъектов, как недобросовестных и направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, но обязан оценивать реальные последствия их действий (в т.ч. наличие либо отсутствие ущерба бюджету) по каждому из налогов.

Согласно п.1 ст.167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав или день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Определив налоговую базу, налогоплательщик-продавец должен исчислить и уплатить в бюджет налог.

Данной обязанности продавца корреспондирует право налогоплательщика-покупателя на вычет соответствующего налога, предусмотренное пп.3 п.3 ст.170 НК РФ.

Согласно указанной норме вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

При прекращении обязательства по поставке товаров, выполнению работ, услуг, передаче имущественных прав операции по реализации, являющиеся объектом налогообложения по НДС, не осуществляются. Если к моменту прекращения указанных обязательств поставщик уже исчислил НДС, а покупатель получил право на соответствующий вычет, то подлежат применению нормы п.5 и п.12 ст.171 НК РФ.

Согласно п.5 ст.171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Данному праву продавца корреспондирует обязанность покупателя, предусмотренная п.12 ст.171 НК РФ.

Указанная норма закрепляет, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном НК РФ, или в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Суммы налога, принятые к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат восстановлению в размере налога, принятого налогоплательщиком к вычету по приобретенным им товарам (выполненным работам, оказанным услугам), переданным имущественным правам, в оплату которых подлежат зачету суммы ранее перечисленной оплаты, частичной оплаты согласно условиям договора (при наличии таких условий).

Таким образом, на первом этапе при поступлении авансового платежа в счет предстоящей реализации у продавца возникает обязанность исчислить налог, а у покупателя — право применить вычет. На втором этапе (при расторжении договора и возврате аванса) — наоборот у продавца, возвратившего аванс, возникает право на вычет, а у получившего его покупателя — обязанность исчислить налог. В обоих случаях за счет соответствия прав и обязанностей сторон обеспечивается источник в бюджете РФ для использования налоговых вычетов.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 20.02.2001 года № 3-П и в Определении от 25.07.2001 года № 138-О, право на возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг).

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определениях от 08.04.2004 №№ 169-0, 168-0, от 04.11.2004 № 324-0, при обнаружении признаков фиктивности сделок, направленности их на уход от налогов, согласованности действий поставщиков и налогоплательщиков, предъявляющих налог к вычету, налоговые органы вправе удостовериться в наличии или отсутствии злоупотребления организациями субъективными правами. В целях соблюдения баланса частных и публичных интересов в сфере налогообложения и обеспечения экономической обоснованности отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате налога на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме.

В судебном заседании исследовался вопрос о действиях сторон по использованию своих прав и исполнению обязанностей на обоих этапах хозяйственных отношений.

На первом этапе (при поступлении авансов) заявитель (продавец) отразил поступившие авансы в учете, исчислил и уплатил НДС, что не оспаривалось инспекцией.

В свою очередь покупатели ООО УК «Сибинвест», ООО «ФинансУголь» соответствующее право на налоговый вычет по НДС пп.3 п.3 ст.170 НК РФ не использовали.

Данный вопрос исследовался инспекцией в ходе камеральной налоговой проверки, при выездной налоговой проверке сделан аналогичный вывод, что нашло отражение в отзыве налогового органа. Дополнительно заявителем в материалы дела представлены налоговые декларации и письмо ООО «УК Сибинвест». В судебном заседании объявлялся перерыв для дополнительной проверки инспекцией указанных обстоятельств, позиция осталась прежней.

Т.о. по итогам первого этапа создан источник для применения налоговых вычетов по НДС на случай возврата аванса.

На втором этапе (при возврате авансов) обществом заявлены налоговые вычеты по п.5 ст.171 НК РФ.

В отношении покупателей ООО УК «Сибинвест», ООО «ФинансУголь» установлено, что они в своем учете обратное получение авансов не отразили. Поскольку при поступлении авансов они налоговые вычеты не применяли, то у них не возникло обязанности по восстановлению налоговых вычетов в соответствии с п.12 ст.171 НК РФ.

Следовательно, источник для применения заявителем (продавцом) налоговых вычетов ранее уплаченного им НДС сохранился в бюджете по состоянию на 4 квартал 2013 года. Соответствующая налоговая выгода является обоснованной.

Таким образом, взаимозависимость участников сделок, факт получения ими необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль организаций не привели к нарушению налогового законодательства в части НДС.

Помимо обоснованности налоговой выгоды по НДС суд исследует вопрос о соблюдении условий применения налогового вычета, предусмотренных п.5 ст.171 НК РФ.

В части использования для возврата авансов собственных средств заявителя (12% от общей суммы авансов) инспекция на нарушение норм права не указала, сослалась на общую негативную характеристику налогоплательщика и необоснованность налоговой выгоды в целом по сделке.

В части использования заемных средств (88%) инспекция полагала, что поскольку предоставление заявителю займа носило формальный характер, то и возврат авансов также следует считать формальным, а следовательно, заявителем не соблюдено соответствующее условие для применения налогового вычета по п.5 ст.171 НК РФ.

Суд отклоняет данные доводы исходя из следующего.

Как уже было указано, оценка обоснованности налоговой выгоды осуществляется не в целом по сделке, а по каждому из налогов с учетом соблюдения предусмотренных законом условий и реальных последствий для бюджета.

Формальность заемных отношений между заявителем и Крушинским К.С. свидетельствует о необоснованности расходов по налогу на прибыль в виде начисленных процентов за пользование займом.

Однако, несмотря на формальность займа, фактически в результате действий сторон по получению займа и возврату авансовых платежей ранее существовавшее обязательство по возврату предоплаты по договорам на переработку сырья заменено заемным обязательством, не являющимся объектом налогообложения по НДС; одновременно права требования от ООО УК «Сибинвест», ООО «ФинансУголь» перешли к Крушинскому К.Н.

В соответствии со ст.414 ГК РФ новация является результатом соглашения сторон, реальное движение денежных средств не является ее необходимым условием. Аналогично и перемена лиц в обязательстве (глава 24 ГК РФ).

Т.е. независимо от корректности гражданско-правового оформления соответствующих отношений, их реальным экономическим смыслом явилась новация обязательства по возврату авансов в заёмное с одновременным переходом прав требования к новому кредитору.

В соответствии с п.7 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", п.77 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Верховным судом РФ, а ранее Высшим Арбитражным судом РФ, сформирована правовая позиция, согласно которой применение неденежного, а иного способа возврата аванса (в натуральной форме, новацией в другое обязательство), не может являться препятствием для применения налогового вычета по НДС, предусмотренного п.5 ст.171 НК РФ.

Так в определении Верховного Суда РФ от 19.03.2015 по делу N 310-КГ14-5185, А48-3437/2013 указано, что соглашение о новации преследует цель прекратить существующее между сторонами обязательство и установить между теми же сторонами иное обязательство. Прекращение обязательства означает, что первоначальная юридическая связь между сторонами, выраженная в конкретном обязательстве, утрачивается, и возникает новое обязательство. Учитывая, что в соответствии с подпунктом 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ операции займа не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), исчисленная ранее к уплате в бюджет сумма налога на добавленную стоимость с полученных авансовых платежей является излишне уплаченным налогом с момента заключения соглашения о новации, поскольку у налогоплательщика не возникает обязанности по исчислению налога на добавленную стоимость с операции по получению займа. Следовательно, вывод о возникновении у налогоплательщика права на вычет НДС, уплаченного в бюджет с полученной предоплаты, только после возврата заемных средств, противоречит статьям 146, 149 и 171НК РФ.

В п.23 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" разъяснено, что налогоплательщик, выступавший продавцом, не может быть лишен предусмотренного абзацем вторым пункта 5 статьи 171 НК РФ права на вычет суммы налога, ранее исчисленного и уплаченного в бюджет на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 167 Кодекса при получении авансовых платежей, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора, если возврат платежей производится контрагенту не в денежной форме.

Определяющим в данном случае является не состояние финансовых расчетов между сторонами, а судьба обязательства по поставке, в рамках которого предполагалась и была обеспечена предоплатой реализация, являющаяся объектом налогообложения по НДС. При прекращении указанного обязательства и возвращения или изменения юридического статуса предоплаты (в т.ч. путем новации) объект налогообложения по НДС в будущем возникнуть не может, в связи с чем дальнейшее удержание в бюджете сумм ранее уплаченного с авансов налога не отвечает принципам законности и справедливости.

Частично удовлетворяя требования, суд в соответствии со ст.110 АПК РФ относит судебные расходы по уплате государственной пошлины на инспекцию.

Руководствуясь статьями 167-170, 180, 181 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

р е ш и л :

требования удовлетворить частично.

Признать недействительным решение инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово, г. Кемерово от 19.06.2017 №60 в части вывода об излишнем возмещении из бюджета налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2013 года, доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени и штрафа.

В остальной части в удовлетворении требований отказать.

Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово, г. Кемерово (ОГРН 1044205091380, ИНН 4205002373) в пользу общества с ограниченной ответственностью Обогатительная фабрика «Анжерская», г. Кемерово (ОГРН 1044246001381, ИНН 4246004250) 3000 рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины.

Решение может быть обжаловано в Седьмой арбитражный апелляционный суд в месячный срок с даты изготовления решения полном объеме.

Судья Е.В. Исаенко