Решение АС Калужской области от 21.02.2019 № А23-3818/18

АРБИТРАЖНЫЙ СУД КАЛУЖСКОЙ ОБЛАСТИ

248000, г. Калуга, ул. Ленина, 90; тел: (4842) 505-902, 8-800-100-23-53; факс: (4842) 599-457;

http://kaluga.arbitr.ru; е-mail: kaluga.info@arbitr.ru

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

Дело № А23-3818/2018

27 февраля 2019 годагород Калуга

Резолютивная часть решения объявлена 21 февраля 2019 года

Полный текст решения изготовлен 27 февраля 2019 года

Арбитражный суд Калужской области в составе судьи Смирновой Н.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Зацепиной А.К., рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Мультистрой", 248025, г. Калуга, ул. Зерновая, д. 38 ОГРН 1104028000669, ИНН 4028047454 к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Калужской области, 248000, г. Калуга, пер. Воскресенский, д.28, ОГРН 1044004427708, ИНН 4029030703, о признании незаконным (недействительным) решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 01/11 от 09.01.2018,

при участии в судебном заседании:

от заявителя - представителя Зудина К.С., по доверенности от 20.05.2018,

от ответчика - представителя Сорочкина Д.А., по доверенности № 03-19/05699 от 09.01.2019, представителя Дмитриковой Т.С., по доверенности № 03-19/05694 от 09.01.2019.

У С Т А Н О В И Л:

Общество с ограниченной ответственностью "Мультистрой" (далее - заявитель, ООО "Мультистрой", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Калужской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Калужской области (далее - ответчик, МИФНС России № 7 по Калужской области, налоговый орган) о признании недействительным решения № 01/11 от 09.01.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В процессе рассмотрения дела заявитель уточнил заявленные требования, просил признать недействительным решение № 01/11 от 09.01.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- подп. 1 пункта 3.1  резолютивной части по начислению налога на добавленную стоимость в сумме 5 503 891 руб.,

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 759 517 руб.,

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по привлечению к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 33 362 руб. 71 коп. (за неуплату налога на добавленную стоимость);

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению налога на прибыль организаций в сумме 4 472 195 руб.,

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению пени по налогу на прибыль организаций в сумме 1 454 886 руб. 61 коп.,

- подп. 1 пункта 3.1  резолютивной части по привлечению к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 46 150 руб. 36 коп. (за неуплату налога на прибыль организаций).

Уточнения заявленных требований судом приняты в соответствии со статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Представитель заявителя поддержал свои требования по основаниям, изложенным в заявлении.

Представитель ответчика заявленные требования не признал по основаниям, изложенным в отзыве и в дополнительных отзывах.

Из материалов дела и пояснений представителей заявителя и ответчика в судебном заседании, судом установлено следующее.

На основании решения заместителя начальника МИФНС России № 7 по Калужской области от 15.12.2016 № 128/11 проведена выездная налоговая проверка ООО "Мультистрой" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, налога на прибыль организаций, транспортного налога, налога на имущество организаций, земельного налога.

Результаты проверки отражены в акте налоговой проверки № 10/11 от 26.09.2017.

На основании данного акта налоговой проверки принято оспариваемое решение № 01/11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 09.01.2018, в соответствии с которым заявитель привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, а также начислены пени, в том числе по эпизодам с налогом на добавленную стоимость, налогом на прибыль организаций, транспортного налога, налога на доходы физических лиц, налога на имущество организаций.

Решением № 63-10/05779 от 24.04.2018 по апелляционной жалобе, рассмотренной Управлением Федеральной налоговой службы России по Калужской области, оспариваемое решение № 01/11 от 09.01.2018, оставлено без изменений.

Заявитель считает, что изложенные выводы в оспариваемом решении налогового органа сделаны в результате неправильного применения норм материального права, а также в результате неполного установления в ходе проведенной налоговой проверки обстоятельств, связанных с применением налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций. Считает оспариваемое решение № 01/11 от 09.01.2018  незаконным.

Первый эпизод. Контрагент общество с ограниченной ответственностью "ЛюксСтрой" (далее - ООО "ЛюксСтрой").

По данному эпизоду начислено по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль организаций:

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению налога на добавленную стоимость в сумме 152 542 руб.;

- подп.1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 48 795 руб.;

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению налога на прибыль организаций в сумме 169 492 руб.;

- подп.  пункта 3.1 резолютивной части по начислению пени по налогу на прибыль организаций в суме 51 331 руб. 96 коп. (в том числе 16 270 руб. 36 коп. начисленные письмом №11-34/03195);

- подп.1 пункта 3.1 резолютивной части по привлечению к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 1 059 руб. 33 коп. (за неуплату налога на прибыль организаций).

Материалами проверки установлено, что ООО "Мультистрой" неправомерно при исчислении налога на прибыль учтены затраты в сумме 846 457 руб. 63 коп. по взаимоотношениям с ООО "ЛюксСтрой" (ИНН 7734730839) и применены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 152 542 руб. 37 коп. по счету-фактуре, выставленному этим контрагентом.

Основанием для доначисления ООО "Мультистрой" спорных сумм налога на прибыль, налога на добавленную стоимость послужили выводы налогового органа о неправомерном учете налогоплательщиком услуг спецтехники согласно счету-фактуре (универсальному передаточному документу, УПД) № 453 от 30.09.2014, поскольку указанный первичный документ не отвечает требованиям достоверности, а сами услуги ООО "ЛюксСтрой" не выполнялись.

ООО "Мультистрой" в подтверждение правильности исчисления налога на прибыль и правомерности предъявления НДС к вычету по операциям с ООО "ЛюксСтрой" представлены следующие документы: договор на оказание услуг спецтехники от 08.09.2014, счет-фактура № 453 от 30.09.2014.

Как установлено судом, согласно представленному договору на оказание услуг спецтехники от 08.09.2014 ООО "ЛюксСтрой" (исполнитель) принимает на себя обязательства по выполнению услуг спецтехникой. Согласно пункту 2.1 договора ООО "Мультистрой" (заказчик) обязуется производить расчет за оказанные услуги при предъявлении счетов исполнителем в течение 5 дней.

Договором не определены: стоимость оказанных услуг, порядок сдачи-приемки оказанных услуг на основании первичных документов, период оказания услуг, наименование спецтехники, виды работ.

В счет-фактуре № 453 от 30.09.2014 в графе "Наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права" значится "Услуги спецтехники за сентябрь 2014".

Графа "Данные о транспортировке и грузе (транспортная накладная, поручение экспедитору, экспедиторская (складская) расписка, масса нетто (брутто) груза)" не заполнена.

В графе "Основание передачи (сдачи)/получения (приемки)" значится основной договор без указания номера и даты, в связи с чем, невозможно определить, на основании какого договора оказаны транспортные услуги.

В разделе покупателя графа "Дата получения (приемки) услуги" не заполнена.

Также в указанной счете-фактуре отсутствует наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, в разделе покупателя графа "Дата получения (приемки) услуги" не заполнена, подпись должностного лица ООО "Мультистрой" отсутствует.

В графе "Единица измерения" указано - маш/час.

В графе "Количество (объем)" указано - 1.

Счет-фактура № 453 от 30.09.2014 оформлена с нарушением требований статьи 9 Федерального закона от 06.02.2011 № 403-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - ФЗ "О бухгалтерском учете"), поскольку в нем отсутствует информация об измерителях и содержании хозяйственной операции.

Счет-фактура (УПД) не содержит сведений о конкретных датах оказания услуг, марке, модели транспортных средств или спецтехники, с применением которой оказывались услуги, количестве единиц техники, государственных номерных знаках автомобилей или спецтехники, фамилиях лиц, осуществляющих услуги спецтехники, транспортировку (погрузку/разгрузку), видах услуг, об объектах, на которых работала спецтехника, период, на который привлекалась техника, маршруте и местах подачи техники и др.

В связи с чем, представленная ООО "Мультистрой" счет-фактура, как не отвечающая требованиям статьи 9 ФЗ "О бухгалтерском учете", по мнению налогового органа, не подтверждает фактическое оказание ООО "Мультистрой" услуг спецтехники.

ООО "Мультистрой" не представлены договоры с ООО "ЛюксСтрой" на оказание услуг спецтехники (механизмов), которые бы содержали информацию о стоимости оказанных услуг, порядке сдачи-приемки оказанных услуг на основании первичных документов, периоде оказания услуг, наименовании спецтехники, видах работ и др.; не представлены сведения, каким образом осуществлялся учет фактического времени работы спецтехники (автомашин) и объем оказанных услуг в целях осуществления расчета за них; товарно-транспортные накладные (по форме Т-1) согласно Постановлению Госкомстата РФ от 28.11.1997 № 78 как документы первичного учета, представляемые в подтверждение движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом; отрывные талоны к путевым листам специального автомобиля (форма 3 спец.) и грузового автомобиля (форма 4-П) с указанием марки автомобиля, государственного номерного знака и времени работы согласно Постановлению Госкомстата РФ от 28.11.1997 № 78 как документы первичного учета, представляемые в подтверждение работы специального автомобиля.

ООО "Мультистрой" также не были представлены: путевой лист строительной машины (форма № ЭСМ-2), рапорт о работе строительных машин (механизмов) (форма № ЭСМ-3), справка для расчетов за выполненные работы (услуги) (форма № ЭСМ-7) с указанием наименования, марки машины, государственного номерного знака и времени работы согласно Постановлению Госкомстата РФ от 28.11.1997 № 78 как документы первичного учета, представляемые в подтверждение работы строительной машины.

Кроме того, ООО "Мультистрой" в ходе выездной налоговой проверки не представлены какие-либо сведения о марке, модели, наименовании транспортных средств или спецтехники, посредством которых оказывались услуги спецтехники.

Таким образом, представленная ООО "Мультистрой" счет-фактура № 453 от 30.09.2014,не является первичным учетным документом, подтверждающим оказание услуг спецтехники спорным контрагентом, как не отвечающая требованиям статьи 9 ФЗ "О бухгалтерском учете".

ООО "Мультистрой" в материалы дела по данному эпизоду представлены дополнительные документы: копии справок для расчетов за выполненные работы по форме № ЭСМ-7 и сводная таблица с сопоставлением первичных документов (актов, УПД на услуги спецтехники) между ООО "Мультистрой" и ООО "ЛюксСтрой", справок ЭСМ-7 и первичных документов (актов приемки выполненных работ по форме № КС-2) ООО "Мультистрой" с заказчиком ООО "ДСК Гранит".

С учетом представленных заявителем дополнительных документов, проведенной сверки с налоговым органом, сопоставления первичных документов между ООО "ЛюксСтрой" и ООО "Мультистрой" с заказчиком ООО "ДСК Гранит", суд приходит к выводу о реальности хозяйственной операции по данному контрагенту.

Данное обстоятельство с учетом изложенных выше обстоятельств, налоговым органом не оспаривается.

В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в целях исчисления налога на прибыль организаций налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления (включая суммы налога, уплаченные или подлежащие уплате налогоплательщиком по истечении 180 календарных дней с даты выпуска товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3,6-8 статьи 171 НК РФ.

Довод налогового органа о том, что представленный ООО "Мультистрой" акт выполненных работ КС-2 № 42 от 30.09.2014 в нарушение норм статьи 9 ФЗ "О бухгалтерском учете", пункта 1 статьи 172, пункта 1 статьи 252 НК РФ не раскрывает содержание хозяйственных операций, что не позволяет рассматривать его как оформленный надлежащим образом, судом во внимание не принимается, поскольку из совокупности представленных заявителем документов, судом сделан вывод о реальности хозяйственных операций с ООО "ЛюксСтрой".

Доводы налогового органа о том, что адрес ООО "ЛюксСтрой" является адресом "массовой" регистрации юридических лиц; по данным АИС ФЦОД ООО "ЛюксСтрой" присутствует в ИР "Риски" по следующим критериям:

 - непредставление налоговой отчетности, отсутствие работников, привлеченных по договорам гражданско-правового характера;

- по данным ЕГРН АИС ФЦОД установлено, что у ООО "ЛюксСтрой" отсутствует имущество и транспортные средства;

- из информации, представленной ИФНС России № 34 по г. Москве установлено, что организация ООО "ЛюксСтрой", зарегистрированная по адресу г. Москва, ул. Максимова, 16, состоит на учете в налоговом органе с 15.08.2014. 

В адрес налогоплательщика налоговым органом выставлено требование о предоставлении документов, документы не представлены.

Среднесписочная численность организации 1 человек, сведения по форме 2-НДФЛ не представлены; организация относится к категории налогоплательщиков, не представляющих отчетность в налоговый орган; руководитель ООО "ЛюксСтрой" Казарян А.В. на допрос в налоговый орган не явился; у организации отсутствуют необходимые условия для достижения соответствующей экономической деятельности ввиду отсутствия основных средств, работников и лиц, привлеченных по договорам гражданско-правового характера; из анализа банковских выписок также следует, что ООО "ЛюксСтрой" не осуществляло расходы на ведение хозяйственной деятельности - перечислений за услуги по аренде персонала, за аренду складских, производственных и офисных помещений, оборудования, за потребление тепло- и электроэнергии и другие аналогичные услуги, а также на выплату заработной платы работникам либо лицам, привлеченным по договорам подряда, не производилось. Все денежные средства, которые поступали от ООО "Мультистрой" и от различных организаций на расчетный счет ООО "ЛюксСтрой" регулярно перечислялись в адрес проблемных контрагентов ООО "Темикс" и ООО "ТД "Орион" либо регулярно переводились на другой счет, а затем снимались по карте через терминальное устройство, то есть осуществлялось обналичивание денежных средств. 

Из анализа банковских выписок ООО "Темикс" и ООО "ТД "Орион" установлено, что все поступившие денежные средства на расчетный счет перечислялись физическим лицам с комментариями операций "Перевод денежных средств по договору купли-продажи автотранспорта" либо обналичивались через физических лиц с назначением платежа "Перевод денежных средств по процентному не целевому договору займа"; анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО "ЛюксСтрой" и его контрагентов, свидетельствуют об использовании расчетного счета как транзитного, судом во внимание не принимаются, поскольку каждй из указанных выше доводов не является основанием для признания хозяйственных операций нереальными, а должен рассматриваться в совокупности со всеми материалами дела.

Как уже указывалось выше, совокупность представленных заявителем документов свидетельствует о реальности хозяйственных операций с ООО "ЛюксСтрой".

На основании изложенного, заявленные по данному эпизоду требования обоснованы и подлежат удовлетворению.

Второй эпизод.  Контрагент общество с ограниченной ответственностью "СпецТехСтрой" (далее - ООО "СпецТехСтрой").

По данному эпизоду начислено по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль организаций:

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению налога на добавленную стоимость в сумме 3 319 688 руб.;

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 061 320 руб.;

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по привлечению к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в сумме 27 392 руб. 34 коп. (за неуплату налога на добавленную стоимость);

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению налога на прибыль организаций в сумме 3 688 542 руб.;

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению пени по налогу на прибыль организаций в суме 1 118 970 руб. 18 коп. (в том числе 354 672 руб. 87 коп. начисленные письмом №11-34/03195);

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по привлечению к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в сумме 37 414 руб. 02 коп. (за неуплату налога на прибыль организаций).

Материалами проверки установлено, что ООО "Мультистрой" неправомерно при исчислении налога на прибыль учтены затраты в сумме 18 442 713 руб. по взаимоотношениям с ООО "СпецТехСтрой" (ИНН 4029051301) и применены налоговые вычеты НДС в сумме 3 319 688 руб.по счетам-фактурам (УПД), выставленным этим контрагентом.

Основанием для доначисления ООО "Мультистрой" спорных сумм налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, послужили выводы налогового органа  о неправомерном учете налогоплательщиком услуг спецтехники согласно универсальным передаточным документам, поскольку указанные первичные документы не отвечают требованиям достоверности, а сами услуги ООО "СпецТехСтрой" не выполнялись.

В ходе выездной налоговой проверки ООО "Мультистрой" по взаимоотношениям с ООО "СпецТехСтрой" представлены документы:

Договор б/н от 07.11.2014, согласно которому исполнитель (ООО "СпецТехСтрой") по заявке заказчика (ООО "Мультистрой") обязуется оказать услуги спецтехники с экипажем для выполнения работ на объектах заказчика, а заказчик своевременно оплачивать оказанные услуги. Договор вступает в силу со дня подписания его сторонами и действует до 31.12.2014.

Договор № 001 от 15.01.2015, согласно которому исполнитель (ООО "СпецТехСтрой") по заявке заказчика (ООО "Мультистрой") обязуется оказать услуги спецтехники с экипажем для выполнения работ на объектах заказчика, а заказчик своевременно оплачивать оказанные услуги. Договор вступает в силу со дня подписания его сторонами и действует до 31.12.2015.

Счета-фактуры и универсальные передаточные документы.

Акты оказанных услуг или универсальные передаточные документы:

За 2014 год представлены:

За 2015 год представлены:

В оспариваемом решении налоговый орган пришел к выводу о том, что поскольку представленные акты оказанных услуг и УПД оформлены с нарушением требований статьи 9 ФЗ "О бухгалтерском учете" (отсутствует информация об измерителях и содержании хозяйственной операции), а именно: не содержат сведений о конкретных датах оказания услуг, марке, модели транспортных средств или спецтехники, с применением которой оказывались услуги, количестве единиц техники, государственных номерных знаках автомобилей или спецтехники, фамилиях лиц, осуществляющих услуги спецтехники, транспортировку (погрузку/разгрузку), видах услуг, об объектах, на которых работала спецтехника, период, на который привлекалась техника, маршруте и местах подачи техники и др., указанные акты и УПД не подтверждают фактическое оказание ООО "СпецТехСтрой" услуг спецтехники. Отсутствие вышеперечисленных сведений в первичных документахне восполнено другими доказательствами, поскольку каких-либо иных документов, подтверждающих реальность осуществления услуг спецтехники, ООО "Мультистрой" в ходе выездной налоговой проверки не представлено.

Доводы налогового органа и правовое обоснование по данному эпизоду аналогичны доводам и правовому обоснованию, указанному по эпизоду с ООО "ЛюксСтрой".

ООО "Мультистрой" в материалы дела по данному эпизоду представлены дополнительные документы: копии справок для расчетов за выполненные работы по форме № ЭСМ-7 и сводная таблица с сопоставлением первичных документов (актов, УПД на услуги спецтехники) между ООО "Мультистрой" и ООО "СпецТехСтрой", справок ЭСМ-7 и первичных документов (актов приемки выполненных работ по форме № КС-2) ООО "Мультистрой" с заказчиками ООО "Строитель", ООО "ДСК Гранит", ООО "Мастер".

В ходе анализа представленных ООО "Мультистрой" первичных документов установлено, что часть справок ЭСМ-7 не была сопоставлена с актами, УПД на услуги спецтехники между ООО "Мультистрой" и ООО "СпецТехСтрой" и актами приемки выполненных работ по форме № КС-2 между ООО "Мультистрой" с заказчиками ООО "Строитель", ООО "ДСК Гранит", ООО "Мастер" ввиду несоответствия сведений по периоду выполнения работ, объектам выполнения работ, видов спецтехники, а также отсутствия у налогового органа части документов.

ООО "Мультистрой" в судебном заседании 04.10.2018 представлены письменные пояснения с подтверждающими документами, в которых налогоплательщик указал, что по всем выявленным налоговым органом несоответствиям в первичные документы от ООО "СпецТехСтрой" (УПД, акты оказанных услуг, счета-фактуры, справки по форме № ЭСМ-7) внесены исправления. 

В соответствии с пунктом 7 статьи 9 ФЗ "О бухгалтерском учете" в первичном учетном документе допускаются исправления, если иное не установлено федеральными законами или нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета. Исправление в первичном учетном документе должно содержать дату исправления, а также подписи лиц, составивших документ, в котором произведено исправление, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Указанные требования к внесению исправлений ООО "СпецТехСтрой" и ООО "Мультистрой" соблюдены.

Из совокупности представленных сторонами документов, с учетом дополнительно представленных в арбитражный суд заявителем документов, проведения сверки с налоговым органом, суд считает, что хозяйственные операции с ООО "СпецТехСтрой" заявителем подтверждены.

Довод ответчика о том, что представленные ООО "Мультистрой" в суд дополнительные документы по оказанию услуг строительной и специальной техники, приобщению в материалы настоящего дела и их рассмотрению судом не подлежат, судом во внимание не принимается, как несостоятельный.

Довод ответчика о том, что в отношении части актов (УПД) ООО "Мультистрой" не представлены первичные документы - справки по форме № ЭСМ-7, которые применяются для производства расчетов организации с заказчиками и для подтверждения выполненных работ (услуг) строительными машинами (механизмами), судом также не принимается, поскольку из совокупности представленных документов усматривается, что непредставление указанных справок не свидетельствует о реальности хозяйственных операций.

На основании изложенного, заявленные требования по данному эпизоду обоснованны и подлежат удовлетворению.  

Третий эпизод. Предъявление НДС к вычету без наличия документов.

По данному эпизоду начислено в отношении налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций:

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению налога на добавленную стоимость в сумме 668 482 руб.;

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению пени по налогу на добавленную стоимость в суме 213 705 руб.;

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по привлечению к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в сумме 4 231 руб. 37 коп. (за неуплату налога на добавленную стоимость);

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению налога на прибыль организаций в сумме 614 161 руб.;

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению пени по налогу на прибыль организаций в суме 186 328 руб. 37 коп. (в том числе 59 059 руб. 32 коп. начисленные письмом №11-34/03195);

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по привлечению к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в сумме 7 677 руб. 01 коп. (за неуплату налога на прибыль организаций).

Налоговым органом при проведении проверки установлено ООО "Мультистрой" в нарушение статей 169, 171, 172 НК РФ необоснованно применены налоговые вычеты по НДС в сумме 659 940 руб. 27 коп. и необоснованно учтены расходы в сумме 3 666 334 руб. 73 коп. в целях исчисления налога на прибыль за 2015 год.

Налогоплательщиком с апелляционной жалобой представлены дополнительные документы:

- УПД № 236 от 21.05.2015 ООО "СпецТехСтрой" по приобретению бордюра тротуарного в количестве 7 250 шт. на сумму 1 812 500 руб., в том числе НДС 276 483 руб. 05 коп.

- УПД № 13 от 31.03.2015 ООО "СпецТехСтрой" по приобретению жидких обоев в количестве 3 368 кг на сумму 639 907 руб. 58 коп., в том числе НДС 97 613 руб. 02 коп.

- УПД № 12 от 27.03.2015 ООО "СпецТехСтрой" по приобретению жидких обоев в количестве 3 980 кг на сумму 756 123 руб. 15 коп., в том числе НДС 115 340 руб. 82 коп.

- Акт № 226 от 27.02.2015 об оказании ООО "СпецТехСтрой" услуг погрузчика в количестве 166 часов на сумму 415 022 руб. 90 коп., в том числе НДС 63 308 руб. 58 коп., счет-фактура № 226 от 27.02.2015 на сумму 415 022 руб. 90 коп., в том числе НДС 63 308 руб. 58 коп.

Как следует из материалов проверки, ООО "Мультистрой" в нарушение статьей 169, 171, 172 НК РФ необоснованно применены налоговые вычеты по НДС в сумме 659 940 руб. 27 коп. и необоснованно учтены расходы в сумме 3 666 334 руб. 73 коп. в целях исчисления налога на прибыль за 2015 год.

Налогоплательщиком в ходе проверки не были представлены следующие счета-фактуры (УПД), акты выполненных работ и другие первичные документы по следующим счетам-фактурам:

За 1 квартал 2015 года:

За 2 квартал 2015 года:

Счет-фактура № 238 от 30.06.2015 налогоплательщиком с апелляционной жалобой не представлен.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что в целях 25 главы Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса). 

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией, установлены статьей 253 НК РФ. В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав) входят в состав расходов, связанных с производством и реализацией. Подпунктом 1 пункта 2 статьи 253 НК РФ установлено, что одним из видов расходов, связанных с производством и реализацией, являются материальные расходы. В соответствии со статьей 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся следующие затраты налогоплательщика:

на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) (пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ);

на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями (пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ).

 В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав. При этом вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Порядок применения налоговых вычетов определен статьей 172 НК РФ, согласно которому налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

ООО "Мультистрой" с дополнительными документами не представлены первичные документы, подтверждающие использование приобретенных материалов в операциях, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также документы, подтверждающие списание материалов для осуществления деятельности, направленной на получение дохода в соответствии со статьями 252, 253 НК РФ.

Налогоплательщиком не указано, на каких объектах и по каким актам выполненных работ использованы материалы: бордюр тротуарный в количестве 7 250 шт. и жидкие обои в количестве 7348 кг.

В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки налогоплательщиком был представлен расчет и дополнительные документы по использованию материалов, приобретенным у ООО "СпецТехСтрой", по выполненным работам, согласно представленным КС-2 по взаимоотношениям с ООО "ДСК» Гранит", ООО "Строитель", ООО "Мастер".

Акт № 226 от 27.02.2015 об оказании ООО "СпецТехСтрой" услуг погрузчика в количестве 166 часов на сумму 415 022 руб. 90 коп., в том числе НДС 63 308 руб. 58 коп. не является первичным учетным документом, подтверждающим оказание услуг спецтехники ООО "СпецТехСтрой", как не отвечающий требованиям статьи 9 ФЗ "О бухгалтерском учете".

Формальное оформление и представление ООО "Мультистрой" актов оказанных услуг и УПД не может являться основанием для получения налоговой выгоды при отсутствии доказательств реальности хозяйственных операций с указанным контрагентом и достоверных доказательств обоснованности заявленных расходов и налоговых вычетов.

Довод налогоплательщика о том, что счет-фактура № 127 от 31.05.2015 на сумму 1 396 030 руб. 73 коп. отражена в налоговой декларации за 1 квартал 2015 ошибочно. Первичный документ с указанными реквизитами не представлялся контрагентом ООО "СпецТехСтрой". Однако, данное обстоятельство не свидетельствует о необоснованности налогового вычета и расходов, судом во внимание не принимается на основании следующего.

ООО "Мультистрой" в материалы дела представлен дополнительный лист № 1 книги покупок, применяемой при расчетах по НДС, за период с 01.01.2015 по 30.03.2015. Дата составления - 12.02.2018 (после вынесения обжалуемого решения).

Согласно представленному дополнительному листу, из книги покупок за указанный период исключена счет-фактура (УПД) № 127 от 31.03.2015 в сумме 1 396 030 руб. 73 коп., в том числе НДС 212 953 руб. 85 коп., включены счета-фактуры (УПД) № 13 от 31.03.2015 на сумму 639 907 руб. 58 коп., в том числе НДС 97 613 руб. 02 коп. и № 12 от 27.03.2015 на сумму 756 123 руб. 15 коп., в том числе НДС 115 340 руб. 82 коп.

Приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@ утверждена форма налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, а также порядок ее заполнения.

Согласно Разделу XIII Порядок заполнения раздела 8 декларации "Сведения из книги покупок об операциях, отражаемых за истекший налоговый период" раздел 8 декларации заполняется налогоплательщиками в случаях возникновения права на налоговые вычеты за истекший налоговый период в порядке, установленном статьей 172 НК РФ (пункт 45).

В силу пункта 45.3 данного приказа в графе 3 по строке 005 отражается порядковый номер записи из графы 1 формы книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 № 1137.

На основании пункта 45.4 приказа в графе 3 по строкам 010 - 180 отражаются данные, указанные соответственно в графах 2 - 8, 10 - 16 книги покупок. Показатели по строкам 010 - 180 заполняются в порядке, аналогичном порядку заполнения показателей граф 2 - 8, 10 - 16 книги покупок, установленному разделом II Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 № 1137.

Согласно пункту 45.5 приказа в графе 3 по строке 190 отражается сумма НДС всего по книге покупок, указываемая по строке "Всего" книги покупок. Строка 190 заполняется на последней странице раздела 8 декларации, на остальных страницах раздела 8 по строке 190 ставится прочерк.

Уточненные налоговые декларации по НДС за 1 квартал 2015 года в налоговый орган после внесения изменений в книгу покупок (12.02.2018) ООО "Мультистрой" не представлялись. В связи с чем, право на вычет по УПД № 13 от 31.03.2015 на сумму 639 907 руб. 58 коп., в том числе НДС 97 613 руб. 02 коп. и УПД № 12 от 27.03.2015 на сумму 756 123 руб. 15 коп., в том числе НДС 115 340 руб. 82 коп. налогоплательщиком не заявлялось.

Применение налоговых вычетов по НДС является правом, а не обязанностью налогоплательщика и носит заявительный характер. Данное право реализуется через декларирование налоговых вычетов в установленном порядке. В связи с этим самостоятельное признание налоговым органом правомерности применения вычетов по НДС только по первичным учетным документам повлекло бы нарушение статей 80, 88, 89, 171, 172, 176 НК РФ. Налоговая декларация является заявительным документом для применения имеющихся у налогоплательщика вычетов по налогу. При наличии подтверждающих вычет документов налогоплательщик должен самостоятельно декларировать суммы вычетов и представлять соответствующую налоговую отчетность в налоговый орган. При этом при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган учитывает представленные налоговые декларации в случае их представления налогоплательщиком до окончания непосредственно налоговой проверки.

Кроме того, судом данные доводы не принимаются во внимание, поскольку счет-фактура № 127 от 31.03.2015, также не был представлен при проведении налоговой проверки.

На основании изложенного, заявленные по данному эпизоду требования не обоснованы и удовлетворению не подлежат.

Четвертый эпизод. О внесении налоговым органом изменений в решение о привлечение к ответственности за совершение налогового правонарушения № 01/11 от 09.01.2018.

По данному эпизоду начислено:

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению пени по налогу на прибыль организаций в суме 98 256 руб. 10 коп. (в том числе 98 256 руб. 10 коп. начисленные письмом №11-34/03195).

МИФНС России № 7 по Калужской области проведена выездная налоговая проверка ООО "Мультистрой" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, по результатам которой составлен акт налоговой проверки № 10/11 от 26.09.2017 и вынесено решение № 01/11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 09.01.2018.

Указанным решением ООО "Мультистрой" доначислено и предложено уплатить недоимку по НДС в размере 5 510 217 руб., по налогу на прибыль организаций в размере 5 493 823 руб., транспортный налог - 1 514 руб. 60 коп., налог на доходы физических лиц - 6 500 руб., пени в общем размере 2 901 611 руб. 44 коп., в том числе пени по налогу на прибыль организаций в размере 1 138 363 руб. 59 коп. (федеральный бюджет - 166 341 руб. 48 коп., областной бюджет - 972 022 руб. 11 коп.).

Кроме того, ООО "Мультистрой" привлечено к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 122, статьей 123, пунктом 1 статьи 126, пунктом 1 статьи 119 НК РФ, с назначением штрафа в общем размере 87 274 руб. 73 коп.

При изготовлении решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 09.01.2018 № 01/11 налоговым органом допущена техническая ошибка (опечатка) в п. 2.3.6 мотивировочной части решения изложенной на стр.137-140, а именно:

на суммы доначисленного налога по срокам уплаты, установленным пунктом 1 статьи 287 НК РФ, на основании статьи 75 НК РФ начислены пени в сумме 1 138 363 руб. 59 коп.,в том числе:

- пени по налогу, подлежащему зачислению в федеральный бюджет - в сумме 166 341 руб. 48 коп.;

- пенипо налогу, подлежащему зачислению в региональный бюджет - в сумме 972 022 руб. 11 коп.

Пени по налогу, подлежащему зачислению в региональный бюджет, в сумме   972 022 руб. 11 коп., в оспариваемом решении начислены налоговым органом в связи с техническим сбоем программного обеспечения за период с 29.07.2014 по 09.01.2017.

Пени за период с 10.01.2017 по 09.01.2018 (по дату вынесения оспариваемого решения) программно начислены не были.

В связи с установлением допущенной технической ошибкой МИФНС России № 7 по Калужской области письмом исх. № 11-34/03195 от 20.04.2018 в решение привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 09.01.2018 № 01/11 внесены изменения (в мотивировочную и резолютивную части), в соответствии с которыми:

на суммы доначисленного налога по срокам уплаты, установленным пунктом 1 статьи 287 НК РФ, на основании статьи 75 НК РФ начислены пени в сумме 1 666 622 руб. 24 коп., в том числе:

- по налогу, подлежащему зачислению в федеральный бюджет - в сумме 166 341 руб. 48 коп.,

- по налогу, подлежащему зачислению в региональный бюджет - в сумме 1 500 280 руб. 76 коп.

Данное письмо вручено директору ООО "Мультистрой" Погосяну К.О. 20.04.2018.

Не согласившись с внесенными в решение изменениями (письмо исх. № 11-34/03195 от 20.04.2018) налогоплательщик в рассматриваемом заявлении указал, что оно фактически расширяет состав налоговых нарушений и меру ответственности заявителя.

Данный довод налогоплательщика судом не принимается по следующим основаниям.

Согласно пункту 44 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление № 57) налоговый орган не вправе вносить изменения в решение о привлечении к налоговой ответственности, ухудшающие положение проверенного налогоплательщика, за исключением исправления описок, опечаток или арифметических ошибок.

ФНС России письмом от 22.08.2014 № СА-4-7/16692 разъяснила вопросы применения отдельных положений Постановления № 57. В частности, в отношении применения пункта 44 Постановление № 57 ФНС России указала следующее.

В случае обнаружения арифметических или технических ошибок, допущенных нижестоящим налоговым органом, вышестоящий налоговый орган вправе внести в решение соответствующие исправления. Инспекция, вынесшая решение, вправе самостоятельно вносить изменения и исправлять опечатки, только если это не приведет к изменению существа налогового правонарушения и не повлияет на содержание и выводы.

В НК РФ также отсутствуют нормы, запрещающие налоговым органам вносить в принимаемые ими решения изменения, направленные на исправление ошибок организационно-технического характера (описки, опечатки, арифметические ошибки).

Внесенные налоговым органом изменения в решение № 01/11 от 09.01.2018 не привели к исчислению налогоплательщику дополнительных сумм налогов и штрафов.

В результате исправления технической ошибки изменилась только сумма пени, которая начислена на суммы доначисленного налога по срокам уплаты, установленным пунктом 1 статьи 287 НК РФ, а, следовательно, исправление данной ошибки не привело к изменению существа налогового правонарушения.

В силу пункта 2 статьи 75 НК РФ сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. Пеня как мера принуждения, направлена на возмещение вреда, причиненного правонарушением, и носит восстановительный или компенсационный характер.

В соответствии с пунктом 3 статьи 75 НК РФ пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога.

В период с 10.01.2017 по 09.01.2018 (по дату вынесения оспариваемого решения) ООО "Мультистрой" имело задолженность по налогу, подлежащему зачислению в региональный бюджет, доначисленному оспариваемым решением за проверяемый период.

Таким образом, действительная обязанность по уплате пени в соответствии со статьей 75 НК РФ на дату вынесения решения (09.01.2018) по налогу на прибыль организаций, подлежащему зачислению в региональный бюджет, составила 1 500 280 руб. 76 коп., а не 972 022 руб. 11 коп., что было отражено в мотивировочной и резолютивной части решения.

Каких-либо дополнительных изменений и исправлений, приводящих к изменению существа налоговых правонарушений, установленных выездной налоговой проверкой, которые ухудшили положение ООО "Мультистрой" и повлияли бы на содержание и выводы решения привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 09.01.2018 № 01/11, в письме исх. № 11-34/03195 от 20.04.2018 отсутствуют и в оспариваемое решение налоговым органом не вносились.

В связи с изложенным, по данному эпизоду заявленные требования не обоснованны и удовлетворению не подлежат.

Пятый эпизод. Контрагент открытое акционерное общество "Балашихинский литейно-механический завод" (далее - ОАО "БЛМЗ", неисчисление налога с полученных авансов.

По данному эпизоду начислено по налогу на добавленную стоимость (по работам для ОАО "БЛМЗ"):

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению налога на добавленную стоимость в сумме 782 695 руб.;

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 250 137 руб.

В отношении налога на добавленную стоимость (неисчисление налога с полученных авансов):

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению налога на добавленную стоимость в сумме 580 484 руб.;

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению пени по налогу на добавленную стоимость в суме 185 560 руб.;

- подп. 1 пункта 3.1 резолютивной части по привлечению к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в сумме 1 739 руб. (за неуплату налога на добавленную стоимость).

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ, с учетом акцизов и без включения в них налога.   

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

1. день отгрузки  (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2. день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Выборочной проверкой правильности определения налоговой базы по предварительной оплате, частичной оплаты в счет предстоящей отгрузки товаров, а также обоснованности налоговых вычетов по суммам, исчисленным с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащие вычету с даты отгрузки соответствующих товаров за период 2013-2015 года было установлено.

ООО "Мультистрой" от ОАО  "БЛМЗ" поступали денежные средства, которые отражались по кредиту счета 62.02. "Расчеты с покупателями и заказчиками (Авансы полученные)" в корреспонденции со счетом 51.

Для проведения выборочной налоговой проверки ООО "Мультистрой" по требованию представил по контрагенту ОАО "БЛМЗ" следующие документы:

           В ходе проверки и в рамках статьи 93.1 НК РФ МИФНС России № 7 по Калужской области был сделан запрос (11-01-34/14415 от 07.04.2017) на истребование документов у ОАО "БЛМЗ", подтверждающих  взаимоотношения между ООО "Мультистрой" и ОАО "БЛМЗ".

Межрайонной Инспекцией Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Московской области представлен пакет документов, из которого следует, что 02 сентября 2013 между "БЛМЗ" (заказчик) и ООО "Мультистрой" (подрядчик) заключен договор №02/09/13, согласно которому подрядчик обязуется выполнить проектные, монтажные и пусконаладочные работы систем вентиляции воздуха в цехе № 9 расположенного по адресу: Московская область, г. Балашиха, Западная промзона, ш. Энтузиастов, д.4, корпус 105. Работа по настоящему договору выполняется подрядчиком из его материалов, его или привлеченными силами. Заказчик обязуется обеспечить подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить подрядчику цену на условиях, предусмотренных  в договоре. Общая цена договора определена в соответствии с локальной сметой и составляет 5 131 000 руб., в том числе НДС 18% 782 694 руб. Заказчик выплачивает подрядчику аванс за работы 100% от общей цены материалов и оборудования, что составляет 4 284 200 руб., в том числе НДС 18% 653 522 руб. Подрядчик выполняет работы в течение 50 пятидесяти календарных дней.

В подтверждение осуществления данных работ представлены следующие документы:

В  локальной смете на проектные, монтажные и пусконаладочные работы  отражена стоимость работ в сумме 846 800 руб. в том числе НДС и стоимость материалов и оборудования  в сумме 4 284 200 руб. в том числе НДС.

Проектные, монтажные и пусконаладочные работы:

Материалы и оборудование:

В соответствии с условиями договора №02/09/13 от 02 сентября 2013 ОАО "БЛМЗ" перечислил в адрес ООО "Мультистрой" денежные средства в виде предоплаты за проектные и монтажные работы (авансовые платежи) по следующим платежным поручениям № 479 от 03.09.2013 на сумму 600 000 руб., № 613 от 11.09.2013 на сумму   1 000 000 руб.,  № 844 от 25.09.2013 на сумму 1 000 000 руб., № 50 от 31.10.2013 на сумму 1 000 000руб., № 163 от 19.11.2013 на сумму 400 000 руб., №255 от 22.11.2013 на сумму 300 000 руб., № 461 от 29.11.2013 на сумму 200 000 руб.      Всего на общую сумму 4 500 000 руб. 

В бухгалтерском учете у ООО "Мультистрой" поступление денежных средств  отражены  по счету 62.02 "Расчеты с покупателями и заказчиками (Авансы полученные)" в корреспонденции со счетом 51.

В момент получения оплаты (в полной либо частичной сумме) в счет предстоящих поставок (выполнения работ, оказания услуг) у продавца  возникает обязанность определить налоговую базу (пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ): она равна полученной сумме с учетом НДС (абз. 2 п. 1 ст. 154 НК РФ). При расчете налога к налоговой базе применяется расчетная налоговая ставка 18/118% (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Пунктом 3 статьи 168 НК РФ предусмотрена обязанность продавца выписывать (не позднее пяти календарных дней со дня получения предоплаты, частичной оплаты товара) счет-фактуру на сумму предъявленного покупателю "авансового" налога (абз. 2 п. 1 ст. 168 НК РФ).  При этом продавцу необходимо сделать соответствующие записи в книге продаж(Правило ведения книг покупок и книг продаж).

ООO"Мультистрой"   не выписало счет-фактуру  на авансовые платежи,  не исчислило налог на добавленную стоимость и соответственно  не включило в книгу продаж и налоговую декларацию.

Следовательно в нарушение  пункта 1 статьи 167 НК РФ  и пункта 3 статьи 168 НК РФ налогоплательщику следует доначислить НДС за 2013 год:

- за 3 квартал - 396 610 руб. (2600000 х 18/118)

- за 4 квартал - 289 830 руб. (1900000 х18/118)

 Всего - 686 440 руб.

Остальные денежные средства за выполненные работы 30.04.2014 по договору №02/09/13 от 02 сентября 2013 были перечислены в адрес ООО "Мультистрой"  по следующим платежным поручениям № 110 от 21.05.2014 на сумму 239 000 руб., № 111 от 21.05.2014 на сумму   310 00 руб., № 991 от 04.07.2014 на сумму 100 000 руб., № 171 от 24.07.2014 на сумму 100 000 руб., № 275 от 31.07.2014 на сумму 161 000 руб.

Всего на общую сумму 631 000 руб.

В случае, если моментом определения налоговой базы является  день оплаты, частичной оплаты предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или день передачи имущественных прав, то на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или день передачи имущественных прав, в счет поступившей, ранее оплаты, частичной оплаты также возникает момент определения налоговой базы согласно пункту 14 статьи 167 НК РФ (в ред. Федерального закона от 22.07.2005 № 119-ФЗ).

В день отгрузки товаров в счет полученной предоплаты налогоплательщик вновь должен определить налоговую базу (п. 14 ст. 167 НК РФ) как стоимость товаров без учета НДС. В течение пяти календарных дней, необходимо оформить, направить покупателю (заказчику), а также зарегистрировать в книге продаж счет-фактуру на отгрузку товара.

При этом сумма НДС, начисленная на дату получения предоплаты, частичной оплаты принимается к вычету  в соответствии с пунктом 8 статьи 171 НК РФ.

В соответствии с  пунктом 6 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в пункте 8 статьи 171 НК РФ производятся с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг) ( в ред. Федерального закона от 22.07.2005 № 119-ФЗ).

Налогоплательщик обязан зарегистрировать авансовую счет-фактуру в книге покупок (абз. 2 п. 13 Правил ведения книг покупок и книг продаж).

Следовательно, в книге продаж налогоплательщик должен отразить две записи  по сделке – по моменту оплаты  и по моменту отгрузки и одна запись в книге покупок после даты отгрузки.

Согласно акта о приемке выполненных работ (КС-2) и справки о стоимости выполненных работ и затрат (КС-3)  №19 от 30.04.2014  ООО "Мультистрой" работы  выполнило и передало заказчику ОАО "БЛМЗ" 30 апреля 2014. Следовательно, в соответствии с КС-2, КС-3 и счету-фактуре №30 от 30 апреля 2014 у ООО "Мультистрой" возникает налогооблагаемая база по НДС. Моментом определения налоговой базы в соответствии с пунктом 14 статьи 167 НК РФ  является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются, в частности, операции по реализации товаров (работ) на территории Российской Федерации, в том числе передача права собственности на товары на безвозмездной основе.

Налогоплательщик счет-фактуру №30 от 30 апреля 2014 не отразил в книге продаж и в налоговой декларации тем самым занизил налогооблагаемую базу по НДС.

В бухгалтерском учете у налогоплательщика сумма 5 131 000 руб. отражена в виде кредиторской задолженности по счету 62.02. "Авансы полученные" на 01.01.2016.

Исходя из вышеизложенного по данному нарушению ООО "Мультистрой" следует доначислить НДС в размере 782 695 руб.  (5131000,00 х18/118% ) за 2 квартал 2014. 

  При этом сумма НДС, начисленная на дату получения предоплаты, принимается к вычету  в соответствии с пунктом 8 статьи 171 НК РФ. Следовательно,  на момент передачи выполненных работ у налогоплательщика возникает право на вычет по  НДС, исчисленный с полученных авансовых платежей в счет выполненных работ. Следовательно, НДС в размере 686 440 руб. подлежит вычету во 2 квартале 2014.

 В бухгалтерском учете у заказчика (ОАО  "БЛМЗ") принятые работы от ООО "Мультистрой" отражены по Дебету счета 08.02 "Вложения во внеоборотные активы" и Кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", а также отражены в книге покупок за 2 квартал 2014.

 Выполненные работы у налогоплательщика в бухгалтерском учете не отражены.

В результате данного нарушения доначисленная сумма НДС составит:

- 2014 год: за 2 квартал – 782 695 руб.

Уменьшить  НДС на сумму налога, подлежащую налоговому вычету за 2 квартал 2014.

- 2014 год: за 2 квартал – 686 440 руб.

Между ООО "Мультистрой" (подрядчик) и Аракелян Эдуардом Осиповичом (заказчик) 05 сентября 2013 заключен договор подряда №05/09-13, согласно которого подрядчик обязуется на свой риск выполнить строительно-монтажные работы по адресу: ул. Черновский хутор, г. Калуга.

Для выполнения указанных работ заказчик обязуется представить в срок до 30 декабря 2013 необходимую проектную и сметную документацию, технические условия, предоставить в распоряжение подрядчика имеющееся оборудование, инструменты и материалы.

Строительно-монтажные работы подрядчик выполняет из своих материалов, на своем оборудование и своими инструментами. В этом случае заказчик дополнительно оплачивает по договорным ценам стоимость материалов и амортизационные платежи за износ оборудования по существующим нормативам.

Работа считается выполненной после подписания акта приемки сдачи по форме КС-2 и справки стоимости работ по форме КС-3 заказчиком или уполномоченным им представителем.

По настоящему договору заказчик выплачивает подрядчику вознаграждение в размере 1 500 000 руб. в том числе НДС 18% 228 813 руб. 56 коп.

    Арекелян Э.О. 13.03.2015 перечислил денежные средства на счет ООО "Мультистрой" в 1 квартале 2015 в размере 1 340 000 руб., в бухгалтерском учете  у налогоплательщика поступившие денежные средства  отражены по счету 62.02 "Расчеты с покупателями и заказчиками "Авансы полученные"  в корреспонденции со счетом 50 "Касса". (Дт 50/ Кт 62.02). 

Согласно акту о приемке выполненных работ (формы КС-2) и справки о стоимости выполненных работ и затрат (КС-3)  №21 от 30.06.2016 работы выполнены и сданы заказчику 30.06.2016.     

  В бухгалтерском учете у налогоплательщика сумма 1 340 000 руб. отражена в виде кредиторской задолженности по счету 62.02. "Авансы полученные"  на 01.01.2016.

   Исходя из вышеизложенного, в момент поступления денежных средств в соответствии  с пунктом 1 статьи 167 НК РФ у налогоплательщика возникает налогооблагаемая база по НДС, так как в день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав определяется налоговая база по НДС.

Налогоплательщик  не выписал авансовую счет–фактуру и не включил ее в книгу продаж и соответственно не исчислил налог и не отразил в налоговой декларации.

 Следовательно по данному нарушению  в соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ следует доначислить НДС за 1 квартал 2015 в размере – 204 407 руб. (1340000х18/18%).

В адрес ООО "Мультистрой"  от ООО  "ТрансОптима" поступали денежные средства, которые отражались по кредиту счета 62.02. "Авансовые платежи" и кредиту счета 51 "Расчетный счет"  по следующим платежным поручениям :

Согласно выписки Калужского филиала №3652 ВТБ 24 (ЗАО) следует, что платежным поручением № 525 от 06.06.2013  в адрес  ООО "Мультистрой"  поступили денежные средства в сумме 850 000 руб. в том числе НДС 129 661 руб. 02 коп. за изготовление и установку витражей от организации ООО "ТрансОптима".

  Всего в 2013 году поступили денежные средства на расчетный счет ООО "Мультистрой" от ООО "ТрансОптима" в размере 1 981 400 руб., которые в бухгалтерском учете отражены по Кредиту счета 62.02. "Авансы полученные" в корреспонденции со счетом 51 "Расчетный счет".

   В ходе проведения выездной налоговой проверки ООО "Мультистрой" предъявлено требование № 2 о предоставлении документов (информации) от 21.12.2016, в котором были затребованы документы, подтверждающие взаимоотношения между ООО "Мультистрой" и ООО "ТрансОптима".

ООО "Мультистрой" представило  вышеперечисленные платежные поручение, другие документы не были представлены. Согласно аналитическим бухгалтерским счетам и книгам продаж  работы и отгрузка товаров  в адрес ООО "ТрансОптима" не производилась.

Денежные средства в сумме 1 981 400 руб. в бухгалтерском учете отражены в виде кредиторской задолженности по  счету 62.02. "Авансы полученные" на 01.01.2016.

   Исходя из вышеизложенного, в момент поступления денежных средств в соответствии  с пунктом 1 статьи 167 НК РФ у налогоплательщика возникает налогооблагаемая база по НДС.

Налогоплательщик  не выписал на авансовый платеж счет–фактуру и не включил ее в книгу продаж и соответственно не исчислил налог и не отразил в налоговой декларации.            

 Следовательно, по данному нарушению  в соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ следует доначислить НДС:

 - за 2 квартал 2013 - 129 661 руб. ( 850000,00х18/18%)

 - за 3 квартал 2013 - 172 586 руб. (1131400,00х18/18%)

Всего 302 247 руб.

В ходе налоговой проверки установлено, что 29.08.2014 между ООО "Кариатида" (заказчик) и ООО "Мультистрой" (подрядчик) заключен договор подряда № 68, согласно которого подрядчик по заданию заказчика обязуется выполнить работы по поставке и монтажу оконных блоков ПВХ в соответствии с техническим заданием. На объекте заказчика, расположенного по адресу: г Калуга, улица и номер дома отсутствуют, и передать результаты работы заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его. Стоимость работ по настоящему договору составляет 484 000 руб. в том числе НДС 18% 73 830 руб. 51 коп.

 В адрес ООО "Мультистрой" ООО "Кариатида" перечислила денежные средства  по следующим платежным поручениям:

В бухгалтерском учете вышеперечисленные денежные средства отражены по Кредиту счета 62.02. "Авансы полученные" в корреспонденции со счетом 51 "Расчетный счет".

В ходе проведения выездной налоговой проверки ООО "Мультистрой" предъявлено требование № 2 о предоставлении документов (информации) от 21.12.2016, в котором были затребованы документы, подтверждающие выполнения работ (оказания услуг). ООО "Мультистрой" не были представлены КС-2, КС-3, счета-фактуры и прочие документы и  тем самым ООО "Мультистрой" не подтвердило факт выполнения работ и передачу результатов работ заказчику. В бухгалтерском учете и в книгах продаж, также отсутствует отражение факта выполнения работ.

Денежные средства в сумме 484 400 руб. в бухгалтерском учете отражены   в виде кредиторской задолженности по счету 62.02. "Авансы полученные" на 01.01.2016.

Исходя из вышеизложенного, в момент поступления денежных средств и  в соответствии  с пунктом 1 статьи 167 НК РФ у налогоплательщика возникла налогооблагаемая база по НДС.

При получении денежных средств налогоплательщик  не исчислил НДС с аванса и не включил его в книгу продаж и соответственно не отразил в налоговой декларации.

 Следовательно, по данному нарушению  в соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ следует доначислить НДС:

 - за 4 квартал 2014 - 73830 руб. ( 484000,00х18/18%).                                        

Итого по основаниям, изложенным в решение, установлены следующие нарушения налогового законодательства по НДС:

В ходе проверки  налогоплательщиком  представлены уточненные налоговые декларации за 1 квартал 2014, регистрационный номер №22440965 на сумму 5 491руб. к уменьшению; за 2 квартал 2014, регистрационный номер №22423706 на сумму 666 руб. к уменьшению; за 3 квартал 2014, регистрационный номер № 22423708 на сумму 33 463 руб. к уменьшению.       

На доначисленные суммы налога в соответствии со статьей 75 НК РФ начислены пени в сумме 1 761 526.33 руб.

В результате неуплаты (неполной уплаты) налога на добавленную стоимость в связи с завышением налоговых вычетов и занижением налогооблагаемой базы налогоплательщик совершил противоправное деяние, за что пунктом 1 статьей 122 НК РФ предусмотрена ответственность в виде взыскания штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога. Сумма штрафных санкций составила 854 516 руб. 60 коп.

Согласно пункту 4 статьи 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при истечении сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

 В соответствии со статьей 113 НК РФ срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения исчисляется, если со дня его совершения либо следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности, истекли три года.

На основании пункта 4 статьи 109 НК РФ налогоплательщик не привлекается к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость за 2013 год, 1,2,3 квартал 2014 года.

 Судом установлено и подтверждено материалами дела, что ООO "Мультистрой" не выписывало счета-фактуры на указанные авансовые платежи, не исчисляло налог на добавленную стоимость и, соответственно, не включало в книгу продаж и налоговую декларацию, что подтверждено налоговым органом документально - договоры поставки, на оказание услуг, выполнение работ, подряда, акты о приемке выполненных работ (КС-2), справки о стоимости работ и затрат (КС-3), счета-фактуры, локальные сметы, платежные поручения, приложения к акту проверки № 34, 34/1, 46, 70, 71, 72, 73, 74, 75, 76, 77, 78, 79, документы, представленные ООО "Мультистрой" при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки по взаимоотношениям с ООО "ТрансОптима", налоговые декларации по НДС.

В связи с чем, налоговый орган правомерно пришел к выводу о том, что ООО "Мультистрой" в нарушение пункта 2 статьи 153, пункта 1 статьи 154, пункта 1 статьи 167 и пункта 3 статьи 168 НК РФ не определена налоговая база при получении частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) от указанных контрагентов, и как следствие, не исчислен НДС.

Как следует из определения Конституционного Суда РФ от 30.09.2004 № 318-О, авансовыми платежами признаются платежи, полученные налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), то есть денежные суммы, полученные до момента фактической отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) покупателям.

Таким образом, обязанность по исчислению для уплаты в бюджет НДС в отношении полученных денежных средств возникает в случае, если эти денежные средства являются предварительной оплатой (частичной оплатой) либо связаны с оплатой товаров (работ, услуг), реализуемых налогоплательщиком. При получении денежных средств, ошибочно перечисленных лицом, с которым у налогоплательщика отсутствуют договорные отношения, связанные с реализацией товаров (работ, услуг), налог на добавленную стоимость для уплаты в бюджет не исчисляется.

Как было указано выше, ООO"Мультистрой" имело со всеми указанными выше контрагентами договорные отношения, поступавшая оплата от указанных контрагентов отражалась самим налогоплательщиком на бухгалтерском счете 62.02 "Авансы полученные".

Доказательств ошибочного перечисления на расчетный счет ООO"Мультистрой" от указанных контрагентов денежных средств, в отсутствие договорных обязательств и фактов реализации товаров, работ, услуг, а также возврат указанных денежных средств контрагентам, налогоплательщиком ни в ходе выездной налоговой проверки, ни с рассматриваемым заявлением в материалы дела не представлено.

Таким образом, ООO"Мультистрой" не доказано, что полученные налогоплательщиком денежные средства, не связаны с оплатой реализуемых им товаров (работ, услуг), и, как следствие, не подлежат включению в налоговую базу по НДС.

На основании изложенного, заявленные требования по данному эпизоду не обоснованны и удовлетворению не подлежат.

            В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 3000 руб. за подачу заявления о признании недействительным ненормативного правового акта относятся на ответчика и подлежат взысканию с последнего в пользу заявителя.

            Поскольку часть 3 статьи 199 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не предусматривает обязанности по уплате государственной пошлины при подаче ходатайств о приостановлении исполнения решения государственного органа, органа местного самоуправления, иного органа, должностного лица (пункт 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации № 46 от 11.07.2014 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах"), государственная пошлина в размере 3000 руб., уплаченная по платежному поручению № 98 от 29.05.2018, подлежит возврату заявителю из федерального бюджета на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 110,  167-171, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Р Е Ш И Л:

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Калужской области № 01/11 от 09.01.2018 в части привлечения общества с ограниченной ответственностью "Мультистрой" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения

- подп.1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению налога на добавленную стоимость в сумме 152 542 руб.;

- подп.1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 48 795 руб.;

- подп.1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению налога на прибыль организаций в сумме 169 492 руб.;

- подп.1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению пени по налогу на прибыль организаций в сумме 51331 руб. 96 коп. (в том числе 16270 руб. 36 коп. начисленные письмом №11-34/03195);

- подп.1 пункта 3.1 резолютивной части по привлечению к ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 1059 руб. 33 коп. (за неуплату налога на прибыль организаций);

- подп.1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению налога на добавленную стоимость в сумме 3 319 688 руб.;

- подп.1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 1 061 320 руб.;

- подп.1 пункта 3.1 резолютивной части по привлечению к ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 27392 руб. 34 коп. (за неуплату налога на добавленную стоимость);

- подп.1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению налога на прибыль организаций в сумме 3 688 542 руб.;

- подп.1 пункта 3.1 резолютивной части по начислению пени по налогу на прибыль организаций в сумме 1 118 970 руб. 18 коп. (в том числе 354 672 руб. 87 коп. начисленные письмом №11-34/03195);

- подп.1 пункта 3.1 резолютивной части по привлечению к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 37414 руб. 02 коп. (за неуплату налога на прибыль организаций).

В остальной части заявленных требований отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 7 по Калужской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Мультистрой", г. Калуга государственную пошлину в размере 3 000 руб.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Мультистрой", г. Калуга из федерального бюджета государственную пошлину в размере 3 000 руб., уплаченную по платежному поручению № 98 от 29.05.2018.

Решение подлежит немедленному исполнению и может быть обжаловано в Двадцатый арбитражный апелляционный суд в течение месяца со дня его принятия путем подачи жалобы через Арбитражный суд Калужской области.

Судья                                                                                                            Н.Н.Смирнова