АРБИТРАЖНЫЙ СУД ИРКУТСКОЙ ОБЛАСТИ
Бульвар Гагарина, 70, Иркутск, 664025, тел. (3952)24-12-96; факс (3952) 24-15-99
дополнительное здание суда: ул. Дзержинского, 36А, Иркутск, 664011,
тел. (3952) 261-709; факс: (3952) 261-761
http://www.irkutsk.arbitr.ru
Именем Российской Федерации
г. Иркутск Дело №А19-26938/2018
27.03.2019 г.
Резолютивная часть решения объявлена в судебном заседании 20.03.2019 года.
Решение в полном объеме изготовлено 27.03.2019 года.
Арбитражный суд Иркутской области в составе судьи М.В. Лунькова,
при ведении протокола судебного заседания секретарём судебного заседания Е.А.Кузьминой,
рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Общества с ограниченной ответственностью «Ленское строительное управление» (ОГРН 1093818001793, ИНН 3818027150)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №13 по Иркутской области (ОГРН 1043802089418, ИНН 3818017835)
о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №13 по Иркутской области от 29.06.2018 г. №4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения
при участии в судебном заседании:
от заявителя: Новиковой И.С., представителя по доверенности;
от Межрайонной ИФНС России №13 по Иркутской области: Исуповой А.В., Хрусталевой Н.Л., Мыльниковой Н.Н. (после перерыва) представителей по доверенности,
установил:
первоначально Общество с ограниченной ответственностью «Ленское строительное управление» (далее по тексту – заявитель, Общество, налогоплательщик, ООО «ЛСУ») обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №13 по Иркутской области (далее по тексту – инспекция, налоговый орган) от 29.06.2018 г. №4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В ходе судебного разбирательства заявитель в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса РФ уточнил заявленные требования и просит признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №13 по Иркутской области от 29.06.2018 г. №4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 18312152руб., начисления пени в размере 3649225руб., наложения штрафа в размере 228902руб., доначисления налога на имущество организаций в размере 263533руб., начисления пени в размере 94732руб., наложения штрафа в размере 2907руб.
Уточнение требований принято судом.
В судебном заседании представитель заявителя Новикова поддержала заявленные требования по основаниям, изложенным в заявлении и письменных пояснениях по делу.
Общество считает необоснованным включение налоговым органом в его налогооблагаемую базу доходов от деятельности застройщика.
По мнению заявителя, доводы инспекции о том, что по отношению к застройщикам, которые частично самостоятельно осуществляют строительство по договору долевого участия, не могут применяться положений ст. 149 Налогового кодекса РФ, не соответствуют нормам Налогового кодекса и Закону №214-ФЗ.
Заявитель полагает, что полученные застройщиком от участника долевого строительства денежные средства не могут быть признаны инвестиционными, поскольку дольщик, от которого они поступили, не является участником инвестиционной программы и не может быть признан инвестором в соответствии с положениями Закона №39-ФЗ, а, следовательно, доходы, получаемые застройщиком по договору долевого участия жилых помещений не могут облагаться НДС.
Общество указывает на то, что оно надлежащим образом организовало бухучет расходов и доходов по контрактам заключенным в соответствии с Федеральным законом №214-ФЗ и вело именно раздельный учет поступивших средств и расходов по ним.
Кроме того, заявитель считает, что в ходе выездной налоговой проверки, при составлении акта проверки и его вручении налогоплательщику инспекцией были допущены существенные нарушения процедуры проверки. Обществу не предоставлены запросы и ответы, на которые имеется ссылка в акте проверки, а также документы, полученные от налогоплательщика. На момент принятия оспариваемого решения Общество не было ознакомлено со всеми материалами проверки. В решении налоговым органом были использованы ответы налогоплательщика и его пояснения, полученные с нарушением порядка получения документов, установленного Налоговым кодексом РФ и до начала проверки.
Представители Межрайонной ИФНС России №13 по Иркутской области Исупова, Хрусталева, Мыльникова в судебном заседании требования заявителя не признали, ссылаясь на законность и обоснованность оспариваемого решения, привели доводы, изложенные в отзыве на заявление и письменных пояснениях по делу, пояснив, что основанием для доначисления Обществу НДС, налога на имущество организаций, а также соответствующих пеней и штрафов послужили установленные в ходе выездной налоговой поверки факты свидетельствующие о занижении налогоплательщиком суммы выручки от реализации товаров (работ, услуг) на сумму выручки от реализации работ по строительству многоквартирных домов.
Налоговый орган полагает, что налоговые обязательства застройщика в рамках договора долевого участия при строительстве объектов недвижимости зависят от выполняемых им функций. Так, в случае если застройщик выполняет строительно-монтажные работы своими силами или своими силами с привлечением подрядных (субподрядных) организаций, т.е. совмещает функции застройщика и генерального подрядчика, под налогообложение попадает стоимость строительных работ, выполненных застройщиком, а средства участников долевого строительства обретают форму выручки за строительные работы.
Инспекция также отмечает, что при рассмотрении материалов проверки все документы, имеющиеся у налогового органа, исследовались им в соответствии с положениями абз.2 п.4 ст.101 Налогового кодекса РФ.
По мнению налогового органа, использование свидетельских показаний, полученных инспекцией до проведения выездной проверки, является правомерным, поскольку п.1 ст.90 НК РФ не предусмотрено каких-либо ограничений относительно того, что допрос свидетелей может проводиться только в рамках налоговой проверки.
В судебном заседании 19.03.2019г. в соответствии со ст.163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлялся перерыв до 20.03.2019г.
Заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, исследовав имеющиеся в деле доказательства, суд установил следующие обстоятельства.
Общество с ограниченной ответственностью «Ленское строительное управление» зарегистрировано в качестве юридического лица 21.12.2009г., ОГРН 1093818001793.
Налоговым органом на основании решения от 29.09.2017г. №8 проведена выездная налоговая проверка Общества по налогам и сборам за период с 01.01.2014г. по 31.12.2016г.
Проверкой установлены следующие нарушения законодательства о налогах и сборах:
- неперечисление (неполное перечисление) удержанных сумм налога на доходы физических лиц за 2014-2016 годы в размере 827108руб.;
- неуплата налога на имущество организаций за 2014-2016 годы в размере 263533руб., в результате занижения налогооблагаемой базы;
- неуплата в бюджет налога на добавленную стоимость (НДС) за 4 квартал 2015г., 1, 2, 3, 4 кварталы 2016г. в сумме 19778265 руб., в результате занижения налогооблагаемой базы.
По результатам проверки составлен акт от 11.05.2018г. № 3, на основании которого, с учетом представленных налогоплательщиком письменных возражений от 18.06.2018г., вынесено решение от 29.06.2018г. № 4 о привлечении ООО «ЛСУ» к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на добавленную стоимость и налога на имущество организаций в виде штрафа в сумме 231809руб.43коп., предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в размере 26437руб.
Указанным решением Обществу доначислены налоги в общей сумме 19402793руб., в том числе: 18312152руб. - налог на добавленную стоимость, 263533руб. - налог на имущество организаций; 827108руб. - налог на доходы физических лиц.
На суммы неуплаченных налогов инспекцией по состоянию на 29.06.2018г. начислены пени в размере 3960694руб., в том числе: 3649225руб. - по налогу на добавленную стоимость, 94732руб. – по налогу на имущество организаций, 216737руб. - по налогу на доходы физических лиц.
Решением налогового органа налогоплательщику предложено уплатить доначисленные налоги, пени и штрафы в вышеуказанных суммах, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Не согласившись с решением налогового органа, Общество обжаловало его в Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области (Управление).
Решением Управления от 01.10.2018г. № 26-13/022280@ апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.
Заявитель, полагая, что решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №13 по Иркутской области от 29.06.2018 г. №4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 18312152руб., начисления пени в размере 3649225руб., наложения штрафа в размере 228902руб., доначисления налога на имущество организаций в размере 263533руб., начисления пени в размере 94732руб., наложения штрафа в размере 2907руб. не соответствует нормам действующего законодательства и нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Оценив представленные в материалы дела документы суд считает, что требования заявителя не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Следовательно, для признания ненормативного правового акта налогового органа недействительным, необходимо соблюдение двух условий: несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагающее на него какие-либо обязанности, создание иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно пункту 1 статьи 346.14 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по УСН признаются доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов.
В случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя (пункт 1 статьи 346.18 Налогового кодекса РФ).
В силу пункта 1 статьи 346.15 Налогового кодекса РФ при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 Налогового кодекса РФ.
Пунктом 1 статьи 248 Налогового кодекса РФ установлено, что к доходам относятся доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 Налогового кодекса РФ и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 Налогового кодекса РФ.
В целях главы 26.2 Налогового кодекса РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод) (пункт 1 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ).
Согласно п.1 ст. 346.18 Налогового кодекса РФ, в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.
При определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода (пункт 5 статьи 346.18 Налогового кодекса РФ).
Пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) определено, что если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 настоящего Кодекса, превысили 60 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.
Как следует из материалов дела ООО «ЛСУ» применяет упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) с объектом налогообложения - доходы.
Проверкой установлено, чтов проверяемом периоде Общество осуществляло строительство жилых домов путем заключения муниципальных контрактов на приобретение жилых помещений на основании договоров участия в долевом строительстве по переселению граждан из жилищного фонда, непригодного для проживания, расположенного в зоне БАМ с основными заказчиками Администрацией Усть-Кутского муниципального образования «город Усть-Кут» и Комитетом по управлению муниципальным имуществом Усть-Кутского муниципального образования. Оплата услуг застройщика в цене контрактов налогоплательщиком не выделялась. Все полученные средства от участников долевого строительства ООО «ЛСУ» квалифицировались как средства, полученные в рамках целевого финансирования, и отражались по кредиту счета 86 «Целевое финансирование».
В рамках исполнения муниципальных контрактов ООО «ЛСУ» осуществляло строительство жилых домов, как собственными силами, так и с привлечением третьих лиц (подрядные организации) для выполнения отдельных работ.
Тем самым ООО «ЛСУ» осуществляло строительство объектов по муниципальным контрактам, приняв на себя одновременно обязательства по исполнению функций застройщика, заказчика и генерального подрядчика.
В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 30.12.2014 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (далее - Закона N 214-ФЗ) деятельность застройщиков по привлечению денежных средств граждан и юридических лиц долевого строительств многоквартирных домов и иных объектов недвижимости, за исключением объектов производственного назначения, на основании договора участия в долевом строительстве не является инвестиционной.
Закона №214-ФЗ, определяя права и обязанности участников правоотношений в рамках договора участия в долевом строительстве, не ограничивает застройщиков в объеме принимаемых на себя обязательств и перечне тех работ, услуг, которые застройщик вправе выполнить (оказать) своими силами, определяя главную цель - построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства.
Учитывая вышеизложенное в рамках договора участия в долевом строительстве застройщик может либо выступать только организатором строительства, не участвуя непосредственно в процессе строительства, либо взять на себя функции по возведению объекта долевого строительства собственными силами или собственными силами с привлечением подрядных организаций (в роли генерального подрядчика).
В случае если застройщик выполняет строительно-монтажные работы своими силами или своими силами с привлечением подрядных (субподрядных) организаций, т.е. совмещает функции застройщика и генерального подрядчика, то необходимо учитывать следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 702 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ) по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.
Согласно статье 706 ГК РФ, если из закона или договора подряда не вытекает обязанность подрядчика выполнить предусмотренную в договоре работу лично, подрядчик вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков). В этом случае подрядчик выступает в роли генерального подрядчика.
Согласно пункту 1 статьи 740 ГК РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.
Исходя из положений пунктов 2 и 3 статьи 706 ГК РФ, генеральный подрядчик несет всю ответственность перед заказчиком за результат работ (в том числе и выполненных подрядчиками).
Учитывая вышеизложенное, в рамках договора участия в долевом строительстве застройщик может выступать либо только организатором строительства, не участвуя непосредственно в процессе строительства, либо взять на себя функции по возведению объекта долевого строительства собственными силами или с привлечением подрядных организаций.
Согласно пункту 4 статьи 38 НК РФ работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.
В соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
В рассматриваемом случае действия ООО «ЛСУ», связанные с выполнением строительных работ по возведению многоквартирного жилого дома собственными силами и с привлечением подрядных организаций, имеют материальное выражение и не могут быть потреблены участниками в долевом строительстве в процессе выполнения работ, а, следовательно, являются объектом налогообложения в виде реализации работ.
При этом для целей налогообложения, под реализацией работ признается весь объем работ по созданию объекта долевого строительства.
В соответствии с пунктом 1, 2 статьи 249 Налогового кодекса РФ доходом от реализации в целях налогообложения налогом на прибыль организаций признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 Налогового кодекса РФ.
Согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования.
К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в частности в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.
При применении подпункта 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ необходимо учитывать экономическое основание данной нормы, которое заключается в функционале застройщика как организатора строительства, который только аккумулирует денежные средства дольщиков (инвесторов) и обеспечивает их целевое использование.
В том случае, когда застройщик принимает на себя обязательства генподрядчика и осуществляет строительство собственными силами или собственными силами с привлечением иных подрядчиков, денежные средства дольщиков (инвесторов) для него уже получают новое экономическое содержание - выручка за строительные работы. В этом случае в целях налогообложения прибыли денежные средства дольщиков (инвесторов) должны признаваться в доходах застройщика, совмещающего функции генподрядчика, в полном объеме.
При изложенных обстоятельствах, суд полагает, что, денежные средства, полученные ООО «ЛСУ», являющимся генеральным подрядчиком при строительстве жилых домо, по муниципальным контрактам, правомерно учтены налоговым органом в целях налогообложения как доходы от реализации строительных работ.
Посколькусумма полученных ООО «ЛСУ» доходов за 2014 год составила 79320030руб.50коп. (за 1 квартал 2014 года - 427345руб., за полугодие 2014 года - 2907133 руб., за 9 месяцев 2014 года - 3737321 руб.) и превысила допустимый предел, предусмотренный п.4 ст.346.13 Налогового кодекса РФ, инспекция обоснованно признала налогоплательщика утратившим право на применение УСН и доначислила ему налог на добавленную стоимость в размере 18312152руб. и налог на имущество организаций в размере 263533руб.
В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав.
Пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса РФ определено, что налоговая база по НДС при реализации налогоплательщиком работ, услуг определяется как стоимость этих работ, услуг, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3. Налогового кодекса РФ и без включения в них налога.
В целях главы 21 Кодекса моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (пункт 1 статьи 167 Кодекса).
При таких обстоятельствах, суд полагает, что налоговый орган правомерно на основании положений пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ на день передачи объектов долевого строительства исчислил НДС со стоимости переданных объектов долевого строительства (стоимости выполненных ООО «ЛСУ» работ по строительству объектов недвижимости).
Суд соглашается с доводами налогового органа о том, что в рассматриваемом случае под налогообложение НДС подпадают не средства целевого финансирования, а соответствующая хозяйственная операция по реализации работ по строительству жилых домов, с оплатой которой (возмещением затрат на строительство) связано получение денежных средств в рамках муниципальных контрактов. Указанные средства не образуют самостоятельный объект налогообложения в целях исчисления НДС. При получении Обществом денежных средств в рамках договора долевого участия объектом налогообложения являются не средства участников долевого строительства как таковые, а стоимость работ, услуг, выполненных налогоплательщиком в проверяемом периоде в рамках данного договора.
Доводы заявителя о том, что услуги застройщика по договору участия в долевом строительстве освобождаются от налогообложения НДС в соответствии с подпунктом 23.1 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ подлежат отклонению судом исходя из следующего.
В силу подпункта 23.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Законом № 214-ФЗ (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения).
В части 1 статьи 1 Закона № 214-ФЗ определено, что данный Закон регулирует отношения, связанные с привлечением денежных средств граждан и юридических лиц для долевого строительства многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости и возникновением у участников долевого строительства права собственности на объекты долевого строительства и права общей долевой собственности на общее имущество в многоквартирном доме и (или) ином объекте недвижимости, а также устанавливает гарантии защиты прав, законных интересов и имущества участников долевого строительства.
На основании части 1 статьи 4 Закона № 214-ФЗ по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.
В силу пункта 1 статьи 5 Закона № 214-ФЗ в договоре указывается цена договора, то есть размер денежных средств, подлежащих уплате участником долевого строительства для строительства (создания) объекта долевого строительства. Цена может быть определена в договоре как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика.
В пункте 22 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» разъяснено, что в целях применения положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации во взаимоотношениях с инвестором застройщика (технического заказчика), не выполняющего одновременно функции подрядчика, надлежит квалифицировать в качестве посредника и применять к нему правила пункта 1 статьи 156 НК РФ.
Таким образом, застройщик (заказчик), не выполняющий строительные работы собственными силами, квалифицируется как посредник, который включает в налоговую базу для исчисления НДС вознаграждение за услуги по организации строительства и сумму оставшейся в его распоряжении экономии (при ее наличии).
Поскольку в рассматриваемом случае строительство жилого дома осуществлялось с выполнением строительно-монтажных работ силами самого застройщика (ООО «ЛСУ») за счет средств, полученных от Администрации Усть-Кутского муниципального образования «город Усть-Кут» и Комитета по управлению муниципальным имуществом Усть-Кутского муниципального образования, то на основании пункта 1 статьи 154 НК РФ данные средства должны квалифицироваться как оплата (частичная оплата) в счет предстоящего выполнения работ (оказания услуг) по договору и быть включены в налоговую базу по НДС как полученные авансы.
Довод заявителя о невозможности применения п.22 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33, также подлежит отклонению, поскольку из содержания данного пункта прямо не следует, что взаимоотношения застройщика (технического заказчика), не выполняющего одновременно функции подрядчика с заказчиком рассматриваются в рамках инвестиционной деятельности.
Кроме того, указывая на необоснованное не применение положений подпункта 23.1. пункта 3 статьи 149 НК РФ, налогоплательщик не учитывает, что освобождаются от налогообложения на территории Российской Федерации услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве.
Осуществляя работы с привлечением подрядных организаций, с учетом положений п.4 ст.149 НК РФ, налогоплательщик должен был обеспечить отдельное определение налоговой базы по НДС по услугам застройщика (не облагаемым налогом) и работам подрядчика (облагаемым налогом).
В рассматриваемом случае раздельный учет операций по оказанию услуг застройщика налогоплательщик не осуществлял, что не оспаривается заявителем.
В учетной политике организации за проверяемый период времени и в договорах, заключенных с дольщиками, стоимость услуг застройщика не определена.
Как следует из материалов проверки экономия средств дольщика у ООО «ЛСУ» от исполнения обязательств застройщика по результатам строительства отсутствует.
Таким образом, отсутствуют основания для признания части полученного дохода, как не подлежащего налогообложению налогом на добавленную стоимость.
Ссылка Общества на то, что в решении налогового органа вместо одного основания для начисления НДС и перевода на общую систему налогообложения (ведение строительства подрядным и хозспособом) было указано и новое основание - отсутствие раздельного учета, не отраженное в акте проверки, является несостоятельной, поскольку согласно оспариваемому решению заявителю не вменяется неведение раздельного учета в разрезе отдельных квартир.
В соответствии со ст.75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Поскольку занижение налогоплательщиком налогооблагаемой базы и неправомерное применение УСН, повлекло неуплату НДС и налога на имущество организаций, начисление пеней на указанную задолженность по состоянию на 29.06.2018г. в сумме 3743957руб., в том числе: по НДС в размере 3649225руб., по налогу на имущество организаций в размере 94732руб. является обоснованным.
Невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на налогоплательщика обязанностей, в силу п. 4 ст. 23 Налогового кодекса РФ влечет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В силу п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия), влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.
При этом, п.3 ст.114 НК РФ определено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.
В соответствии с п.4 ст.112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
Предусмотренный п.1 ст.112 НК РФ перечень обстоятельств, смягчающих ответственность, является открытым и любое обстоятельство с учетом характера правонарушения может быть признано смягчающим ответственность.
Принимая во внимание выводы суда о правомерном доначислении заявителю налога на добавленную стоимость в размере 18312152руб. и налога на имущество организаций в размере 263533руб., а также учитывая установленные инспекцией обстоятельства смягчающие ответственность заявителя, такие как: тяжелое финансовое положение налогоплательщика, социальную направленность его деятельности, несоразмерность деяния тяжести наказания, частичное погашение налогов и пеней до вынесения решения о привлечении к ответственности, суд считает, что налоговый орган обоснованно привлек ООО «ЛСУ» к налоговой ответственности за неуплату НДС и налога на имущество организаций, с учетом положений статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в сумме 231809руб., снизив размер налоговых санкций в 16 раз.
Иных обстоятельств смягчающих ответственность налогоплательщика, не учтенных налоговым органом, судом не установлено, заявителем о наличии таких обстоятельств не заявлено.
В соответствии с абзацем 2 пункт 4 статьи 101 НК РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данных лиц, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.
Из буквального толкования данной нормы следует, что налоговым органом могут использоваться любые документы, имеющиеся у него до рассмотрения материалов налоговой проверки, при условии, что с указанными документами налогоплательщик ознакомлен, они получены без нарушений НК РФ.
Согласно разъяснениям, изложенным в абзаце 4 пункта 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", налоговый орган, руководствуясь абзацем 2 пункта 4 статьи 101 Кодекса, при рассмотрении материалов налоговой проверки вправе исследовать также документы, полученные в установленном Кодексом порядке до момента начала соответствующей налоговой проверки.
Из материалов дела следует, что налоговая проверка начата налоговым органом 30.09.2017, окончена 13.03.2018. Справка о проведенной выездной налоговой проверке №3 составлена 13.03.2018.
При проведении проверки налоговым органом использовались, в том числе документы, полученные от контрагентов налогоплательщика в связи с мероприятиями налогового контроля, проводимыми вне рамок налоговых проверок.
Право истребования указанных документов закреплено за налоговым органом п.2 ст.93.1 НК РФ, согласно которому в случае, если вне рамок проведения налоговых проверок у налоговых органов возникает обоснованная необходимость получения документов (информации) относительно конкретной сделки, должностное лицо налогового органа вправе истребовать эти документы (информацию) у участников этой сделки или у иных лиц, располагающих документами (информацией) об этой сделке.
Из п.5.1 Рекомендаций по проведению выездных налоговых проверок, доведенных до налоговых органов Письмом ФНС России от 25.07.2013 № АС-4-2/13622, следует, что в ходе проведения налоговой проверки должностными лицами налогового органа проверяются, анализируются, сопоставляются и оцениваются документы и информация, имеющие значение для формирования выводов о правильности исчисления, удержания и уплаты (перечисления) налогов и сборов, а также для принятия обоснованного решения по результатам проверки.
Степень охвата проверкой документов и информации самостоятельно определяется должностными лицами, проводящими проверку, исходя из объема данных, подлежащих проверке, состояния бухгалтерского (налогового) учета налогоплательщика, а также степени вероятности обнаружения налоговых правонарушений, оцениваемой проверяющими исходя из данных анализа информации о налогоплательщике, с учетом предпроверочного анализа, а также результатов ранее проведенных мероприятий налогового контроля.
Поскольку в ходе выездной налоговой проверки налоговый орган истребовал документы вне рамок проверки у контрагентов налогоплательщика в предусмотренном законом порядке (указанные действия налогового органа не обжаловались, не признаны незаконными), он имел право использовать их при вынесении оспариваемого решения.
При таких обстоятельствах, ссылка заявителя на то, что основная часть документов, положенных в основу решения, была собрана за пределами срока проведения проверки, является несостоятельной.
На основании пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.
В соответствии с абзацем 3 пункта 14 данной статьи основанием для отмены решения налогового органа могут являться также и иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.
Из правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 8 ноября 2011 года N 15726/10, следует, что право налогоплательщика на своевременное ознакомление со всеми материалами, полученными налоговым органом в рамках проводимых проверок, является его неотъемлемым правом, однако для признания факта нарушения существенных условий процедуры налоговой проверки, выразившегося в отсутствие у налогоплательщика возможности ознакомиться с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля и представить соответствующие возражения, недостаточно указания на наличие у него такого права. Суду надлежит выяснить, о каких документах и информации идет речь, каким образом подобная информация влияет на первоначальные выводы налогового органа, зафиксированные в акте выездной налоговой проверки.
В силу пункта 3.1 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются.
Из смысла данной нормы следует, что к акту проверки должны быть приложены не все полученные в ходе проверки документы, а те, которые подтверждают факты нарушения налогоплательщиком норм налогового законодательства.
Как следует из пояснения инспекции,письмом от 14.11.2018 №03-12/016399 приобщены к материалам дела документы в 5 томах общим количеством 921 л., в том числе: акт налоговой проверки с приложениями к нему (приложения №1-16); возражения налогоплательщика; решение по проверке с приложениями к нему (приложения №1-7); документы, сопровождающие процедуру рассмотрения налоговым органом материалов проверки и возражений налогоплательщика.
Факт получения акта проверки, решения по проверке, а также соответствующих приложений к ним налогоплательщиком не оспаривается.
Процедура рассмотрения налоговым органом материалов проверки и возражений налогоплательщиком также не оспаривается.
Письмом от 28.11.2018 №03-12/017047 к материалам дела приобщены документы в 19 томах общим количеством 3388 л., в том числе: требования о предоставлении документов, выставленные в адрес налогоплательщика; ответы налогоплательщика на указанные требования.
Заявитель, ссылаясь на то, что на момент принятия оспариваемого решения он не был ознакомлен со всеми материалами проверки, не конкретизировал какие именно документы, имеющие доказательственное значение, небыли представлены ему для ознакомления и как это повлияло на его право предоставить возражения.
В связи с чем, указанная ссылка налогоплательщика является необоснованной и не может быть принята во внимание судом.
Иных нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которые могли бы повлечь принятие налоговым органом неправомерного решения, судом не установлено.
В соответствии с частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.
Оценив относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности, суд приходит к выводу о том, что требование Общества с ограниченной ответственностью «Ленское строительное управление» о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №13 по Иркутской области от 29.06.2018 г. №4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, удовлетворению не подлежит.
В соответствии с подп.3 п.1 ст.333.21 Налогового кодекса РФ при подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным юридическими лицами уплачивается госпошлина в сумме 3000 рублей.
Из материалов дела усматривается, что при обращении с заявлением в Арбитражный суд Иркутской области ООО «ЛСУ» уплатило госпошлину по чеку-ордеру от 30.10.2018г. в сумме 6000руб.
Тем самым, государственная пошлина, уплаченная по чеку-ордеру от 30.10.2018г. в размере 3000руб. является излишне уплаченной и подлежит возврату заявителю из федерального бюджета на основании подп.1 п.1 ст.333.40 Налогового кодекса РФ.
Обеспечительные меры, принятые определением арбитражного суда от 07.11.2018г. подлежат отмене на основании части 5 статьи 96 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Руководствуясь статьями 167-170, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
решил:
1. В удовлетворении заявленных требований отказать.
2. Отменить обеспечительные меры, принятые определением арбитражного суда от 07.11.2018 года, которые сохраняют свое действие до вступления решения в законную силу.
3. Возвратить Обществу с ограниченной ответственностью «Ленское строительное управление» из федерального бюджета госпошлину в сумме 3000руб., уплаченную по чеку-ордеру от 30.10.2018 года.
4. На решение может быть подана апелляционная жалоба в Четвертый арбитражный апелляционный суд в течение одного месяца со дня его принятия.
Судья М.В. Луньков
