АРБИТРАЖНЫЙ СУД АЛТАЙСКОГО КРАЯ

656015, Россия, Алтайский край, г. Барнаул, проспект Ленина,76, тел.: (385-2) 29-88-01;

http://www.altai-krai.arbitr.ru; е-mail: а03.info@arbitr.ru

Именем Российской Федерации

Р Е Ш Е Н И Е

г. Барнаул Дело № А03-945/2020

02 апреля 2021 года

Резолютивная часть решения суда объявлена 26 марта 2021 года.

Полный текст решения изготовлен 02 апреля 2021 года.

Арбитражный суд Алтайского края в составе судьи Трибуналовой О.В., при использовании средств аудиозаписи и ведении протокола судебного заседания помощниками судьи Брытковой Л.Ю. и Малявиной Е.Д., рассмотрев в судебном заседании дело по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Усть-Каменский щебень» (ИНН 2222796556, ОГРН 1112223006378) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №14 по Алтайскому краю г. Барнаул Алтайского края, о признании недействительным решения №РА-16-015 от 30.09.2019 о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение,

при участии:

от заявителя – Ермолаевой Е.А. (паспорт, доверенность от 26.06.2020 №20/20); Тюрина Д.В. (паспорт, доверенность от 01.06.2020 №18/20-УКЩ); Кропачева Л.Ю.(паспорт, доверенность от №10/21-УКЩ);

от заинтересованного лица – Головневой О.А. (удостоверение, доверенность от 15.12.2020); Седовичевой Н.Л. (удостоверение, доверенность №05-09/02222), Лукьяновой И.А. (удостоверение, доверенность №05-09/02223 от 29.01.2021), Шишкина Н.В. (удостоверение, доверенность от 05-09/37244 от 15.12.2020),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Усть-Каменский щебень» (далее - заявитель, Общество, налогоплательщик, ООО «УКЩ») обратилось в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Алтайскому краю (далее – заинтересованное лицо, Инспекция, Налоговый орган, Межрайонная ИФНС России № 14 по Алтайскому краю) о признании недействительным решения от 30.09.2019 РА-16-015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Заявленные требования мотивированы тем, что добываемый Обществом строительный камень является результатом разработки Каменского месторождения и первой товарной продукцией, соответствующей Стандарту Общества по своему качеству, что согласно пункту 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет считать добытым полезным ископаемым - строительный камень и соответствует как лицензионному соглашению к лицензии, так и рабочему проекту отработки Каменского месторождения. План развития горных работ на месторождении не предусматривает дробление камня до щебня, получение которого в соответствии с разработкой месторождения осуществляется в ходе переработки строительного камня вне карьера, на отдельной площадке и не относится к процессу добычи полезного ископаемого. По мнению заявителя, щебень является продуктом переработки полезного ископаемого - строительного камня, соответственно, не может быть признан объектом налогообложения по налогу на добычу полезных ископаемых (далее по тексту – НДПИ). Общество считает, что ссылка налогового органа на ОКВЭД не может быть принята во внимание, поскольку буквальное толкование нормы пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет сделать вывод, что добытое полезное ископаемое должно соответствовать тем или иным стандартам, а не классификатору, основная функция которого статистическая, не связана с регулированием налоговых правоотношений, в связи с чем при расчете налоговой базы по НДПИ в отношении добытого полезного ископаемого (строительного камня) необходимо использовать расчетную стоимость единицы добытого полезного ископаемого, определенную исходя из добытого объема и расходов на добычу.

Налоговый орган в отзыве и дополнениях к нему против требований заявителя возражает, считает оспариваемое решение соответствующим законодательству, поскольку добываемым полезным ископаемым для целей исчисления НДПИ, первым по своему качеству соответствующим национальному стандарту ГОСТ 8267-93, содержащимся в минеральном сырье, для Общества в проверяемом периоде является щебень, поскольку стандарта на строительный камень, не подвергнутый дроблению до щебня, не существует. Разработанный Обществом стандарт на строительный камень содержит ссылки на Межгосударственные стандарты на щебень ГОСТ 8269-76 , 8267-75. Таким образом, на основании представленного стандарта Общества невозможно идентифицировать иную добываемую продукцию, кроме щебня, отвечающего требованиям ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. ТУ». По мнению налогового органа, доведение щебня до требований ГОСТ 8267-93 за пределами карьера не является существенным обстоятельством, поскольку наличие необходимого вспомогательного производства в непосредственной близости от карьера предусмотрено рабочим проектом. Также согласно общероссийскому классификатору продукции по видам экономической деятельности щебень является продуктом горнодобывающего производства, а в соответствии с общероссийским классификатором видов экономической деятельности добыча камня включает дробление и измельчение строительного камня.

Более подробно доводы сторон отражены в заявлении, письменных пояснениях, отзыве и дополнениях к нему.

В судебном заседании представители сторон поддержали свои доводы и возражения, представитель Обществ сослался на несоответствие размера штрафа субъективной стороне совершенного правонарушения.

Как следует из материалов дела, Общество состоит на учете в Межрайонной ИФНС № 14 по Алтайскому краю с 12.07.2011.

Согласно данным, содержащимся в ЕГРН, основным видом деятельности Общества заявлен ОКВЭД 2 – 08.11 - добыча декоративного и строительного камня, известняка, гипса, мела и сланцев, дополнительными видами деятельности заявлены: 08.1 - добыча камня, песка и глины, 08.9 - добыча полезных ископаемых, не включенных в другие группировки, 46.9 - торговля оптовая неспециализированная, 49.4 - деятельность автомобильного грузового транспорта и услуги по перевозкам.

Добычу полезного ископаемого Общество осуществляло на Каменском месторождения в Залесовском районе Алтайского края, разработка Каменского месторождения строительного камня велась Обществом на основании лицензии БАР №80048 ТЭ от 09.11.2011 с целевым назначением добыча строительного камня.

Согласно пункту 3.3 лицензионного соглашения, являющегося неотъемлемой частью лицензии, полезным ископаемым являются порфиры, которые соответствуют ГОСТ 2345-86 «Породы горные скальные для производства щебня для строительных работ» и могут быть использованы в качестве сырья для производства щебня для строительных работ. Щебень из этих пород соответствует требованиям ГОСТ 8267-82 и пригоден для устройства оснований и покрытий автомобильных дорог.

Таким образом,» в соответствии со статьей 334 Налогового кодекса Российской Федерации в проверяемом периоде являлось налогоплательщиком НДПИ.

В декларациях по НДПИ объектом налогообложения Обществом в проверяемом периоде заявлен камень строительный (код – 10012), единица измерения – м³ (код – 113), стоимость единицы добытого полезного ископаемого определена, исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых, количество добытого полезного ископаемого определено прямым методом (посредством применения измерительных средств и устройств) в соответствии с пунктом 2 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по НДПИ за период с 01.01.2015 по 31.12.2017.

По результатам Инспекцией составлен акт налоговой проверки от 24.05.2019 № АП-16-015 и принято решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.09.2019 № РА-16-015, в соответствии с которым установлены: неуплата НДПИ в сумме 23 964 988,69 руб., начислены пени за несвоевременную уплату НДПИ в сумме 8 239 062,76 руб.; Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской в сумме 460 748,48 руб. (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств), всего: 32 664 799,93 руб.

Не согласившись с решением налогового органа, Общество в порядке статьи 139 Налогового кодекса Российской Федерации обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю с апелляционной жалобой.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю от 30.12.2019 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения, решение инспекции оставлено без изменения и одновременно в соответствии с пунктом 1 статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации признано вступившим в законную силу.

Считая указанное решение Инспекции незаконным, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей сторон, арбитражный суд приходит к следующим выводам.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон.

В соответствии с пунктом 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Пунктом 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 6/8 от 01.07.1996 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» установлено, что основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта, а в случаях, предусмотренных законом, также нормативного акта государственного органа или органа местного самоуправления недействительным являются одновременно как его несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица, обратившихся в суд с соответствующим требованием.

Частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствует закону или иному нормативному правовому акту и не нарушает права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

В силу статьи 334 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации. Налогоплательщиками признаются организации, сведения о которых внесены в единый государственный реестр юридических лиц на основании статьи 19 Федерального закона от 30 ноября 1994 года № 52-ФЗ «О введении в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на основании лицензий и иных разрешительных документов.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи, признаются, в том числе полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации в целях исчисления НДПИ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации. Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

Видами добытого полезного ископаемого признается также неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии) (пункт 2 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации).

В пункте 3 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что полезным ископаемым также признается продукция, являющаяся результатом разработки месторождения, получаемая из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ (в частности, подземная газификация и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, скважинная гидродобыча), а также перерабатывающих технологий, отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ (в частности добыча полезных ископаемых из пород вскрыши или хвостов обогащения, сбор нефти с нефтеразливов при помощи специальных установок).

В силу пункта 1 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.

В соответствии с пунктом 2 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод. Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.

В соответствии с пунктом 7 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Как разъяснено в пункте 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 № 64 «О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости», данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.

Правовое содержание понятия полезного ископаемого может определяться законодателем неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов, содержащихся в недрах.

В статье 337 Налогового кодекса Российской Федерации термин «полезное ископаемое» используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества.

Из данного регулирования во взаимосвязи с положениями статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25 февраля 2013 года № 189-О и от 24 декабря 2013 года № 2059- О, от 25 июня 2019 № 1517-О).

Соответственно в пункте 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации конкретизируется понятие полезного ископаемого именно в целях использования в налоговых отношениях и термин «полезное ископаемое» используется для целей налогообложения в специальном значении.

Таким образом, для целей налогообложения полезным ископаемым признается не минеральное сырье, фактически добытое из недр, которым в данном случае выступает магматические и метаморфические породы – габбро (строительный камень, горная порода), а продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе), в отношении которой завершены все технологические операции по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта.

Принимая во внимание изложенные выше положения законодательства, арбитражный суд приходит к выводу, что полезным ископаемым, стоимость которого налогоплательщик должен учитывать для целей определения налоговой базы по НДПИ, является не непосредственно добываемое сырье, а продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе,), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации, в отношении которого окончен весь комплекс технологических операций (процессов) по добыче, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого без учета предусмотренных техническим проектом разработки месторождения операций, относящихся к его дальнейшей переработке.

Судом установлено, что разработка Каменского месторождения строительного камня велась Обществом на основании лицензии БАР №80048 ТЭ от 09.11.2011 с целевым назначением добыча строительного камня, согласно пункту 3.3 лицензионного соглашения, являющегося неотъемлемой частью лицензии, полезным ископаемым являются порфиры, которые соответствуют ГОСТ 2345-86 «Породы горные скальные для производства щебня для строительных работ» и могут быть использованы в качестве сырья для производства щебня для строительных работ. Щебень из этих пород соответствует требованиям ГОСТ 8267-82 и пригоден для устройства оснований и покрытий автомобильных дорог.

Объектом налогообложения Обществом в проверяемом периоде заявлен камень строительный (код – 10012), единица измерения – м³ (код – 113), стоимость единицы добытого полезного ископаемого определена, исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых, количество добытого полезного ископаемого определено прямым методом (посредством применения измерительных средств и устройств) в соответствии с пунктом 2 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации.

В результате проведенной выездной налоговой проверки Общества налоговый орган пришел к выводу о неправомерности применения обществом в 2015 – 2017 гг. способа оценки стоимости добытых полезных ископаемых согласно подпункта 3 пункта 1 статьи 340 НК РФ, исходя из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого (строительный камень), так как добытая горная масса (строительный камень) не является полезным ископаемым. Заявителем в проверяемом периоде фактически осуществлялась добыча и реализация полезного ископаемого - щебень различных фракций.

Согласно пункту 8.1 статьи 4 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах» (далее - Закон о недрах) согласование технических проектов разработки месторождений общераспространенных полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр местного значения, относится к полномочиям органов государственной власти субъектов Российской Федерации в сфере регулирования отношений-недропользования на своих территориях.

Согласно данной статье закона указанные органы также принимают участие в определении условий пользования месторождениями полезных ископаемых, осуществляют региональный государственный надзор за рациональным использованием и охраной недр в отношении участков недр, местного значения, проводят государственную экспертизу запасов полезных ископаемых, геологической, экономической и экологической информации о предоставляемых в пользование участках недр местного значения.

В соответствии со статьей 22 Закона о недрах пользователь недропользователь обязан обеспечить соблюдение требований технических проектов, планов или схем развития горных работ, недопущение сверхнормативных потерь, разубоживания и выборочной отработки полезных ископаемых.

Согласно статье 23.2 Закона о недрах разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проекта ми и иной проектной документацией на выполнение работ, связанных с пользованием недрами, а также правилами разработки месторождений полезных ископаемых но видам полезных ископаемых, устанавливаемыми федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с уполномоченными Правительством Российской Федерации федеральными органами исполнительной власти,

Состав и содержание технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых определяются правилами подготовки технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых по видам полезных ископаемых, устанавливаемыми федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с уполномоченными Правительством Российской Федерации федеральными органами исполнительной власти.

Порядок подготовки, согласования и утверждения технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, устанавливается Правительством Российской Федерации по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами.

В соответствии с Положением о подготовке, согласовании и утверждении технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами, утвержденным постановлением Правительства РФ от 03.03.2010 № 118, подготовка проектной документации заключается в разработке обоснованных технических и технологических решений, обеспечивающих выполнение условий пользования участком недр, рациональное комплексное использование и охрану недр, а также выполнение требований законодательства Российской Федерации о недрах.

Из анализа указанных норм права следует, что проект разработки месторождения - это основной документ, согласованный с уполномоченным государственным органом, регулирующий порядок разработки месторождения полезных ископаемых, включающий в себя весь технологический процесс добычи сырья и извлечения продукции.

Технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении определяется в техническом проекте разработки данного месторождения и включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества, в связи с чем необходимо учитывать положения пункта 7 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающие определение в налоговом периоде количества добытого полезного ископаемого, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения.

Указанный комплекс технологических операций (процессов) может, в частности, включать: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых.

Следовательно, если техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение какой-либо продукции из минерального сырья и операции по первичной обработке извлеченного минерального сырья и получаемая продукция в соответствии с классификатором продукции по видам экономической деятельности относятся к горнодобывающей промышленности, то для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым будет признаваться полученная из минерального сырья продукция, а не непосредственно извлекаемое минеральное сырье.

В материалах дела имеется проектная документация Каменского месторождения строительного камня в Залесовском районе Алтайского края, а именно:

- Отчет о поисковых работах на строительный камень в Залесовском районе Алтайского края, выполненный геологической партией в 1981 г. (т.11 л.д. 58);

- Рабочий проект отработки Каменского месторождения строительного камня в Залесовском районе Алтайского края, подготовленном ООО «Дальта» в 2004 г. (т.12 л.д. 103);

- Пояснительные записки к планам развития горных работ по Каменскому месторождению строительного камня ООО «Усть-Каменский щебень» (т.12, л.д. 86).

Содержание указанных документов позволяет выявить разграничение пород в качестве сырья и непосредственно продукции, извлекаемой из этих пород и соответствующей требованиям ГОСТ.

Так, в Отчете о поисковых работах на строительный камень в Залесовском районе Алтайского края (Работы Каменского отряда за 1979-1980 гг.) неоднократно указывается на то, что добываемый в карьере строительный камень является сырьем для производства щебня:

- на стр.30 (пункт 2 Качественная характеристика пород Каменского участка) дана качественная характеристика в целом полезной толщи поискового участка по результатам проведенных химических, физико-химических (сокращенных и полных) исследований исходных пород и получаемого из них щебня;

- на стр.35 (Заключение по качеству сырья Каменского участка строительного камня) указано, что щебень Каменского участка по всем показателям отвечает требованиям ГОСТ 8267-75 и может быть использован как щебень из естественного камня для строительных работ.

В разделе Общие сведения Рабочего проекта отработки Каменского месторождения строительного камня на стр.3 указано, что месторождение представлено пироксеновыми порфиритами (порода) и предназначается для обеспечения сырьем производства щебня.

В разделе 3 Горно-техническая часть Рабочего проекта на стр.10 сказано, что сырье месторождения рекомендовано для производства щебня. Для определения качества пироксеновых порфиритов и получаемого из них щебня из естественных обнажений и керна скважин были отобраны бороздовые и керновые пробы.

На стр.11 Рабочего проекта указано, что по вещественному и качественному составу порфириты соответствуют требованиям ГОСТ-8267-93 Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия и могут быть использованы как щебень из естественного камня для строительных работ.

Производительность карьера определяется, в том числе через объем добытого щебня в разрыхленном состоянии.

Следовательно, довод налогового органа о том, что на основании Рабочего проекта отработки Каменского месторождения строительного камня невозможно идентифицировать иную продукцию, извлеченную из недр и соответствующую требованиям ГОСТ, кроме щебня, соответствует материалам дела и в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не опровергнут заявителем.

В опровержение доводов налогового органа, Общество ссылается на стандарт организации «Строительный камень» Каменского месторождения, введенный в действие с 01.10.2014, утвержденный директором Э.В. Колертом, его положения соотнесены с данными выданной налогоплательщику лицензии на право пользования недрами, и не противоречат как лицензионному соглашению к лицензии, так и рабочему проекту отработки Каменского месторождения.

Однако согласно пункту 3.1 указанного документа качественные показатели строительного камня определяются по ГОСТ 8269-76 «Щебень из естественного камня, гравий и щебень гравия для строительных работ. Методы испытаний».

Нормативное определение строительного камня закреплялось в ГОСТ 23845-86 (утратил силу с 01.07.1995), применявшемся для оценки горных пород и утверждения запасов месторождений, в котором указано, что на его основе разведуются горные породы для производства щебня. Горные породы, из которых слагаются месторождения, являются не добытыми полезными ископаемыми, в отношении них не окончены все предусмотренные Разработкой Камнского месторождения горно-добычные операции, что в соответствии с пунктом 7 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации исключает возможность признания полезным ископаемым для целей налогообложения «породу горную скальную» (строительный камень).

При этом судом учитывается, что в Рабочем проекте отработки Каменского месторождения не упоминается о строительном камне как о продукции карьера, отсутствует ссылка на ГОСТ либо иной стандарт, определяющий качество строительного камня как самостоятельного полезного ископаемого, строительный камень может расцениваться только как сырье для производства полезного ископаемого - щебня различных фракций, соответствующего требованиям ГОСТ-8267-93.

Таким образом, довод налогового органа относительно того, что щебень различных фракций, получаемый Обществом в результате разработки месторождения, является первой продукцией соответствующей требованиям ГОСТ.

В ходе проведения проверки Инспекцией установлено, что Общество на постоянной основе осуществляло оценку соответствия качества продукции (щебня) требованиям ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных пород для строительных работ. Технические условия».

В нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Обществом не представлены в материалы дела результаты исследования горной массы.

В пояснениях Общества от 30.01.2019 и 01.02.2019 по поводу представления порядка и результатов лабораторных исследовании горной массы (т.12 л.д. 93) указано, что согласно данным, отраженным в Отчете, выполненном Каменским отрядом Нерудной партии ПГО «Запсибгеология» в 1979-1980 гг., исследования проводились на всем Каменском месторождении. Т.е. все полезное ископаемое в пределах горного отвода соответствует качественным характеристикам, которые указаны в отчете.

Кроме того, на стр.10 заявления о признании недействительным решения налогового органа Общество также подтверждает, что в Положении лаборатории и в допросах лаборантов четко сказано, что предприятие не проводит лабораторные исследования полезного ископаемого – строительный камень, так как оно уже изучено. Осуществлялся контроль размера кусков строительного камня непосредственно в месте погрузки полезного ископаемого.

Данные доводы арбитражный суд считает несостоятельными, поскольку Отчет о поисковых работах, выполненный Каменским отрядом Нерудной партии ПГО «Запсибгеология» в 1979-1980 гг., не может определять качество еще не произведенной продукции в пределах всего горного отвода. В таких масштабах возможно определение качества лишь залегающего сырья, из которого вероятно получение продукции в виде щебня, качество которого определялось применительно уже к каждой выпущенной партии.

Исследовав материалы дела, пояснения сторон, имеющиеся в деле доказательства, арбитражный суд приходит к выводу о том, что стандарт организации «Строительный камень Каменского месторождения. Технические условия», утвержденный приказом от 30.12.2015 № 31-од (т.13 л.д. 15, 20-21), не является надлежащим доказательством заявленных Обществом доводов, и не позволяет считать именно строительный камень полезным ископаемым в соответствии с пунктом 1 статьи 337 Кодекса.

В ответ на требование налогового органа о представлении документов от 14.01.2019 № 16-002/3 в ходе выездной налоговой проверки Обществом 29.03.2019 представлены пояснения о том, что оно осуществляет свою деятельность на основании лицензии на право пользования недрами серии БАР № 80048 ТЭ, с целевым назначением и видами работ «Добыча строительного камня Каменского месторождения».

На данном этапе проверки Общество поясняло, что «качественные характеристики полезного ископаемого, добываемого на Каменском месторождении определены по результатам проведения поисковых работ Каменским отрядом Нерудной партии ПГО «Запсибгеология» в 1979-1980 гг. и отражены Отчете о поисковых работах, датированном 1981 г., который является стандартом организации, в целях признания продукции строительный камень – полезным ископаемым в соответствии с п.1 ст.336 НК РФ является стандартом организации для целей определения добываемого им полезного ископаемого.

Стандарт организации «Строительный камень» Каменского месторождения, введенный в действие с 01.10.2014 и утвержденный директором Э.В. Колертом, представлен Обществом уже в ответ на Требование налогового органа о представлении документов от 11.04.2019 № 5285. Невозможность представления такого стандарта ранее Обществом не доказана, в связи с чем арбитражный суд оценивает критически его наличие у Общества по состоянию на январь-март 2019 года.

В возражениях на дополнение к акту, составленное по результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, Общество указало, что контроль соответствия добываемого строительного камня Стандарту предприятия обеспечивается силами предприятия и работников, качественные характеристики полезного ископаемого отражены в геологическом отчете.

Между тем ни один из допрошенных свидетелей за исключением Колерта Э.В. не подтвердил проведение лабораторных исследований качества добываемого строительного камня либо иных действий, обеспечивающих контроль качества и фиксацию полученных результатов.

Налогоплательщик пояснил, что полезным ископаемым считает порфириты, которые соответствуют ГОСТ 23845-86 «Породы горные скальные для производства щебня для строительных работ» и могут быть пригодны в качестве сырья для производства щебня, строительных работ, их качественные характеристики определены по результатам проведения работ Нерудной партией ГРП ПГО «Запсибгеология» в 1979 – 1980 гг. и отражены в отчете о поисковых работах, датированным 1981 г.

Следовательно, Обществом в ходе проверки представлена недостоверная, противоречивая информация о документах, определяющих основы технологии осуществляемой им производственной деятельности.

Кроме того, в соответствии с информаций, предоставленной Министерством природных ресурсов и экологии Алтайского края в письме №24/П/11059 от 10.09.2019 (т.10 л.д. 146), качество полезного ископаемого должно удовлетворять требованиям действующих государственных стандартов; принятие пользователем недр «технических условий», отличных от требования ГОСТ, допускается при отклонении качественных характеристик полезного ископаемого по согласованию с потребителем; требования (нормы) технического условия по качеству полезного ископаемого действительны только для конкретного недропользования; при направлении добытого полезного ископаемого другому потребителю, необходимо получить соответствующее согласие, в противном случае – необходимо доводить качество полезного ископаемого до требований соответствующего ГОСТ.

Таким образом, согласно позиции Министерства природных ресурсов и экологии Алтайского края, стандарт организации разрабатывается и применяется в случае отклонений качественных характеристик добываемого полезного ископаемого, которые допускаются с согласия отдельного потребителя, при реализации данного полезного ископаемого.

Однако, как установлено судом и не опровергается заявителем, Обществом реализация продукта, по качеству отличающегося от ГОСТ, что могло бы повлечь необходимость разработки и использования собственного Стандарта организации для направления добытого полезного ископаемого (строительного камня) другому потребителю, не производилась.

В связи с вышеуказанными обстоятельствами судом отклоняются доводы Общества о том, что Стандарт предприятия на строительный камень разработан с целью обеспечения конкуренции и качества выпускаемой продукции, как не обоснованные.

В ходе рассмотрения дела арбитражным судом установлено, что строительный камень не реализовывался в адрес покупателей Общества. Данное обстоятельство подтвердил в том числе и в судебном заседании представитель Общества Тюрин Д.В.

При этом для обеспечения конкуренции и качества выпускаемой продукции Общество добровольно исследовало качество щебня и песка отсева дробления, о чем свидетельствуют представленные Обществом на требование налогового органа от 10.07.2019 №16-002/12 результаты лабораторных исследований

Приказ предприятия о создании комиссии (коллегии) по созданию, согласованию и утверждению стандартов организации, технических условий на виды полезных ископаемых, добываемых на Каменском месторождении в соответствии с Рабочим проектом организации, Обществом ни в материалы проверки, ни в ходе рассмотрения дела Обществом не представлен.

Анализ содержания данного документа также свидетельствует о наличии признаков формальности его представления Обществом.

Удом также принимается во внимание, что согласно представленному Стандарту организации, данный стандарт распространяется на строительный камень, добываемый из плотных горных пород Каменского участка, расположенного в Залесовском районе Алтайского края, с объемной массой свыше 1,8 г/см³; строительный камень применяется для получения щебня путем дробления с последующим рассевом продуктов дробления, камень добывают путем проведения комплекса вскрышных и буро-взрывных работ на карьере в соответствии с Рабочим проектом; взвешивание строительного камня производят в автомобилях на автомобильных весах.

Между тем, анализ технологического процесса, отраженного в Рабочем проекте Каменского месторождения строительного камня, показал, что схема отработки карьера цикличная (экскаватор-автосамосвал-приемный бункер дробильной установки). Следовательно, выпуск такого продукта, как строительный камень, не предусмотрен по технологическому процессу в Рабочем проекте отработки Каменского месторождения.

В целом представленный стандарт организации по своему содержанию идентичен ГОСТу 22132-76 «Бутовый камень. Технические условия», утратившему силу с 1987 года. При этом в тексте Стандарта имеются ссылки на ГОСТ 8269-76 «Щебень из естественного камня, гравий и щебень из гравия для строительных работ. Методы испытаний», на момент датирования стандарта организации (28.08.2014) являющийся не действующим (срок действия с 01.01.1977 по 01.07.1987).

Также налоговым органом в ходе проведения контрольных мероприятий установлено и Обществом в ходе рассмотрения дела не опровергнуто, что его сотрудники, в должностные обязанности которых входит проверка качества добываемого полезного ископаемого (лаборанты, мастера) не знакомы с документом «Стандарт организации «Строительный камень» Каменского месторождения. Технические условия», утвержденный приказом от 30.12.2015 № 31-од, и не используют его в работе (т.10 л.д. 9-16, 120, 136).

В ходе проведения выездной налоговой проверки Общество не представило документов, подтверждающих испытания и исследования строительного камня.

В налоговый орган представлены Обществом журналы регистрации проб щебня, протоколы испытаний щебня, это свидетельствует о том, что общество контролировало соответствие щебня ГОСТу 8267-93 «Щебень и гравий из плотных пород для строительных работ» и ГОСТу 32703-2014 «Дороги автомобильные общего пользования. Щебень и гравий из горных пород. Технические требования», согласно которым Общество не контролировало количество добытого строительного камня, отсутствовала выделенная площадка для хранения строительного камня, что предусмотрено правилами приемки согласно Стандарту организации «Строительный камень Каменсконо месторождения. Технические условия», представленному в налоговый орган. Документы, подтверждающие учет строительного камня как полезного ископаемого согласно инструкции по маркшейдерскому учету объемов горных работ при добыче полезных ископаемых открытым способом, налогоплательщик также не представил.

Судом исследован довод Общества о том, что добытый последним строительный камень относится к продукции, которая в дальнейшем используется в хозяйственной деятельности. Минеральное сырье, извлекаемое из недр и соответствующее стандарту предприятия, по своему качеству пригодно к дальнейшему хозяйственному использованию без последующей обработки и является добытым полезным ископаемым.

Между тем, исходя из имеющейся в материалах дела технической документации, показаний свидетелей, протокола осмотра территории, первичных документов по учету и реализации добываемого и реализуемого полезного ископаемого, полученная после буро-взрывных работ горная масса не пригодна для использования без дополнительных технологических операций.

В соответствии с пунктом 3.7.2 Рабочего проекта отработки Каменского месторождения строительного камня добычные работы на месторождении осуществляется следующим способом: предварительное разрыхление массива производится с применением буровзрывных работ; в дальнейшем производится экскавация горной массы; из забоя горная масса транспортируется автосамосвалами Камаз и Маз к приемному бункеру ДСУ. Обработка и сортировка поступающего строительного камня, разрыхленной массы на дробильно-сортировочной установке меняет только его геометрические параметры, иные физические, а также химические свойства горной массы при получении щебня не меняются.

В пункте 3.9 Рабочего проекта указано, что с целью создания нормальных условий для работы предусмотрен комплекс работ подсобно-вспомогательного назначения. На промплощадке карьера в соответствии с ранее утвержденным проектом отстроена дробильно-сортировочная фабрика по переработке щебня с комплексом вспомогательных сооружений.

Следовательно, добыча строительного камня в карьере и затем дробление, сортировка и отгрузка щебня являются продолжением технологического процесса добычи горных пород в карьере.

В соответствии с пунктом 5.3 Рабочего проекта конечной продукцией Усть-каменского карьера является нефракционированный щебень.

При исследовании комплекса технологических операций ООО «Усть-Каменский щебень» установлено, что из скальной горной массы при взрыве и бурении получается строительный камень. Раздробленный строительный камень приобретает название «щебень», который соответствует стандарту качества ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных пород для строительных работ. Технические условия».

Сортировка и дробление строительного камня являются продолжением технологического процесса добычи горных пород в карьере, схема отработки карьера имеет цикличный характер (экскаватор-автосамосвал-приемный бункер дробильной установки).

Учитывая содержание Рабочего проекта отработкиКаменского месторождения строительного камня в Залесовском районе Алтайского края в совокупности с требованиями налогового законодательства, доставка горной массы к приемному бункеру дробильно-сортировочной установки и непосредственно ее дробление правомерно рассматривается налоговым органом как часть единого технологического процесса по добыче полезного ископаемого, а именно, доведение фактического извлеченного полезного ископаемого до соответствующего стандарта качества (ГОСТ), указанного в техническом проекте.

Положения подпункта «а» пункта 8 и подпункта «а» пункта 9 раздела II Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользование недрами, утвержденных постановлением Госгортехнадзора Российской Федерации от 10.12.1998 №76 (РД-07-261-98), на которые ссылается заявитель на стр.5 заявления, не противоречат позиции налогового органа при определении полезного ископаемого по факту доведения сырья до требуемого стандартами и техническими условиями качества, предусмотренного проектом ведения работ по добыче полезных ископаемых. Дробильно-сортировочные установки, используемые налогоплательщиком, осуществляют первичную обработку продукции.

Как уже было указано выше, основным видом деятельности Общества заявлен ОКВЭД 2 – 08.11 - добыча декоративного и строительного камня, известняка, гипса, мела и сланцев, дополнительными видами деятельности заявлены: 08.1 - добыча камня, песка и глины, 08.9 - добыча полезных ископаемых, не включенных в другие группировки, 46.9 - торговля оптовая неспециализированная, 49.4 - деятельность автомобильного грузового транспорта и услуги по перевозкам.

Согласно «ОК 034-2014 (КПЕС 2008). Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности», утвержденного приказом Росстандарта от 31.01.2014 №14-ст, щебень наряду с камнем строительным отнесен к разделу 08 «Продукция горнодобывающих производств прочая».

В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности (ОК 029-2014 (КДЕС Ред. 2), утвержденного приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14-ст, к разделу «В» «Добыча полезных ископаемых» отнесена группировка «добыча строительного камня» 08.11, которая включает дробление и измельчение строительного камня.

Так, в соответствии с Разделом В ОК 029-2014 «Добыча полезных ископаемых» данный раздел включает: добычу полезных ископаемых, встречающихся в природе в виде твердых пород, а также дополнительные виды деятельности с целью подготовки сырья к реализации: дробление, измельчение, сортировка. Перечисленные виды работ обычно выполняются хозяйствующими субъектами, которые сами занимаются добычей полезных ископаемых и/или расположены в районе добычи полезных ископаемых.

Некоторые технологические процессы, относящиеся к данному разделу, могут также осуществляться специализированными предприятиями по заказу третьих сторон в качестве производственных услуг.

Этот раздел не включает: дробление, измельчение и другие виды обработки некоторых грунтов, горных пород и минералов, не связанные с операциями по добыче полезных ископаемых.

При этом, нахождение дробильно-сортировочного комплекса за пределами горного отвода, карьера, земельного участка, на котором расположен горный отвод, не имеет определяющего значения для отнесения дробления строительного камня к добывающим или обрабатывающим процессам.

Дробление камня может быть признано операцией по переработке продукции горнодобывающей промышленности (обрабатывающее производство) не по признаку нахождения дробильно-сортировочного комплекса за пределами горного отвода или карьера, а тогда, когда организация не занимается одновременно добычей исходного минерального сырья и для нее операции по извлечению минерального сырья (породы) и ее дробление не является единым технологическим процессом, предусмотренным проектом разработки месторождения.

Исходя из буквального толкования ОК 029-2014, в том случае, если организация осуществляет одновременно дробление строительного камня в связи с операциями по его добыче, процессы дробления, измельчения и сортировки строительного камня до щебня отнесены общероссийскими классификаторами к видам добычных работ, а когда дробление строительного камня не связано с одновременной его добычей непосредственно данной организацией, оно относится к обрабатывающему производству.

Между тем заявитель непосредственно занимается добычей полезных ископаемых (горной породы или строительного камня), осуществляет дробление и сортировку строительного камня в связи с его добычей, у Общества отсутствует какой-либо документ, устанавливающий самостоятельную технологическую схему переработки сырья (пород горных скальных), доведение сырья до стандарта качества (ГОСТ 8267-93) путем дробления является частью единого технологического процесса разработки Каменского месторождения, что позволяет отнести в данном случае в соответствии с ОК 029-2014 дробление к операциям по добыче полезных ископаемых.

Кроме того, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности (ОКПД2) ОК 034-2014 (КПЕС 2008), щебень (08.12.12.140) также отнесен к группе «Гравий, песок, глины и каолин», классу «Продукция горнодобывающих производств прочая» раздела «Продукция горнодобывающих производств», что не оспаривается налогоплательщиком.

Довод Общества о неправомерности использования налоговым органом ОКВЭД для целей определения объекта налогообложения по НДПИ отклоняется судом, поскольку ОКВЭД непосредственно определено, что данный документ используется при решении основных задач, связанных не только с осуществлением государственного статистического наблюдения по видам деятельности за субъектами национальной экономики и социальной сферы и классификацией и кодированием видов экономической деятельности, заявляемых хозяйствующими субъектами при регистрации, но и с определением основного и дополнительных видов экономической деятельности, осуществляемых хозяйствующими субъектами.

Буквальное толкование нормы пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет сделать вывод о том, что одним из условий признания продукции полезным ископаемым является отнесения ее к продукции горнодобывающей промышленности и разработки карьеров.

При применении абзаца 2 пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо учитывать, что продукция, полученная при обогащении, технологическом переделе, может быть признана полезным ископаемым, если она является продукцией не обрабатывающей промышленности, а продукцией горнодобывающей промышленности и разработки карьеров.

Таким образом, при определении продукции, относящейся к отрасли горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, налоговый орган правомерно пользовался Общероссийским классификатором видов экономической деятельности.

Арбитражным судом отклоняются ссылки Общества на статистические отчеты, представляемые в органы статистического наблюдения, согласно которым добытым полезным ископаемым обществом заявлен строительный камень, поскольку данные сведения представляются не для целей налогового учета, а для подтверждения выполнения условий пользования недрами при добыче твердых полезных ископаемых, установленных лицензий на недропользование. При этом как уже указывалось содержание понятия «полезного ископаемого» может определяться законодателем в разных сферах неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов, содержащихся в недрах.

По указанным выше основаниям судом отклонены ходатайства общества о назначении судебной строительно-технической экспертизы по вопросам возможности использования Рабочего проекта отработки Каменского месторождения строительного камня в качестве Технического проекта разработки данного месторождения полезного ископаемого, определения фактически добываемого обществом полезного ископаемого, соответствия фактической технологии отработки Каменского месторождения строительного камня обоснованным проектным решениям, изложенным в Рабочем проекте отработки Каменского месторождения, наличия в Рабочем проекте отработки Каменского месторождения строительного камня обоснованные проектные решения, необходимые и достаточные для фактической организации технологического процесса по добыче строительного камня, соответствующего по своим качествам Стандарту организации «Строительный камень Каменского месторождения .Технические условия».

Так, судом неоднократно отмечено, что фактически добываемое Обществом полезное ископаемое не тождественно понятию полезного ископаемого, являющегося объектом налогообложения, вопрос об установлении которого входит к компетенцию суда, поскольку является правовым, а не техническим вопросом.

Между тем, в силу положений части 1 статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд назначает экспертизу для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний.

Как разъяснено в пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 04.04.2014 № 23 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе», определяя круг и содержание вопросов, по которым необходимо провести экспертизу, суд исходит из того, что вопросы права и правовых последствий оценки доказательств не могут быть поставлены перед экспертом.

Утверждение Общества о некачественном изучении налоговым органом технологического процесса добычи щебня, и невозможности в связи с этим формулирования каких-либо выводов о том, что является первой продукцией, по своему качеству соответствующей ГОСТ, без участия эксперта не соответствует фактическим обстоятельствам дела и не может являться основанием для назначения экспертизы.

Согласно части 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства, представленные в каждом конкретном деле, по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Оценив представленные в материалах дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи по правилам, установленным статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд приходит к выводу о том, что, поскольку техническим проектом разработки Каменского месторождения предусмотрено осуществление отнесенных к горнодобыче операций по доведению строительного камня (две стадии дробления и сортировка) до определенного стандарта - щебня, а в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности щебень относятся к продуктам горнодобывающей промышленности, то для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым, первым по своему качеству соответствующим национальному стандарту ГОСТ 8267-93, будет признаваться щебень.

Данный вывод основан на имеющихся в материалах дела документах: лицензии БАР № 80048 ТЭ, Отчете о поисковых работах на строительный камень в Залесовском районе Алтайского края, Рабочем проекте отработки Каменского месторождения строительного камня в Залесовском районе Алтайского края, Пояснительных записках к планам развития горных работ по Каменскому месторождению строительного камня ООО «Усть-Каменский щебень», из которых следует, что товарным продуктом технологического процесса при отработке месторождения является щебень, соответствующий ГОСТ 8269.0-97 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительства».

Таким образом, строительный камень (порода горная скальная) в рассматриваемой ситуации с учетом вышеназванных норм права и содержания проектной документации Разработки Каменского месторождения не может быть признан полезным ископаемым, для целей исчисления НДПИ, ввиду того, что в отношении него не окончен весь технологический процесс отработки месторождения, предусматривающий доведение данного сырья до требований Межгосударственного стандарта ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительных работ. Технические условия».

Статьей 340 Налогового кодекса Российской Федерации установлен порядок оценки стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы.

Так оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов:

1)исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий;

2)исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;

3) исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

В случае отсутствия субсидий к ценам реализации добываемых полезных ископаемых налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 2 пункта 1 настоящей статьи.

При этом оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений статьи 105.3 настоящего Кодекса, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства - участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

Стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 Налогового кодекса Российской Федерации, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом.

Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом, к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.

Согласно пункту 4 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 3 пункта 1 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации, то есть исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.

При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются следующие виды расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде:

1)материальные расходы, определяемые в соответствии со статьей 254 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением материальных расходов, понесенных в процессе хранения, транспортировки, упаковки и иной подготовки (включая предпродажную подготовку), при реализации добытых полезных ископаемых (включая материальные расходы, а также за исключением расходов, осуществленных налогоплательщиком при производстве и реализации иных видов продукции, товаров (работ, услуг));

2)расходы на оплату труда, определяемые в соответствии со статьей 255 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением расходов на оплату труда работников, не занятых при добыче полезных ископаемых;

3)суммы начисленной амортизации, определяемой в порядке, установленном статьями 256-259.2 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением сумм начисленной амортизации по амортизируемому имуществу, не связанному с добычей полезных ископаемых;

4) расходы на ремонт основных средств, определяемые в порядке, установленном статьей 260 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением расходов на ремонт основных средств, не связанных с добычей полезных ископаемых;

5) расходы на освоение природных ресурсов, определяемые в соответствии со статьей 261 Налогового кодекса Российской Федерации;

6)расходы, предусмотренные подпунктами 8 и 9 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением указанных в этих подпунктах расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых;

7)прочие расходы, определяемые в соответствии со статьями 263, 264 и 269 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого не учитываются расходы, предусмотренные статьями 266, 267 и 270 Налогового кодекса Российской Федерации.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются также косвенные расходы, определяемые в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 338 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого) как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, оценка стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы осуществляется либо, исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого, либо, исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых, в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого.

Поскольку в данном случае Обществом в проверяемых периодах осуществлялась реализация щебня, оценка стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы правомерно на основании статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации осуществлена налоговым органом, исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого - щебня.

Тот факт, что в учетной политике Общества в качестве полезного ископаемого определен строительный камень и предусмотрено определение количества добытого полезного ископаемого прямым методом, с применением измерительных средств и устройств на основании маркшейдерских инструментальных замеров, само по себе не может изменять объект налогообложения, который определяется положениями налогового законодательства и не может быть произвольно выбран налогоплательщиком, содержание учетной политики не исключает обязанности налогоплательщика учитывать положения пункта 1 статьи 337 пункта 7 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации.

Из анализа приведенных выше норм следует, что критерием отнесения затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по НДПИ, является цель их осуществления - обеспечение доставки полезного ископаемого до потребителя.

В ходе рассмотрения дела Обществом представлены дополнительные доказательства (ранее не были представлены ни в ходе проведения проверки, ни при представлении возражений к акту проверки, ни с апелляционной жалобой, ни при обращении в арбитражный суд с настоящим заявлением).

Судом исследованы доводы заявителя о неверном исчислении Инспекцией размера налоговых обязательств Общества в связи с нарушением требований пункта 3 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации, а также представленные в подтверждение данных доводов документы и контррасчет налоговых обязательств.

Изучив все доводы сторон, исследовав вышеуказанные документы, арбитражный суд не принимает расчет Общества, поскольку он не соответствует положениям статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки у Общества истребованы документы в подтверждение обоснованности сумм расходов по доставке, погрузке и разгрузке, в том числе: оборотно-сальдовая ведомость счета 44 «Расходы на продажу» для бухгалтерского и налогового учета за период с 01.01.2016 по 31.12.2017. помесячно, в разрезе транспортных услуг, контрагента; развернутая расшифровка сумм транспортных расходов, включенных в состав расходов за 2016 – 2017 гг. (в разрезе статей расходов и по контрагентам); товарно-транспортные накладные (форма №1-Т) к счетам-фактурам, выставленным Обществом в адрес покупателей за 2016 – 2017 гг.; счета-фактуры, выставленные от контрагентов в адрес Общества на оказание транспортных услуг, за 2016-2017 годы; акты выполненных работ (оказанных услуг) к данным счетам-фактурам; товарные накладные и товарно-транспортные накладные (форма №1-Т) к данным счетам-фактурам.

В ответ на требования Обществом документы не представлены, а поступили пояснения о том, что товарные накладные (ф. ТОРГ- 12), ТТН (форма №1-Т) к указанным счетам-фактурам не применяются, развернутая расшифровка сумм транспортных расходов, включенных в состав расходов за 2016 – 2017 гг. (в разрезе статей расходов и по контрагентам), у Общества отсутствует запрашиваемый отчет, документы на оказание транспортных услуг не имеют отношения к предмету проверки, так как применяемые в налоговом кодексе методы рассчитываются или по себестоимости добытого полезного ископаемого или по стоимости реализации; заявлять транспортные расходы это право налогоплательщика (например, реестр документов б\н и б\д по требованию №16-002/2 от 27.12.2018, реестр документов от 12.02.2019 б\Н по требованию №16-002/7 от 19.02.2019, реестр документов от 04.03.2019 б\Н по требованию №16-002/10 от 19.02.2019, реестр документов от 28.01.2019 б\Н по требованию №16-002/6 от 28.01.2019 и др.).

Кроме того, налогоплательщик пояснил, что транспортные услуги рассчитываются как произведение всего объема перевезенного груза (в тоннах или куб. м) на стоимость перевозки; стоимость услуг перевозки груза рассчитывает перевозчик, и отражает в акте выполненных работ, УПД.

Однако акты выполненных работ и УПД без товарных накладных не могут являться документами, подтверждающими факт перевозки, в связи с тем, что факт перевозки груза как факт хозяйственный жизни, определяющий соответствующие гражданско-правовые отношения сторон, должен быть оформлен в рамках постановления Правительства РФ от 15.04.2011 N 272 (издано в соответствии со статьей 3 Закона №259-ФЗ, в котором определенно, что заключение договора перевозки груза подтверждается транспортной накладной, составленной по форме согласно Приложению № 4 к этому Постановлению). В случае отсутствия в документе, оформляющем гражданско-правовые отношения по договору перевозки, итоговой стоимости перевозки, транспортная накладная может служить основанием для составления соответствующего первичного учетного документа, форма которого действующим законодательством не регулируется и может быть определена хозяйствующим субъектом самостоятельно, т.е. договор перевозки может предусматривать необходимость оформления сторонами договора дополнительно к транспортной накладной двустороннего первичного учетного документа, определяющего стоимость совершенной перевозки, факт которой подтвержден надлежаще оформленной транспортной накладной.

При исследовании базы 1С: «Комплексная автоматизация» ООО «Усть-Каменский щебень», представленной Управлением ФСБ России по Алтайскому краю (исх. от 19.12.2018 № 4-3/15733) сформирована оборотно-сальдовая ведомость по счету 44 статья затрат «Транспортные услуги (авто)».

Таким образом, материалами дела подтверждается, что налоговым органом истребовались у Общества документы, подтверждающие факт доставки товара до покупателя. Налогоплательщик в ответ на требования налогового органа о представлении документов (информации) пояснил, что запрашиваемые документы не относятся к предмету проверки, так как не подтверждают факт реализации товара.

За непредставление документов, необходимых для проведения проверки, Общество было привлечено к ответственности, предусмотренной статьей 126 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вмененное правонарушение обжаловано заявителем в УФНС России по Алтайскому краю, а также в суде с указанием на отсутствие у него запрашиваемых документов.

Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Алтайского края от 06.11.2019 по делу №А03-11347/2019 в удовлетворении требований ООО «Усть - Каменский щебень» отказано.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований суд указал, что истребуемые налоговым органом документы относятся к предмет проверки, имелись у Общества (в судебном заседании судом исследована база 1С), реквизиты истребованных документов Обществу понятны.

В ходе проверки налоговым органом направлено в адрес Общества письмо №16-21/02609 от 05.02.2019 о том, что документы, подтверждающие факт доставки груза до покупателя, необходимы инспекции для расчета налогооблагаемой базы для НДПИ и в случае непредставления документов, налоговая база по НДПИ будет рассчитана согласно подпункта 1 пункта 2 статьи 338 Налогового кодекса Российской Федерации, исходя из стоимости добытых полезных ископаемых, рассчитанной в соответствии со статьей 340 Налогового кодекса Российской Федерации без учета транспортных расходов, выручка от реализации добытых полезных ископаемых уменьшается только на расходы по доставке в зависимости от условий поставки.

При исследовании договоров поставки, где поставщиком является ООО «Усть-Каменский щебень» судом установлено, что доставка осуществляется как автотранспортом поставщика, так и автотранспортом покупателя (самовывоз).

При анализе договоров, счетов-фактур, УПД судом также установлено, что при условии доставки за счет Поставщика в стоимость включены транспортные расходы.

В связи с тем, что ни налогоплательщиком, ни организациями, заявленными Обществом в качестве перевозчиков реализованной продукции до покупателя в ходе проверки не представлены надлежаще оформленные транспортные накладные, предусмотренные постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 №272, налоговым органом стоимость единицы продукции рассчитана без учета расходов по доставке.

Для определения цены за тонну полезного ископаемого учитывается выручка от реализации, деленная на количество реализованного полезного ископаемого, отраженная на счете 90 «Выручка»; в расчете не учитываются товары, приобретенные у сторонних организаций.

Обществом в ходе судебного разбирательства с целью подтверждения размера понесенных расходов расходы по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции до получателя представлены в материалы дела реестр транспортных накладных ООО «Усть-Каменский щебень» за 2015-2017 годы, регистры бухгалтерского учета «Обороты» счета 44 «Расходы на продажу (транспортные услуги (авто))», реестр файлов, содержащих копии транспортных накладных, расчет НДПИ ООО «Усть-Каменский щебень» за период 2015-2017 г.г. с учетом расходов продукции, расчет размера пени по НДПИ, пояснения к расчетам недоимки и пени.

Исследовав представленные заявителем документы, арбитражным судом установлено, что расходы, заявленные Обществом в расчете налога, не отвечают требованиям пункта 3 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации в связи со следующими обстоятельствами.

Так, согласно пояснениям от 28.01.2019 б/н, представленным Обществом в ходе проведения выездной налоговой проверки по НДПИ в ответ на требование о представлении документов 14.01.2019 № 16-001/3, доставку реализованного полезного ископаемого до покупателя в 2015-2017 г.г. осуществляли: ООО «ТЛК Сибирь» (ИНН 2204069741), ООО «Автологистика» (ИНН 04111743317), ООО «Новотранс» (ИНН 5406974356). Данные контрагенты заявлены в книгах покупок Общества.

При исследовании базы 1С: «Комплексная автоматизация» Общества налоговым органом сформирована оборотно-сальдовая ведомость по счету 44 статья затрат «Транспортные услуги (авто)».

В результате анализа данной оборотно-сальдовой ведомости установлено, что в 2015 году для Общества ранспортные услуги оказывали следующие организации: ООО «ТЛК Сибирь», ООО «Автологистика» (с 24.11.2015), ООО «Викар», ООО «Трансэкспресавто». Данные контрагенты заявлены в книгах покупок проверяемого налогоплательщика в 2015 году.

Согласно книгам покупок Общества за 2015 год установлено, что в них отражены счета-фактуры от имени ООО «ТЛК Сибирь».

При исследовании базы 1С: «Комплексная автоматизация» налоговым органом установлены реквизиты транспортных накладных, которые составлялись Обществом при отгрузке инертных материалов покупателям в 2015 году.

При этом в графе «перевозчик» заявлены различные организации и индивидуальные предприниматели, а именно: ООО «ТЛК Сибирь», ООО «Автологистика», ООО «Викар», ООО «Трансэкспресавто» среди организаций, указанных перевозчиками, отсутствуют.

На неоднократные требования налогового органа о представлении документов по статье транспортные расходы за каждый месяц 2015, 2016, 2017 г.г., пояснений о порядке расчета стоимости услуг от ООО «ТЛК Сибирь», ООО «Автологистика», ООО «Новотранс» в проверяемом периоде Общество ответило отказом, который мотивировало тем, что истребуемые документы не имеют отношения к предмету проверки либо не ведутся.

В соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации у лиц, оказывавших транспортные услуги Обществу в 2015 году, истребованы документы. (ООО «ТЛК Сибирь», ООО «Автологистика» (с 24.11.2015), ООО «Викар», ООО «Трансэкспресавто»), для проверки достоверности информации о доставке щебня до покупателей ООО «Усть-каменский щебень».

Ни одна из организаций, заявленная Обществом в качестве перевозчика реализованной продукции до поставщика, не представила документы, подтверждающие факт выполненных работ (оказанных услуг).

В соответствии со статьей 90 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органом допрошен кладовщик Общества Лозовая О.А. (протокол допроса от 19.11.2019 б/н,), в обязанности которой входило составление транспортных накладных при отгрузке щебня (т.10 л.д. 17).

Свидетель пояснила, что в ее обязанности входит отгрузка готовой продукции покупателю, в момент отгрузки ею составлялись товарные и транспортные накладные; непосредственным начальником свидетеля являлся Жданов Алексей Николаевич; для ведения складского учета использовалась программа 1С, куда свидетель заходила под своим логином и паролем; рабочее место свидетеля находилось в весовой, расположенной на территории карьера; свидетель является материально ответственным лицом, отвечающим за сохранность готовой продукции на складах.

Свидетель также пояснила, что в момент отгрузки водитель предъявлял ей доверенность, реквизиты, ФИО водителя вносились в 1С в форму «складское перемещение».

На вопрос «как Вы узнавали, кто являлся перевозчиком реализованной продукции? Какие документы Вам предъявляли представители перевозчика?» свидетель ответила следующее: «… у меня в программе есть распоряжение на отгрузку, в котором указаны данные о перевозчике и покупателе. Распоряжение на отгрузку формирует Апрускина Татьяна, она работает в офисе в г. Барнауле, в какой должности, мне не известно…»; организация ООО «ТЛК Сибирь» свидетелю не известна.

В соответствии со статьей 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации у организаций, заявленных в книгах покупок ООО «ТЛК Сибирь», а также установленных в ходе анализа операций по расчетным счетам ООО «ТЛК Сибирь», а так же у организаций, указанных в качестве перевозчиков в 1С «Комплексная автоматизация», истребованы документы, подтверждающие факт оказания транспортных услуг как в Обществу, так и ООО «ТЛК Сибирь».

Заявки о перевозке принимались на электронную почту bgpk.logist@mail.ru, грузоперевозчики контактировали с логистом ООО «ТЛК «Сибирь» по электронной почте bgpk.logist@mail.ru, по ней же и велись переговоры.

Таким образом, из пояснений перевозчиков следует, что заявки на транспортные услуги реальные перевозчики (транспортные компании) получали от ООО «ТЛК» Сибирь» по электронной почте bgpk.logist@mail.ru, принадлежащей Татьяне Апрускиной.

Апрускина Татьяна, которую руководители транспортных организаций указывают представителем ООО «Автологистика», действительно не являлась работником Общества, а являлась логистом ООО «БГПК», организации, входящей в группу компаний и взаимозависимой с проверяемым налогоплательщиком; в ее должностные обязанности входили подбор и поиск организаций-грузоперевозчиков.

В ходе проведения выездной проверки налоговым органом установлены и допрошены собственники транспортных средств, номера которых указаны в транспортных накладных, содержащихся в базе 1С Общества.

Собственники транспортных средств показали, что ни с кем из должностных лиц ООО «ТЛК Сибирь» не знакомы, лицом, представляющим интересы ООО «ТЛК Сибирь», свидетели назвали Апрускину Татьяну. Со слов свидетелей, офис данной организации располагался по адресу офиса ООО «Усть-каменский щебень» и ООО «БГПК».

Так, например, Баталов М.В. (протокол допроса от 01.04.2019 б/н) пояснил, что работал директором ООО «Сибавтотрейд»; ему не знакомы ООО «Усть-каменский щебень» и ООО «ТЛК Сибирь», транспортные услуги он оказывал ООО «БГПК» (взаимозависимое лицо с проверяемым налогоплательщиком); свидетель пояснил, что о необходимости осуществление перевозки щебня он узнавал от менеджеров ООО «БГПК», которые скидывали ему заявку либо на электронную почту, либо звонили.

Погосян С.Х. (протокол допроса от 12.04.2019 б/н) пояснил, что в период 2015-2017 оказывал транспортные услуги для ООО «Автологистика»; но ООО «ТЛК Сибирь» свидетелю не знакома (т.15 л.д. 148).

Солдатов К.П. (протокол допроса от 09.04.2019 №7) – руководитель ООО «Аква-мастер» пояснил, что сотрудничал с ООО «ТЛК «Сибирь», ГУП ДХ АК Южное ДСУ, ООО «Алтайский завод ЖБИ», ООО «Барнаульское ДСУ №4». На вопрос: «кто и каким образом сообщал Вам о необходимости осуществить перевозку щебня со склада карьеров» свидетель пояснил следующие: «… ООО «ТЛК «Сибирь» по звонку предлагали работу, Татьяна тел 963-517-57-02, и Алексей Савинков, тел. 905-988-70-69, документы отвозили по адресу г. Барнаул, ул. Пролетарская, 76…»; руководитель ООО «ТЛК Сибирь» свидетелю не знаком.

Из материалов дела следует, что ООО «ТЛК Сибирь» (ИНН 2204069741) зарегистрировано 10.04.2014 в межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 1 по Алтайскому краю (г. Бийск) с уставным капиталом 10 000 руб.; при регистрации заявлены следующие виды деятельности: основной вид деятельности - деятельность вспомогательная прочая, связанная с перевозками (код по ОКВЭД - 52.29); режим налогообложения – ОСНО; учредителем и руководителем с момента регистрации по 11.11.2015 заявлен Вотяков О.В., с 12.11.2015 учредителем заявлено МЕЖДУНАРОДНОЕ АГЕНТСТВО ГЛОБАЛ ЛТД, страна БЕЛИЗ. Директором с момента регистрации по 21.12.2015 заявлен Пикулев Е.Г.(ИНН 220408855184), с 22.12.2015 – Лэмб Летриция Николь. Адрес регистрации – г. Бийск, ул. Ленина, д. 258.

Согласно акту обследования юридического лица от 20.07.2017 № 7-92-17 ООО «ТЛК Сибирь» по данному адресу отсутствует. Собственник помещения пояснил, что данная организация по адресу: 659306, Алтайский край, г. Бийск, ул. Ленина, д. 258 не находилась, договор с ней не заключался.

С момента регистрации ООО «ТЛК Сибирь» справки 2-НДФЛ представляло только в 2014 году на Пикулева Е.Г..

Какого-либо имущества, а также транспортных средств ООО «ТЛК Сибирь» в собственности не имело.

Общество исключено из ЕГРЮЛ по решению регистрирующего органа 05.03.2018.

Заявителем представлены в материалы дела транспортные накладные на электронном носителе с целью подтверждения понесенных им расходов по доставке до покупателя реализованной продукции. Однако из иных документов следует, что фактически расходы по доставке несли сами покупатели.

Так, в файле ТН_03_2_2015 имеются транспортные накладные, подтверждающие доставку до ООО «Иннова-термо» и ООО «Домостроительная компания».

Вместе с тем, согласно пункту 1.2. договора поставки от 12.03.2015 б/н, заключенного между ООО «Усть-каменский щебень» и ООО «Иннова-термо», поставка продукции производится на основании согласованной сторонами Спецификации, в которой содержится наименование продукции, место отгрузки, объем поставки, цена Продукции, порядок и сроки оплаты, срок поставки, способ доставки. Изспецификаций к договору следует, что доставка до покупателя осуществляется автотранспортом покупателя (поручение об истребовании информации от 18.09.2019 № 08-3-04/7561);

Согласно пункту 1.2. договора поставки от 02.03.2015 № 8, заключенному между ООО «Усть-каменский щебень» и ООО «Домостроительная компания», поставка продукции производится на основании согласованной сторонами Спецификации, в которой содержится наименование продукции, место отгрузки, объем поставки, цена Продукции, порядок и сроки оплаты, срок поставки, способ доставки (в спецификациях к договору указано, что доставка до покупателя осуществляется автотранспортом покупателя (поручение об истребовании информации 18.09.2019 № 08-3-04/15474));

В файлах ТН_07_10_2015, ТН_07_11_2015, ТН_07_12_2015, ТН_07_13_2015, ТН_08_1_2015, ТН_08_2_2015, ТН_08_3_2015, ТН_08_4_2015 содержатся транспортные накладные, подтверждающие доставку до ООО «БГПК».

В соответствии с пунктом 1.2. договора поставки от 04.04.2015 № 8, заключенным между Обществом и ООО «БГПК», поставка продукции производится на основании согласованной сторонами Спецификации, в которой содержится наименование продукции, место отгрузки, объем поставки, цена Продукции, порядок и сроки оплаты, срок поставки, способ доставки, в которой указано, что доставка до покупателя осуществляется автотранспортом покупателя.

В файле ТН_08_5_2015 содержатся транспортные накладные, подтверждающие доставку до ООО «БГПК» и ООО «ТД «НСМ».

Согласно спецификациям к договору от 20.01.2016 № 7/16-П, заключенному с ООО «Торговый дом «Нерудные строительные материалы», поставка продукция производится буртом на месте передачи продукции (площадка ООО «Усть-Каменский щебень»).

В адрес ООО «ТД Нерудные материалы» отгружено 625 164,13 тонн (согласно представленным УПД) (документы представлены в ответ на поручение об истребовании информации от 18.09.2019 № 08-3-04/7493).

В файле ТН_08_10_2015 содержатся аналогичные транспортные накладные.

В файлах ТН_09_47_2015, ТН_11_1_2015, ТН_11_2_2015 содержатся транспортные накладные, подтверждающие доставку до АО «Сибмост», по договору с которым (договор поставки от 05.05.2016 № 1) поставка продукции производится на основании согласованной сторонами Спецификации, в которой содержится наименование продукции, место отгрузки, объем поставки, цена Продукции, порядок и сроки оплаты, срок поставки, способ доставки. Согласно спецификациям к договору доставка до покупателя осуществляется автотранспортом покупателя (поручение об истребовании информации от 18.09.2019 № 08-3-04/7555).

На требование от 21.12.2018 № ТП-16-002/1 Обществом вместо документов налогоплательщиком представлены пояснения от 12.02.2019 об отсутствии договора с ООО «ТЛК Сибирь».

В подтверждение факта оказания ООО «ТЛК Сибирь» транспортных услуг Обществом представлены товарные накладные, в которых со стороны отправителя имеется печать ООО «ТЛК Сибирь» и подпись без расшифровки и указания должности. Со стороны грузополучателя Общества товарные накладные никем не подписаны, печать отсутствует.

Следовательно, факт оказания услуг ООО «ТЛК Сибирь» по организации грузоперевозок для Общества документально не подтверждается, само по себе ведение реальной экономической деятельности также достаточными и достоверными доказательствами не подтверждается.

В нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательств обратного в ходе рассмотрения дела Обществом не представлено.

Налоговым органом в ходе проверки на основании анализа книги продаж ООО «Усть-Каменский щебень», программы «1С: Комплексная автоматизация» и договоров поставки установлено, что в 2016-2017 г.г. Общество реализовывало продукцию 48 покупателям, из которых 20 покупателей приобретало продукцию на условиях самовывоза, 27 организаций приобрело продукцию с условием доставки силами поставщика (Общетва), а также имела место передача продукции в адрес 1 покупателя на условиях «бурт» (переход права собственности в месте нахождения товара, складируемого навалом).

Представленные Обществом в материалы дела документы не опровергают вывод налогового органа, что у него отсутствовали расходы по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции до покупателей: Администрация Кордонского сельсовета Залесовского района Алтайского края, Администрация Тундрихинского сельсовета Залесовского района Алтайского края, Администрация Шатуновского сельсовета Залесовского района Алтайского края, АО «Сибмост», ООО «Автологистика», ООО «БГПК», ООО «Новотранс», ООО «Профком», ООО «Спецстрой», ООО «Таежный лес», ООО «Технологии строительства», ООО «ТЛК «Стройтранс», ООО «Агролён», ООО «Мельник», ООО Специализированный Застройщик «Домстрой-Барнаул», ООО ТД «Алтайские карьеры», ООО «Троицкий карьер», ООО «Бетон-Град», Соломатов П.А.

В результате сопоставления количества реализованной Обществом продукции с количеством продукции, вывезенной силами покупателей и силами Общества, а также количеством услуг от ООО «Автологистика» установлено, что всего за период 2016-2017 гг. Обществом реализовано 729 910,07 т инертных материалов, из них на условиях самовывоза реализовано 625 167.13 т в адрес ООО «НСМ» и 89 659.73 т в адрес иных покупателей, на условиях доставки силами Общества реализовано 15 083.84 т, с использованием услуг ООО «Автологистика» реализовано 120 762.06 т, следовательно, объемы услуг ООО «Автологистика» заведомо завышены: Обществу не требовались услуги по перевозке 120 762.06 т, так как по условиям поставки и в соответствии с пояснениями покупателей силами самого Общества подлежала поставка лишь 15 083.84 т продукции.

Однако при исследовании транспортных накладных, представленных Обществом в материалы дела, арбитражным судом установлено несоответствие с данными о поставщике услуг, заявленном в книге покупок Общества, так как в представленных транспортных накладных в качестве перевозчиков отражены не ООО «Автологистика», а следующие организации: ООО «Алт Авто», ООО «Альтернатива», ООО «Барнаулстроймонтаж», ООО «Везет», ООО «Вертикаль», ООО «Гарант-Авто», ООО «Инком», ООО «Кайдзен СК», Канаков Е.В., Клименко С.А., ООО «НСК» , ООО «РегионСервисАлт», ООО «Сибавтотрейд», ООО «Совтранс», ООО «Сократ», ООО «СпецТранс», ООО «Стройкомплект», ООО «Стройопт», ООО «Терминал ТСК», ООО «Транслогистика», всего на сумму 12 641,7 т.

Факт доставки продукции в адрес 12 контрагентов в общем объеме на 2 562,16 т документально не подтвержден, поскольку транспортные накладные на доставку указанного количества продукции в материалы дела не представлены.

Лица, отраженные в данных транспортных накладных в качестве перевозчиков, не являются контрагентами Общества (кто перевозчик по документообороту - указано выше).

При этом в материалах дела отсутствуют документы, подтверждающие стоимость данных (предполагаемых) транспортных услуг, а также доказательства оплаты за транспортные расходы.

Доводы налогового органа со ссылкой на выписку банка по расчетному счету Общества в адрес лиц, отраженных в спорных транспортных накладных в качестве грузоперевозчиков, об отсутствии перечислений денежных средств заявителем в ходе судебного разбирательства не опровергнуто.

Представленные транспортные накладные не содержат информации о стоимости перевозки, не соотносятся ни с одним документом из документооборота налогоплательщика.

Из документов не усматривается, какому покупателю и в рамках какого договора осуществляется доставка (указан грузополучатель, покупатель не указан).

Соответственно, рассчитать либо оценить достоверность стоимости транспортных расходов, исходя из данных документов, не представляется возможным.

Договоры, счета-фактуры, акты выполненных работ, УПД либо иной документ, содержащий информацию о стоимости транспортных услуг, который можно было соотнести с данными ТТН, в материалы дела не представлены.

Реестры, составленные налогоплательщиком к представленным документам, также не содержат информации о стоимости тех затрат, которые, якобы, понес налогоплательщик, на основании представленных документов.

В нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расчет приведен Обществом, исходя из иных данных (из бухучета, без документального подтверждения), не соотносящихся с представленными документами.

В расчете, представленном Обществом в арбитражный суд, заявлены расходы, не являвшиеся предметом проверки, а именно:, в том числе заработная плата, в том числе администрации и работников складов, специнвентарь и спецодежда, тонер, фоторецептор, картриджи, обслуживание кондиционеров, профилактика ксерокса и ремонт редуктора к нему и его заправка, вилки и розетки, кабель и т.п.).

Из положений статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что критерием отнесения затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на добычу полезных ископаемых, является цель их осуществления - обеспечение доставки полезного ископаемого до потребителя.

Следовательно, отнесение общехозяйственные расходов к расходам в целях исчисления НДПИ возможно только в той части, которая связана с доставкой, а не всех расходов (общехозяйственных, производственных и т.д.).

Статья 340 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает два способа оценки стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы в зависимости от того, имела ли место реализация добытых полезных ископаемых в отчетном периоде.

Пунктом 3 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен способ оценки для случаев, когда имела место реализация полезного ископаемого: оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений статьи 105.3 настоящего Кодекса, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства - участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

При этом в сумму расходов по доставке включаются расходы на оплату таможенных пошлин и сборов при внешнеторговых сделках, расходы по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции (узла учета, входа в магистральный трубопровод, пункта отгрузки потребителю или на переработку, границы раздела сетей с получателем и тому подобных условий) до получателя, а также на расходы по обязательному страхованию грузов, исчисленные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Пункт 4 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации регламентирует способ оценки стоимости для случаев, когда реализация не производилась: оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых. При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, т.е. руководствуясь положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Разница в подходах к оценке стоимости единицы добытого полезного ископаемого обусловлена тем, что общехозяйственные расходы, в том числе связанные с внутренними перемещениями добытого полезного ископаемого внутри карьера до ДСУ, связаны с завершающей операцией комплекса технологических операций (процессов), связанных с его добычей, соответственно, расходы на доставку ДПИ от места добычи до склада готовой продукции относятся к расходам на добычу ПИ, которые не подлежат исключению из налогооблагаемой выручки от ее реализации; расходы на транспортировку ДПИ от места добычи до склада готовой продукции и связанные с этим процессом общехозяйственные расходы, подлежат включению в себестоимость продукции и участвуют в формировании цены реализации, то есть компенсируются покупателем.

Следовательно, в случае реализации продукции в отчетном периоде отсутствуют основания для уменьшения налоговой базы на упомянутые суммы, поскольку в данном случае произойдет двойная компенсация расходов, что ставит данного налогоплательщика в неравное положение с теми пользователями недр, которые не занимаются реализацией ДПИ.

Данная правовая позиция согласуется с позицией Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 27.03.2020 N 310-ЭС20-2777 по делу №А54-6412/2018.

Верховный Суд Российской Федерации указал, что поскольку транспортировка обществом ДПИ является завершающей операцией комплекса технологических операций (процессов), связанных с его добычей, расходы на доставку (транспортировку) до склада готовой продукции (до пункта отгрузки потребителю) не относятся к расходам на доставку (транспортировку), поскольку данный этап транспортировки полезного ископаемого является завершающей операцией комплекса технологических операций (процессов), связанных с добычей полезных ископаемых, соответственно, расходы на доставку от места добычи до склада готовой продукции относятся к расходам на добычу полезных ископаемых, которые не подлежат исключению из налогооблагаемой выручки от его реализации.

Кроме того, помимо контррасчета Обществом не представлены доказательства, наличия связи между заявленными расходами и операциями по доставке добытого полезного ископаемого до потребителя.

Данное обстоятельство является самостоятельным основанием для отклонения довода Общества об уменьшении налогооблагаемой базы на транспортные расходы.

Таким образом, существование расходов, заявленных Обществом в ходе рассмотрения настоящего дела, и их направленность на доставку продукции до конечного покупателя, Обществом не подтверждены надлежащими письменными доказательствами, правомерность действий налогового органа, исчислившего НДПИ на основе имеющихся у него материалов, в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не опровергнута..

Кроме того, заявителем не представлено доказательств ведения раздельного учета расходов, связанных и не связанных с доставкой товара до покупателя.

При чем, Обществом в состав расходов включены все общехозяйственные расходы, в отсутствие каких-либо доказательств связи последних с доставкой.

Арбитражным судом отклоняется довод Общества относительно неправомерного расчета налоговым органом стоимости единицы добытого полезного ископаемого без учета положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации в части определения стоимости доставки до покупателя нения расчетным методом. Материалами дела подтверждается, что общество сознательно не представило налоговому органу необходимые документы, неоднократно истребованные в ходе проверки с целью достоверного исчисления НДПИ.

В подпункте 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации установлены случаи, при наступлении каждого из которых налоговый орган вправе определить суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у него информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Расчетный метод может быть применен налоговым органом в том случае, когда налогоплательщик не может представить документы либо представил документы ненадлежащего качества.

В данном случае налогоплательщик не захотел их представить, что также подтверждается решением Арбитражного суда Алтайского края от 06.11.2019 по делу № А03-11347/2019.

Представленные Обществом в ходе рассмотрения настоящего дела доказательства расчеты налогового органа не опровергли.

Кроме того, налоговым органом установлено завышение объема заявленных Обществом по учету грузоперевозок, а также неисполнение обязательств по грузоперевозкам теми лицами, которые отражены в книге покупок налогоплательщика. Следовательно, у налогового органа нет обязанности применять положения пункта 7 части 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении операций, которые не имели место в действительности.

При таких обстоятельствах реальность расходов, заявленных Обществом в рамках судебного разбирательства, и их направленность на доставку продукции до конечного покупателя не подтверждены надлежащими письменными доказательствами, правомерность действий налогового органа, исчислившего НДПИ на основе имеющихся у него материалов, в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации документально не опровергнута.

Позиция Общества о неправомерном исключении налоговым органом из расчета налога на добычу полезных ископаемых количества и стоимости реализованного в 2015 году скального грунта, основана на неправильном толковании норм налогового законодательства применительно и субъективной оценке доказательств по делу.

В соответствии с пунктом 8 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации и (или) использовании минерального сырья до завершения комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых, количество добытого в налоговом периоде полезного ископаемого определяется как количество полезного ископаемого, содержащегося в указанном минеральном сырье, реализованном и (или) использованном на собственные нужды в данном налоговом периоде.

При этом оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется в соответствии с пунктом 2 части 1 и части 2 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации, исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого.

Таким образом, при определении количества щебня, добытого Обществом в 2015 году, налоговый орган учел в соответствии с пунктом 8 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество скального грунта, реализованного в данном периоде, так как скальный грунт содержит в своем составе щебень. Факт исключения из расчета НДПИ за 2015 год реализованного скального грунта опровергается расчетами налогового органа.

Стоимость реализованного в 2015 году скального грунта не подлежит включению в расчет налога, в связи с чем налоговый орган правомерно произвел расчет стоимости реализованного в 2015 году добытого полезного ископаемого без учета стоимости реализованного в указанном периоде скального грунта.

Не нашел подтверждения довод Общества о неправомерном исключении налоговым органом из расчета НДПИ количества 10 000,0 т и стоимости 7754237,29 руб. ЩПС 0-40 (тип С5), приобретенной у ООО «ТЛК «Сибирь» согласно УПД №309 от 26.08.2015.

В ходе рассмотрения дела судом установлено, что согласно данным бухгалтерского учета ООО «УКЩ» реализация 10 000 т. смеси щпс фр. 0-40 С 5 произведена Обществом в адрес ООО « Барнаульское ДСУ №4» со сч. 43. (Проводка Дт. 90.02.1 – Кт. 43), то есть как продукция собственного производства.

Вместе с тем частично подтвердился довод Общества о необоснованном включении налоговым органом в расчет цены за единицу реализованного добытого полезного ископаемого выручки от реализации полезного ископаемого , приобретенного у иных лиц.

На стр. 27 оспариваемого решения №РА-16-015 от 30.09.2019 указано, что для определения цены за тонну полезного ископаемого учитывается выручка от реализации деленная на количество реализованного полезного ископаемого, отраженная на счете 90 «Выручка». В расчете не учитываются товары приобретенные у сторонних организаций (Ц=В-Т/К).

Вместе с тем в ходе судебного разбирательства установлено, что в феврале, апреле, мае, июне, июле, августе, сентябре, октябре, ноябре 2015 года Общество реализовывало инертные материалы, приобретенные у иных лиц.

При расчете цены за единицу реализованного добытого полезного ископаемого налоговым органом исключена выручка от реализации за приобретенные инертные материалы у иных лиц в феврале, июне, сентябре, октябре 2015 года.

Между тем, Общество отражало бухгалтерском учете приобретение и оприходование товара позже, чем операции по его реализации, то есть полезное ископаемое, реализованное в начале месяца по проводке Дт 90.02 – Кт 41.01, приобретено и оприходовано на счет 41 только в конце месяца либо в другом месяце.

В результате налоговый орган ошибочно не учел при расчете цены за единицу полезного ископаемого реализацию инертных материалов, приобретенных у иных лиц в апреле, мае, июле, августе, ноябре 2015 года, а именно: по результатам выездной налоговой проверки излишне доначислены Обществу налог на добычу полезных ископаемых за 2015 год в размере 708 158.88 руб., пени за неполную уплату налога по состоянию на 30.09.2019 в размере на 319 652.42 руб., в связи с чем арбитражный суд считает подлежащим признанию недействительным решение №РА-16-015 от 30.09.2019 Межрайонной ИФНС России №14 по Алтайскому краю в части 708 158.88 руб. налога на добычу полезных ископаемых за 2015 год, и соответствующие ему суммы пени за неполную уплату налога.

При рассмотрении настоящего дела арбитражным судом также не установлено нарушений, которые в соответствии с абзацем 1 пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации могли бы быть основаниями для отмены решения налогового органа.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства, в том числе и показания свидетелей, арбитражный суд приходит к выводу о том, что указанные в оспариваемом решении обстоятельства Инспекцией доказаны, правомерность его вынесения по тем основаниям, которые в нем изложены, подтверждена, выводы налогового органа соответствуют закону.

Иные доводы Общества не влияют на законность решения налогового органа.

Ссылка Общества на судебную практику, арбитражным судом отклоняется, поскольку не установлена тождественность обстоятельств.

Также с учетом действий самого налогоплательщика как в ходе проведения выездной налоговой проверки, так и в ходе рассмотрения настоящего дела (документы в подтверждение расходов представлены более чем через полгода после принятия настоящего заявления судом к производству) судом не установлено оснований для снижения размера штрафа, примененного налоговым органом. (в ходе проведения налоговой проверки размер штрафа уже снижен налоговым органом с учетом установленных обстоятельств, смягчающих ответственность).

В соответствии с пунктом 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявителем таких доказательств в материалы дела не представлено.

Отсутствие совокупности обстоятельств, предусмотренных статьей 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, является основанием для отказа заявителю в удовлетворении требований в остальной части.

При указанных обстоятельствах, требования Общества в остальной части удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь статьями 197-201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №14 по Алтайскому краю о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 30.09.2019 №РА-16-015 отменить в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых за 2015 года в размере 708158,88 руб. и соответствующей сумме пени.

В остальной части обществу с ограниченной ответственностью «Усть-Каменский щебень» в удовлетворении требовании отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 14 по Алтайскому краю в пользу общества с ограниченной ответственностью «Усть-Каменский щебень» (ИНН 2222796556, ОГРН 1112223006378) 3000 руб. в счет возмещения расходов по уплате государственной пошлины.

Обеспечительные меры, принятые определением арбитражного суда от 04.03.2020 по настоящему делу, отменить после вступления настоящего решения в законную силу.

Решение может быть обжаловано через Арбитражный суд Алтайского края в апелляционную инстанцию – Седьмой арбитражный апелляционный суд, г. Томск в течение месяца со дня принятия решения, в кассационную инстанцию – Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня вступления решения в законную силу, если такое решение было предметом рассмотрения в арбитражном суде апелляционной инстанции или если арбитражный суд апелляционной инстанции отказал в восстановлении пропущенного срока подачи апелляционной жалобы.

Судья О.В. Трибуналова