Арбитражный суд Амурской области
675023, г. Благовещенск, ул. Ленина, д. 163
тел. (4162) 59-59-00, факс (4162) 51-83-48
http://www.amuras.arbitr.ru
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
г. Благовещенск
Дело №
А04-1061/2016
03 июня 2016 года
изготовление решения в полном объеме
«
31
»
мая
2016 г.
объявлена резолютивная часть
Арбитражный суд в составе судьи Марины Александровны Басос
при ведении протокола с использованием средств аудиозаписи секретарем судебного заседания А.И. Николаенко,
рассмотрев в открытом судебном заседании заявление Государственного автономного учреждения Амурской области "Амурская авиабаза" (ОГРН 1072801001129, ИНН 2801118992)
к
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Амурской области (ОГРН 1042800037411, ИНН 2801099980); Управлению Федеральной налоговой службы по Амурской области (ОГРН 1042800037411, ИНН 2801099980)
об оспаривании ненормативных актов налогового органа
при участии в заседании: от заявителя - Беломестновой И.А. по доверенности от 30.03.2016 № 14, Скворцова В.В. по доверенности от 11.01.2016 № 1; от инспекции - Перфильевой В.С. по доверенности от 28.04.2016 № 05-37/308, Кочмаревой Е.В. по доверенности от 28.04.2016 № 05-37/309 (до перерыва), Скабелкина А.Г. по доверенности от 24.08.2015 № 05-37/276; от управления - Скабелкина А.Г. по доверенности от 20.02.2016 № 07-19/288, Косых Е.Б. по доверенности от 09.12.2015 № 07-19/260, Савченко А.А. по доверенности от 07.12.2015 № 07-19/258 (после перерыва);
в соответствии с положениями статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 24.05.2016 был объявлен перерыв до 31.05.2016 до 10 часов 00 минут;
установил:
в Арбитражный суд Амурской области обратилось Государственное автономное учреждение Амурской области "Амурская авиабаза" с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Амурской области о признании незаконными
- решения от 23.11.2015 № 17823 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части возложения обязанности по уплате налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2014 года в сумме 5 051 112 рублей, штрафа за неуплату НДС в сумме 54975,68 рублей, пеней в сумме 495 627,68 рублей, уменьшения НДС, излишне заявленного к возмещению, в сумме 769 463 рублей;
- решения от 23.11.2015 № 49433 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части возложения обязанности по уплате налога на добавленную стоимость за 2 квартал 2014 года в сумме 1 556 370 рублей, пеней в сумме 51 745,23 рублей, уменьшения НДС, излишне заявленного к возмещению, в сумме 3 382 295 рублей;
- решения от 23.11.2015 № 266 об отказе в возмещении НДС за 1 квартал 2014 года в сумме 769 463 рублей;
- решения от 23.11.2015 № 265 об отказе в возмещении НДС за 2 квартал 2014 года в сумме 3 382 295 рублей;
к Управлению Федеральной налоговой службы по Амурской области о признании незаконным
- решения от 12.02.2016 № 15-07/2/45 (с учетом принятых судом в порядке статьи 49 АПК РФ уточнений).
Заявленные требования обоснованы несогласием с принятыми налоговыми органами решениями по налогу на добавленную стоимость, исчисленному в декларациях и уточненных декларациях за 1, 2 квартал 2014 года. Причиной принятия оспариваемых решений послужило то обстоятельство, что налоговая инспекция учла произведенную автономным учреждением модернизацию самолетов в рамках договоров от 03.12.2013 № 494 на сумму 35000000 рублей, в том числе НДС - 5 338 983,05 рублей, от 24.12.2013 № 512 на сумму 35000000 рублей, в том числе НДС - 5 338 983,05 рублей, как действия заявителя, осуществляющего свою деятельность в рамках государственного задания. Вместе с тем, заявитель указывает, что налоговым органом необоснованно отказано в возмещении НДС, поскольку учреждением произведена замена двигателей на самолетах Ан-2 за счет собственных средств, что является основанием для возмещения налога в полном объеме. Руководствуясь статьей 146 НК РФ, разделяющей операции, признаваемые и не признаваемые объектами обложения налогом на добавленную стоимость, к последним отнесено, в частности, выполнение работ (оказание услуг) автономными учреждениями в рамках государственного (муниципального) задания, источником финансового обеспечения которого является субсидия из соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации; подпунктом 19 пункта 3 статьи 149 НК РФ, в силу которого не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции в виде проведения работ (оказания услуг) по тушению лесных пожаров; пунктом 4 статьи 170 НК РФ; положениями Учетной политики в учреждении ведется раздельный учет операций по выполнению государственного задания (КФО 4) и приносящей доход деятельности (КФО 2). В свою очередь, в рамках приносящей доход деятельности ведется учет облагаемых и необлагаемых операций - работ по тушению лесных пожаров. При осуществлении деятельности, облагаемой и необлагаемой НДС, учитываются операции по деятельности, приносящей доход. Учреждение определяет пропорцию для распределения "входного" НДС: сумма реализации по деятельности, облагаемой НДС (без учета НДС) / сумма всей реализации, обороты принимаются только по деятельности, приносящей доход. Обороты по выполнению государственного задания и доведенные средства субсидий в расчет не принимаются.
Представители инспекции в судебном заседании с требованиями не согласились, указали, что заявителем приобретаются товары, услуги, в том числе замена двигателей самолетов, которые используются как в облагаемой, так и в необлагаемой НДС деятельности, но "входной" НДС налогоплательщик не распределяет, а в полном объеме относит на налоговые вычеты, подлежащие возмещению из бюджета, что противоречит требованиям Налогового кодекса Российской Федерации. При определении пропорции, предусмотренной пунктом 4 статьи 170 НК РФ, должны учитываться суммы, полученные учреждением за выполнение работ (оказание услуг) в рамках государственного (муниципального) задания, источником финансового обеспечения которого является субсидия из соответствующего бюджета бюджетной системы. Инспекция полагает, что формула налогоплательщика не может быть применена, поскольку не соответствует пункту 4 статьи 170 НК РФ, согласно которому пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции от реализации которых подлежат обложению (освобождены от налогообложения) в общей стоимости отгруженных за месяц товаров (работ, услуг). Под общей стоимостью товаров (работ, услуг), отгруженных за отчетный период (квартал), понимается стоимость оказанных за период платных услуг, увеличенная на сумму субсидии, полученной учреждением в отчетном периоде на выполнение государственного задания.
Представители управления поддержали позицию инспекции, указав, что раздельный учет сумм НДС должен быть организован таким образом, чтобы обеспечить возможность контролировать обоснованность применения учреждением вычетов по НДС, предъявленному налогоплательщику и уплаченному им при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, используемых при производстве и реализации продукции. Вместе с тем, порядок ведения раздельного учета учреждения по операциям, связанным с осуществлением облагаемой и необлагаемой НДС деятельностью, не учитывает обороты, связанные с выполнением государственного задания.
Исследовав материалы дела, суд установил следующие обстоятельства.
В период с 19.04.2015 по 20.07.2015 Межрайонной ИФНС России № 1 по Амурской области в отношении Государственного автономного учреждения Амурской области "Амурская авиабаза" проведены камеральные налоговые проверки, основанием для которых послужили факты представления учреждением 19.04.2015 уточненных налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за 1 и 2 кварталы 2014 года.
По результатам проверок составлены акты от 03.08.2015 № 19731, № 19732, на которые налогоплательщиком принесены возражения, инспекцией проводились дополнительные мероприятия налогового контроля.
Инспекцией рассмотрены материалы проверки, представленные налогоплательщиком возражения и документы, приняты следующие решения:
по 1 кварталу 2014 года
- решение от 23.11.2015 № 17823 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым начислены налог на добавленную стоимость в сумме 5 051 112 рублей, пени в сумме 495 627,68 рублей; налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 54975,68 рублей; уменьшена сумма НДС, излишне заявленная к возмещению, в размере 769 463 рублей;
- решение от 23.11.2015 № 266 об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 769 463 рублей, которым признано необоснованным применение налоговых вычетов по НДС в сумме 5 820 575 рублей;
по 2 кварталу 2014 года
- решение от 23.11.2015 № 49433 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым начислены налог на добавленную стоимость в сумме 1 556 370 рублей, пени в сумме 51 745,23 рублей; уменьшена сумма НДС, излишне заявленная к возмещению, в размере 3 382 295 рублей;
- решение от 23.11.2015 № 265 об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 3 382 295 рублей, которым признано необоснованным применение налоговых вычетов по НДС в сумме 4 938 665 рублей.
Основаниями для вынесения указанных решений послужили выводы налоговой инспекции о несоответствии осуществляемого налогоплательщиком раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций требованиям налогового законодательства и неприменении правила о пропорциональном распределении сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых, так и не облагаемых налогом операций по причине не включения в расчет пропорции средств, полученных учреждением за выполнение работ (оказание) услуг в рамках государственного задания, источником финансового обеспечения которого является субсидия из соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации.
Принятые инспекцией решения обжалованы налогоплательщиком в Управлении ФНС России по Амурской области, которым вынесено решение от 12.02.2016 № 15-07/2/45 об оставлении апелляционной жалобы без удовлетворения.
Акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом (пункт 2 статьи 138 Налогового кодекса Российской Федерации).
Не согласившись с ненормативными актами налоговых органов, учреждение обратилось в арбитражный суд.
Исследовав и оценив фактические обстоятельства дела, представленные в материалы дела доказательства, доводы заявителя и налоговых органов согласно статьям 9, 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд пришел к следующим выводам.
Статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации определены операции, признаваемые и не признаваемые объектами обложения налогом на добавленную стоимость.
Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются операции в виде:
1) реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализации предметов залога и передачи товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передачи имущественных прав.
2) передачи на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;
3) выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления;
4) ввоза товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.
Согласно подпункту 4.1 пункта 2 статьи 146 НК РФ не признается объектом налогообложения, в частности, выполнение работ (оказание услуг) казенными учреждениями, а также бюджетными и автономными учреждениями в рамках государственного (муниципального) задания, источником финансового обеспечения которого является субсидия из соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации.
Статьей 149 предусмотрены операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения).
В силу подпункта 19 пункта 3 статьи 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации операции в виде проведения работ (оказания услуг) по тушению лесных пожаров.
Государственное автономное учреждение Амурской области "Амурская авиабаза" является учреждением, функции и полномочия учредителя которого, осуществляет согласно Уставу учреждения Управление лесного хозяйства Амурской области. Собственником имущества учреждения является Амурская область. Учреждение, являясь некоммерческой организацией, созданной Амурской областью для выполнения работ, оказания услуг в целях осуществления предусмотренных законодательством Российской Федерации полномочий органов государственной власти Амурской области (основная деятельность), одновременно является юридическим лицом, осуществляющим приносящую доход деятельность.
В рамках основной деятельности учреждение производит выполнение работ (оказание услуг) по государственному заданию (государственное задание на 2014 год, утвержденное Управлением лесного хозяйства Амурской области)):
- выполнение работ по организации и проведению мониторинга пожарной опасности в авиационной зоне лесного фонда Амурской области, охране лесов от пожаров не землях лесного фонда Амурской области;
- выполнение работ по тушению лесных пожаров на территории Амурской области;
- выполнение полетов воздушным транспортом в интересах Правительства Амурской области;
- обслуживание населения воздушным транспортом и выполнение пассажирских перевозок в труднодоступные районы области;
- проведение противопожарной пропаганды и агитации.
Выполнение указанных работ, услуг не признается объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость (подпункт 4.1 пункта 2 статьи 146 НК РФ).
В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ налоговая база по налогу на добавленную стоимость увеличивается на суммы полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг). Следовательно, в случае получения налогоплательщиком денежных средств, не связанных с оплатой реализуемых этим налогоплательщиком товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость, такие денежные средства в налоговую базу не включаются.
Из системного толкования норм, закрепленных в статьях 146, 162 НК РФ следует, что денежные средства в виде субсидий, получаемые учреждением из бюджета Амурской области на возмещение затрат, связанных с оплатой выполняемых работ, оказанных услуг в рамках государственного задания, в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость не включаются.
В рамках приносящей доход деятельности учреждение выполняет:
- платные работы, услуги, подлежащие обложению налогом на добавленную стоимость в общем порядке;
- операции в виде проведения работ по тушению лесных пожаров по договорам, заключаемым с муниципалитетами, за плату, не подлежащие налогообложению налогом на добавленную стоимость (освобождаемые от налогообложения) (подпункт 19 пункта 3 статьи 149 НК РФ).
Статьей 171 НК РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные этой статьей налоговые вычеты.
Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении:
товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса.
Статьей 170 НК РФ предусмотрен порядок отнесения сумм налога на добавленную стоимость на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг).
Согласно подпунктам 1, 4 пункта 2 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях:
1) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);
4) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 настоящего Кодекса, если иное не установлено настоящей главой.
Пунктом 4 статьи 170 НК РФ предусмотрено, что суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:
учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;
принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 настоящего Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;
принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 настоящей статьи.
При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается (пункт 4 статьи 170).
Пропорция, указанная в абзаце четвертом пункта 4 статьи 170 НК РФ, определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период. При этом определение пропорции осуществляется с учетом следующих особенностей:
1) по основным средствам и нематериальным активам, принимаемым к учету в первом или во втором месяце квартала, налогоплательщик вправе определять пропорцию исходя из стоимости отгруженных в соответствующем месяце товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных за месяц товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав (пункт 4.1 статьи 170).
Из приведенных норм права следует, что при реализации товаров (работ, услуг), облагаемых налогом на добавленную стоимость, освобождаемых от налогообложения и не признаваемых объектом налогообложения, налогоплательщик обязан организовать ведение раздельного учета.
При этом порядок ведения такого раздельного учета и включение налога на добавленную стоимость в налоговые вычеты либо в стоимость товаров (работ, услуг) отражается в учетной политике налогоплательщика, которая не должна противоречить положениям пункта 4 статьи 170 НК РФ.
Из толкования пунктов 2 и 4 статьи 170 НК РФ не следует безусловная обязанность налогоплательщика в случае осуществления им операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, освобождаемых от налогообложения и не признаваемых объектом налогообложения определять сумму налоговых вычетов исключительно путем применения пропорции.
Вместе с тем, налоговое законодательство указывает, что при выполнении требований раздельного учета налогоплательщик вправе включать в состав налоговых вычетов предъявленный налог на добавленную стоимость в отношении операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, в полном объеме (абзац 3 пункта 4 статьи 170, статья 172 НК РФ); относить на затраты налог на добавленную стоимость, предъявленный по операциям, освобождаемым от налогообложения и не признаваемым объектом налогообложения (подпункты 1, 4 пункта 2, абзац 2 пункта 4 статьи 170 НК РФ). В ситуации же, когда затраты по операциям, облагаемым налогом, освобождаемым от налогообложения и не признаваемым объектом налогообложения, невозможно разделить, налогоплательщик вправе принять налог по ним к вычету, применяя правило пропорции (абзац 4 пункта 4 статьи 170 НК РФ).
При этом порядок определения пропорции должен быть определен в учетной политике налогоплательщика.
Приказом от 10.01.2014 № 1-01 в Государственном автономном учреждении Амурской области "Амурская авиабаза" утверждена учетная политика на 2014 и последующие годы.
Согласно дополнениям к учетной политике учреждение вправе осуществлять облагаемые и необлагаемые НДС операции. При распределении затрат по направлениям деятельности раздельный учет ведется только по "входящему" НДС, приобретение товаров (работ, услуг) которых связано с облагаемыми и необлагаемыми НДС операциями и оформляется справкой 0504833. "Входящий" НДС по операциям, облагаемым НДС, ведется в общем порядке согласно распределению затрат по направлениям деятельности (по налету часов) в полном объеме. При осуществлении деятельности, облагаемой НДС и необлагаемой НДС учитываются операции по деятельности, приносящей доход. Обороты по выполнению государственного задания и доведенные средства субсидий в расчет не принимаются. При этом учреждение определяет пропорцию для распределения "входного" НДС, подлежащего разделению, в соответствии с абзацами 4, 5 пункта 4 статьи 170 НК РФ, а именно применяется алгоритм распределения "входящего" НДС, применяемый в программном продукте "1С Бухгалтерия государственного учреждения". Распределение НДС производится поквартально в пропорции: сумма реализации по деятельности, облагаемой НДС (без учета НДС) / сумма всей реализации - сумма НДС с реализации. Обороты принимаются только по КФО 2 "Деятельность, приносящая доход". Учреждение ведет раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, с использованием субсчетов счетов учета, утвержденных Рабочим планом счетов (пункты 20.7, 20.8, 20.13 дополнений к учетной политике).
Таким образом, налогоплательщик фактически предусмотрел в учетной политике пропорциональное распределение "входного" НДС, однако, в нарушение вышеприведенных норм законодательства не включил в расчет пропорции поступившие денежные средства в виде субсидий на выполнение государственного задания, нарушив тем самым правило о ведении раздельного учета "входного" НДС.
В ходе рассмотрения дела представители заявителя поясняли, каким образом осуществляется ведение раздельного учета в учреждении: предъявленные счета-фактуры проходят обработку в производственном отделе, которым приобретенные товарно-материальные ценности распределяются в зависимости от того, в какой деятельности они будут использоваться; в частности в учреждении организован отдел, в который первоначально поступают документы от поставщиков, специалисты данного отдела в зависимости от налета часов распределяют расходы по видам деятельности.
Однако, никаких документальных доказательств обоснованности такого распределения учреждение не представило.
При этом непонятным является механизм ведения такого учета, при котором НДС по одним затратам, относящимся к общехозяйственным расходам в полном объеме относится на вычеты, по другим затратам - в какой-либо части.
Первичных документов, подтверждающих обоснованность такого распределения, заявителем не представлено.
При этом, как установлено судом, счета-фактуры, относящиеся к выполнению работ по государственному заданию, никаким образом в таком учете не участвуют, в книгах покупок и сводных бухгалтерских регистрах не отражаются, НДС по ним в распределении не участвует.
Данное обстоятельство также подтверждается следующим.
В ходе рассмотрения дела между Межрайонной ИФНС России № 1 по Амурской области и Государственным автономным учреждением Амурской области "Амурская авиабаза" на территории учреждения произведена совместная сверка, в ходе которой налоговому органу были предъявлены в оригиналах все первичные документы (счета-фактуры, товарные накладные, акты), полученные от поставщиков товаров, работ, услуг в 1, 2 кварталах 2014 года.
При сопоставлении оригиналов документов с книгой покупок за 1, 2 кварталы 2014 года налоговыми органами было установлено, что в большей части первичные документы не отражены в полном объеме ни в книге покупок, ни в иных регистрах учета, представленных при камеральных проверках. Сторонами составлены и подписаны реестры счетов-фактур за 1, 2 кварталы 2014 года.
Данное обстоятельство заявитель объяснил тем, что поименованные в реестрах счета-фактуры не были отражены в книге покупок и иных регистрах учета, поскольку были оплачены из бюджета.
При таких обстоятельствах ведение раздельного учета и применения пропорции для исчисления налоговых вычетов в учреждении нельзя признать соответствующим налоговому законодательству.
Доводы заявителя, касающиеся проведения модернизации самолетов в 2014 году за счет собственных средств при установленных судом обстоятельствах не имеют значения, поскольку это расходы учреждения, по которым ведение раздельного учета невозможно, так как самолеты будут использованы как в деятельности, облагаемой, так и необлагаемой налогом на добавленную стоимость, а также освобождаемой от уплаты налога.
В судебном заседании 31.05.2016 по ходатайству заявителя в качестве свидетелей допрошены Ковалев М.Е., в 2014 году осуществляющий руководство Государственным автономным учреждением Амурской области "Амурская авиабаза", в настоящее время являющийся заместителем Министра лесного хозяйства Амурской области, а также Корпусева С.С., начальник отдела планирования, финансирования, бюджетного учета отчетности Министерства лесного хозяйства Амурской области.
Свидетели предупреждены об уголовной ответственности по статьям 307, 308 УК РФ.
Ковалев М.Е. пояснил, что модернизация самолетов произведена учреждением за счет собственных средств, поскольку денежные средства из федерального и областного бюджетов выделены не были. Из бюджета Амурской области выделяются субсидии на поддержание летной годности воздушных судов.
Корпусева С.С. пояснила, что министерство как главный распорядитель средств областного бюджета вынуждено ежегодно нарушать бюджетное законодательство, принимая затраты учреждения сверх установленных назначений, денежные средства из федерального и областного бюджетов на модернизацию самолетов не выделялись.
Данные пояснения судом приняты во внимание, как приняты во внимание и доводы налоговых органов, подтвержденные выпиской ПАО Банк "Левобережный" (г.Новосибирск) по счету ООО "Русавиапром", выполнившего работы по модернизации самолетов, о том, что оплата за выполненные работы производилась со счетов Минфина России (ГРКЦ Банка России по Амурской области).
Учитывая изложенное налоговыми органами правомерно не признан обоснованным организованный учреждением раздельный учет "входного" НДС, поскольку он не учитывает операции по выполнению государственного задания, то есть основной деятельности учреждения.
В силу статьи 70 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд на всех стадиях арбитражного процесса должен содействовать достижению сторонами соглашения в оценке обстоятельств в целом или в их отдельных частях. Признанные сторонами в результате достигнутого между ними соглашения обстоятельства принимаются арбитражным судом в качестве фактов, не требующих дальнейшего доказывания. Достигнутое в судебном заседании или вне судебного заседания соглашение сторон по обстоятельствам удостоверяется их заявлениями в письменной форме и заносится в протокол судебного заседания.
В результате сверки первичных бухгалтерских документов суммы "входного" НДС Межрайонной ИФНС России № 1 по Амурской области определены заново, что повлияло на результаты доначислений в оспариваемых решениях. Результаты сверки оформлены реестрами счетов-фактур за 1 квартал 2014 года (приложение № 1), за 2 квартал 2014 года (приложение № 2), приложением № 3 и № 4.
Данные документы приняты судом в качестве соглашения по фактическим обстоятельствам дела в соответствии со статьей 70 АПК РФ.
Межрайонной ИФНС России № 1 по Амурской области суду представлен перерасчет начисленных налога на добавленную стоимость, пеней, штрафов, суммы которых оспариваются заявителем.
В результате перерасчета начисленные суммы налога на добавленную стоимость, пеней, штрафов составили:
по 1 кварталу 2014 года
- решение от 23.11.2015 № 17823: налог на добавленную стоимость - 4 398 967 рублей, пени - 398 485,24 рублей; штраф - 41932,75 рублей; уменьшена сумма НДС, излишне заявленная к возмещению, - 769 463 рублей;
- решение от 23.11.2015 № 266: отказано в возмещении налога на добавленную стоимость - 769 463 рублей, признано необоснованным применение налоговых вычетов по НДС - 5 820 575 рублей;
по 2 кварталу 2014 года
- решение от 23.11.2015 № 49433: налог на добавленную стоимость - 267 899 рублей, пени - 2145,66 рублей; уменьшена сумма НДС, излишне заявленная к возмещению, - 3382295 рублей;
- решение от 23.11.2015 № 265: отказано в возмещении налога на добавленную стоимость - 3 382 295 рублей, признано необоснованным применение налоговых вычетов по НДС - 4 938 665 рублей.
Приведенные в письменных дополнениях доводы налогового управления о том, что установленные в ходе проведенной сверки новые счета-фактуры, товарные накладные, акты, полученные от поставщиков товаров, работ, услуг в 1 и 2 кварталах 2014 года, не подлежат принятию во внимание при расчете налоговых обязательств учреждения в связи с неисполнением обязанности по их декларированию в налоговых декларациях, судом не приняты.
Как указал суд, сверка проведена между инспекцией и налогоплательщиком путем исследования первичных документов, что способствует установлению действительных налоговых обязательств налогоплательщика, перерасчет подписан сторонами.
При изложенных обстоятельствах у налоговых органов имелись основания для применения самостоятельного расчета пропорционального определения налоговых вычетов по НДС с учетом сумм субсидий, полученных налогоплательщиком в 1 и 2 кварталах 2014 года.
По расчету инспекции с учетом дополнительно установленных в результате сверки первичных документов процент суммы НДС подлежащей вычету составил в 1 квартале 2014 года - 13,8 %, а сумма, подлежащая вычету 1 583 977 рублей, во 2 квартале 2014 года - 20,3 %, 2 879 482 рублей соответственно.
Суд считает, что с учетом перерасчета оспариваемые акты подлежат признанию недействительными в части:
по 1 кварталу 2014 года
- решение от 23.11.2015 № 17823: налог на добавленную стоимость - 652 145 рублей, пени - 97142,44 рублей; штраф - 13042,93 рублей;
по 2 кварталу 2014 года
- решение от 23.11.2015 № 49433: налог на добавленную стоимость - 1 288 471 рублей, пени - 49599,57 рублей.
В соответствии со статьями 112, 114 НК РФ при применении налоговых санкций суду или налоговому органу, рассматривающему дело, следует учитывать обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение правонарушения.
Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Кодекса за совершение налогового правонарушения.
В пункте 16 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 разъяснено, что , если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.
Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 15.07.1999 № 11-П, разъяснил, что санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.
Право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо в статье 112 НК РФ, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать размер, в том числе кратность снижения налоговых санкций, предусмотренных законом, предоставлено суду.
Из материалов дела следует, что налоговый орган при принятии оспариваемых решений учел в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность - отсутствие прямого умысла на совершение правонарушения, совершение правонарушения впервые, отсутствие фактов привлечения к налоговой ответственности в течение года, социально-значимый характер деятельности учреждения. Размер санкции уменьшен на 90 %. Суд не усматривает иных обстоятельств, смягчающих ответственность, и признает примененную к учреждению санкцию соразмерной допущенному правонарушению.
С учетом изложенного заявленные требования подлежат частичному удовлетворению.
В силу предписаний статьи 96 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с учетом частичного удовлетворения требований принятые определением арбитражного суда от 25.03.2016 обеспечительные меры в виде приостановления действия решения Межрайонной ИФНС России № 1 по Амурской области от 23.11.2015 № 17823, в части налога на добавленную стоимость - 4398967 рублей, пени - 398 485,24 рублей, штрафа - 41932,75 рублей, уменьшения суммы НДС, излишне заявленной к возмещению, - 769 463 рублей; в виде приостановления действия решения Межрайонной ИФНС России № 1 по Амурской области от 23.11.2015 № 49433 в части налога на добавленную стоимость - 267 899 рублей, пени - 2145,66 рублей, уменьшения суммы НДС, излишне заявленной к возмещению, - 3 382 295 рублей подлежат отмене.
В остальной части (в части удовлетворенных требований) обеспечительные меры сохраняют своей действие до фактического исполнения судебного акта.
В соответствии со статьей 110 АПК РФ, принимая во внимание разъяснения, изложенные в пункте 21 постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 № 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах", расходы по уплате государственной пошлины в сумме 6000 рублей (платежное поручение от 04.02.2016 № 193) подлежат взысканию с инспекции в пользу заявителя.
Руководствуясь статьями 110, 167-170, 180, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
решил:
требования Государственного автономного учреждения Амурской области "Амурская авиабаза" (ОГРН 1072801001129, ИНН 2801118992) удовлетворить частично.
Признать недействительными, как несоответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации, решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Амурской области
от 23.11.2015 № 17823 в части начисления налога на добавленную стоимость - 652145 рублей, пени - 97142,44 рублей, штрафа - 13042,93 рублей;
от 23.11.2015 № 49433 в части начисления налога на добавленную стоимость - 1288471 рублей, пени - 49599,57 рублей;
решение Управления Федеральной налоговой службы по Амурской области от 12.02.2016 № 15-07/2/45 в указанной части.
В удовлетворении остальной части требований отказать.
Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 1 по Амурской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Амурской области (ОГРН 1042800037411, ИНН 2801099980) в пользу Государственного автономного учреждения Амурской области "Амурская авиабаза" (ОГРН 1072801001129, ИНН 2801118992) расходы по уплате государственной пошлины в сумме 6000 рублей.
Отменить принятые определением арбитражного суда от 25.03.2016 обеспечительные меры в виде приостановления действия решения Межрайонной ИФНС России № 1 по Амурской области от 23.11.2015 № 17823, в части налога на добавленную стоимость - 4398967 рублей, пени - 398 485,24 рублей, штрафа - 41932,75 рублей, уменьшения суммы НДС, излишне заявленной к возмещению, - 769 463 рублей; в виде приостановления действия решения Межрайонной ИФНС России № 1 по Амурской области от 23.11.2015 № 49433 в части налога на добавленную стоимость - 267 899 рублей, пени - 2145,66 рублей, уменьшения суммы НДС, излишне заявленной к возмещению, - 3 382 295 рублей.
Решение вступает в законную силу по истечении месяца со дня его принятия.
Решение может быть обжаловано в течение месяца со дня его принятия в Шестой арбитражный апелляционный суд через Арбитражный суд Амурской области.
Судья М.А. Басос
