АРБИТРАЖНЫЙ СУД АЛТАЙСКОГО КРАЯ
_________________________________________________________________________________________________
656015, Алтайский край, г.Барнаул, пр-т Ленина 76, (385-2) 61-92-96,61-92-93 (факс)
http://altai-krai.arbitr.ru, е-mail: arb_sud@intelbi.ru
ИМЕНЕМ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
Р Е Ш Е Н И Е
г. Барнаул Дело № А03-8836/2008-31
Резолютивная часть решения оглашена 28 ноября 2008г.
Полный текст решения изготовлен 18 декабря 2008г.
Судья арбитражного суда Алтайского края Кальсина А.В., при личном ведении протокола судебного заседания, рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению
Закрытого акционерного общества «Русский гриб», г.Барнаул
к ИФНС России по Индустриальному району г.Барнаула, г.Барнаул
о признании недействительным решения налогового органа №РА-0033-13 от 29.05.08г. и дополнения к данному решению от 05.06.08г., действий ИФНС России по Индустриальному району г.Барнаула по проведению выездной налоговой проверки по Решению № РП 0033-13 от 28.06.2007г.
с привлечением к участию в деле в качестве третьего лица ИФНС России по Октябрьскому району г.Барнаула, г.Барнаул.
При участии в заседании представителей сторон:
от общества – ФИО1 – по доверенности от 19.05.08г.;
от ИФНС Инд-го р-на – ФИО2 – главного госналогинспектора по доверенности №03-03/14128 от 15.09.08г.;
ФИО3 – заместителя начальника юротдела, по доверенности от 09.01.08г. №2;
ФИО4 – главного госналогинспектора, по доверенности от 01.10.08г. №03-18/15110;
ФИО5 - главного госналогинспектора, по доверенности от 18.11.2008г. № 03-03/17379;
от ИФНС Окт-го р-на – не явился (извещен надлежаще);
У С Т А Н О В И Л:
Закрытое акционерное общество «Русский гриб» обратилось в Арбитражный суд Алтайского края к ИФНС России по Индустриальному району г.Барнаула с заявлением о признании недействительным решения инспекции №РА-0033-13 от 29.05.08г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» и дополнения к данному решению от 05.06.08г.
Определением суда от 15.09.2008г. указанное дело объединено в одно производство с делом № А03-5434/2008-31 по заявлению закрытого акционерного общества «Русский гриб», г.Барнаул к ИФНС России по Индустриальному району г.Барнаула, г.Барнаул о признании незаконными действий инспекции по проведению выездной налоговой проверки по решению от 28.06.2007г. № РП 0033-13.
ИФНС России Октябрьского района г.Барнаула о времени и месте судебного заседания извещена, в соответствии со ст.ст. 121-123 АПК РФ, надлежащим образом, явку своего представителя в судебное заседание не обеспечила, представила ходатайство о проведении судебного заседания в ее отсутствие.
Суд, руководствуясь ст.ст. 123, 156 АПК РФ, с учетом мнения представителей общества и заинтересованного лица, рассмотрел дело в отсутствие представителя ИФНС России Октябрьского района г.Барнаула.
Рассмотрение дела неоднократно откладывалось по ходатайствам лиц, участвующих в деле в связи с необходимостью представления дополнительных доказательств, их анализа, а также невозможностью обеспечения явки представителей в судебное заседание.
В настоящем заседании четыре раза объявлялся перерыв.
Заслушав представителей сторон, исследовав материалы настоящего дела, проверив расчеты, суд установил следующие обстоятельства.
На основании Решения ИФНС России по Индустриальному району г.Барнаула от 28.06.2007г. № РП 0033-13 инспекцией проведена выездная налоговая проверка ЗАО «Русский гриб» по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления, своевременности уплаты налога на прибыль, налога на имущество, налога на землю, транспортного налога, налога на рекламу, единого социального налога за период с 01.01.2004г. по 31.12.2006г., налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2004г. по 31.05.2007г., страховых взносов на ОПС за период с 01.01.2005г. по 31.12.2006г.
По итогам поверки был составлен Акт проверки от 22.04.2008г. № АП-0033-13.
Заявляя требования о признании незаконными действий инспекции по проведению выездной налоговой проверки по решению от 28.06.2007г. № РП 0033-13, заявитель указывает как на допущенные нарушения процедуры проведения проверки, так и на необоснованность применяемых методов ее проведения и определения объема налоговых обязательств налогоплательщика.
Оценивая доводы сторон относительно нарушения срока проведения проверки, предусмотренного статьей 89 НК РФ, судом было установлено, что фактически налоговая проверка продолжалась 60 дней и по решению вышестоящего органа не продлевалась.
Согласно статье 89 НК РФ, в редакции Федерального закона РФ от 27.07.2006 г. № 137-ФЗ, с 1 января 2007 года срок выездной налоговой проверки исчисляется в календарных днях по правилам статьи 6.1 НК РФ и может продлеваться и приостанавливаться только в строго определенных законом случаях.
В срок проверки не включались периоды приостановления по решениям руководителя, проверка окончилась 22 февраля 2008 года.
Одновременно было установлено, что допросы 10 свидетелей были осуществлены инспекцией во время приостановления проверки с 26 декабря 2007 года по 18 февраля 2008 года. Допрос одного свидетеля осуществлен 27 февраля 2008 года (ФИО6) и осуществлен запрос 20 марта 2008 года в МИФНС РФ № 50 № 13-20/03811. т.е после окончания проверки.
В силу ст.198-200 АПК РФ сам по себе факт нарушения предусмотренного ст.89 НК РФ срока проведения проверки не влечет признания этих действий незаконными, если заявителем не доказано нарушения его прав этим фактом. Налогоплательщиком нарушение его прав не доказывалось.
Целью выездной налоговой проверки, согласно ст. 87 НК РФ, является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.
Поскольку действия инспекции при проведении проверки, были направлены на осуществление контроля и определения объема налоговых обязательств налогоплательщика в рамках, обозначенных Решением от 28.06.2007г. № РП 0033-13, суд не находит оснований для признания данных действий незаконными.
Однако, суд учитывает, что доказательства, собранные инспекцией за пределами срока проверки и использованные в целях обоснования вмененных налогоплательщику нарушений по оспариваемому решению, следует оценивать с точки зрения принципа относимости и допустимости с учетом положений, закрепленных п.4 ст.82 НК РФ и п.3 ст.64 АПК РФ.
Как указано в определении ВАС РФ от 6 марта 2008 г. N 2291/08 Налоговый Кодекс РФ устанавливает четкую и последовательную процедуру формирования доказательств, свидетельствующих о совершении налогоплательщиком нарушений законодательства о налогах и сборах, их систематизации и соответствующего оформления, которые впоследствии являются основой для принимаемого налоговым органом решения.
Доказательства совершенного налогоплательщиком нарушения только тогда могут считаться таковыми, если они собраны в строгом соответствии с требованиями Кодекса.
Доводы инспекции о том, что поскольку фактически повестки о вызове свидетелей направлялись во время проверки, то налоговые органы имеют право допрашивать свидетелей в период ее приостановления, и что допросы свидетелей носят характер истребования информации у иных лиц, для чего налоговый орган может приостанавливать проверку, не подтверждены доказательствами и основаны на неправильном толковании норм права.
Так, материалами дела подтверждается, что в повестке № 94 от 29.11.2007 г. о вызове ФИО6 нет росписи данного лица о ее получении. В отношении ФИО7 повестка в материалы дела не представлена. Повестки, направленные 05.12.2007г. ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11, ФИО12, ФИО13 и ФИО14, указанным лицам не вручались (т.15 л.д.119 – 129) .
Довод о том, что руководитель инспекции имеет право приостанавливать проверку для осуществления допроса свидетелей, не соответствует пункту 9 статьи 89 НК РФ, в соответствии с которым право приостановления проверки может быть реализовано для истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 НК РФ, получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации, проведения экспертиз и перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке.
По смыслу статей 90,93.1 и 101 НК РФ следует, что истребование документов (информации) у иных лиц о налогоплательщике в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 НК РФ и допрос свидетелей носят характер самостоятельных мероприятий налогового контроля, осуществляемых в разных процедурных формах.
Кроме того, как следует из решения о приостановлении проверки с 26 декабря 2007 года по 18 февраля 2008 года, оно было произведено в целях осуществления встречных проверок ООО «Тандем» и ООО «ВОГ» (л.д.70 том по делу № А03-5434/08), а допросы свидетелей произведены, согласно протоколам (том 6), на основании статьи 90 НК РФ, а не статьи 93.1 НК РФ.
Процедура рассмотрения материалов налоговой проверки установлена ст. 101 НК РФ. Согласно п. 1 ст. 101 НК РФ, акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 100 НК РФ. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.
Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений (п.6 ст. 100 НК РФ).
Согласно акту проверки и списку приложений, налогоплательщику 22 апреля 2008 года было вручено вместе с актом 17 приложений к акту на 269 листах, в то время как фактически к акту имеется 100 приложений на 3680 листах.
В частности, инспекцией не оспаривается, что налогоплательщику не вручены вместе с актом протоколы допросов свидетелей, объяснения, справка эксперта № 2290 от 22.02.2008 г. о почерковедческой экспертизе, которые собраны во время проверки и отсутствовали у налогоплательщика.
При этом содержание справки эксперта, результаты допросов ФИО7, ФИО9, ФИО11, ФИО15, ФИО12, ФИО13, ФИО14, ФИО16 (стр.46-49 акта), в акте не раскрыты, но они являются его неотъемлемой частью, позволяющей определить объем и характер вменяемых налогоплательщику правонарушений, а также проверить их обоснованность.
Доказательств ознакомления налогоплательщиком с данными документами иным образом, инспекцией не представлено.
При таких обстоятельствах суд не может согласиться с позицией инспекции относительно того, что налогоплательщик имел возможность для предоставления обоснованных возражений по акту.
Отсутствие факта вручения акта вместе со всеми приложениями, в частности отсутствующими по объективным причинам у налогоплательщика, оценивается судебной практикой как создание препятствия для реализации права налогоплательщика на предоставление обоснованных возражений на акт проверки (постановление ФАС ЗСО от 29 июля 2008 г. N Ф04-4596/2008(8840-А03-19).
Изучив представленное инспекцией уведомление, врученное представителю налогоплательщика 12 мая 2008 года и акт проверки, суд установил, что рассмотрение материалов выездной налоговой проверки назначалось на 19.05.2008 г. на 10 часов. Оспариваемое решение по итогам рассмотрения материалов налоговой проверки датировано 29 мая 2008 г. и дополнение к нему 5 июня 2008 года . При этом Доказательств об надлежащем извещении законного представителя общества о месте и времени рассмотрения материалов проверки на 29 мая 2008 года и на 5 июня 2008 года налоговый орган суду не представил.
Из смысла взаимосвязанных положений статей 100 и 101 НК РФ следует, что рассмотрение материалов налоговой проверки и принятие решения по ним осуществляется непосредственно руководителем налогового органа или его заместителем в том месте и в то время, о которых извещен налогоплательщик или его представитель, в присутствии налогоплательщика или его представителя, или в его отсутствие при наличии достаточных доказательств надлежащего уведомления налогоплательщика о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки.
При этом, процедура рассмотрения материалов проверки завершается принятием руководителем (заместителем руководителя) налогового органа по результатам рассмотрения материалов проверки решения в соответствии с п. 7 ст. 101 Налогового кодекса РФ.
В подтверждение факта рассмотрения материалов проверки 19 мая 2008 года инспекция представила суду протокол вынесения решения по результатам рассмотрения материалов проверки от 19 мая 2008 года № 195 (л.д.139-143, т.15).
Из данного протокола следует, что 19 мая 2008г. по итогам рассмотрения материалов проверки заместителем начальника инспекции было вынесено решение о привлечении к налоговой ответственности.
Инспекция в судебном заседании отмечала, что то обстоятельство, что решение датировано 29.05.2008г., а не 19.05.2008г., не свидетельствует о том, что 29.05.2008г. еще раз состоялось рассмотрение материалов проверки, а свидетельствует только о том, что в этот день оно было изготовлено в полном объеме.
Суд учитывает, что статья 101 Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривает процедуры изготовления мотивированного решения по результатам рассмотрения материалов проверки, не устанавливая для этого процессуальных сроков.
Однако, оспариваемое налогоплательщиком решение от 29 мая 2008 года не содержит каких-либо сведений о том, когда оно фактически было принято, а когда изготовлено.
Более того, именно это решение имеет ссылку, что оно принято в результате рассмотрения материалов проверки. В резолютивной части решения указано на взыскание пени и недоимки по состоянию на 29 мая 2008 года, а не на 19.05.2008г., когда согласно представленному протоколу оно и было принято.
5 июня 2008 года решение от 29 мая 2008 года было изменено и дополнено, а вышестоящим налоговым органом 17 октября 2008 года без каких-либо обоснований признаны незаконными доначисленные по решению от 29 мая 2008 года суммы штрафов по налогу на добавленную стоимость на 705 353 руб. и по налогу на прибыль на 276 627 руб.
Налоговый кодекс РФ не содержит положений о том, что датой принятия решения является дата изготовления его в полном объеме, как это предусмотрено, например, в ст. 176 АПК РФ.
Однако в постановлении от 12 февраля 2008 г. N 12566/07 Президиум ВАС РФ, в связи с изменением с 1 января 2007 года порядка взыскания штрафных санкций и, исходя из необходимости сохранения гарантий защиты прав налогоплательщиков и других лиц, в отношении которых проводится налоговый контроль, по меньшей мере, в объеме, предусмотренном ранее действовавшим законодательством, счел возможным применение норм Арбитражного процессуального Кодекса РФ при оценке процедуры принятия решения налогового органа.
Одной из существенных гарантий при судебном порядке взыскания налоговых санкций является обеспечение судом лицу возможности участвовать лично и (или) через своего представителя в судебном заседании. При этом в силу п.2 ст.176 АПК РФ в названном судебном заседании, либо объявляется принятое решение в полном объеме, либо может быть объявлена только его резолютивная часть.
Отсутствие в деле резолютивной части решения суда на дату, на которую извещалось лицо, участвующее в деле при факте изготовления этого решения в полном обьеме в более поздний срок, расценивается как безусловное основание для отмены судебного акта.
В случае применения данной аналогии к настоящему спору и положений ч.3 п.9 ст.101 НК РФ, необходимо учитывать, что в день вынесения решения о привлечении к ответственности (объявления резолютивной части), налогоплательщик должен с определенностью знать, каков результат рассмотрения материалов проверки и объем обязательств, вменяемых ему.
Представленный в дело протокол вынесения решения № 195 от 19.05.2008г. не содержит фактических результатов рассмотрения материалов проверки, а именно конкретных сумм доначисленых налогов, пени и штрафа, а лишь имеет ссылку на то, что вынесено решение о привлечении к налоговой ответственности.
При таких обстоятельствах, установить с достоверностью, когда фактически происходило рассмотрение материалов проверки, было вынесено решение и соблюдения при этом положений ст. 101 НК РФ, не представляется возможным.
Исходя из принципа, закрепленного п.7 ст. 3 НК РФ, предусматривающего, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, суд считает, что и применения аналогии права возможно только при соблюдении прав налогоплательщика, в том числе и на обеспечение возможности его участия в рассмотрении материалов проверки и информированности о результатах их рассмотрения.
В соответствии с п.14 ст. 101 НК РФ, несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться и иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.
Налогоплательщиком при обращении в суд с настоящим заявлением в качестве самостоятельного требование заявлено требование о признании недействительным дополнения к решению от 29.05.2008г., датированное 05.06.2008г. № 13-24/08393 (л.д.34-34а, т.1).
Ссылки инспекции о том, что указанным дополнением к решению исправлена только арифметическая ошибка не соответствует содержанию данного документа.
В неотмененной вышестоящим налоговым органом части в дополнении к решению инспекции от 05.06.2008 г. налогоплательщику, кроме исправления допущенных арифметических ошибок, указано на необходимость удержания из доходов ФИО17 суммы налога на доходы физических лиц в размере 1 342 029 руб., уменьшения излишне предъявленной к возмещению суммы налога в размере 1 730 866 руб. и уплаты суммы штрафа по статье 123 НК РФ в размере 224 953,20 руб.
Однако, выводы инспекции, изложенные в дополнении к решению, сделаны на основании доводов и положений, отраженных в тексте оспариваемого решения от 29.05.2008г.
При таких обстоятельствах, суд расценивает его как неотъемлемую часть Решения от 29.05.2008г. № РА-0033-13 и прекращает производство по делу в части признания его недействительным как самостоятельного ненормативного акта.
Госпошлина, уплаченная заявителем при обращении в суд, подлежит возврату как излишне уплаченная.
Одновременно, оценивая доводы сторон относительно дополнения к решению от 5 июня 2008 года, судом учитывается, что инспекция не оспаривает, что названное дополнение принято по истечении 10 дневного срока, предусмотренного п.1 ст.101 НК РФ, а налогоплательщик для присутствия при принятии данного дополнения не извещался и не приглашался в налоговый орган. Доказательств того, что срок для принятия решения по итогам проверки продлевался на 1 месяц в порядке п.1 ст.101 НК РФ инспекцией не представлено и на их наличие инспекция не ссылалась.
Довод инспекции о том, что Налоговый Кодекс РФ не содержит запрета на внесение налоговым органом изменений и дополнений в ранее принятые решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, не свидетельствует о том, что такие изменения и дополнения должны приниматься в порядке, не предусмотренном статьей 101 НК РФ.
Согласно правовой позиции Президиума Высшего арбитражного суда РФ в постановлении от 22 января 2008 г. N 9467/07 статья 101 Налогового Кодекса РФ не предусматривает возможности вынесения налоговым органом без соблюдения процедуры, установленной названной правовой нормой, дополнительного решения о взыскании налога и штрафа после принятия решения по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.
При изложенных обстоятельствах обоснованным является применение в данном споре пункта 14 статьи 101 НК РФ в качестве самостоятельного и достаточного основания для признания недействительным дополнения к решению от 05 июня 2008 года.
В отношении всего решения в целом, суд считает, что оговоренные выше нарушения процедуры проведения проверки и методы ее проведения, а также вынесения решения способствовали принятию не достаточно обоснованного решения, вменению объема налоговых обязательств не соответствующих действительности и основанных на недопустимых и противоречивых доказательствах.
Об этом свидетельствуют следующие нарушения норм материального и процессуального права.
Решением Управления ФНС РФ по Алтайскому краю от 11.06.2008 г. с учетом дополнительного решения от 17.10.2008 г. удовлетворена апелляционная жалоба налогоплательщика на сумму 1 513 035,50 руб. и частично признаны недействительными в указанном размере решение инспекции от 29.05.2008 г. и дополнение к данному решению от 05.06.2008 г.
В неотмененной вышестоящим налоговым органом части в решении инспекции от 29 мая 2008 года налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в размере 3 856 833 руб., пени по этому налогу в размере 1 565 077 руб. и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в размере 269 945 руб.
Как следует из решения инспекции и представленных в материалы дела расчетов, основаниями для доначисления указанной недоимки послужили :
а) корректировка начисленных сумм налога на общую сумму 516 847 руб. в сторону увеличения в связи с расхождениями книг продаж с декларациями и неправильным определением налогового периода и на общую сумму 65 176 руб. в сторону увеличения в связи с расхождениями книг покупок с декларациями и неправильным определением налогового периода.
В ходе проверки инспекция сделала вывод, что организация в 2004 году и 1 полугодии 2005 года не имела права представлять в налоговый орган декларации поквартально, поскольку ежемесячная выручка в эти периоды превышала 1 млн.руб.
Факт превышения ежемесячной выручки 1 млн. руб. сделан инспекцией при сверке налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость и книг продаж.
Согласно пункту 2 статьи 163 НК РФ для налогоплательщиков (налоговых агентов) с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога, не превышающими один миллион рублей, налоговый период устанавливается как квартал.
Однако, материалами дела подтверждается, что налогоплательщик определял налоговую базу в спорный период по оплате отгруженной продукции. В связи с этим книги продаж в 2004 году и 1 полугодии 2005г. содержали не только обороты по реализации продукции, имевшие место в эти периоды, а включали в себя и поступившую оплату по товарам, отгруженным в предыдущих периодах и авансовые платежи, поступившие в счет отгрузок товаров в последующих периодах.
Указанные суммы не могут относиться к выручке от товаров, отгруженных в соответствующих периодах, поскольку в 2004 – 2005 гг. вычетам подлежали суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиками при приобретении товара, а налогоплательщик в этих годах фактически определял выручку от реализации продукции по мере поступления оплаты.
Данные факты инспекцией не проверялись и не учитывались.
При указанных обстоятельствах, книги продаж заявителя не могут выступать допустимым доказательством подтверждения превышения выручки от реализации продукции в 2004 году и 1 полугодии 2005 года и как следствие неправомерного применения им налогового периода как квартал.
Сравнивая данные книг покупок за 2004 год (т.8 л.д.81-110) с суммой вычетов заявленных в налоговой декларации, инспекция не приняла во внимание того, что в этих книгах покупок сумма вычетов ошибочно уменьшена на сумму НДС, рассчитанного по п.4 ст.170 НК РФ как относящегося к общехозяйственным расходам в связи с расчетами векселями. Согласно расчету, налогоплательщиком ошибочно уменьшено вычетов в книгах покупок на сумму 234 312,62 руб. Данный факт инспекцией также не проверялся и в заседании не оспаривался.
Согласно расчету «Сумма вычетов по ЗАО «Русский гриб» (т.15 л.д.30) в январе 2006 года сумма вычетов занижена на 117 002 руб. в связи с расхождениями данных книги покупок и книги продаж, в то время как итоговая сумма по завышенным вычетам в этом периоде подсчитана без учета указанной суммы. Данная ошибка сама по себе привела к излишнему предъявлению недоимки за январь 2006 года на сумму 117 002 руб.
б) доначисление налога по операциям продажи комиссионного товара ООО «Омония» за март 2004, апрель 2004, май 2004, июнь2004, июль 2004, август 2004, октябрь2004, ноябрь 2004, декабрь2004 г. в сумме 1 422 358 руб. и отказ в применении налоговых вычетов по ООО «Омония» за март 2004, апрель 2004, май 2004, июнь2004, август2004, октябрь2004, январь2005, март2005, апрель2005, май2005, июнь2005, июль2005, август2005, сентябрь2005 в сумме 923 560 руб.
Как следует из решения, основаниями для данных выводов послужили следующие обстоятельства, установленные налоговым органом: организация не находится по юридическому адресу; первичные документы - товарные накладные, счета-фактуры комитента на поставку товара, договора комиссии и поставки, подписаны неустановленными, неуполномоченными лицами; не подтверждено движение векселей от заявителя к поставщику; не представлены товарно-транспортные накладные, подтверждающие реальность поставки товара.
В ходе судебного разбирательства было установлено и не опровергнуто инспекцией, что в расчете за май 2004 года допущена ошибка на 100 000 руб.: всего сумма вычетов по книге покупок за этот период составила 62 678 руб., в т.ч. по ООО Омония – 45763 руб., а к вычету инспекцией не принято 145 763 руб.
Согласно постановлению Правительства РФ от 02.12.2000 г. № 914 в счетах-фактурах указывается юридический адрес организаций. Инспекцией не оспаривается, что в оспариваемых счетах-фактурах поставщика ООО «Омония» указан адрес поставщика соответствующий его учредительным документам.
В качестве доказательств отсутствия у лица полномочий на подписание документов от имени ООО «Омония» налоговый орган сослался на объяснение данное ФИО18 от 21.11.2007г., данные ЕГРЮЛ, информацию, представленную ИФНС РФ по Ленинскому району г.Новосибирска.
В соответствии с п.2 ст.65 АПК РФ обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, определяются арбитражным судом на основании требований и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами материального права.
Согласно представленным счетам-фактурам на поставку товара, отраженным в книгах покупок в 2004 – 2005 гг. они подписаны от имени ФИО18
В решении на стр.10 указано, что по данным выписки из ЕГРЮЛ ФИО18 является учредителем, в то время как в отзыве на заявление от 02.10.2008 г. инспекция указывает на то, что ФИО18, по сведениям, содержащимся в ЕГРЮЛ, является руководителем и главным бухгалтером. На стр.4 решения УФНС РФ по Алтайскому краю от 31.07.2008 г. (т.1 л.д. 36-50) также указано, что руководителем и главным бухгалтером ООО «Омония» по сведениям, содержащимся в ЕГРЮЛ, является ФИО18
Согласно выписке из ЕГРЮЛ по ООО «Омония», выданной ИФНС РФ по Ленинскому району г.Новосибирска (т.5 л.д.41-46) ФИО18 является учредителем юридического лица, а директором является ФИО19 Однако из письма этой же инспекции от 26.11.2007 г. (т.5 л.д.49) и стр.10 решения инспекции следует, что руководителем ООО «Омония» является ФИО20, а не ФИО19
ФИО18, давая объяснения, не предупреждалась о своем праве не свидетельствовать против себя на основании ст.51 Конституции РФ, что не позволяет рассматривать данное доказательство в качестве полученного с соблюдением закона.
Кроме того, как следует из представленной в дело справки эксперта от 22.02.2008 г. (т.15 л.д.34) доводы ФИО18 не подтверждены проведенной почерковедческой экспертизой (стр.8 акта проверки), оценка указанной справки эксперта в решении инспекции не дана.
Согласно пункту 6 статьи 169 Кодекса счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации Факт того, что счет-фактура подписан другим лицом, а не директором поставщика, само по себе не может быть положено в обоснование отсутствия у подписавшего документ лица соответствующих полномочий, если инспекцией это не доказано (постановление Президиума ВАС РФ от 16 января 2007 г. N 11871/06).
Таким образом, инспекцией не представлено в отношении эпизода с ООО «Омония» допустимых, достоверных и не противоречивых доказательств подписания счетов-фактур, накладных, договоров и других документов, со стороны лица, неуполномоченного выступать от имени ООО «Омония».
Оценивая доводы об отсутствии товарно-транспортных накладных и как следствие нереальности факта доставки и перевозки товара, суд учитывает, что для целей налогообложения прибыли инспекцией в решении не оспаривается реальность факта приобретения товаров указанных в счетах-фактурах ООО «Омония» и принятия их к учету.
Как следует из постановления Президиума ВАС РФ от 20 ноября 2007 г. N 9893/07 доказательствам, подтверждающим факт поступления обществу товара от поставщиков, при решении вопроса, связанного с налогообложением прибыли и налоговыми вычетами по налогу на добавленную стоимость, должна даваться одинаковая правовая оценка.
На отсутствие у организации учета запасов и факта неоприходования поступивших товаров инспекция в решении не ссылается. В материалы дела инспекцией представлен бухгалтерский регистр (анализ счета (т.3 л.д.81), согласно которому на счетах бухгалтерского учета запасов отражены все товары по спорным счетам-фактурам.
Факт реализации приобретенных у ООО «Омония» товаров инспекцией не оспаривается.
В решении инспекции не отражено в отношении каких конкретных векселей, переданных по актам приема - передачи ООО «Омония» не подтвержден их выпуск со стороны кредитных организаций.
Кроме того, из ответа Алтайского банка СБ РФ (т.3 л.д.60), на которые имеется ссылка на стр.15 решения, не следует, что иные векселя, указанные в поручении инспекцией, вообще не эмитировались Сбербанком РФ. Выводы инспекции в этой части основаны на предположениях.
На невыполнение налогоплательщиком требований пункта 2 статьи 172 НК РФ при расчетах с использованием векселей, инспекция в решении не ссылается, факт реальных затрат на их приобретение не оспаривается.
В соответствии с пунктом 1 статьи 156 НК РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.
Налоговым органом не доказано, что реализация товаров, в отношении которых произведено доначисление налога на сумму в сумме 1 422 358 руб., осуществлена налогоплательщиком не в интересах ООО «Омония» и не на основании подписанного между сторонами договора комиссии.
В счетах-фактурах на реализацию комиссионного товара, выписанных от имени комиссионера на имя покупателей, вопреки утверждениям инспекции, согласно требованиям налогового законодательства не должно содержаться указаний на действие продавца в рамках договора комиссии (письмо МНС РФ от 21 мая 2001 г. N ВГ-6-03/404).
В материалы дела представлены отчеты комиссионера – налогоплательщика об исполнении комиссионного поручения (т.13 л.д.57,70,77,81).
В акте проверки (стр.16) и решении (стр.5) указано на подтверждение заявителем факта оплаты задолженности по договору комиссии векселями.
Обстоятельства, на которые ссылается инспекция, в решении не могут служить основанием для отказа обществу в вычетах по налогу на добавленную стоимость и необходимости увеличения налоговой базы по этому же налогу, поскольку не являются доказательством недобросовестности общества и неосновательности получения им налоговой выгоды.
Этот вывод соответствует положениям главы 21 Кодекса, сложившейся судебно-арбитражной практике (определение ВАС РФ от 14 марта 2008 г. N 2530/08, Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" и от 18.12.2007 "О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение налога на добавленную стоимость по операциям, облагаемым названным налогом по ставке 0 процентов").
Нарушение поставщиками законодательства о налогах и сборах само по себе не может служить основанием для отказа в получении вычетов.
Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О отмечено, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.
В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О содержится вывод о том, что налогоплательщик не может нести ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.
в) отказа в применении налоговых вычетов по ООО «Промо» за январь2006, март2006, апрель2006, май2006, ноябрь2006 в сумме 414 387 руб.
Основаниями для таких выводов послужили обстоятельства: организация не находится по юридическому адресу и зарегистрирована по утерянному паспорту; первичные документы: товарные накладные, счета-фактуры на поставку товара, договора поставки, подписаны неустановленными, неуполномоченными лицами; не подтверждено движение векселей от заявителя к поставщику; не представлены товарно-транспортные накладные, подтверждающие реальность поставки товара.
Вместе с тем инспекцией не опровергается, что адрес, указанный в счетах-фактурах ООО «Промо» соответствует адресу в его учредительных документах, а, следовательно, доводы о недостоверности сведений в счетах-фактурах данной организации относительно адреса поставщика, несостоятельны.
Доводы инспекции о том, что ООО «Промо» зарегистрировано по утерянному паспорту не соответствуют содержанию объяснения ФИО21 (т.9 л.д.113). В ЕГРЮЛ по ООО «Промо» (т.5 л.д.76) указан паспорт ФИО21 выданный 21.10.2002 г., который был представлен оперативному сотруднику при даче вышеуказанных объяснений.
ФИО21 является, согласно выписке из ЕГРЮЛ (т.5 л.д.77-82) и справке ИФНС РФ по Центральному району г.Новосибирска (т.5 л.д.76), директором и учредителем ООО «Промо».
Само указанное объяснение не может оцениваться как полученное с соблюдением закона, поскольку ФИО21 не предупреждался о своем праве не свидетельствовать против себя на основании ст.51 Конституции РФ. Кроме того, как следует из представленной в дело справки эксперта от 22.02.2008 г. (т.15 л.д.34) объяснения ФИО21 не подтверждены проведенной почерковедческой экспертизой.
Ссылаясь на не подтверждение факта реальности доставки и перевозки товара товарно-транспортными накладными, инспекция в то же время не оспаривает факта приобретения товаров, указанных в счетах-фактурах ООО «Промо» для целей налогообложения прибыли.
На стр.14 решения указано на отсутствие факта оплаты ООО «Промо», поскольку согласно ответу Алтайского банка СБ РФ от 14.03.2008 г. вх.№ 01643дсп вексель который передавался данному поставщику ВМ 2052567Алтайским банком СБ РФ не выпускался. В то же время на стр. 15 решения инспекция ссылаясь на тот же ответ от 14.03.08 г. вх.№ 01643дсп указывает, что вексель ВМ 2052567 оплачен ООО «ВИВА – ВВК и приобретался ЗАО «Русский гриб», ответ Алтайского банка СБ РФ именно с таким содержанием, представлен в дело (т.3 л.д.60).
Делая выводы об отсутствии оплаты поставщику и как следствие неправомерности применения налоговых вычетов, инспекцией не учтено, что в 2006 году факт оплаты НДС поставщикам не назван в законе в качестве условия для применения налоговых вычетов.
Факт реализации приобретенных у ООО «Промо» товаров инспекцией не оспаривается.
Из справки ИФНС РФ по Центральному району г.Новосибирска (т.5 л.д.76) не следует, что ООО «Промо» не исполняло своих налоговых обязанностей в период совершения операций с заявителем.
г) отказа в применении налоговых вычетов по ООО «Галвис» за октябрь2004, декабрь2004, январь2006, март2006, декабрь2006 в общей сумме 68073 руб.
Основаниями для таких выводов послужили обстоятельства: организация не находится по юридическому адресу и зарегистрирована по утерянному паспорту; первичные документы : товарные накладные, счета-фактуры на поставку товара, договора поставки, подписаны неустановленными, неуполномоченными лицами; не подтверждено движение векселей от заявителя к поставщику; не представлены товарно-транспортные накладные, подтверждающие реальность поставки товара.
Оценивая довод инспекции о регистрации ООО «Галвис» по утерянному паспорту, суд установил, что в ЕГРЮЛ по ООО «Галвис» (т.5 л.д.61-63) отражено, что организация зарегистрирована в ЕГРЮЛ 26.12.2002 г. и присутствует ссылка на паспорт ФИО22 выданный 26 февраля 2003 года. В то же время из объяснений, на которые ссылается инспекция в решении (т.15 л.д.138) следует, что ФИО22 паспорт утеряла в феврале 2004 года, т.е. после внесения записи в ЕГРЮЛ о регистрации организации.
В ходе судебного разбирательства было установлено, что в счетах-фактурах ООО «Галвис», указаны сведения, не соответствующие данным учредительных документов поставщика: в счетах-фактурах указан адрес поставщика – <...>, в то время как согласно данным ЕГРЮЛ (т.5 л.д.61-63) юридический адрес ООО «Галвис» - <...>.
Несоответствие между сведениями, указанными в ЕГРЮЛ и в счетах-фактурах относительно адреса поставщика само по себе в силу пункта 2 статьи 169 НК РФ могло выступать основанием для отказа в праве на налоговый вычет, и как следствие доначисления недоимки в размере 68 073 руб.
Однако, в решении инспекции от 29.05.2008 г. не указано на несоответствие между сведениями, указанными в учредительных документах ООО «Галвис» и в счетах-фактурах относительно адреса поставщика, как на основание для отказа в налоговых вычетах. Напротив, в отзыве на заявлении от 02.10.2008 г. и решении УФНС РФ по Алтайскому краю от 31.07.2008 г. (т.1 л.д. 36-50) инспекция ссылалась на юридический адрес указанного поставщика <...> и факт его отсутствия именно по этому адресу.
д) доначисления суммы НДС в размере 347 284 руб. по реализации товаров в адрес ООО «Тандем» и ООО «ВОГ» за декабрь 2006 года
В качестве основания для доначисления налога по указанному основанию указано неправильное применение положений Постановления Правительства РФ от 16.05.2001 г. № 383 и не подтверждение факта затрат по оплате товара физическим лицам, не являющихся плательщиками НДС, продававшим грибы заявителю.
Как усматривается из содержания закупочных актов, представленных в дело (т.7 л.д.50-67) заявителем приобретались у физических лиц грибы сушеные, которые согласно Общероссийскому классификатору продукции, утвержденному постановлением Госстандарта РФ от 30.12.1993 г. № 301 отнесены к отдельной группе товаров под кодом 916420.
В то же время, согласно Постановлению Правительства РФ от 16.05.2001 г. № 383, к видам сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки (за исключением подакцизных товаров), закупаемых у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками), в отношении реализации которых применяется пункт 4 статьи 154 НК РФ, отнесены грибы культурные и дикорастущие (свежие), представляющие собой по Общероссийскому классификатору продукции, отдельную группу товаров под кодом 976520.
В связи с изложенным у заявителя отсутствовали правовые основания для применения пункта 4 статьи 154 НК РФ по операциям реализации товаров в адрес ООО «Тандем» и ООО «ВОГ», и как следствие инспекцией могла быть доначислена заявителю недоимка по налогу на декабрь 2006 года в размере 347 284 руб.
Таким образом, доводы инспекции относительно возможности доначисления недоимки по налогу на добавленную стоимость в размере 3 856 833 руб. подтверждены доказательствами и нормами права только на сумму 415 357 руб.: в части ООО «Галвис» на сумму 68 073 руб. и в части неправомерного применения пункта 4 статьи 154 НК РФ на сумму 347 284 руб.
Однако, по итогам выездной налоговой проверки налоговый орган обязан не только проверить правильность исчисления и уплаты налогов за конкретные налоговые периоды, но и определить исполнены ли соответствующие обязанности налогоплательщиком фактически на момент принятия решения.
При этом, в силу пункта 42 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.
В пункте 5 статьи 78 НК РФ (в редакции 2008 года) указано, что зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, производится налоговыми органами самостоятельно.
Как следует из стр.43 решения, по итогам проверки инспекция пришла к выводу о наличии у налогоплательщика права на уменьшение суммы НДС за налоговые периоды: январь 2004 года на сумму 19282 руб., февраль 2004 года на сумму 16384 руб., сентябрь 2004 года на сумму 38539 руб., февраль 2005 года на сумму 208118 руб., февраль 2006 года на сумму 114 828 руб., но самостоятельного зачета указанных сумм против начисленной задолженности по налогу не произвела.
2) по уплате недоимки по налогу на прибыль в размере 2 375 741 руб., пени по этому налогу в размере 898 365 руб., и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в размере 80 352 руб.
Как следует из решения инспекции и представленных в материалы дела расчетов основаниями для доначисления указанной недоимки послужило следующее:
а) увеличение налоговой базы в 2004 году на 7 574 920 руб. по операциям реализации комиссионных товаров ООО «Омония» и как следствие доначисление налога на прибыль в размере 1 817 981 руб.
Основаниями для такого вывода послужили факты признания безвозмездного получения комиссионного товара от ООО «Омония» и, как следствие, нарушение п.8 ст.250 НК РФ; занижения доходов от реализации на сумму выручки, полученной от реализации комиссионных товаров в нарушение ст.247,249 НК РФ; документального не подтверждения затрат на приобретение комиссионного товара в нарушение статьи 252 НК РФ.
В качестве доказательств подтверждения указанных фактов послужили: протоколы осмотра юридического адреса ООО «Омония», объяснение ФИО18 от 21.11.2007 г., данные ЕГРЮЛ поставщика и сведения полученные из ИФНС РФ по Ленинскому району г.Новосибирска.
Вместе с тем, сам факт отрицания ФИО18 подписания договора комиссии и счетов-фактур на получение товара от комитента не свидетельствует о том, что указанные документы подписаны неуполномоченными со стороны ООО «Омония» лицами.
ФИО18 имеет непосредственное отношение к данной организации в силу указания на нее в ЕГРЮЛ как на единственного учредителя, а ее объяснения, данные оперативному сотруднику без соблюдения требований предусмотренных законом, инспекцией взяты за основу без проверки их достоверности.
Как уже отмечалось выше, инспекцией представлены суду противоречивые доводы и доказательства относительно личности, являющейся фактическим директором ООО «Омония», в решении не дана оценка справке эксперта от 22.02.2008 г. (т.15 л.д.34), согласно которой объяснения ФИО18 не подтверждены почерковедческой экспертизой (стр.8 акта проверки).
Кроме того, суд соглашается с тем, что вывод о безвозмездном получении товара от ООО «Омония» по договору комиссии, инспекция подтверждает доказательствами, которые также использует и в отношении оценки отношений заявителя с этим поставщиком по договору поставки. Однако по договору поставки сомнению подвергнуты только вычеты по налогу на добавленную стоимость, в то время как на факт безвозмездного приобретения соответствующих товаров для целей налогообложения прибыли инспекция в решении не ссылается.
Доказательств возникновения права собственности на полученный комиссионный товар при отсутствии встречной обязанности передать товары, выполнить работы или оказать услуги инспекция не приводит.
Факт нарушения документального подтверждения затрат на приобретение товара сам по себе не может указывать на занижение доходов от его реализации, и кроме того, налоговый орган не оспаривает, что стоимость товаров, полученных заявителем в рамках договора комиссии с ООО «Омония» на расходы для целей налогообложения прибыли не относилась.
В силу п.п.9 п.1 ст.251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.
Факт реализации заявителем товаров в своем интересе без комиссионного поручения инспекцией по этому эпизоду не доказан.
б) доначисление к уплате суммы налога на прибыль за 2004 год в размере 156 000 руб. в связи с неправильным отражением сумм в налоговой декларации по налогу на прибыль.
Указанный довод инспекции не подтвержден со стороны инспекции доказательствами, представленными в дело. Кроме того, из стр.21 решения инспекции не следует, что налогоплательщиком не отражена исчисленная за налоговый период сумма налога в указанном размере в других разделах налоговой декларации (раздел 02). Согласно пункту 2.3 Инструкции по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций», утвержденной приказом к Приказу МНС России от 29.12.2001 N БГ-3-02/585 в 2004 году сумма налога на прибыль к доплате в федеральный бюджет (строка 040 раздела 1.1 декларации) определяется в виде разницы строки 260 и суммы строк 300 и 340 Листа 02 декларации, если показатель строки 260 превышает сумму строк 300 и 340 Листа 02 декларации.
Таким образом, из доводов инспекции в решении не следует, что налогоплательщик не декларировал в налоговый орган к уплате в бюджет сумму налога на прибыль за 2004 год в размере 156 000 руб.
в) увеличение налоговой базы в 2006 году на 1 674 000 руб. по расходам на приобретение гриба сушеного и доначисление налога в сумме 401 760 руб.
Основаниями для доначисления налога послужило то, что в нарушение ст.320 НК РФ организацией в стоимость расходов, уменьшающих доходы от реализации включена стоимость документально неподтвержденного товара по актам закупа грибов сушеных.
Вместе с тем, в дополнении к отзыву инспекция сослалась на наличие факта оприходования указанных грибов и реальность их перепродажи в адрес ООО «Тандем» и ООО «Вог». Инспекцией в решении не указано на безвозмездный характер приобретения указанных товаров.
Глава 25 Кодекса не содержит императивной нормы, которая бы устанавливала, что не могут быть приняты к учету первичные документы, имеющие пороки в оформлении, как, например, указано в статье 169 НК РФ относительно счетов-фактур.
Сущность документального подтверждения расходов заключается в следующем: при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения необходимо исходить из того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет, т.е. условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. При этом во внимание должны приниматься любые представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера затрат.
Указанная позиция нашла свое отражение в Определениях ВАС РФ от 14.04.2008г. № 4048/08, от 26.06.2008г. № 7679/08, № 5879/08.
Кроме того, согласно справке эксперта № 2290 от 22.02.2008 г. (т.15 л.д.34) в отношении подписей лиц, указанных в закупочных актах, выводы о недостоверности подписи носят вероятностный характер, а по ФИО23 не сделаны вообще. Оценка указанной справке в решении инспекции не дана.
При указанных обстоятельствах, суд не считает доказанным факта отсутствия реальных расходов на приобретение гриба сушеного в 2006 году на общую сумму 1 647 000 руб.
3) по уплате недоимки по транспортному налогу в размере 4033 руб., пени по этому налогу в размере 189 руб. и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 425 руб.
Доводы инспекции на стр.22 решения в этой части налогоплательщиком по существу не оспаривались.
4) по уплате недоимки по единому социальному налогу в размере 640582,57 руб., пени по этому налогу в размере 166403,79 руб. и штрафа по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 128117 руб.
Как следует из решения инспекции основаниями для доначисления указанной суммы послужили выводы инспекции о формальном увольнении 28 февраля 2005 года работников ЗАО «Русский гриб» и приеме их 1 марта 2005 года в ООО «Грибы Алтая», применявшем упрощенную системе налогообложения; фактах мнимых сделок по оказанию услуг по предоставлению персонала, по которым налогоплательщик фактически производил оплату труда работников, не начисляя единый социальный налог в доначисленной сумме.
В качестве подтверждения налоговой базы для доначисления сумм налога послужили согласно стр.34 решения справки о доходах по форме 2-НДФЛ за 2005 г. – 2006 гг.
Вместе с тем, из представленных налогоплательщиком индивидуальных сведений по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование по ЗАО «Русский гриб» за 2005 год и реестра сведений о доходах за этот же период по ООО «Грибы Алтая» усматривается, что фактически доначисления по ЕСН в 2005 году проведены в отношении только 17 человек, которые в 2005 году до принятия на работу в ООО «Грибы Алтая» работали в ЗАО «Русский гриб». Остальные 74 человека, по которым инспекция провела доначисления за 2005 год никогда в трудовые отношения с ЗАО «Русский гриб» не вступали.
Аналогично за 2006 год из 96 человек, по которым инспекция провела доначисления, ранее состояло в 2005 году в трудовых отношениях с ЗАО «Русский гриб» только 3 человека.
Таким образом, основанием для доначисления большей части единого социального налога не мог послужить формальный, с точки зрения инспекции, перевод работников с ЗАО «Русский гриб» в ООО «Грибы Алтая» в марте 2005 года.
Согласно п.п. 19 п. 1 ст. 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, управлении производством либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией.
При этом, цели и условия договоров с юридическими лицами свидетельствуют о том, что их предметом являются не сами работники (физические лица), а услуги по выполнению ими определенных функций в деятельности ЗАО «Русский гриб», которые регулируются главой 39 ГК РФ.
Трудовые отношения между работником и работодателем регулируются ст. 16 ТК РФ и возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с Трудовым Кодексом.
ЗАО «Русский гриб» с предоставляемым по договорам персоналом трудовые договоры не заключал, а значит, трудовые отношения не устанавливал. Оплата услуг производилась по договорам организации ООО «Грибы Алтая», которое заключало трудовые договора с вышеуказанными физическими лицами, принимая их на работу (том 11 дела).
Пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса РФ установлено, что объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абз. 2 и 3 п.п. 1 п. 1 ст. 235 настоящего Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в п.п. 2 п. 1 ст. 235 Кодекса), а также по авторским договорам.
Согласно п. 1 ст. 237 Налогового кодекса РФ налоговая база налогоплательщиков, указанных в абз. 2 и 3 п.п. 1 п. 1 ст. 235 настоящего Кодекса, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.
Следовательно, выплаты за услуги по договорам с указанными выше юридическими лицами не могут быть признаны объектом налогообложения на основании ст. 236, 237 Налогового кодекса РФ.
Большая часть показаний свидетелей по указанному эпизоду получена с нарушением норм Налогового Кодекса РФ за пределами срока проведения проверки.
В решении на стр.34 инспекция указывает, что услуги по предоставлению персонала являются мнимыми и не имеют деловой цели. При этом Инспекция не оспаривает, что работники, по которым произведены доначисления, фактически выполняли определенные функции в ЗАО «Русский гриб», а расходы по указанным сделкам были приняты инспекцией для целей налогообложения прибыли.
Как следует из пояснений инспекции и материалов дела (том 11) цена услуги за каждый месяц включала в себя дополнительную наценку, оплаченную заявителем ООО «Грибы Алтая», не включенную инспекцией в налоговую базу по единому социальному налогу и не исключенную из состава расходов по налогу на прибыль.
Оплата за оказанные услуги осуществлялась после подписания актов, т.е. после выполнения определенными сотрудниками работ у заказчика в течение месяца.
Доначисления инспекции по единому социальному налогу основаны на справках о доходах физических лиц для целей исчисления и удержания налога на доходы физических лиц.
Согласно положениям п.2 ст.243 НК РФ сумма единого социального налога, подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15 декабря 2001 года N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.
Инспекцией в заседании пояснено, что ООО «Грибы Алтая» согласно декларациям по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за 2005 год уплачено страховых взносов в размере 175 496 руб. по суммам выплат, включенным инспекцией в налоговую базу заявителя, а за 2006 год – 169 049 руб., итого 344 545 руб. Вместе с тем инспекция указывает по указанному эпизоду на наличие потерь бюджета в связи с недополучением единого социального налога в размере 640 582 руб.
Доначисляя за 2006 год единый социальный налог с выплат, произведенных физическим лицам переведенным в ООО «Грибы Алтая» и, указывая в качестве одного из оснований доначисления на факт применения упрощенной системы налогообложения указанной организацией, инспекция в то же время приходит к выводу об отсутствии у ООО «Грибы Алтая» в 2006 году права на применение упрощенной системы налогообложения по причине превышения средней численности работников более 100 человек, подсчитанной инспекцией с учетом лиц, в отношении которых она настаивает на фактических трудовых отношениях не с ООО «Грибы Алтая», а с ЗАО «Русский гриб».
При изложенных обстоятельствах, суд не считает доказанным со стороны инспекции факта наличия у налогоплательщика недоимки по единому социальному налогу в размере 640582,57 руб.
5) по уплате налога на доходы физических лиц в размере 30 219 руб., пени по этому налогу размере 560 134 руб. и штрафа по статье 123 НК РФ в сумме 49921 руб.
Основаниями для доначисления послужили согласно стр.23-26 решения : не исполненная на 31 мая 2007 года обязанность по уплате налога на доходы физических лиц в размере 30 219 руб. , просрочка оплаты удержанного налога и как следствие начисление пени в размере 10033,24 руб., не удержание и не перечисление налога с доходов, выплаченных директору общества – ФИО17 из кассы предприятия, без подтверждающих документов по договорам купли-продажи векселей, которые не выпускались банком.
Факты в отношении задолженности в размере 30219 руб. и пени в размере 10033,24 руб. налогоплательщиком по существу не оспаривались.
Доводы инспекции относительно операций с ФИО17 в решении основаны на следующих обстоятельствах и доказательствах: факте банкротства ООО «Русский лес», письме Алтайского банка СБ РФ (т.3 л.д.60) о том, что им не выпускались векселя, указанные в договорах и актах, подписанных с ФИО17, взаимозависимости ООО «Русский лес», ФИО17 и ЗАО «Русский гриб».
Вместе с тем, нормы Федерального закона РФ от 26.10.2002 г. № 127-ФЗ в части применения процедуры банкротства отсутствующего должника и факт вынесения 3 августа 2006 года определения о признании ООО «Русский лес» банкротом как отсутствующего должника сами по себе не свидетельствуют о том, что данная организация в течение периода с 01 октября 2004 года по 06 октября 2005 г. не могла иметь в собственности и продать ФИО17 спорные векселя.
В ответе Алтайского банка СБ РФ (т.3 л.д.60) не указано на то, что иные векселя, указанные в поручении инспекцией, вообще не эмитировались Сбербанком РФ. Выводы инспекции в этой части основаны на предположениях.
Совершение взаимозависимыми лицами каких-либо сделок не влечет признания полученной ими выгоды автоматически неосновательной. Она может быть признана таковой, если взаимозависимость лиц привела к нерыночному ценообразованию в отношениях между собой.
В соответствии с пунктом 2 статьи 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 настоящего Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.
Согласно п.п.2 п.1 ст.228 НК РФ исчисление и уплату налога в соответствии с настоящей статьей производят следующие категории налогоплательщиков: физические лица - исходя из сумм, полученных от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности.
Инспекцией не доказано суду достаточными и допустимыми доказательствами, что переданные ФИО17 векселя по договорам не существовали и не находились в его собственности. Соответственно, не доказано, то что факт выплат за эти векселя носил со стороны заявителя характер безвозмездных вознаграждений и у налогового органа имелись основания для вменения невыполнения обязанности удержания налога на доходы физических лиц.
Кроме того, суд отмечает, что инспекция, вменяя заявителю для целей налогообложения НДФЛ факт выплат работнику общества в размере 10 323 300 руб., аналогичных доначислений для целей исчисления единого социального налога не производит.
При изложенных обстоятельствах, суд приходит к выводу, что оспариваемое решение является необоснованным, вмененный объем налоговых обязательств не соответствует действительности и основан на недопустимых и противоречивых доказательствах.
Заявленные требования в этой части подлежат удовлетворению.
Госпошлину, согласно ст.ст. 101-110 АПК РФ уд относит на сторон, пропорционально удовлетворенным требованиям.
Руководствуясь ст.ст. 4,27,29,65,101-112,150,151,156,167-170,197-201,257 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
РЕШИЛ:
Заявленные требования удовлетворить частично.
Признать недействительным решение ИФНС России по Индустриальному району г.Барнаула, г.Барнаул № РА-0033-13 от 29.05.2008г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», вынесенное в отношении Закрытого акционерного общества «Русский гриб», г.Барнаул, как не соответствующее гл.гл.14,21,23,24,25 НК РФ и обязать ИФНС России по Октябрьскому району г.Барнаула устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Закрытого акционерного общества «Русский гриб», г.Барнаул.
Производство по делу в части признания недействительным Дополнения к решению от 05.06.2008г. прекратить.
В остальной части отказать.
Взыскать с ИФНС России по Индустриальному району г.Барнаула в пользу Закрытого акционерного общества «Русский гриб», г.Барнаул г.Барнаул. 2000руб. – расходов по госпошлине.
Возвратить Закрытому акционерному обществу «Русский гриб», г.Барнаул из федерального бюджета РФ 2000 руб. - излишне уплаченной госпошлины.
Меры обеспечения, принятые определением арбитражного суда Алтайского края определением от 16.09.2008г. отменить.
Решение может быть обжаловано в установленном порядке в апелляционную инстанцию.
Судья Арбитражного суда
Алтайского края А.В. Кальсина
