Решение АС города Москвы от 12.07.2018 № А40-58882/18-115-2093

АРБИТРАЖНЫЙ СУД ГОРОДА МОСКВЫ

Именем Российской Федерации

РЕШЕНИЕ

Дело № А40-58882/18-115-2093

Резолютивная часть решения объявлена 12.07.2018

Решение в полном объеме изготовлено 06.08.2018

Арбитражный суд города Москвы в составе судьи Л.А. Шевелёвой,

при ведении протокола помощником судьи В.А. Седовым,

рассмотрел в открытом судебном заседании дело по заявлению Акционерного общества «Первая ипотечная компания-Регион», зарегистрированного 12.09.2002 с присвоенным идентификационным номером налогоплательщика: 7729118074 и расположенного по адресу: Профессиональная ул., д. 4, г. Дмитров, Дмитровский район, Московская область, 141800

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Московской области, зарегистрированной 23.12.2004 г. с присвоенным идентификационным номером налогоплательщика: 7702335321 и расположенной по адресу: Сивашская ул., д. 3, <...>

о признании частично недействительным Решение № 08-26/210 от 14.09.2017

при участии:

от заявителя: ФИО1, ФИО2 и ФИО3 (дов. № 45 от 18.06.2018);

от заинтересованного лица: ФИО4 (дов. № 03-55/00398 от 22.05.2018), ФИО5 (дов. № 03-55/00440 от 13.06.2018), ФИО6 (дов. № 03-55/01065 от 22.12.2017), ФИО7 (дов. № 33 от 23.05.2018)..

УСТАНОВИЛ:

Акционерное обществе «Первая ипотечная компания-Регион» (далее также заявитель, общество, налогоплательщик, АО «ПИК-Регион») обратилось в Арбитражный суд города Москвы с требованием к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Московской области (далее также налоговый орган, инспекция и заинтересованное лицо) о признании недействительным Решения № 08-26/210 от 14.09.2017 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части вывода о занижении НДС, подлежащего уплате в бюджет за 3 квартал 2016 на сумму 36 087 301,16 р. (п. 3.1.1 резолютивной части Решения), а также предложения уплатить в бюджет соответствующие суммы пени и налоговых санкций (п. 3.2.2-3.2.3 резолютивной части Решения).

Заявитель в судебном заседании поддержал заявленное требование по доводам заявления в суд и письменных объяснений.

Заинтересованное лицо возразило против удовлетворения заявленного требования по мотивам отзыва и пояснений к нему.

Выслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав и оценив, имеющиеся в деле документы, суд пришел к выводу об удовлетворении заявленного требования по следующим основаниям.

Так, из материалов дела видно, что АО «ПИК-Регион» 19.01.2017 представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2016 года. инспекцией проведена камеральная налоговая проверка, по результатам которой составлен Акт налоговой проверки от 04.05.2017 № 69, в соответствии с которым установлено занижение налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в бюджет за 3 квартал 2016 г. в сумме 49 437 746,90 р.

Экземпляр Акта налоговой проверки вручен представителю Общества ФИО8 15.05.2017 по доверенности от 09.01.2017 № 3.

Извещение от 15.05.2017 № 08-19/00064Вн@ о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки вручено представителю Общества ФИО8 15.05.2017 по доверенности от 09.01.2017 № 3.

Налогоплательщик, не согласившись с фактами, изложенными в Акте, представил письменные возражения от 14.06.2017 № 1005/1-730-и (вх.14205 от 15.06.2017) (далее по тексту -Возражения).

Акт и иные материалы проверки в отношении Общества рассмотрены заместителем начальника Инспекции 27.06.2017, составлен протокол от 27.06.2017 № 03-23/39 рассмотрения материалов налоговой проверки.

По результатам рассмотрения Акта и возражений налоговым органом вынесено Решение от 30.06.2017 № 2 «О проведении дополнительных мероприятий налогового контроля» (получено представителем налогоплательщика по доверенности 30.06.2017), в соответствии с которым поручено провести следующие дополнительные мероприятия налогового контроля: истребовать документы в соответствии со статьей 93 НК РФ; истребовать документы в соответствии со статьей 93.1 НК РФ; провести иные мероприятия налогового контроля.

Налогоплательщик подал заявление о переносе сроков рассмотрения материалов налогового контроля. По итогам рассмотрения заявления налоговым органом принято Решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки от 28.07.2017 № 1.

Извещение от 28.07.2017 № 159 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки вручено представителю Общества по доверенности 03.08.2017.

По результатам проведения контрольных мероприятий составлены протоколы ознакомления с материалами налоговой проверки от 15.08.2017 № 08-19/01836 (вручен представителю налогоплательщика по доверенности от 20.06.2017, 15.08.2017), согласно которым налогоплательщику предоставлены для ознакомления следующие документы: требование от 15.12.2017 № 10435; требование от 04.05.2017 № 2055; ответ на требование от 15.12.2017 № 10435 (реестр переданных счетов-фактур, сопроводительное письмо); ответ на требование от 04.05.2017 № 2055 (реестр переданных счетов-фактур, сопроводительное письмо); Извещение от 17.08.2017 № 165 о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки отправлено налогоплательщику по телекоммуникационным каналам связи 17.08.2015.

Акт. возражения налогоплательщика и материалы, полученные в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в отношении общества рассмотрены заместителем начальника инспекции 31.08.2017. составлен протокол от 31.08.2017 № 03-41/21 рассмотрения материалов налоговой проверки, возражений налогоплательщика, дополнений к возражениям и материалов, полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля экземпляр Протокола получен представителем Общества 31.08.2017.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, возражений налогоплательщика, дополнений к возражениям и материалов, полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля. Инспекцией, в соответствии с пунктом 6 статьи 101 НК РФ принято решение от 14.09.2017 № 08-26/210 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», согласно которому Обществу предложено уплатить сумму неуплаченного налога на добавленную стоимость в сумме 36 430 178,28 р. пени за нарушение срока перечисления налога в сумме 3 873 143,05 р.

Кроме того, решено привлечь Общество к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) если такое деяние не содержит признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 129.3 НК РФ. Сумма штрафа составит 7 286 035,66 р.

Не согласившись с позицией налогового органа23.10.2017 Общество в порядке ст. 139.1 НК РФ обратилось с апелляционной жалобой в УФНС России по Московской области (т. 1, л.д. 92-101), которая Решением № 07-12/135 от 25.12.2017 (т. 1, л.д. 102-106) оставлена без удовлетворения, а оспариваемое Решение инспекции без изменения, что послужило основанием для обращения в суд.

Не согласившись с позицией налогового органа, налогоплательщик обратился в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании ненормативного акта недействительным.

Суд пришёл к выводу об удовлетворении заявленного требования по следующим обстоятельствам.

В предшествующих налоговых периодах Обществом были получены суммы частичной оплаты в счет предстоящей передачи помещений в строящихся объектах недвижимости. Полученные авансы отражены в бухгалтерском учете Общества по счету 76.АВ (до 01.01.2012) и по счету 76.08 (после 01.01.2012), что подтверждается представленными в ходе проведенной камеральной налоговой проверки карточками указанных счетов (т. 3, л.д. 96-102, 105 и т. 6л.д. 19-27).

Согласно требованиям абз. 2 п. 1 ст. 154, п. 4 ст. 164, подп. 2 п. 1 ст. 167 и абз. 2 п. 1 и абз. 1 п. 3 ст. 168 НК РФ со всех спорных сумм полученных авансов Обществом был исчислен НДС по расчетной ставке 18/118, что подтверждается представленными в Инспекцию в ходе проведенной камеральной налоговой проверки счетами-фактурами (т. 6, л.д. 28-37) и выписками из книг продаж за периоды получения спорных авансов (т. 6л.д. 38-44).

В дальнейшем в соответствии с п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ после передачи покупателям соответствующих помещений, в оплату которых подлежали зачету суммы ранее полученных авансов, суммы НДС, ранее исчисленные Обществом с полученных авансов, были приняты к вычету в налоговой декларации за проверяемый налоговый период, что подтверждается выпиской из книги покупок за 3 кв. 2016 в части вычета НДС с полученных авансов (т. 6л.д. 45).

В отношении вычета НДС в размере 2 292 406,77р. по полученным авансам Налоговый орган в Решении указал следующее (т. 1 л. д. 32).

«Инспекцией проведена камеральная проверка по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов по авансовым платежам за период с 4 кв. 2009 г. по 3 кв. 2016 г.

В бухгалтерском учете Общества поступление аванса отражено по счету 76 АВ «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». При анализе счетов 76 АВ за период с 4 кв. 2009 г. по 3 кв. 2016 г., представленных АО «ПИК-Регион», указанные в книге покупок за 3 кв. 2016 г. авансы полученные от покупателей не отражены в сумме 2 292 406,77р.

На основании вышеизложенного и представленных Обществом документов, в нарушение абз. 2 п. 1 ст. 154, пп. 2 п. 1 ст. 167, п. 4 ст. 164, п. 3 ст. 168 НК РФ, АО «ПИК-Регион не исчислен НДС с суммы полученной предоплаты по расчетной ставке 18/118 по счетам-фактурам, указанным в таблице 4 настоящего Решения в сумме 2 292 406, 77р. Соответственно, авансовые счета-фактуры неправомерно приняты к вычету в сумме 2 292 406,77р.» (абз. 1-2 на стр. 21 Решения).

Из изложенного можно сделать вывод о том, что Налоговый орган пришел к выводу о неисчислении Заявителем НДС с сумм полученной предоплаты по перечисленным счетам-фактурам на основании того, что Инспекция не нашла в представленных Обществом по запросу бухгалтерских регистрах бухгалтерские проводки, отражающие поступление авансов от контрагентов, начисление в них сумм НДС, которые были приняты к вычету Заявителем в 3 квартале 2016 года.

Учитывая, что в Акте камеральной налоговой проверки указанные доводы проверяющими не заявлялись и Общество было лишено возможности представить необходимые документы в ходе проведения налоговой проверки и рассмотрении ее материалов, Заявитель обжалуя в апелляционном порядке принятое Инспекцией Решение представил в вышестоящий Налоговый орган вместе с Апелляционной жалобой бухгалтерские регистры по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 08 «НДС по авансам и предоплатам», а также прочие документы, подтверждающие правомерность принятия спорных сумм НДС с полученных авансов к вычету (т. 1, л.д. 92-101).

Вышестоящий Налоговый орган изучил представленные Обществом бухгалтерские регистры и дал им свою оценку, что и отразил в своем Решении (т. 1, л.д. 102-106).

«Управлением проведен анализ представленных документов, в результате которого установлено, что представленные карточки счетов содержат сведения о счетах-фактурах на сумму 2 292 406,77 рублей (спорная сумма НДС в праве на налоговый вычет по которой отказано в ходе камеральной налоговой проверки в разрезе авансовых платежей).

Однако обществом не представлены книги продаж за соответствующие налоговые периоды, в которых Обществом производилось начисление НДС. Таким образом, не представляется возможным установить, исчислялся ли Обществом НДС с сумм полученных авансовых платежей, и нашли ли свое отражение суммы НДС в представленных налоговых декларациях по НДС за налоговые периоды, в которых обществом производилось исчисление НДС

Следовательно, в указанной части Решение обоснованно и отмене не подлежит» (абз. 6-3 на стр. 3 Решения УФНС).

Таким образом, вышестоящий налоговый орган пришел к выводу о том, что в бухгалтерских регистрах Заявителя содержатся бухгалтерские проводки, отражающие начисление НДС с полученных от контрагентов авансов на основании сведений из счетов-фактур на сумму 2 292 406,77 р. (спорная сумма НДС, в праве на налоговый вычет по которой отказано в ходе камеральной налоговой проверки в разрезе авансовых платежей). Тем не менее, отказал Обществу в праве на применение вычета НДС с полученных авансов на основании непредставления Заявителем книг продаж за соответствующие налоговые периоды, в которых Общество отразило начисление НДС.

Однако указанное противоречит Акту камеральной налоговой проверки, на стр. 7-8 (т. 1, л.д. 41-47) которого проверяющие указали: «По строке 170 налоговой декларации по НДС заявлены вычеты, исчисленные с перечисленной суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав в сумме 38 22 7 731 р.

Для подтверждения данной суммы АО «ПИК-Регион» выставлено требование № 7877 от 12 декабря 2016 г. Представлены следующие документы: выписки из книг продаж, за соответствующие налоговые периоды, при начислении авансовых платежей; расшифровка суммы налоговых вычетов «Сумм НДС, исчисленных с сумм оплаты и предоплаты, подлежащих вычету с даты отгрузки соответствующих товаров (выполненных работ, оказанных услуг)» по разделу 3 стр. 170».

Таким образом, согласно Акту камеральной налоговой проверки выписки из книг продаж за налоговые периоды начисления авансовых платежей Заявителем в Инспекцию представлялись.

Учитывая приведенные выше обстоятельства можно сделать вывод о том, что претензии Налогового органа в отношении права Общества на применение вычетов НДС в сумме 2 292 406,77р. с полученных авансов не являются обоснованными, так как разные инстанции Налогового органа приходят к одному и тому же выводу об отсутствии у Общества права на вычет НДС с полученных авансов на основании отсутствия документов (или сведений в них), наличие которых признает Налоговый орган другой инстанции.

Приводя указанные доводы, Налоговый орган фактически перекладывает исполнение полномочий налогового контроля на арбитражный суд, который путем истребования у Налогового органа или Заявителя дополнительных документов, подтверждающих наличие или отсутствие лишь предполагаемых Налоговым органом нарушений, и, исследуя такие документы по существу, фактически проводит налоговую проверку вместо Налогового органа. По мнению Заявителя, в компетенцию арбитражного суда входит исключительно оценка правомерности и обоснованности вынесенного Налоговым органом Решения, а никак не осуществление налогового контроля.

В п. 1 ст. 154 НК РФ установлено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из рыночных цен с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога. При этом при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Согласно абз. 2 п. 1 ст. 168 Кодекса, в случае получения налогоплательщиком сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, реализуемых на территории Российской Федерации, налогоплательщик обязан предъявить покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав сумму налога, исчисленную в порядке, установленном п. 4 ст. 164 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 167 Кодекса моментом определения налоговой базы в целях исчисления НДС является наиболее ранняя из следующих дат:

1)         день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2)         день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

При этом в п. 14 указанной статьи установлено, что в случае, если моментом определения налоговой базы является день оплаты, частичной оплаты предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или день передачи имущественных прав, то на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или на день передачи имущественных прав в счет поступившей ранее оплаты, частичной оплаты также возникает момент определения налоговой базы.

Таким образом, в случае, если ранней датой момента определения налоговой базы для целей исчисления НДС является день полученной предоплаты, то налоговая база определяется налогоплательщиком НДС дважды (в момент получения оплаты, частичной оплаты предстоящих поставок и в момент отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав).

Учитывая, что налогоплательщики, получающие суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок, обязаны исчислять НДС дважды, налоговым законодательством предусмотрено право для таких налогоплательщиков на применение налогового вычета сумм НДС с полученной ранее оплаты в периоде отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Так, п. 8 ст. 171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). На основании п. 6 ст. 172 Кодекса вычеты сумм налога, исчисленных с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором произведена отгрузка этих товаров (работ, услуг).

Из приведенных норм налогового законодательства следует, что для подтверждения права на налоговый вычет сумм НДС с полученных авансов, налогоплательщиком должны быть соблюдены следующие условия: авансовые платежи, полученные в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) дключены в базу по НДС и с них начислены соответствующие суммы налога; период заявления вычета сумм НДС с авансовых платежей, полученных в предыдущих периодах, совпадает с периодом осуществления налогоплательщиком отгрузки товаров (работ, услуг).

К выполнению второго условия применения права на налоговый вычет сумм НДС с полученных авансов Налоговым органом претензии не предъявлялись. Учитывая этот факт в настоящих объяснениях Заявителем по каждому спорному счету-фактуре будет рассмотрено выполнение первого условия - условия о включении авансовых платежей в базу по НДС и исчислении соответствующей суммы налога.

В соответствии с абз. 1 п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

При этом счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой (п. 1 ст. 169 Кодекса).

Согласно п. 17 раздела II «Правила ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость» Приложения № 5 к Постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость», при получении денежных средств в виде оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав продавцы регистрируют в книге продаж счета-фактуры, выставленные покупателю на полученную сумму оплаты, частичной оплаты.

Аналогичные положения содержатся и в действовавшем ранее Постановлении Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость». Так, в соответствии с п. 18 раздела III «Ведение продавцом книги продаж» установлено, при получении денежных средств в виде оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав продавцы регистрируют в книге продаж счета-фактуры, выставленные покупателю на полученную сумму оплаты, частичной оплаты.

Учитывая, что в книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС, в том числе при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнении работ, оказании услуг), имущественных прав, книга продаж, наряду со счетом-фактурой является документом, подтверждающим факт начисления НДС.

Таким образом, факт того, что авансовые платежи, полученные в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) были включены в налоговую базу и по ним были начислены соответствующие суммы НДС, подтверждается счетами-фактурами, выставленными покупателям, перечислившим авансы, а также книгами продаж, составленными в периоды получения авансовых платежей, показатели которых совпадают с данными налоговых деклараций по НДС, представленными Обществом в Инспекцию в соответствующие налоговые периоды.

При этом Заявитель обращает внимание на то, что регистры бухгалтерского учета (или их содержание) не поименованы в налоговом законодательстве в качестве документов, подтверждающих факт включения авансовых платежей в налоговую базу и начисления с авансов соответствующих сумм НДС. Регистры бухгалтерского учета представлялись Заявителем Налоговому органу в связи с тем, что в Решении позиция Инспекции была основана на отсутствии с бухгалтерском учете отражения факта начисления сумм НДС с авансов полученных, а также для подтверждения факта отражения в бухгалтерских регистрах перехода прав и обязанностей от одного кредитора к другому.

В Консолидированных письменных пояснениях от 03.07.2018 № 03-12/00516 (стр. 1-6) Налоговым органом впервые были предъявлены претензии относительно того, что Обществом в подтверждение права на налоговый вычет сумм НДС с полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров не представлены какие-либо документы, подтверждающие получение данной оплаты. При этом в обоснование своих претензий Налоговый орган ссылается на п. 12 ст. 171 и п. 9 ст. 172 НК РФ. Однако указанные нормы налогового законодательства касаются реализации права на налоговый вычет сумм НДС налогоплательщиков, перечисливших оплату, частичную оплату в счет предстоящих поставок товаров, а не получивших ее.

Так, в соответствии с п. 12 ст. 171 Кодекса, «вычетам у налогоплательщика перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров

(выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав». П. 9 ст. 172 НК РФ установлено, что «вычеты сумм налога, указанных в пункте 12 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм».

Условия для применения налогового вычета сумм НДС, начисленных с полученных авансов, применимые Заявителю, содержатся в других, уже упоминавшихся ранее, нормах налогового законодательства, а именно, в п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ.

В Консолидированных письменных пояснениях от 03.07.2018 № 03-12/00516 (стр. 1-6) Налоговым органом впервые были предъявлены претензии относительно того, что Обществом в подтверждение права на налоговый вычет сумм НДС с полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров представлены счета-фактуры, в которых отсутствует детальная расшифровка наименования поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг).

Однако Заявитель обращает внимание на то, что пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ установлено, что «при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав лицам, не являющимся налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, и

налогоплательщикам, освобожденным от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, по письменному согласию сторон сделки счета-фактуры не составляются».

Согласно разъяснениям Минфина России, приведенным в письме от 16.03.2015 № 03-07-09/13808, применение указанного пункта относится и к счетам-фактурам по авансовым платежам, полученным в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

В связи с тем, что физические лица, перечислившие авансовые платежи в адрес Общества, плательщиками НДС не являются и, соответственно, этот налог к вычету не принимают, то Заявитель имеет право вовсе не составлять счета-фактуры по полученным от физических лиц авансам.

Разъяснение Минфина РФ на этот счет приведено в письме от 08.02.2016 №03-07-09/6171, в котором согласие сторон сделки о несоставлении счета-фактуры не названо в качестве обязательного в такой ситуации.

Счет-фактура, выставленный продавцом, применяется в целях расчетов по НДС и является у покупателя - плательщика НДС основанием для вычета (п. 1 ст. 169, п. 1 ст. 172 НК РФ). Покупатели, которые плательщиками НДС не признаются, воспользоваться вычетом не могут, и поэтому счет-фактура им не нужен.

Несмотря на изложенное, Заявитель вновь обращает внимание на то, что оформление счета-фактуры, составленного самим Обществом в целях начисления НДС по полученной оплате, частичной оплате в счет предстоящих поставок, не влияет на право применения Заявителем вычетов сумм НДС по полученным авансам, так как данное условие не содержится в п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ, содержащих условия для применения налогового вычета сумм НДС, начисленных Заявителем с полученных авансов.

Поскольку по всем спорным счетам-фактурам НДС с авансов был ранее начислен Обществом, отражен на счетах бухгалтерского учета и в дальнейшем правомерно заявлен к вычету после отгрузки, то отказ в его принятии к вычету необоснован, поскольку противоречит представленным документам, подтверждающим исчисление НДС с полученных авансов и отражение этих сумм в бухгалтерском учёте.

Довод инспекции о том, что обществом якобы не исчислен НДС с полученных авансов, впервые был приведен только в оспариваемом Решении (т. 1 л. д. 31 на обороте-32). Так как в Акте камеральной налоговой проверки (т. 1 л. д. 41-47) полностью отсутствовали какие-либо претензии Инспекции в отношении принятия к вычету НДС с авансов, то заявитель был лишен возможности узнать об этих претензиях и предоставить какие-либо дополнительные документы и/или пояснения, подтверждающие обоснованность применения вычетов в размере спорной суммы 2 292 406,77 р.

Однако, при появлении у инспекции сомнений в правомерности вычета НДС налоговый орган в силу п. 3 ст. 88 НК РФ обязан запросить у налогоплательщика соответствующие объяснения либо дополнительные документы, подтверждающие правильность исчисления налога: «Если камеральной итоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок».

Данная обязанность не была исполнена Инспекцией, что подтверждается Требованиями, выставленными в ходе проведённой камеральной налоговой проверки (Приложения № 1-22 к Ходатайству от 23.05.2018, т. 1, л.д. 48-51).

Установив расхождения в реквизитах счетов-фактур, отраженных в ней в спорном периоде, фактическим данным счетов-фактур, представленных на проверку, инспекция должна была запросить у общества пояснения по выявленным расхождениям. Однако требования п. 3 ст. 88 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органом выполнены не были.

В результате неисполнения инспекцией обязанности, предусмотренной в п. 3 ст. 88 НК РФ (несообщение о появившихся претензиях), привело к нарушению прав Заявителя и принятию Инспекцией незаконного и необоснованного Решения об отказе в принятии к вычету НДС с авансов в размере 2 292 406,77 р. Поскольку по всем спорным счетам-фактурам НДС с авансов был ранее начислен обществом, отражен на счетах бухгалтерского учета и в дальнейшем правомерно заявлен к вычету после отгрузки, то отказ в его принятии к вычету необоснован, поскольку противоречит представленным документам, подтверждающим исчисление НДС с полученных авансов и отражение этих сумм в бухгалтерском учёте.

Счет-фактура № 365 от 11.01.2011 на сумму 295 529 р., НДС 45 080,75 р. (т. 6л.д. 29)

В целях подтверждения факта включения авансовых платежей, отраженных в счете-фактуре № 365 от 11.01.2011 (т. 6, л.д. 29), в налоговую базу по НДС и начисления с них соответствующей суммы НДС в размере 45 080,75 р. Общество дает следующие пояснения.

Согласно карточке счета 76.АВ «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «НДС по авансам и предоплатам», сформированной по субконто контрагент -ФИО9 и субконто договор - № Юб-гар/4/1/1(301) от 08.04.2010, составленной за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 (т. 3, л.д. 102), Заявителем 11 января 2011 года была отражена бухгалтерская проводка по дебету счета 76.АВ и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 2 «Налог на добавленную стоимость», показывающая начисление суммы спорного НДС с полученного аванса в размере 45 080,75 р. со ссылкой (с указанием в пояснениях к бухгалтерской проводке) на спорный счет-фактуру № 365 от 11.01.2011 и договор № Юб-гар/4/1/1(301) от 08.04.2010. Эта же сумма НДС с полученного аванса была отражена в Книге продаж за 1 квартал 2011 года со ссылкой на тот же счет-фактуру № 365 от 11.01.2011, что подтверждается выпиской из данной Книги продаж (т. 6, л.д. 41). Указанная бухгалтерская проводка с суммой спорного НДС, содержащая реквизиты счета-фактуры № 365 от 11.01.2011 и Договора № Юб-гар/4/1/1(301) от 08.04.2010, а также факт того, что сумма спорного НДС и реквизиты счета-фактуры, совпадающие с данными бухгалтерского учета, отражены в Книге продаж, показатели которой совпадают с данными декларации по НДС за 1 квартал 2011 года, свидетельствуют о том, что Обществом был начислен спорный НДС с аванса по счету-фактуре № 365 от 11.01.2011 как в регистре бухгалтерского учета, так и в налоговом регистре, составленном для подготовки декларации по НДС за 1 квартал 2011 года.

В соответствии с Соглашением от 04.10.2013 (далее по тексту - «Соглашение») (т. 3, л.д. 103-104) ФИО9 (Покупатель-1) передала, а ФИО10 (Покупатель-2) приняла права и обязанности по Предварительному договору купли-продажи машино-места № Юб-гар/4/1/1(301) от 08.04.2010 в том виде и объеме, в котором они существовали у ФИО9 на дату заключения соглашения. При этом в пункте 2 указанного Соглашения зафиксировано, что Покупатель-2 в полном объеме компенсировал Покупателю-1 понесенные последним затраты в размере 500 ООО р. Пунктом 4 Соглашения установлено, что с момента подписания Соглашения сторонами по Договору № Юб-гар/4/1/1(301) от 08.04.2010 становятся Заявитель и Покупатель - 2. Согласно пункту 5 Соглашения Покупатель - 2 обязуется надлежащим образом и в полном объеме исполнять все обязательства Покупателя - 1 по Договору № Юб-гар/4/1/1(301) от 08.04.2010, которые существовали у последнего на момент заключения настоящего Соглашения в полном объеме. С учетом приведенных положений указанного Соглашения, можно сделать вывод о том, что аванс, выплаченный ФИО9 в адрес Заявителя, с момента заключения Соглашения считается выплаченным ФИО10, следовательно, счет-фактура № 365 от 11.01.2011, выставленный Обществом в адрес ФИО9, считается выставленным в адрес ФИО10.

Переход прав и обязанностей перед одним кредитором к другому кредитору в регистрах бухгалтерского учета отражается внутренней бухгалтерской проводкой одновременно по дебету и кредиту с заменой контрагента по тому счету бухгалтерского учета, на котором учтена кредиторская задолженность перед первоначальным кредитором. В данном случае, кредиторская задолженность была отражена по счету бухгалтерского учета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». В подтверждение факта отражения Заявителем в бухгалтерском учете замены одного кредитора другим, Обществом была представлена Налоговому органу Карточка счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 8 «НДС по авансам и предоплатам», сформированная по субконто контрагент - ФИО11, за период 3 квартал 2016 года (т. 3, л.д. 105). Согласно указанной Карточке счета 76.08 Заявителем 1 июля 2016 года как раз и была отражена бухгалтерская проводка, свидетельствующая о замене одного кредитора другим. При этом в данном регистре бухгалтерского учета в пояснениях к бухгалтерской проводке указана сумма НДС, совпадающая с суммой НДС по счету-фактуре № 365 от 11.01.2011, со ссылкой на этот же счет-фактуру и комментарием «Перенос задолженности». В указанном бухгалтерском регистре в качестве нового кредитора указан ФИО11 как доверенное лицо ФИО10, что подтверждается основным Договором купли-продажи от 06.07.2016 и Актом приема-передачи от 06.07.2016 машино-места, в котором в качестве подписанта указан ФИО11, действующий по доверенности от 05.07.2016, выданной ему ФИО10.

Таким образом, представленные Заявителем в Налоговый орган документы, в том числе бухгалтерские документы, в обоснование применения налогового вычета НДС в сумме 45 080,75 р. по счету-фактуре № 365 от 11.01.2011, уплаченного с полученного аванса, содержат полные и непротиворечивые сведения, которые позволяют Инспекции прийти к выводу о правомерности применения Обществом налогового вычета указанной суммы НДС с полученного аванса.

Счет-фактура № 844 от 08.04.2010 на сумму 204 470,66 р., НДС 31 190,44 р. (т. 6л.д. 28)

В целях подтверждения факта включения авансовых платежей, отраженных в счете-фактуре № 844 от 08.04.2010 (т. б, л.д. 28), в налоговую базу по НДС и начисления с них соответствующей суммы НДС в размере 31 190,44 р. Общество дает следующие пояснения.

Согласно карточке счета 76.АВ «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «НДС по авансам и предоплатам», сформированной по субконто контрагент -ФИО9 и субконто договор - № Юб-гар/4/1/1(301) от 08.04.2010, составленной за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 (т. 3 л. д. 102), Заявителем 8 апреля 2010 года была отражена бухгалтерская проводка по дебету счета 76.АВ и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 2 «Налог на добавленную стоимость», показывающая начисление суммы спорного НДС с полученного аванса в размере 31 190,44 р. со ссылкой (с указанием в пояснениях к бухгалтерской проводке) на спорный счет-фактуру № 844 от 08.04.2010 и договор № Юб-гар/4/1/1(301) от 08.04.2010. Эта же сумма НДС с полученного аванса была отражена в Книге продаж за 2 квартал 2010 года со ссылкой на тот же счет-фактуру № 844 от 08.04.2010, что подтверждается выпиской из данной Книги продаж (т. 6 л. д. 39). Указанная бухгалтерская проводка с суммой спорного НДС, содержащая реквизиты счета-фактуры № 844 от 08.04.2010 и Договора № Юб-гар/4/1/1(301) от 08.04.2010, а также факт того, что сумма спорного НДС и реквизиты счета-фактуры, совпадающие с данными бухгалтерского учета, отражены в Книге продаж, показатели которой совпадают с данными декларации по НДС за 2 квартал 2010 года, свидетельствуют о том, что Обществом был начислен спорный НДС с аванса по счету-фактуре № 844 от 08.04.2010 как в регистре бухгалтерского учета, так и в налоговом регистре, составленном для подготовки декларации по НДС за 2 квартал 2010 года.

В соответствии с Соглашением от 04.10.2013 (т. 3, л.д. 103-104) ФИО9 (Покупатель – 1) передала, а ФИО10 (Покупатель -2) приняла права и обязанности по Предварительному договору купли-продажи машино-места № Юб-гар/4/1/1(301) от 08.04.2010 в том виде и объеме, в котором они существовали у ФИО9 на дату заключения соглашения. При этом в пункте 2 указанного Соглашения зафиксировано, что Покупатель - 2 в полном объеме компенсировал Покупателю - 1 понесенные последним затраты в размере 500 000 р. Пунктом 4 Соглашения установлено, что с момента подписания Соглашения сторонами по Договору № Юб-гар/4/1/1(301) от 08.04.2010 становятся Заявитель и Покупатель - 2. Согласно пункту 5 Соглашения Покупатель - 2 обязуется надлежащим образом и в полном объеме исполнять все обязательства Покупателя - 1 по Договору № Юб-гар/4/1 /1(301) от 08.04.2010, которые существовали у последнего на момент заключения настоящего Соглашения в полном объеме. С учетом приведенных положений указанного Соглашения, можно сделать вывод о том, что аванс, выплаченный ФИО9 в адрес Заявителя, с момента заключения Соглашения считается выплаченным ФИО10, следовательно, счет-фактура № 844 от 08.04.2010, выставленный Обществом в адрес ФИО9, считается выставленным в адрес ФИО10.

Переход прав и обязанностей перед одним кредитором к другому кредитору в регистрах бухгалтерского учета отражается внутренней бухгалтерской проводкой одновременно по дебету и кредиту с заменой контрагента по тому счету бухгалтерского учета, на котором учтена кредиторская задолженность перед первоначальным кредитором. В данном случае, кредиторская задолженность была отражена по счету бухгалтерского учета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». В подтверждение факта отражения Заявителем в бухгалтерском учете замены одного кредитора другим, Обществом была представлена Налоговому органу Карточка счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 8 «НДС по авансам и предоплатам», сформированная по субконто контрагент - ФИО11, за период 3 квартал 2016 года (т. 3, л.д. 105). Согласно указанной Карточке счета 76.08 Заявителем 1 июля 2016 года как раз и была отражена бухгалтерская проводка, свидетельствующая о замене одного кредитора другим. При этом в данном регистре бухгалтерского учета в пояснениях к бухгалтерской проводке указана сумма НДС, совпадающая с суммой НДС по счету-фактуре № 844 от 08.04.2010, со ссылкой на этот же счет-фактуру и комментарием «Перенос задолженности». В указанном бухгалтерском регистре в качестве нового кредитора указан ФИО11 как доверенное лицо ФИО10, что подтверждается основным Договором купли-продажи от 06.07.2016 и Актом приема-передачи от 06.07.2016 машино-места, в котором в качестве подписанта указан ФИО11, действующий по доверенности от 05.07.2016, выданной ему ФИО10.

Таким образом, представленные заявителем в налоговый орган документы, в том числе бухгалтерские документы, в обоснование применения налогового вычета НДС в сумме 31 190,44 р. по счету-фактуре № 844 от 08.04.2010, уплаченного с полученного аванса, содержат полные и непротиворечивые сведения, которые позволяют Инспекции прийти к выводу о правомерности применения Обществом налогового вычета указанной суммы НДС с полученного аванса.

Счет-фактура № 4024 от 27.12.2010 на сумму 274 999,98 р., НДС 41 949,15 р. (т. 6л. д. 30)

В целях подтверждения факта включения авансовых платежей, отраженных в счете-фактуре № 4024 от 27.12.2010 (т. 6 л. д. 30), в налоговую базу по НДС и начисления с них соответствующей суммы НДС в размере 41 949,15 р. Общество дает следующие пояснения.

Согласно карточке счета 76.АВ «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «НДС по авансам и предоплатам», сформированной по субконто контрагент – ФИО12 и субконто договор - № 165/251/0-2-250 от 30.11.2010, составленной за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 (т. 6 л. д. 19), Заявителем 27 декабря 2010 года была отражена бухгалтерская проводка по дебету счета 76.АВ и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 2 «Налог на добавленную стоимость», показывающая начисление суммы спорного НДС в размере 41 949,15 р. с полученного аванса со ссылкой (с указанием в пояснениях к бухгалтерской проводке) на спорный счет-фактуру № 4024 от 27.12.2010 и договор № 165/251/0-2-250 от 30.11.2010. Эта же сумма НДС с полученного аванса была отражена в Книге продаж за 4 квартал 2010 года со ссылкой на тот же счет-фактуру № 4024 от 27.12.2010, что подтверждается выпиской из данной Книги продаж (т. 6 л. д. 40). Указанная бухгалтерская проводка с суммой спорного НДС, содержащая реквизиты счета-фактуры № 4024 от 27.12.2010 и Договора № 165/251/0-2-250 от 30.11.2010, а также факт того, что сумма спорного НДС и реквизиты счета-фактуры, совпадающие с данными бухгалтерского учета, отражены в Книге продаж, показатели которой совпадают с данными декларации по НДС за 4 квартал 2010 года, свидетельствуют о том, что Обществом был начислен спорный НДС с аванса по счету-фактуре № 4024 от 27.12.2010 как в регистре бухгалтерского учета, так и в налоговом регистре, составленном для подготовки декларации по НДС за 4 квартал 2010 года.

В Консолидированных письменных пояснениях заинтересованного лица, с учетом позиции заявителя, изложенной в объяснении от 18.06.2018 б/н, в порядке ст. 81 АПК РФ от 03.07.2018 № 03-12/00516 (далее по тексту - «Консолидированные пояснения»). Налоговый орган впервые указал, что «в карточке счета 76.08 (отчет), которая позволяет проанализировать обороты по счету, не отражена детализация оплаты». Однако данный документ не предназначен для подтверждения детализации оплаты (которая, кстати говоря, была произведена ранее, чем период отраженный в упомянутой карточке счета 76.08) и был представлен Инспекции лишь в целях подтверждения момента реализации права на налоговый вычет сумм НДС с полученного аванса. Карточка счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 8 «НДС по авансам и предоплатам», сформированная по субконто контрагент - ФИО12 и по субконто договор - № 165/251/0-2-250 от 30.11.2010 за период с января 2012 г. по сентябрь 2017 г. (т. 6 л. д. 20) отражает лишь бухгалтерские операции с суммами НДС с полученных авансов и демонстрирует период реализации Обществом права на вычет суммы НДС по полученному авансу. Тем не менее, вывод о самом факте получения аванса и его периоде можно сделать из упомянутой выше карточке счета 76.АВ «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «НДС по авансам и предоплатам», сформированной по субконто контрагент - ФИО12 и субконто договор - № 165/251/0-2-250 от 30.11.2010, составленной за период с 01.01.2009 по

31.12.2010      (т. 6 л. д. 19), в которой, как указывалось ранее, Заявителем 27 декабря 2010 года была отражена бухгалтерская проводка по дебету счета 76.АВ и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 2 «Налог на добавленную стоимость», показывающая начисление суммы спорного НДС в размере 41 949,15 р. с полученного аванса со ссылкой (с указанием в пояснениях к бухгалтерской проводке) на счет-фактуру № 4024 от 27.12.2010 и договор № 165/251/0-2-250 от 30.11.2010.

Таким образом, представленные Заявителем в Налоговый орган документы, в том числе бухгалтерские документы, в обоснование применения налогового вычета НДС в сумме 41 949,15 р. по счету-фактуре № 4024 от 27.12.2010, уплаченного с полученного аванса, содержат полные и непротиворечивые сведения, которые позволяют инспекции прийти к выводу о правомерности применения Обществом налогового вычета указанной суммы НДС с полученного аванса.

Счет-фактура № 2236 от 12.04.2011 на сумму 521 000 р., НДС 79 474,58 р. (т. 6л.д. 31) В целях подтверждения факта включения авансовых платежей, отраженных в счете-фактуре № 2236 от 12.04.2011 (т. 6 л. д. 31), в налоговую базу по НДС и начисления с них соответствующей суммы НДС в размере 79 4 74,58 р. Общество дает следующие пояснения.

Согласно карточке счета 76.АВ «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «НДС по авансам и предоплатам», сформированной по субконто контрагент -Совинтех-Холдинг, составленной за период с 01.01.09 по 31.12.11 (т. 3 л. д. 101), Заявителем 12 апреля 2011 года была отражена бухгалтерская проводка по дебету счета 76.АВ и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 2 «Налог на добавленную стоимость», показывающая начисление НДС со всей суммы полученного аванса со ссылкой (с указанием в пояснениях к бухгалтерской проводке) на спорный счет-фактуру № 2236 от 12.04.2011. Эта же сумма НДС с полученного аванса была отражена в Книге продаж за 2 квартал 2011 года со ссылкой на тот же счет-фактуру № 2236 от 12.04.2011, что подтверждается выпиской из данной Книги продаж (т. 6 л. д. 42). Указанная бухгалтерская проводка с НДС, начисленного со всей суммы полученного аванса, содержащая реквизиты счета-фактуры № 2236 от 12.04.2011, а также факт того, что сумма НДС и реквизиты счета-фактуры, совпадающие с данными бухгалтерского учета, отражены в Книге продаж, показатели которой совпадают с данными декларации по НДС за 2 квартал 2011 года, свидетельствуют о том, что Обществом был начислен НДС со всей суммы полученного аванса по счету-фактуре № 2236 от 12.04.2011 как в регистре бухгалтерского учета, так и в налоговом регистре, составленном для подготовки декларации по НДС за 2 квартал 2011 года.

В соответствии с несколькими соглашениями о передаче прав и обязанностей по предварительному договору № Мыт/Юб-39 купли-продажи машино-места от 13 августа 2009 года ООО «Совинтех-Холдинг» передает, а новые покупатели - различные физические лица принимают права и обязанности ООО «Совинтех-Холдинг» по предварительному договору № Мыт/Юб-39 купли-продажи машино-места от 13 августа 2009 года в части конкретных машин э-мест в том виде и объеме, в котором они существовали у ООО «Совинтех-Холдинг» на дату заключения соглашения. При этом новые покупатели - физические лица оплачивают ООО «Совинтех-Холдинг» стоимость уступки прав по договору в размере, соответствующем стоимости конкретного машино-места. В соглашениях также установлено, что с момента подписания соглашения сторонами по предварительному договору № Мыт/Юб-39 купли-продажи машино-места от 13 августа 2009 года становятся Заявитель и новый покупатель -физическое лицо. Согласно соглашению новые покупатели обязуются надлежащим образом и в полном объеме исполнять все обязательства предыдущего покупатели - ООО «Совинтех-Холдинг», которые существовали у последнего на момент заключения настоящего соглашений. В качестве примера такого соглашения в материалах дела имеется Соглашение от 17.08.2009 о передаче прав и обязанностей по предварительному договору № Мыт/Юб-39 купли-продажи машино-места от 13 августа 2009 года, заключенное между ООО «Совинтех-Холдинг» и ФИО13 (т. 3, л.д. 88-89). Обществом представлено Соглашение именно с ФИО13 в связи с тем, что в книге покупок за 3 квартал 2016 года по спорному счету-фактуре № 2236 от 12.04.2011 в качестве контрагента было заявлено именно это лицо.

Тем не менее, аванс, выплаченный ООО «Совинтех-Холдинг» в адрес Заявителя и на который Обществом был составлен спорный счет-фактура № 2236 от 12.04.2011 с момента заключения упомянутых выше соглашений о передаче прав и обязанностей по предварительному договору № Мыт/Юб-39 купли-продажи машино-места от 13 августа 2009 года считается выплаченным несколькими физическими лицами, в частности ФИО13 с учетом Соглашения, заключенного с ней. Следовательно, счет-фактура № 2236 от 12.04.2011, выставленный Заявителем в адрес ООО «Совинтех-Холдинг», считается выставленным в адрес нескольких физических лиц, одним из который является ФИО13 в части своего машино-места.

Переход прав и обязанностей перед одним кредитором к другому кредитору в регистрах бухгалтерского учета отражается внутренней бухгалтерской проводкой одновременно по дебету и кредиту с заменой контрагента по тому счету бухгалтерского учета, на котором учтена кредиторская задолженность перед первоначальным кредитором. В данном случае, кредиторская задолженность была отражена по счету бухгалтерского учета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». В подтверждение факта отражения Заявителем в бухгалтерском учете замены одного кредитора другим, Обществом была

16 представлена Налоговому органу Карточка счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 8 «НДС по авансам и предоплатам», сформированная по субконто контрагент - ООО «Совинтех-Холдинг» за период с января 2012 г. по сентябрь 2017 г. (т. 3 л. д. 100). Согласно указанной Карточке счета 76.08 Заявителем 1 апреля 2012 года как раз и были отражены бухгалтерские проводки, свидетельствующие о замене ООО «Совинтех-Холдинг» как первоначального кредитора другими кредиторами - физическими лицами. При этом в данном регистре бухгалтерского учета в пояснениях к соответствующим бухгалтерским проводкам дана ссылка на спорный счет-фактуру № 2236 от 12.04.2011. Суммирование числовых показателей, приведенных к бухгалтерским проводкам, содержащим ссылку на спорный счет-фактуру № 2236 от 12.04.2011, даст результат равный сумме НДС, указанной в счет-фактуре № 2236 от 12.04.2011.

Таким образом, представленные Заявителем в Налоговый орган документы, в том числе бухгалтерские документы, в обоснование применения налогового вычета НДС в сумме 79 474,58 р. по счету-фактуре № 2236 от 12.04.2011, уплаченного с полученного аванса, содержат полные и непротиворечивые сведения, которые позволяют Инспекции прийти к выводу о правомерности применения Обществом налогового вычета указанной суммы НДС с полученного аванса.

Счет-фактура № 3180 от 19.05.2011 на сумму 552 697,31 р., НДС 334 067,79 р. (т. 6л.д. 32)

В целях подтверждения факта включения авансовых платежей, отраженных в счете-фактуре № 3180 от 19.05.2011 (т. 6, л.д. 32), в налоговую базу по НДС и начисления с них соответствующей суммы НДС в размере 334 067,79 р. Общество дает следующие пояснения.

Согласно карточке счета 76.АВ «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «НДС по авансам и предоплатам», сформированной по субконто контрагент -Совинтех-Холдинг, составленной за период с 01.01.09 по 31.12.11 (т. 3 л. д. 101), Заявителем 19 мая 2011 года была отражена бухгалтерская проводка по дебету счета 76.АВ и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 2 «Налог на добавленную стоимость», показывающая начисление НДС со всей суммы полученного аванса со ссылкой (с указанием в пояснениях к бухгалтерской проводке) на спорный счет-фактуру № 3180 от 19.05.2011. Эта же сумма НДС с полученного аванса была отражена в Книге продаж за 2 квартал 2011 года со ссылкой на тот же счет-фактуру № 3180 от 19.05.2011, что подтверждается выпиской из данной Книги продаж (т. б л. д. 42). Указанная бухгалтерская проводка с НДС, начисленного со всей суммы полученного аванса, содержащая реквизиты счета-фактуры № 3180 от 19.05.2011, а также факт того, что сумма НДС и реквизиты счета-фактуры, совпадающие с данными бухгалтерского учета, отражены в Книге продаж, показатели которой совпадают с данными декларации по НДС за 2 квартал 2011 года, свидетельствуют о том, что Обществом был начислен НДС со всей суммы полученного аванса по счету-фактуре № 3180 от 19.05.2011 как в регистре бухгалтерского учета, так и в налоговом регистре, составленном для подготовки декларации по НДС за 2 квартал 2011 года.

В соответствии с несколькими соглашениями о передаче прав и обязанностей по предварительному договору № Мыт/Юб-39 купли-продажи машино-места от 13 августа 2009 года ООО «Совинтех-Холдинг» передает, а новые покупатели - различные физические лица принимают права и обязанности ООО «Совинтех-Холдинг» по предварительному договору № Мыт/Юб-39 купли-продажи машино-места от 13 августа 2009 года в части конкретных машино-мест в том виде и объеме, в котором они существовали у ООО «Совинтех-Холдинг» на дату заключения соглашения. При этом новые покупатели - физические лица оплачивают ООО «Совинтех-Холдинг» стоимость уступки прав по договору в размере, соответствующем стоимости конкретного машино-места. В соглашениях также установлено, что с момента подписания соглашения сторонами по предварительному договору № Мыт/Юб-39 купли-продажи машино-места от 13 августа 2009 года становятся Заявитель и новый покупатель -физическое лицо. Согласно соглашению новые покупатели обязуются надлежащим образом и в полном объеме исполнять все обязательства предыдущего покупатели - ООО «Совинтех-Холдинг», которые существовали у последнего на момент заключения данных соглашений. В качестве примера такого соглашения в материалах дела имеется Соглашение от 10.09.2009 о передаче прав и обязанностей по предварительному договору № Мыт/Юб-39 купли-продажи машино-места от 13 августа 2009 года, заключенное между ООО «Совинтех-Холдинг» и ФИО14 (т. 3, л.д. 94-95). Обществом представлено Соглашение именно с ФИО14 в связи с тем, что в книге покупок за 3 квартал 2016 года по спорному счету-фактуре № 3180 от 19.05.2011 в качестве контрагента было заявлено именно это лицо.

Тем не менее, аванс, выплаченный ООО «Совинтех-Холдинг» в адрес Заявителя и на который Обществом был составлен спорный счет-фактура № 3180 от 19.05.2011 с момента заключения упомянутых выше соглашений о передаче прав и обязанностей по предварительному договору № Мыт/Юб-39 купли-продажи машино-места от 13 августа 2009 года считается выплаченным несколькими физическими лицами, в частности ФИО14 с учетом Соглашения, заключенного с ним. Следовательно, счет-фактура № 3180 от 19.05.2011, выставленный Заявителем в адрес ООО «Совинтех-Холдинг», считается выставленным в адрес нескольких физических лиц, одним из который является ФИО15 в части своего машино-места.

Переход прав и обязанностей перед одним кредитором к другому кредитору в регистрах бухгалтерского учета отражается внутренней бухгалтерской проводкой одновременно по дебету и кредиту с заменой контрагента по тому счету бухгалтерского учета, на котором учтена кредиторская задолженность перед первоначальным кредитором. В данном случае, кредиторская задолженность была отражена по счету бухгалтерского учета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». В подтверждение факта отражения Заявителем в бухгалтерском учете замены одного кредитора другим, Обществом была представлена Налоговому органу Карточка счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 8 «НДС по авансам и предоплатам», сформированная по субконто контрагент - ООО «Совинтех-Холдинг» за период с января 2012 г. по сентябрь 2017 г. (т. 3 л. д. 100). Согласно указанной Карточке счета 76.08 Заявителем 1 апреля 2012 года как раз и были отражены бухгалтерские проводки, свидетельствующие о замене ООО «Совинтех-Холдинг» как первоначального кредитора другими кредиторами - физическими лицами. При этом в данном регистре бухгалтерского учета в пояснениях к соответствующим бухгалтерским проводкам дана ссылка на спорный счет-фактуру № 3180 от 19.05.2011. Суммирование числовых показателей, приведенных к бухгалтерским проводкам, содержащим ссылку на спорный счет-фактуру № 3180 от 19.05.2011, даст результат равный сумме НДС, указанной в счет-фактуре № 3180 от 19.05.2011.

Таким образом, представленные Заявителем в Налоговый орган документы, в том числе бухгалтерские документы, в обоснование применения налогового вычета НДС в сумме 334 067,79р. по счету-фактуре № 3180 от 19.05.2011, уплаченного с полученного аванса, содержат полные и непротиворечивые сведения, которые позволяют Инспекции прийти к выводу о правомерности применения Обществом налогового вычета указанной суммы НДС с полученного аванса.

Счет-фактура № 5294 от 13.07.2011 на сумму 650 000р., НДС 99 152,54 р. (т. 6л.д. 33)

В целях подтверждения факта включения авансовых платежей, отраженных в счете-фактуре № 5294 от 13.07.2011 (т. 6, л.д. 33), в налоговую базу по НДС и начисления с них соответствующей суммы НДС в размере 99 152,54 р. Общество дает следующие пояснения.

Согласно карточке счета 76.АВ «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «НДС по авансам и предоплатам», сформированной по субконто контрагент -Совинтех-Холдинг, составленной за период с 01.01.09 по 31.12.11 (т. 3, л.д. 101), Заявителем 13 июля 2011 года была отражена бухгалтерская проводка по дебету счета 76.АВ и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 2 «Налог на добавленную стоимость», показывающая начисление НДС со всей суммы полученного аванса со ссылкой (с указанием в пояснениях к бухгалтерской проводке) на спорный счет-фактуру № 5294 от 13.07.2011. Эта же сумма НДС с полученного аванса была отражена в Книге продаж за 3 квартал 2011 года со ссылкой на тот же счет-фактуру № 5294 от 13.07.201 1, что подтверждается выпиской из данной Книги продаж (т. 6 л. д. 43). Указанная бухгалтерская проводка с НДС, начисленного со всей суммы полученного аванса, содержащая реквизиты счета-фактуры № 5294 от 13.07.2011, а также факт того, что сумма НДС и реквизиты счета-фактуры, совпадающие с данными бухгалтерского учета, отражены в Книге продаж, показатели которой совпадают с данными декларации по НДС за 3 квартал 2011 года, свидетельствуют о том, что Обществом был начислен НДС со всей суммы полученного аванса по счету-фактуре № 5294 от 13.07.2011 как в регистре бухгалтерского учета, так и в налоговом регистре, составленном для подготовки декларации по НДС за 3 квартал 2011 года.

В соответствии с несколькими соглашениями о передаче прав и обязанностей по предварительному договору № Мыт/Юб-39 купли-продажи машино-места от 13 августа 2009 года ООО «Совинтех-Холдинг» передает, а новые покупатели - различные физические лица принимают права и обязанности ООО «Совинтех-Холдинг» по предварительному договору № Мыт/Юб-39 купли-продажи машино-места от 13 августа 2009 года в части конкретных машино-мест в том виде и объеме, в котором они существовали у ООО «Совинтех-Холдинг» на дату заключения соглашения. При этом новые покупатели - физические лица оплачивают ООО «Совинтех-Холдинг» стоимость уступки прав по договору в размере, соответствующем стоимости конкретного машино-места. В соглашениях также установлено, что с момента подписания соглашения сторонами по предварительному договору № Мыт/Юб-39 купли-продажи машино-места от 13 августа 2009 года становятся Заявитель и новый покупатель -физическое лицо. Согласно соглашению новые покупатели обязуются надлежащим образом и в полном объеме исполнять все обязательства предыдущего покупатели - ООО «Совинтех-Холдинг», которые существовали у последнего на момент заключения данных соглашений. В качестве примера такого соглашения в материалах дела имеется Соглашение от 17.08.2009 о передаче прав и обязанностей по предварительному договору № Мыт/Юб-39 купли-продажи машино-места от 13 августа 2009 года, заключенное между ООО «Совинтех-Холдинг» и ФИО16 (т. 3, л.д. 90-91). Обществом представлено Соглашение именно с ФИО16 в связи с тем, что в книге покупок за 3 квартал 2016 года по спорному счету-фактуре № 5294 от 13.07.2011 в качестве контрагента было заявлено именно это лицо.

Тем не менее, аванс, выплаченный ООО «Совинтех-Холдинг» в адрес Заявителя и на который Обществом был составлен спорный счет-фактура № 5294 от 13.07.2011 с момента заключения упомянутых выше соглашений о передаче прав и обязанностей по предварительному договору № Мыт/Юб-39 купли-продажи машино-места от 13 августа 2009 года считается выплаченным несколькими физическими лицами, в частности ФИО16 с учетом Соглашения, заключенного с ним. Следовательно, счет-

19 фактура № 5294 от 13.07.2011, выставленный Заявителем в адрес ООО «Совинтех-Холдинг», считается выставленным в адрес нескольких физических лиц, одним из который является ФИО16 в части своего машино-места.

Переход прав и обязанностей перед одним кредитором к другому кредитору в регистрах бухгалтерского учета отражается внутренней бухгалтерской проводкой одновременно по дебету и кредиту с заменой контрагента по тому счету бухгалтерского учета, на котором учтена кредиторская задолженность перед первоначальным кредитором. В данном случае, кредиторская задолженность была отражена по счету бухгалтерского учета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». В подтверждение факта отражения Заявителем в бухгалтерском учете замены одного кредитора другим, Обществом была представлена Налоговому органу Карточка счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 8 «НДС по авансам и предоплатам», сформированная по субконто контрагент - ООО «Совинтех-Холдинг» за период с января 2012 г. по сентябрь 2017 г. (т. 3 л. д. 100). Согласно указанной Карточке счета 76.08 Заявителем 1 апреля 2012 года как раз и были отражены бухгалтерские проводки, свидетельствующие о замене ООО «Совинтех-Холдинг» как первоначального кредитора другими кредиторами - физическими лицами. При этом в данном регистре бухгалтерского учета в пояснениях к соответствующим бухгалтерским проводкам дана ссылка на спорный счет-фактуру № 5294 от 13.07.2011. Суммирование числовых показателей, приведенных к бухгалтерским проводкам, содержащим ссылку на спорный счет-фактуру № 5294 от 13.07.2011, даст результат равный сумме НДС, указанной в счет-фактуре № 5294 от 13.07.2011.

Таким образом, представленные Заявителем в Налоговый орган документы, в том числе бухгалтерские документы, в обоснование применения налогового вычета НДС в сумме 99 152,54 р. по счету-фактуре № 5294 от 13.07.2011, уплаченного с полученного аванса, содержат полные и непротиворечивые сведения, которые позволяют Инспекции прийти к выводу о правомерности применения Обществом налогового вычета указанной суммы НДС с полученного аванса.

Счет-фактура № 4250 от 25.09.2011 на сумму 392 000 р., НДС 59 796,61 р. (т. 6л.д. 34)

В целях подтверждения факта включения авансовых платежей, отраженных в счете-фактуре №4250 от 25.09.2011 (т. 6, л.д. 34), в налоговую базу по НДС и начисления с них соответствующей суммы НДС в размере 59 796,61 р. Общество дает следующие пояснения.

Согласно карточке счета 76.АВ «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «НДС по авансам и предоплатам», сформированной по субконто контрагент -ФИО17 и субконто договор - № ДК-к1(мм)/ от 10.11.2008, составленной за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 (т. 6 л. д. 22), Заявителем 25 сентября 2011 года была отражена бухгалтерская проводка по дебету счета 76.АВ и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 2 «Налог на добавленную стоимость», показывающая начисление суммы спорного НДС в размере 59 796,61 р. с полученного аванса со ссылкой (с указанием в пояснениях к бухгалтерской проводке) на спорный счет-фактуру № 4250 от 25.09.2011 и договор № ДК-к1(мм)/ от 10.11.2008. Эта же сумма НДС с полученного аванса была отражена в Книге продаж за 3 квартал 2011 года со ссылкой на тот же счет-фактуру № 4250 от 25.09.2011, что подтверждается выпиской из данной Книги продаж (т. 6 л. д. 43). Указанная бухгалтерская проводка с суммой спорного НДС, содержащая реквизиты счета-фактуры № 4250 от 25.09.2011 и Договора № ДК-к1(мм)/ от 10.11.2008, а также факт того, что сумма спорного НДС и реквизиты счета-фактуры, совпадающие с данными бухгалтерского учета, отражены в Книге продаж, показатели которой совпадают с данными декларации по НДС за 3 квартал 2011 года, свидетельствуют о том, что Обществом был начислен спорный НДС с аванса по счету-фактуре № 4250 от 25.09.2011 как в регистре бухгалтерского учета, так и в налоговом регистре, составленном для подготовки декларации по НДС за 3 квартал 2011 года.

Таким образом, представленные Заявителем в налоговый орган документы, в том числе бухгалтерские документы, в обоснование применения налогового вычета НДС в сумме 59 796,61 р. по счету-фактуре № 4250 от 25.09.2011, уплаченного с полученного аванса, содержат полные и непротиворечивые сведения, которые позволяют Инспекции прийти к выводу о правомерности применения Обществом налогового вычета указанной суммы НДС с полученного аванса.

Счет-фактура № 1559 от 31.12.2009 на сумму 249 999,98 р., НДС 38 135,59 р. (т. 6л.д. 35)

В целях подтверждения факта включения авансовых платежей, отраженных в счете-фактуре № 1559 от 31.12.2009 (т. 6 л. д. 35), в налоговую базу по НДС и начисления с них соответствующей суммы НДС в размере 38 135,59 р. Общество дает следующие пояснения.

Согласно карточке счета 76.АВ «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «НДС по авансам и предоплатам», сформированной по субконто контрагент -ФИО18 и субконто договор - № Юб-гар/5/1/1(376) от 29.12.2009, составленной за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 (т. б л. д. 24), Заявителем 31 декабря 2009 года была отражена бухгалтерская проводка по дебету счета 76.АВ и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 2 «Налог на добавленную стоимость», показывающая начисление суммы спорного НДС в размере 38 135,59 р. с полученного аванса со ссылкой (с указанием в пояснениях к бухгалтерской проводке) на спорный счет-фактуру № 1559 от 31.12.2009 и договор № Юб-гар/5/1/1(376) от 29.12.2009. Эта же сумма НДС с полученного аванса была отражена в Книге продаж за 4 квартал 2009 года со ссылкой на тот же счет-фактуру № 1559 от 31.12.2009, что подтверждается выпиской из данной Книги продаж (т. б л. д. 38). Указанная бухгалтерская проводка с суммой спорного НДС, содержащая реквизиты счета-фактуры № 1559 от 31.12.2009 и Договора № Юб-гар/5/1/1(376) от 29.12.2009, а также факт того, что сумма спорного НДС и реквизиты счета-фактуры, совпадающие с данными бухгалтерского учета, отражены в Книге продаж, показатели которой совпадают с данными декларации по НДС за 4 квартал 2009 года, свидетельствуют о том, что Обществом был начислен спорный НДС с аванса по счету-фактуре № 1559 от 31.12.2009 как в регистре бухгалтерского учета, так и в налоговом регистре, составленном для подготовки декларации по НДС за 4 квартал 2009 года.

Таким образом, представленные Заявителем в Налоговый орган документы, в том числе бухгалтерские документы, в обоснование применения налогового вычета НДС в сумме 38 135,59р. по счету-фактуре № 1559 от 31.12.2009, уплаченного с полученного аванса, содержат полные и непротиворечивые сведения, которые позволяют Инспекции прийти к выводу о правомерности применения Обществом налогового вычета указанной суммы НДС с полученного аванса.

Счет-фактура № 1224 от 25.06.2010 на сумму 249 999,98 р., НДС 38 135,59 р. (т. б, л.д. 36)

В целях подтверждения факта включения авансовых платежей, отраженных в счете-фактуре № 1224 от 25.06.2010 (т. б л. д. 36), в налоговую базу по НДС и начисления с них соответствующей суммы НДС в размере 38 135,59 р. Общество дает следующие пояснения.

Согласно карточке счета 76.АВ «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «НДС по авансам и предоплатам», сформированной по субконто контрагент -ФИО18 и субконто договор - № Юб-гар/5/1/1(376) от 29.12.2009, составленной за период с 01.01.2009 по 31.12.2011 (т. 6, л.д. 24), Заявителем 26 июня 2010 года была отражена

21 бухгалтерская проводка по дебету счета 76.АВ и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 2 «Налог на добавленную стоимость», показывающая начисление суммы спорного НДС в размере 38 135,59 р. с полученного аванса со ссылкой (с указанием в пояснениях к бухгалтерской проводке) на спорный счет-фактуру № 1224 от 25.06.2010 и договор № Юб-гар/5/1/1(376) от 29.12.2009. Эта же сумма НДС с полученного аванса была отражена в Книге продаж за 2 квартал 2010 года со ссылкой на тот же счет-фактуру № 1224 от 25.06.2010, что подтверждается выпиской из данной Книги продаж (т. 6, л.д. 39). Указанная бухгалтерская проводка с суммой спорного НДС, содержащая реквизиты счета-фактуры № 1224 от 25.06.2010 и Договора № Юб-гар/5/1/1(376) от 29.12.2009, а также факт того, что сумма спорного НДС и реквизиты счета-фактуры, совпадающие с данными бухгалтерского учета, отражены в Книге продаж, показатели которой совпадают с данными декларации по НДС за 2 квартал 2010 года, свидетельствуют о том, что Обществом был начислен спорный НДС с аванса по счету-фактуре № 1224 от 25.06.2010 как в регистре бухгалтерского учета, так и в налоговом регистре, составленном для подготовки декларации по НДС за 2 кв. 2010.

Таким образом, представленные Заявителем в Налоговый орган документы, в том числе бухгалтерские документы, в обоснование применения налогового вычета НДС в сумме 38 135,59 р. по счету-фактуре № 1224 от 25.06.2010, уплаченного с полученного аванса, содержат полные и непротиворечивые сведения, которые позволяют Инспекции прийти к выводу о правомерности применения Обществом налогового вычета указанной суммы НДС с полученного аванса.

Счет-фактура № 2232 от 03.04.2013 на 10 000 ООО р., НДС 1 525 423,73 р. (т. 6, л.д. 37)

В целях подтверждения факта включения авансовых платежей, отраженных в счете-фактуре №2232 от 03.04.2013 (т. 6, л.д. 37), в налоговую базу по НДС и начисления с них соответствующей суммы НДС в размере 1 525 423,73 р. Общество дает следующие пояснения.

Согласно карточке счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет 08 «НДС по авансам и предоплатам», сформированной по субконто контрагент - ФИО19, составленной за период с января 2012 г. по Декабрь 2017 г. (т. б, л.д. 26-27), Заявителем 3 апреля 2013 года была отражена бухгалтерская проводка по дебету счета 76.08 и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 2 «Налог на добавленную стоимость», показывающая начисление суммы спорного НДС в размере 1 525 423,73 р. с полученного аванса со ссылкой (с указанием в пояснениях к бухгалтерской проводке) на спорный счет-фактуру № 2232 от 03.04.2013. Эта же сумма НДС с полученного аванса была отражена в Книге продаж за 2 квартал 2013 года со ссылкой на тот же счет-фактуру № 2232 от 03.04.2013, что подтверждается выпиской из данной Книги продаж (т. 6л. д. 44). Указанная бухгалтерская проводка с суммой спорного НДС, содержащая реквизиты счета-фактуры № 2232 от 03.04.2013, а также факт того, что сумма спорного НДС и реквизиты счета-фактуры, совпадающие с данными бухгалтерского учета, отражены в Книге продаж, показатели которой совпадают с данными декларации по НДС за 2 квартал 2013 года, свидетельствуют о том, что Обществом был начислен спорный НДС с аванса по счету-фактуре № 2232 от 03.04.2013 как в регистре бухгалтерского учета, так и в налоговом регистре, составленном для подготовки декларации по НДС за 2 квартал 2013 года.

Таким образом, представленные Заявителем в Налоговый орган документы, в том числе бухгалтерские документы, в обоснование применения налогового вычета НДС в сумме 1 525 423,73 р. по счету-фактуре № 2232 от 03.04.2013, уплаченного с полученного аванса, содержат полные и непротиворечивые сведения, которые позволяют Инспекции прийти к выводу о правомерности применения Обществом налогового вычета указанной суммы НДС с полученного аванса.

Приведенная выше информация, а также имеющиеся в материалах дела документы (счета-фактуры, книги продаж, регистры бухгалтерского учета и др.), подтверждают, что Заявителем были выполнены все требования, предусмотренные налоговым законодательством, для реализации права на применение вычетов НДС по полученным авансам. Обществом заявлено право на вычет суммы НДС по полученным авансам, в том числе по указанным счетам-фактурам, в размере не большем чем сумма, в какой Заявителем был создан источник для его возмещения - начислен НДС с авансов.

Инспекция в оспариваемом Решении (т. 1, л.д. 32 на обороте) ссылается на расхождения по счетам-фактурам, представленным ООО «Регионстройкомплекс-XXI век и суммам, заявленным АО «ПИК-Регион» по декларации за 3 кв. 2016 г. ... Сумма продажи с НДС в счетах-фактурах № 75 от 31.12.2012 г., № 83 от 31.07.2013 г., № 91 от 31.08.2013 г., №24 от 31.03.2014 г., представленных ООО «Регионстройкомплекс-XXIвек» для подтверждения спорных счетов-фактур не соответствует сумме покупки в выше перечисленных счетах-фактурах, представленных АО «ПИК-Регион».

С учетом        дополнительно представленных документом от ООО «Регионстройкомплекс-XXI век» в ответ на поручение №2055 от 04.05.2017 г., вычеты, заявленные АО «ПИК-Регион» по ООО «Регионстройкомплекс-XXIвек» ИНН<***> в 3 кв. 2016 г. в общей сумме НДС 18 475 824,84р. подтверждены всего на сумму НДС 9 794 814,22р. (в т.ч. в пределах трех лет на сумму НДС 9 751 634,14р. и свыше трех лет для принятия к вычету на сумму 43 180,08р.). Оставшиеся вычеты в сумме НДС 8 681 010,62 не подтверждены (в т.ч. в пределах трех лет на сумму 3 822 154,55 р. и свыше трех лет для принятия к вычету на сумму 4 858 856,07р.)» (абз. 3 и абз. 6 на стр. 22 Решения).

Таким образом, отказывая в вычете НДС в части суммы 3 822 154,55 р. по контрагенту PCK-XXI век (т. 1, л.д. 32), Инспекция в оспариваемом Решении приводит следующие два довода: 1) расхождения в суммах покупки по четырём счетам-фактурам, представленным Заявителем в ходе камеральной налоговой проверки и полученным Инспекцией от указанного контрагента в результате «встречной» проверки, и 2) непредставление контрагентом по «встречной» проверке некоторых счетов-фактур, по которым Обществом заявлен вычет НДС в проверяемом налоговом периоде, без указания конкретных счетов-фактур, которые якобы не были представлены, и без каких-либо расчетов спорной суммы в размере 3 822 154,55 р.

Однако описанные доводы инспекции подлежат отклонению поскольку противоречат фактическим обстоятельствам и опровергаются представленными в материалы дела доказательствами.

Во-первых, счета-фактуры №75 от 31.12.2012, №83 от 31.07.2013, №91 от 31.08.2013, №24 от 31.03.2014, представленные Заявителем в ходе камеральной налоговой проверки (т. 6 л. д. 46-49), полностью соответствуют этим же счетам-фактурам, полученным Инспекцией от контрагента ПО «встречной» проверке (т. 1, л.д. 69-71, 76; т. 4л.д. 20, 19, 18 и 12).

Так, согласно Протоколу № 08-19/01836 от 15.08.2017 об ознакомлении с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля (т. 1, л.д. 60; т. 3, л.д. 32) Инспекцией в результате «встречной» проверки от PCK-XXI век получены документы по взаимоотношениям с Заявителем, в т.ч. выставленные в его адрес счета-фактуры (т. 1, л.д. 69-90; т. 4л.д. 1-138), по которым Обществом принят к вычету НДС.

В свою очередь, Письмом № 1005/1-01115-и от 10.10.2017 (т. 6 л. д. 51) Общество запросило контрагента PCK-XXI век предоставить копии документов, истребованных налоговым органом по «встречной» проверке. Согласно Письмам № 98 от 09.06.2017 (т. 6 л. д. 50) и № 163 от 16.10.2017 (т. 6 л. д. 52-53) PCK-XXI век направило в МИФНС № 13 по Московской области эти же счета-фактуры (т. 6 л. д. 46-49), в которых суммы продажи с НДС (графа 9) полностью совпадают с теми суммами, которые указаны в счетах-фактурах данного контрагента, полученных Инспекцией по «встречной» проверке (т. 1, л.д. 69-71, 76; т. 4, л.д. 20, 19, 18 и 12). Соответствующая переписка PCK-XXI век с налоговым органом (т. 1, л.д. 61-68; т. 3, л.д. 39-49) также приложена обществом к апелляционной жалобе от 23.10.2017 (т. 1, л.д. 92-101) на Решение Инспекции.

Таким образом, довод Инспекции о якобы имеющих место расхождениях в суммах покупки по четырём счетам-фактурам №75 от 31.12.2012, №83 от 31.07.2013, №91 от 31.08.2013, №24 от 31.03.2014, представленным Заявителем в ходе камеральной налоговой проверки и полученным Инспекцией от контрагента PCK-XXI век в результате «встречной» проверки, опровергается материалами настоящего дела.

Во-вторых, согласно материалам дела все счета-фактуры контрагента PCK-XXI век, на которые Инспекция в Отзыве (т. 2, л.д. 29-34) указывает как на якобы не полученные от контрагента по «встречной» проверке, на самом деле были им представлены в налоговый орган, что подтверждается Реестрами выданных им счетов-фактур (т. 1, л.д. 64 и 68) и переданными им в налоговый орган по требованиям в рамках «встречной» проверки (т. 1, л.д. 61 и 65; т. 3, л.д. 39 и 44-45).

Так, например, счета-фактуры №7 от 31.01.2014 и № 12 от 28.02.2014, на которые Инспекция в Отзыве (т. 2, л.д. 29) указывает как на якобы не представленные контрагентом в налоговый орган по «встречной» проверке, на самом деле указаны в Реестре счетов-фактур за период с 31.12.2011 по 30.09.2016 (т. 1, л.д. 64).

Аналогичная ситуация имеет место и в отношении всех остальных спорных счетов-фактур PCK-XXI век, на которые Инспекция в Отзыве (т. 2, л.д. 29-34) указывает как на не полученные от контрагента по «встречной» проверке (т. 1, л.д. 61, 64, 65 и 68; т. 3, л.д. 39 и 44-45).

При этом в оспариваемом Решении отсутствует какой-либо расчет или расшифровка спорной суммы НДС в размере 3 822 154,55 р., в принятии которой к вычету Обществу отказано по данному эпизоду (т. 1, л.д. 32). Оспариваемое Решение Инспекции применительно к этой части спорной суммы (т. 1, л.д. 32 на обороте) содержало исключительно фразу о том, что «Оставшиеся вычеты в сумме НДС 8 681 010,62 не подтверждены (в т.ч. в пределах трех лет на сумму 3 822 154,55 р. и свыше трех лет для принятия к вычету на сумму 4 858 856,07р.)» (абз. 6 на стр. 22 Решения), без какого бы то ни было указания конкретных счетов-фактур, на отсутствии которых Инспекция основывает свой отказ в вычете НДС на сумму 3 822 154,55 р.

Конкретный перечень таких счетов-фактур Инспекция впервые приводит только в её отзыве в суд (т. 2, л.д. 25-47) в таблице на стр. 5-10 (т. 2, л.д. 29-34).

Тем самым (не указав ни в Решении (т. 1, л.д. 22-40), ни тем более в Акте камеральной налоговой проверки (т. 1, л.д. 41-47), по каким именно счетам-фактурам Обществу отказано в принятии к вычету НДС на сумму 3 822 154,55 р. Инспекция фактически лишила Заявителя возможности знать об имеющихся у неё претензиях и представить свои возражения или объяснения, что согласно п. 14 ст. 101 НК РФ является самостоятельным и достаточным (безусловным) основанием для отмены оспариваемого Решения инспекции в этой части.

Вменяемое Обществу в данной части нарушение фактически строится на документально не подтвержденных предположениях Инспекции, противоречащих материалам проведенной камеральной налоговой проверки, что является прямым нарушением абз. 1 п. 8 ст. 101 НК РФ, согласно которому «В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности».

Таким образом, довод Инспекции о том, что контрагент Заявителя PCK-XXI век якобы не предоставил по «встречной» проверке часть счетов-фактур, по которым Обществом заявлен вычет НДС в проверяемом налоговом периоде, также опровергается материалами дела. Кроме того, даже непредставление контрагентом документов по встречной проверке не является законным основанием для отказа в вычете НДС.

В-третьих, расхождения в стоимости покупок по счету-фактуре, указанной в книге покупок (графа 15), со стоимостью, отраженной в счетах-фактурах (графа 9), связаны с технической ошибкой заполнения книги покупок. Однако эта ошибка не является основанием для отказа в применении налоговых вычетов по данным счетам-фактурам, т.к. она не привела к завышению сумм налога, отраженных в книге покупок по этим счетам-фактурам. Соблюдение Обществом предусмотренных в ст. 171 и 172 НК РФ требований в отношении спорной суммы в размере 3 822 154,55 р. Инспекция не оспаривает, и никаких доводов и достоверных доказательств обратного в Решении не приведено.

При этом отказ в принятии к вычету НДС из-за ошибок в оформлении книги покупок незаконен, поскольку в силу положений ст. 171 и 172 НК РФ это право не зависит от соблюдения порядка ведения книги покупок. Налоговые вычеты по НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении Обществом товаров (работ, услуг, имущественных прав), а возможные ошибки при ведении книги покупок для возникновения права на вычет НДС значения не имеют. Законодательство о налогах и сборах также не связывает рассматриваемое право налогоплательщиков с соблюдением порядка отражения счетов-фактур в книге покупок. Следовательно, наличие каких-либо ошибок в книге покупок при соблюдении требований ст. 169 НК РФ к оформлению самих счетов-фактур не является основанием для отказа в вычете НДС.

Таким образом, поскольку представленные счета-фактуры полностью отвечают требованиям ст. 169 НК РФ, а Инспекция факт принятия на учет приобретенных работ и услуг не оспаривает, а также «Порядок определения пропорции, т.е. расчета сумм НДС приходящихся на объекты нежилых помещений и машино-мест которые перейдут в собственность Общества, инспекцией не оспаривается» (абз. 18 на стр. 25 Решения), то отказ в принятии к вычету НДС в размере 3 822 154,55 р. по контрагенту PCK-XXI век незаконен и необоснован.

НДС в сумме 29 972 739,84 р. был принят Заявителем к вычету правомерно, в пределах 3-х лет с момента возникновения у него на это права, а именно с момента появления облагаемых НДС операций (п. 3 на стр. 22-26 Решения).

Оспариваемым Решением Обществу отказано в принятии к вычету 30 315 616,96 р. НДС, предъявленного подрядчиками в связи со строительством объектов недвижимости. По мнению Инспекции, истёк 3-летний срок на реализацию этого права, предусмотренный в п. 2 ст. 173 НК РФ.

В обоснование такого отказа инспекция указала, что «Общество, осуществляя строительство жилого комплекса с нежилыми помещениями и машино-местами в паркингах, в декларации за III квартал 2016 года, заявила вычеты НДС по счетам-фактурам (период строительства с 01.01.2007года по 30.09.2013 года), т.е. за пределами трёхлетнего срока от даты принятия на учет приобретенных Обществом на территории РФ товаров (работ, услуг)» (абз. 8 на стр. 24 Решения, т. I, л.д. 33 на обороте).

При этом Инспекция исходила из следующего: «Учитывая изложенное, право на применение налогового вычета по спорным счетам-фактурам в соответствии с положениями статей 171, 172 НК РФ возникло у Общества в период получения подтверждающих документов и отражения операций в бухгалтерском учете. В связи с истечением трехлетнего срока с момента окончания соответствующего налогового периода, в котором были соблюдены все условия для применения вычета, Обществом утрачено право на применение налогового вычета по НДС в 3 квартале 2016 года» (абз. 2 на стр. 26 Решения, т. I, л.д. 34 на обороте).

Однако, данный отказ необоснован поскольку противоречит нормам законодательства о налогах и сборах и практике его применения в силу следующего.

Право на вычет НДС как таковое возникает не ранее того момента, как будет соблюдено основное условие - приобретение для облагаемых НДС операций, которых Общество до завершения строительства вообще не осуществляет.

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные в ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

При этом в подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ.

Согласно абз. 1 п. 6 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

В соответствии с абз. 1 п. 5 ст. 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в абз. 1 и 2 п. 6 ст. 171 НК РФ, производятся в порядке, установленном в абз. 1 и 2 п. 1 ст. 172 НК РФ.

В абз. 1 п. 1 ст. 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные в ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав. Согласно абз. 2 п. 1 ст. 172 НК РФ вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных в ст. 172 НК РФ и при наличии соответствующих первичных документов.

Из приведенных норм законодательства о налогах и сборах следует, что суммы НДС, предъя зленные налогоплательщику, могут быть приняты к вычету при одновременном выполнении следующих условий:

-           товары (работы, услуги) приобретены для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС (абз. 2 п. 1 ст. 172 НК РФ);

-           у налогоплательщика имеется счет-фактура, оформленный в соответствии с требованиями НК РФ (абз. 1 п. 1 ст. 172 НК РФ);

-           приобретенные товар (работы, услуги) приняты на учет при наличии соответствующих первичных документов (абз. 2 п. 1 ст. 172 НК РФ).

При этом срок реализации права на вычет НДС ограничен тремя годами. Так, согласно п. 1.1 ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные п. 2 ст. 171 НК РФ, могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), имущественных прав или товаров, ввезенных им на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Такой же срок предусмотрен и для случаев возмещения НДС. Согласно п. 2 ст. 173 НК РФ если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подп. 1 и 2 п. 1 ст. 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Учитывая приведенные нормы законодательства о налогах и сборах, начало течения 3-летнего срока на принятие НДС к вычету совпадёт с датой принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг), имущественных прав только, если будут соблюдены остальные условия для принятия НДС к вычету, в т.ч. приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав именно для облагаемых НДС операций.

Посчитав, что все указанные выше условия соблюдены, инспекция отказала Заявителю в вычете спорной суммы НДС исключительно но причине истечения 3-летнего срока на реализацию данного права. К такому выводу Инспекция пришла только на основании того, что спорные счета-фактуры выставлены в период с 2007 по 2013 (абз. 8 на стр. 24 Решения, т. 1, л.д. 33 на обороте), а также ошибочного мнения о том, что право на вычет спорной суммы НДС якобы возникло у Общества с момента принятия на учет соответствующих товаров (работ, услуг).

Данный вывод Инспекции противоречит фактическим обстоятельствам и нормам права, поскольку до окончания строительства выполняются только два из трёх условий для принятия НДС к вычету, что Инспекция не оспаривает (абз. 8 на стр. 7 и абз. 9 на стр. 9 Решения, т. I, л.д. 25 и 26), а именно 1) наличие счетов-фактур, оформленных в соответствии с НК РФ и 2) принятие приобретенных товаров (работ, услуг) на учет на основании соответствующих первичных документов.

Как правило, права на все помещения в строящихся объектах недвижимости передаются Обществом дольщикам по ДДУ, что подтверждается Справкой Заявителя № 15 от 14.06.2017 (т. I, л.д. 130). В этой Справке приведён «Перечень объектов инвестиционно-строительной деятельности АО «ПИК-Регион» (ранее - ЗАО «ПИК-Регион») за 2012-2016 годы, в которых все имевшиеся нежилые помещения были реализованы в соответствии с договорами участия в долевом строительстве (на основании Федерального закона от 30.12.2004 М214-ФЗ...) и по ним отсутствовали операции, признаваемые объектами обложения НДС».

В этих ситуациях у Общества вообще никогда не возникает права на вычет «входного» НДС ни в какой части. При этом Инспекция подтверждает, что достоверное опреде пение конкретной части (доли) нежилых помещений, которые будут использованы в облагаемых НДС операциях, объективно возможно только после получения разрешений на ввод объектов недвижимости в эксплуатацию (абз. 3-17 на стр. 25 Решения, т. 1, л.д. 34).

Однако в рассматриваемой ситуации на момент завершения строительства спорных объектов в них осталась часть нежилых помещений, в отношении которых не были заключены ДДУ. Соответственно, эти помещения поступили в собственность самого Общества, и стало очевидно, что их дальнейшая реализация будет облагаться НДС. Только с этого момента у Заявителя и возникло право на вычет НДС, поскольку только в этот момент было выполнено недостающее условие для этого - появилась направленность на облагаемые НДС операции.

Все имеющиеся и надлежащим образом оформленные счета-фактуры и первичные документы, полученные Обществом от контрагентов и подтверждающие принятие оказанных ими услуг к учету, были представлены в Инспекцию в ходе проведенной камеральной налоговой проверки. Наличие этих документов Инспекция подтверждает и никаких претензий к их полноте или оформлению не предъявляет (последний абз. на стр. 5 и абз. 1-3 на стр. 6 Решения, т. 1, л.д. 24). Реальность сделок и хозяйственных операций по строительству объектов недвижимости Инспекция также не оспаривает, претензий к их учету и оформлению счетов-фактур не предъявляет, каких-либо доказательств взаимозависимости или аффилированности Заявителя с исполнителями спорных работ или оказанных услуг не приводит.

Между тем, на момент принятия к учету указанных товаров (работ, услуг) Общество приобретало их для осуществления деятельности, не подлежащей обложению НДС. Спорные суммы НДС стали относиться к облагаемой НДС деятельности только тогда, когда строительство соответствующих объектов недвижимости было окончательно завершено, и на них были получены Разрешения на ввод в эксплуатацию.

Спорная сумма НДС в размере 29 972 739,84 р. относится к строительству следующих объектов недвижимости в Московской области:

1.         25-ти этажный 6-ти секционный жилой дом с нежилыми помещениями 1-го этажа по адресу: Химкинский район, ст. Левобережная, ул. Совхозная, д. 11, корп. 10 (Разрешение на ввод объекта в эксплуатацию № RU50301000-182 от 31.12.2014, т. 1, л.д. 121-122);

2.         подземно-надземная автостоянка на 930 машино-мест по адресу: г. Химки, р-н Юбилейный, мкр. 1А, корп. ГП-3 (Разрешение на ввод объекта в эксплуатацию № RU50301000-41 от 21.05.2014, т. 1, л.д. 123);

3.         12-17-ти этажный двухсекционный жилой дом с нежилым первым этажом по адресу: г. Химки, жилой район «Новокуркино», мкр. 8, корп. 7 (Разрешение на ввод объекта в эксплуатацию № RU50-63-4996-2016 от 26.05.2016, т. 1, л.д. 124-126).

Согласно фактическим обстоятельствам реализация жилых помещений в этих объектах до получения Разрешений на их ввод в эксплуатацию происходила по договорам долевого участия (далее по тексту - «ДДУ»), заключённым в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (далее по тексту - «Закон № 214-ФЗ»). нежилые помещения продавались либо также по ДДУ, либо по договорам соинвестирования. В свою очередь, договоры купли-продажи как на жилые, так и нежилые помещения заключались только после получения Разрешений на ввод в эксплуатацию объектов капитального строительства.

Таким образом, до ввода в эксплуатацию объектов недвижимости (как жилой, так и нежилой) их реализация происходит только в рамках операций, не облагаемых НДС.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признаются операпии по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав. При этом п. 2 ст. 146 и ст. 149 НК РФ установлены соответственно перечни операций, не признаваемых объектом налогообложения и не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения).

Согласно п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации следующие операции:

-           реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей в них (подп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ);

-           услуги застройщика на основании ДДУ, заключенных в соответствии с Законом №214-ФЗ (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения) (подп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ).

В свою очередь, согласно подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ не признаются объектом налогообложения операции, указанные в п. 3 ст. 39 НК РФ. Согласно подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов).

В ст. 1 Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» определено, что для целей данного Федерального закона под инвестициями понимаются денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.

Таким образом, денежные средства, полученные Обществом как застройщиком от инвесторов в рамках инвестиционного проекта, являются средствами целевого финансирования, направляемыми в строительство объекта. Поскольку эти операции носят инвестиционных характер, то они не признаются реализацией и как следствие не являются объектом налогообложения по НДС.

Соответственно, порядок применения налоговых вычетов по суммам НДС, полученным в процессе инвестиционной деятельности, связанной с капитальным строительством объектов недвижимости в рамках реализации инвестиционного проекта организаций, оказывающих услуги по осуществлению всех работ по строительству объекта инвестиций, имеет следующие особенности.

После завершения капитального строительства на основании п. 3.2.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций (утв. Письмом Минфина России от 30.12.1993 № 160) все затраты по принятым и введенным в эксплуатацию объектам в размере их инвентарной стоимости, а также другие расходы списываются со счета 08 «Капитальные вложения» на счета учета приходуемого имущества или источников их финансирования, то есть передаются инвестору (или инвесторам).

Порядок передачи затрат на капитальное строительство от заказчика к инвестору (инвесторам) законодательно не регламентирован, в связи с чем может применяться порядок, установленный в Письме Минфина России от 24.05.2006 №03-04-10/07 в виде передачи инвестору сводного счета-фактуры с указанием всех затрат с разбивкой по видам работ и подрядчикам (организациям, привлеченным заказчиком для реализации проекта) и приложением первичных документов и счетов-фактур, выставленных контрагентами (подрядчиками, поставщиками, проектировщиками) в период капитального строительства.

Соответственно, при передаче законченного строительством объекта инвестору право на принятие к вычету сумм НДС, предъявленных застройщику подрядчиками при строительстве инвестиционного имущества, возникает именно у инвестора (Письма Минфина России от 18.10.2011 №03-07-10/15, от 23.04.2010 № 03-07-10/08 и др.).

Таким образом, при строительстве недвижимости с привлечением денежных средств инвесторов Заявитель не имеет права на вычет НДС, предъявленного ему поставщиками и подрядчиками в связи с этим строительством.

В силу п. 1 ч. 2 ст. 1 и ч. 1 ст. 3 Закона №214-ФЗ реализация жилых и нежилых помещений по ДДУ, а также по договорам соинвестирования возможна исключительно на этапе строительства, то есть до ввода объекта в эксплуатацию. С учетом практики рынка недвижимости, реализовать все помещения в возводимых объектах в полном объеме на этапе строительства иногда не удаётся. Поэтому после ввода объектов в эксплуатацию Заявитель реализует оставшиеся помещения уже по договорам купли-продажи. Такие операции в части нежилых помещений подлежат обложению НДС (п. 1 ст. 146 НК РФ). Именно по таким операциям Заявитель в 3 кв. 2016 и принял к вычету спорную сумму НДС, приходящуюся на долю нежилых помещений, не реализованных на этапе строительства.

Как было указано выше, до полного завершения строительства такое право у Заявителя отсутствовало, поскольку он не знал и не мог знать, какая именно часть нежилых помещений по факту не будет реализована до окончания строительства, а будет в дальнейшем продана в рамках облагаемых операций (и возникнет ли такая ситуация вообще). Как следствие, до ввода в эксплуатацию Заявитель по объективным и не зависящим от него причинам не мог рассчитать долю НДС, которую он вправе будет принять к вычету, т.к. до этого момент никак нельзя было предвидеть, возникнет ли вообще у него такое право.

До полного завершения строительства Общество никак не могло достоверно установить, какая именно часть (площадь) нежилых помещений в будущем, возможно, не будет передана дольщикам или соинвесторам, а по завершении строительства перейдет в собственность самого Общества, и, как следствие, будет реализована с начислением НДС. Это обстоятельство (отсутствие до этого момента операций, облагаемых НДС) является объективным и не зависящим от Общества препятствием для принятия спорной суммы НДС к вычету до полного завершения строительства. Согласно многочисленным Определениям КС РФ от 20.12.2016 № 2670-О, от 27.10.2015 № 2428-0, от 24.03.2015 № 540-О, от 22.01.2014 № 63-0, от 24.09.2013 № 1275-0, от 01.10.2008 № 675-О-П и от 03.07.2008 № 630-О-П такие обстоятельства должны учитываться при рассмотрении споров о соблюдении 3-летнего срока на вычет НДС, исходя из объективности факторов, вследствие которых до завершения строительства не возникает права на вычет НДС по не зависящим от налогоплательщика причинам.

Соответственно, право на вычет спорной суммы НДС как таковое возникло у Общества только тогда, когда появилась окончательная определенность в отношении того, какая конкретно часть (площадь) нежилых помещений в построенном объекте не передана дольщикам и соинвесторам, а становится собственностью самого Общества. Такая определенность наступает только в момент полного завершения строительства, который соответствует дате разрешения на ввод объекта в эксплуатацию. После этой даты Общество теряет юридическую возможность «продавать» помещения в рамках необлагаемых НДС операций - по ДДУ или договорам соинвестирования. Только в этот момент становится очевидно, что оставшаяся часть (площадь) нежилых помещений далее может быть продана только в рамках облагаемых НДС операций. Иными словами, право Общества на вычет спорной суммы НДС возникло не ранее того, как у него появилась юридическая возможность осуществления облагаемых НДС операций по реализации конкретных нежилых помещений, которые не были до этого переданы дольщикам или соинвесторам. Такая возможность появляется только после полного завершения строительства, т.е. получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию.

Для определения конкретной суммы НДС, в части которой у Общества в момент завершения строительства возникло право на вычет, оно исходило из 1) общей суммы НДС, предъявленного ему в процессе строительства, 2) общей площади жилых помещений в каждом доме (подп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ), 3) общей площади нежилых помещений, переданных на тот момент или подлежащих передаче участникам долевого строительства (подп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ) и 4) оставшейся площади нежилых помещений, переходящих в собственность самого Общества.

Применяемый Обществом порядок ведения раздельного учета сумм НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых, так и не облагаемых НДС операций, закреплен в п. 6.3.2 Учетной политики по налоговому учету на 2016 г. (т. 6, л.д. 60-61) и соответствует требованиям абз. 4-5 п. 4 ст. 170 НК РФ, согласно которым такие суммы НДС «принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения)».

Спорная сумма налоговых вычетов в размере 29 972 739,84 р. относится только к нежилым помещениям, перешедшим в собственность самого Общества и в дальнейшем реализуемых с начислением НДС, т.е. относится только к облагаемым НДС операциям. Соответственно, «входящий» НДС принят Обществом к вычету только в этой части. При этом Заявитель учитывает, что в оспариваемом Решении Инспекция прямо подтверждает, что «Порядок определения пропорции, т.е. расчета сумм НДС приходящихся на объекты нежилых помещений и машино-мест которые перейдут в собственность Общества, инспекцией не оспаривается» (абз. 18 на стр. 25 Решения, т. 1, л.д. 34).

Поскольку все условия для принятия к вычету спорной суммы НДС в размере 29 972 739,84 р., включая приобретение работ и услуг для облагаемых НДС операций, соблюдаются только в момент окончания строительства, определяемый по дате разрешения на ввод в эксплуатацию, то спорная сумма НДС в части, относящейся к нежилым помещениям, реализуемым в рамках облагаемых НДС операций, правомерно и обоснованно принята Обществом к вычету в проверяемом налоговом периоде.

Таким образом. Инспекция ошибочно определила налоговый период, в котором у Заявителя возникло право на вычет НДС, и, как следствие, пришла к необоснованному выводу об истечении 3-летнего срока (п. 2 ст. 173 НК РФ) на реализацию этого права.

В ст. 165 НК РФ установлено, что налоговым периодом по НДС является квартал. П. 5 ст. 174 НК РФ обязывает налогоплательщиков представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. В соответствии с п. 2 ст. 6.1 НК РФ течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало. При этом согласно п. 3 ст. 6.1 НК РФ срок, исчисляемый годами, истекает в соответствующие месяц и число последнего года срока.

Начало течения 3-летнего срока определено в п. 2 ст. 173 НК РФ как «после окончания» соответствующего квартала. Поэтому в данном случае срок исчисляется следующим образом:

-           жилой дом по адресу: ул. Совхозная, д. 11, корп. 10 введен в эксплуатацию 31.12.2014 (т. 1, л.д. 121-122); право на вычет НДС по этому объекту возникло у Заявителя в 4 кв. 2014, последним днём которого является 31.12.2014; следовательно, 3-летний срок на принятие НДС к вычету начинает течь с 01.01.2015 и истекает 01.01.2018;

-           автостоянка по адресу: Юбилейный, мкр. 1А, корп. ГП-3 введена в эксплуатацию 21.05.2014 (т. 1, л.д. 123); право на вычет НДС по этому объекту возникло у Заявителя во 2 кв. 2014, последним днём которого является 30.06.2014; следовательно, 3-летний срок на принятие НДС к вычету начинает течь с 01.07.2014 и истекает 01.07.2017;

-           жилой дом по адресу: Новокуркино, мкр. 8, корп. 7 введен в эксплуатацию 26.05.2016 (т. 1, л.д. 124-126); право на вычет НДС по этому объекту возникло у Заявителя во 2 кв. 2016, последним днём которого является 30.06.2016; следовательно, 3-летний срок на принятие НДС к вычету начинает течь с 01.07.2016 и истекает 01.07.2019.

Таким образом, поскольку налоговая декларация по НДС за 3 кв. 2016, в которой был принят к вычету НДС по указанным объектам строительства, была подана Обществом 24.10.2016, то 3-летний срок, предусмотренный в п. 2 ст. 173 НК РФ, в отношении спорной суммы НДС в размере 29 972 739,84 р. соблюден.

Как до, так и после введения п. 1.1 ст. 172 НК РФ 3-летний срок на вычет НДС начинает исчисляться с окончания того налогового периода, в котором соблюдены все условия возникновения права на вычет, а не только с момента принятия на учет.

По мнению Инспекции, начало исчисления срока на заявление спорных налоговых вычетов привязано исключительно к дате принятия на учет и не зависит от момента возникновения других условий, закрепленных в ст. 171 НК РФ.

Отказывая в вычете НДС на сумму 30 375 676,96р., Инспекция со ссылкой на п. 1.1 ст. 172 НК РФ, вступивший в силу с 01.01.2015, утверждает, что «Ранее суммы налога можно было принять к вычету в том периоде, в котором у налогоплательщиков возникло право на него)) (абз. 9 на стр. 23 Решения, т. 1, л.д. 33), а якобы «с / января 2015 года у налогоплательщиков, в соответствии с пунктом 1.1 статьи 172 НК РФ четко указано, что вычеты, предусмотренные пунктом 2 статьи 171 НК РФ, можно заявить в пределах трех лет после принятия на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав)) (абз. 6 на стр. 24 Решения, т. 1, л.д. 33 на обороте).

Данный вывод Инспекции является необоснованным в силу следующего.

Федеральным законом от 29.11.2014 № 382-ФЗ был внесен п. 1.1 ст. 172 НК РФ, согласно которому «Налоговые вычеты, предусмотренные пунктом 2 статьи 171 настоящего Кодекса, могут быть заявлены в начоговЫХ периодАХ в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), имущественных прав или товаров, ввезенных им на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией)).

Смысл данной нормы именно в том, что НДС может быть принят к вычету не только в том налоговом периоде, когда соблюдаются все условия для этого, а в любом последующем налоговом периоде в течение 3-х лет - по усмотрению налогоплательщика. Законодательство о налогах и сборах не запрещает принятие НДС к вычету за пределами того налогового

34периода, в котором это право возникло (т.е. в более позднем периоде), поскольку право, а не обязанность применения вычета возникает не ранее того периода, в котором соблюдаются одновременно все условия для этого, установленные в НК РФ.

Тем самым с 01.01.2015 в п. 1.1 ст. 172 НК РФ на законодательном уровне была закреплена сложившаяся ранее в правоприменительной практике правовая позиция о том, что вычет НДС может быть заявлен в налоговой декларации за любой налоговый период в пределах 3-х лет после окончания налогового периода, в котором такое право возникло.

Данный подход законодателя полностью соответствует правовой позиции, ранее закрепленной в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 №2217/10, от 30.06.2009 № 692/09, от 31.01.2006 № 10807/05 и п. 27 Пленума ВАС РФ № 33: «налоговые вычеты могут быть отражены налогоплательщиком в налоговой декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов». Данная правовая позиция подтверждается обширнейшей судебной практикой.

Принятие обществом спорной суммы НДС в размере 29 972 739,84 р. к вычету в 3 кв. 2016 правомерно и обосновано несмотря на то, что данное право возникло у него в предыдущих налоговых периодах в пределах 3 лет.

При этом следование позиции Инспекции о возможности принятия НДС к вычету не позднее 3 лет с даты принятия на учет товаров (работ, услуг) фактически приведёт к тому, что в отношении нежилых помещений, к примеру, в доме по адресу: Новокуркино, мкр. 8, корп. 7 Общество в принципе никогда не сможет применить вычеты. Первичные документы и счета-фактуры по данному объекту относятся к 1 кв. 2013, а необходимое условие для принятия НДС к вычету (использование в облагаемой НДС деятельности) соблюдено только во 2 кв. 2016 (согласно датам Акта приемки объекта капитального строительства (т. 1, л.д. 129) от 08.04.2016 и Разрешения на ввод объекта в эксплуатацию (т. 1, л.д. 124-126) от 26.05.2016), когда применимый, по мнению Инспекции, срок уже истек.

На основе всего вышеизложенного, Заявитель приходит к выводу, что в обжалуемом Решении проигнорирован характер деятельности Общества как застройщика, право на вычет НДС у которого возникает только после появления юридической возможности осуществления облагаемых НДС операций, т.е. после полного завершения строительства.

Таким образом, спорная сумма НДС в размере 29 972 739,84 р. правомерно принята к вычету в налоговой декларации за 3 кв. 2016, поданной в пределах 3-х лет после окончания тех налоговых периодов (2 и 4 кв. 2014 и 2 кв. 2016), в которых у общества возникло право на вычет НДС применительно к спорным объектам недвижимости. Оспариваемое Решение принято без учета приведенных выше фактических обстоятельств, подтверждающих объективную невозможность (отсутствие юридического права) по независящим от Общества причинам принять спорную сумму НДС к вычету ранее, до полного завершения строительства объектов недвижимости и получения разрешений на их ввод в эксплуатацию.

Таким образом, решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Московской области № 08-26/210 от 14.09.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения незаконным и недействительным в части вывода о занижении НДС, подлежащего уплате в бюджет за 3 квартал 2016 на сумму 36 087 301,16 р. (п. 3.1.1 резолютивной части Решения), а также предложения уплатить в бюджет суммы пени и налоговых санкций (п. 3.2.2-3.2.3 резолютивной части Решения) в соответствующей части подлежит признанию недействительным.

При таких обстоятельствах, заявленное обществом требование подлежит удовлетворению судом.

В соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 333.27 НК РФ, государственные органы, органы местного самоуправления и иные органы, обратившиеся в арбитражный суд в предусмотренных законом случаях в защиту государственных и (или) общественных интересов, освобождаются от уплаты государственной пошлины. Однако, названная статья, гл.д. 25.3 НК РФ и ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую НК РФ и некоторые другие законодательные акты РФ, а так же о признании утратившими силу отдельных законодательных актов РФ» от 02.11.2004 г. № 127-ФЗ, не содержат положений, предусматривающих освобождение от уплаты государственной пошлины государственных органов, органов местного самоуправления и иных органов, выступающих в суде в качестве ответчиков.

На основании изложенных обстоятельств и в соответствии с пп. 2, п. 5 Информационного письма Президиума ВАС РФ № 117 от 13.03.2007 г. «Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 НК РФ», расходы по госпошлине распределяются между сторонами в соответствии со ст. 110 АПК РФ и подлежат взысканию с заинтересованного лица в пользу заявителя в полном объеме.

С учетом изложенного и руководствуясь статьями 110, 167—170, 197—201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

РЕШИЛ:

Признать недействительным, как не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, принятые в отношении Акционерного общества «Первая ипотечная компания-Регион», Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Московской области, Решения № 08-26/210 от 14.09.2017 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части вывода о занижении НДС, подлежащего уплате в бюджет за 3 квартал 2016 на сумму 36 087 301,16 р., а также предложения уплатить в бюджет соответствующие суммы пени и налоговые санкции

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Московской области в пользу Акционерного общества «Первая ипотечная компания-Регион» 3 000,00 р. расходов по государственной пошлине.

Решение может быть обжаловано в течении десяти дней в Девятый арбитражный апелляционный суд, через Арбитражный суд города Москвы.

Судья:                                                                                                    Л.А. Шевелёва