ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
644024, г. Омск, ул. 10 лет Октября, д.42, канцелярия (3812)37-26-06, факс:37-26-22, www.8aas.arbitr.ru, info@8aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
город Омск
26 июня 2014 года | Дело № А46-217/2014 |
Резолютивная часть постановления объявлена 19 июня 2014 года
Постановление изготовлено в полном объеме июня 2014 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Сидоренко О.А.,
судей Золотовой Л.А., Шиндлер Н.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Плехановой Е.В.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер АП-3994/2014 ) ОБЩЕСТВА С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ «ЛИКЕРО-ВОДОЧНЫЙ ЗАВОД «ОША» на решение Арбитражного суда Омской области от 06.03.2014 по делу № А46-217/2014 (судья Стрелкова Г.В.), принятое по заявлению ОБЩЕСТВА С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ «ЛИКЕРО-ВОДОЧНЫЙ ЗАВОД «ОША» (ИНН 5503024984, ОГРН 1025501857260) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области (ОГРН 1045507036783, ИНН 5504097167) о признании недействительным решения № 05-11/165ДСП от 30.09.2013,
при участии в судебном заседании представителей:
от ОБЩЕСТВА С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ «ЛИКЕРО-ВОДОЧНЫЙ ЗАВОД «ОША» - ФИО1 по доверенности б/н от 21.04.2014 (личность представителя удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации); ФИО2 по доверенности б/н от 12.12.2012 (личность представителя удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации);
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области – ФИО3 по доверенности № 02-0204/00610 от 05.02.2014 (личность представителя установлена на основании служебного удостоверения); ФИО4 по доверенности № 02-02-04/06391 от 30.12.2013 (личность представителя установлена на основании служебного удостоверения); ФИО5 по доверенности № 02-02-04/06383 от 30.12.2013 (личность представителя установлена на основании служебного удостоверения); ФИО6 по доверенности № 02-02-04/06095 от 18.12.2013 (личность представителя установлена на основании служебного удостоверения);
установил:
ОБЩЕСТВО С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ «ЛИКЕРО-ВОДОЧНЫЙ ЗАВОД «ОША» (далее – ООО «ЛВЗ «ОША», общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области (далее – Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области, инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения № 05-11/165ДСП от 30.09.2013.
Решением Арбитражного суда Омской области от 06.03.2014 по делу № А46-217/2014 в удовлетворении требований налогоплательщика отказано, с чем последний не согласился, обжаловав его в порядке апелляционного производства в Восьмой арбитражный апелляционный суд.
Судом апелляционной инстанции из материалов дела установлено, что ООО «ЛВЗ «ОША» является производителем и реализует алкогольную (спиртосодержащую) продукцию.
Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, своевременности уплаты (удержания, перечисления) акциза за период с 01.01.2011 по 31.12.2011.
По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 23.08.2013 № 05-11/200 ДСП и, с учетом возражений налогоплательщика, вынесено решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения № 05-11/165 ДСП от 30.09.2013 года.
Данным решением обществу в результате занижения налогооблагаемой базы в июне 2011 года был доначислен акциз в сумме 69 185 369 руб.; общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в сумме 13 837 074 руб.; начислены пени в сумме 15 017 494,9 руб.; предложено уплатить сумму штрафа и пени; уплатить (зачесть из переплаты) сумму акциза; внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Налоговым органом в результате проверки установлено, что по алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта свыше 25 процентов (за исключением вин) в результате неправильного исчисления налоговой базы за июнь 2011 занижена сумма акциза в размере 69 185 368 рублей, в том числе:
-в сумме 7 500 985 рублей в результате отклонения данных представленных первичных документов с данными, отраженными в налоговой декларации;
-в сумме 61 684 383 рубля в результате занижения налоговой базы в связи с исключением из нее акциза по возвращенной в июне 2011 года в адрес ООО «ЛВЗ «ОША» от общества с ограниченной ответственностью «Брендз Менеджмент Сервисиз» (далее – ООО «БМС») алкогольной продукции.
Налоговая база при исчислении акциза за июнь 2011 года уменьшена налогоплательщиком на 61 684 383 рубля путем сторнирования суммы выручки с отражением в регистрах бухгалтерского учета записью «красное сторно» на основании счета-фактуры на возврат алкогольной продукции от ООО «БМС» № ПНк-002842 от 30.06.2011 года, приходной накладной № ПНк-002842 от 30.06.2011 года, товарной накладной № 38679 от 30.06.2011 года (всего на 1 267 858 штук в объеме 66 757,9 дал.).
Управление Федеральной налоговой службы по Омской области решением по апелляционной жалобе от 13.01.2014 года № 16- 22/00135 решение нижестоящего налогового органа оставило без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Арбитражным судом Омской области также не усмотрено оснований для признания недействительным решения инспекции, вынесенного по результатам выездной проверки.
Обосновывая отказ в удовлетворении требований налогоплательщика по существу рассматриваемого спора, суд указал, что общество осуществило поставку алкогольной продукции в адрес ООО «БМС», объемы которой были приняты во внимание при исчислении акциза проверяющими.
Доводы общества о возвращении части поставленной алкогольной продукции судом не были приняты о внимание, поскольку продукция в количестве 237 577 бутылок (93811,65 л.) была поставлена налогоплательщиком ранее июня 2011 года (то есть возврат произведен в ином периоде), а продукция объемом 573 777 литров, возврат которой оформлен в том же налоговом периоде, фактически была реализована заявителем и право собственности на нее приобрел покупатель (ООО «БМС»).
Таким образом, суд установил факт реализации обществом продукции, исключенной из налогооблагаемой базы в июне 2011, и указал, что возврат алкогольной продукции для целей исчисления налога может сопровождаться заявлением вычета. В данном случае ООО «ЛВЗ» ОША» вычет на возвращенную в июне 2011 года алкогольную продукцию не заявляло, в связи с чем дополнительное начисление налога в сумме 61 684 383 руб. было признано правомерным.
В части спорной суммы 7 500 985 руб. суд первой инстанции также не нашел оснований для удовлетворения требований заявителя, поскольку налогоплательщик не привел никаких пояснений и доказательств относительно отклонения данных первичных документов от данных налоговой декларации за июнь 2011 года.
ООО «ЛВЗ» «ОША» в апелляционной жалобе просит отменить решение и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
При этом, налогоплательщиком уточнены заявленные в апелляционной жалобе требования, а именно, заявитель отказался от доводов апелляционной жалобы в части:
- 7 500 985 руб.– сумма акциза, не уплаченная обществом за июнь 2011 года и выявленная в результате сверки первичных документов;
- 8 668 196 руб. – сумма акциза, не уплаченная обществом за июнь 2011 года и не заявленная к вычету из бюджета в 2011 году, приходящаяся на возврат партии водки в количестве 237 577 бутылок (93811,65 л.), отгруженной ранее июня;
- пени, начисленные на указанные суммы.
Общество указывает, что в связи с возвратом поставленной в адрес ООО «БМС» в июне 2011 года продукции у него не образовалось недоимки по акцизу за июнь 2011 года. В этой же части указывает на несостоятельность выводов проверяющих о недоказанности возврата спорной алкогольной продукции от ООО «БМС».
Также, по мнению подателя жалобы, в связи с отказом от части заявленных требований и добровольной уплатой доначисленного налога, в связи с отражением вычета по акцизу в сумме 8 668 196 в декларации за 2014 год, отсутствуют основания для привлечения его к ответственности в виде штрафа в размере 1 733 639 руб. 20 коп. (8668199х20%). Считает возможным снизить размер штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, приходящегося на сумму акциза в 7 500 985 руб. в два раза, то есть до 750 098 руб. 50 коп.
В итоге, заявитель в своих уточнениях просит:
1) признать оспариваемый ненормативный правовой акт инспекции недействительным в части:
- акциза за июнь 2011 года в размере 53 016 188 руб. (69185369-7500985-8668196);
- штрафа за неуплату акциза за июнь 2011 года в размере 10 603 238 руб., приходящегося на сумму акциза в 53 016 188 (53016188х20%);
- штрафа за неуплату акциза за июнь 2011 года в размере 1 733 639 руб. 20 коп., приходящегося на сумму акциза в размере 8 668 196 руб. (8668196х20%);
- пени за несвоевременное перечисления акциза, приходящегося на сумму акциза в размере 53 016 188 руб. за июнь 2011 года, рассчитанной налоговым органом на дату вынесения решения № 05-11/165ДСП от 30.09.2013;
2) снизить размер штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, приходящегося на суму акциза 7 500 985 руб. – 1 500 197 руб. (7500985х20%) в два раза, то есть до 750 098 руб. 50 коп.
Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщика представила отзыв на апелляционную жалобу, в котором изложена позиция о законности и обоснованности обжалованного судебного акта и об отсутствии оснований для удовлетворения требований общества. Позиция заинтересованного лица основывается на доводах о недоказанности факта возврата обществу реализованной алкогольной продукции, о необходимости включения в налоговую базу всей реализованной в налоговом периоде продукции.
Судебное заседание апелляционного суда проведено при участии представителей заявителя и налогового органа, соответственно поддержавших изложенные выше доводы и возражения.
Поскольку отказ общества от части заявленных в апелляционной жалобе требований не противоречит закону и не нарушает права других лиц, апелляционный суд принимает уточнение заявленных требований.
Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 АПК РФ, считает его подлежащим изменению, исходя из следующего.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса Российской Федерации подакцизными товарами признаются: алкогольная продукция (спирт питьевой, водка, ликероводочные изделия, коньяки, вино, пиво, напитки, изготавливаемые на основе пива, иные напитки с объемной долей этилового спирта более 1,5 процента.
Согласно пункту 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения акцизом признаются следующие операции: реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров, в том числе реализация предметов залога и передача подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 202 Налогового кодекса Российской Федерации сумма акциза, подлежащая уплате налогоплательщиком, осуществляющим операции, признаваемые объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой, определяется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на налоговые вычеты, предусмотренные статьей 200 настоящего Кодекса, сумма акциза, определяемая в соответствии со статьей 194 настоящего Кодекса.
Согласно пункту 5 статьи 194 Налогового кодекса Российской Федерации сумма акциза по подакцизным товарам исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям по реализации подакцизных товаров, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, а также с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.
Как следует из материалов дела, подтверждено сторонами в ходе рассмотрения дела и установлено судом первой инстанции, в июне 2011 года ООО «ЛВЗ «ОША» поставило в адрес ООО «БМС» водку собственного производства в ассортименте в количестве 101,96 тыс. дал (таблица 4 (с. 3) решения от 30.09.2013 № 05-11/165ДСП).
30 июня 2011 года ООО «БМС» возвратило водку в количестве 66,76 тыс. дал в адрес ООО «ЛВЗ «ОША», хозяйственная операция по возврату оформлена следующими документами (т. 8 л.д. 65-70): счет-фактура № ПНк-002842 от 30.06.2011, приходная накладная № ПНк-002842 от 30.06.2011, товарная накладная № 38679 от 30.06.2011.
Исследованная в ходе проверки оборотно-сальдовая ведомость ООО «БМС» по счету № 41.1 также содержит данные об осуществленном возврате.
Дефектность первичных бухгалтерских документов, подписанных поставщиком и покупателем ни в ходе проверки, ни при рассмотрении дела в суде первой инстанции не установлена.
Факт возврата водки помимо первичных документов подтверждается допросами свидетелей, в том числе, работников ООО «ЛВЗ «ОША» (с. 98 акта проверки): ФИО7 – заведующей складом тары, ФИО8 – заведующей складом готовой продукции, ФИО9 – начальником ЦПВ, ФИО10 – начальником цеха водочного производства, ФИО11 – старшим оператором по обслуживанию ЕГАИС, а также работников ООО «БМС» (с. 38 акта проверки): ФИО12 – главным бухгалтером, ФИО13 – заведующей складом.
В налоговой декларации за июнь 2011 года сумма реализации (налоговая база) отражена обществом за минусом суммы возврата, что подтверждено и налоговым органом (с. 13 отзыва от 24.01.2014 № 08-17/0082ДСП – т. 3 л.д. 60).
Поэтому является правомерным довод налогового органа о том, что налогоплательщик нарушил порядок определения налоговой базы по акцизу, поскольку он обязан был отразить в налоговой декларации в качестве налогооблагаемой базы стоимость всей отгруженной продукции, независимо от ее возврата.
ООО «ЛВЗ «ОША» было доначислено 53016188 рублей акцизов за июнь 2011 года, начислены соответствующие пени и штраф в размере 10603238 рублей за неуплату акциза в связи с неверным отражением заявителем изложенных выше операций по поставке и возврату товара в июне 2011 года.
В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации реализация обществом производимой им подакцизной алкогольной продукции является объектом налогообложения акцизами.
При этом законодательством об акцизах аналогично положениям главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена возможность предъявления к вычету сумм акциза, относящихся к возвращенному товару. Причем порядок применения вычетов такой же.
В частности, пунктом 1 статьи 200 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено право налогоплательщика уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам, определенную в соответствии со статьей 194 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. В силу пункта 5 статьи 200 НК РФ вычетам подлежат суммы акциза, уплаченные налогоплательщиком, в случае возврата покупателем подакцизных товаров (в том числе возврата в течение гарантийного срока) или отказа от них.
Однако из материалов дела следует, что поскольку отгрузка и возврат подакцизного товара имели место в одном налоговом периоде, равно как и операции по корректировке отгруженного товара, у общества в силу пункта 5 статьи 200 Налогового кодекса Российской Федерации возникло право на применение налоговых вычетов в отношении возвращенного товара в тот же период, что и обязательство по уплате акциза, а потому неверное отражение в учете операций по реализации и возврату товара с учетом права налогоплательщика на вычет акциза не привело к занижению подлежащего уплате акциза и образованию у общества недоимки по акцизам за июнь 2011 года в обжалуемой части.
Ссылки налогового органа на постановления Конституционного суда Российской Федерации и Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, в которых указывается на необходимость исследования фактического состояния объектов налогообложения (с. 4 отзыва, <...> решения) и обязанность доказывания правомерности вычета по налогу на добавленную стоимость (акцизу) нельзя признать относящейся к настоящему делу.
Из пункта 3.1 указанного заинтересованным лицом Постановления Конституционного суда Российской Федерации № 14-П от 16.07.2004 следует, что основным содержанием выездной налоговой проверки является проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения, для чего осуществляющие ее уполномоченные должностные лица налоговых органов могут проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также производить осмотр (обследование) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения (часть четвертая статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации).
То есть, в судебном акте Конституционного суда Российской Федерации идет речь об исследовании документов и фактического состояния объектов налогообложения проверяемого налогоплательщика. Налоговый же орган в рассматриваемом случае ссылается на документальную, а не фактическую невозможность возврата товара контрагентом налогоплательщика (ООО «БМС»), которая в свою очередь обосновывается нарушениями в документообороте со стороны контрагентов ООО «БМС», с которыми ООО «ЛВЗ «ОША» в хозяйственных связях не состояло.
Обязанность налогоплательщика доказать обоснованность вычета по акцизу не снимает с налогового органа обязанность доказать в соответствии со статьями 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации обоснованность решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
Как следует из перечисленных налоговым органом постановлений Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, в них рассмотрены конкретные ситуации, когда налогоплательщик не только не задекларировал налоговые вычеты, но и не представил налоговому органу при проведении выездной налоговой проверки документы, подтверждающие эти вычеты, и не заявил основанные на указанных документах возражения.
В рассматриваемом случае такие схожие обстоятельства судом не установлены. Напротив, в решении (с. 108) и отзыве налогового органа (т. 3 л.д. 49) отражено, что первичные документы, подтверждающие как реализацию, так и возврат товара были представлены к проверке.
В возражениях к акту проверки (т. 2 л.д. 110) общество указало на осуществление поставки и возврата продукции в июне 2011 года, а также на наличие у него права на вычет. Данные документы (счета, накладные, оборотно-сальдовые ведомости, книги продаж) исследовались проверяющими в ходе проверки, какие-либо замечания непосредственно к ним по рассматриваемому вопросу не заявлены.
Указанными документами оформлены конкретные операции по возврату продукции между ООО «БМС» и ООО «ЛВЗ «ОША». Следовательно, довод об их формальности должен быть подтвержден фактами из деятельности ООО «ЛВЗ «ОША» и ООО «БМС», а не документами третьих лиц, в возврате продукции не участвовавших, и связь которых с указанным возвратом 30.06.2011 материалами проверки не подтверждена.
В силу пункта 4 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов в рамках проверяемого периода.
Неуплата (неполная уплата) сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) образует состав налогового правонарушения, ответственность за совершение которого предусмотрена пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
Следовательно, выявив в ходе проверки занижение налогоплательщиком налоговой базы или неправильное исчисление налога, налоговый орган должен установить, привело ли это нарушение к неуплате (неполной уплате) налога.
Возможность налогоплательщика на самостоятельную реализацию права на налоговый вычет не освобождает налоговый орган при осуществлении мероприятий налогового контроля в рамках выездной налоговой проверки от обязанности определить сумму налогового обязательства, действительно подлежащую уплате в бюджет.
Так как отгрузка и возврат подакцизного товара имели место в одном налоговом периоде, то неверное отражение Обществом в налоговой декларации операций по реализации и возврату товара с учетом права налогоплательщика на вычет акциза не привело к занижению подлежащего уплате акциза (аналогичная позиция изложена в постановлении Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 18.10.2011 по делу № А56-67632/2010).
Опровергая факт осуществления возврата водки 30 июня 2011 года от ООО «БМС» в адрес ООО «ЛВЗ «ОША», налоговый орган ссылается на взаимозависимость поставщика и покупателя (один и тот же состав участников обществ), а также отсутствие достаточных запасов продукции на складе ООО «БМС» на дату возврата.
Между тем, как установлено проверкой, ООО «БМС» и ООО «ЛВЗ «ОША» состоят в длительных хозяйственных связях, о чем свидетельствует, в частности, договор поставки от 01.12.2009, исследованный в ходе выездной налоговой проверки. В соответствии с указанным договором, ООО «БМС» является покупателем продукции, производимой ООО «ЛВЗ «ОША», которое является поставщиком продукции для ООО «БМС».
Пунктом 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" установлено, что взаимозависимость участников сделок сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды, полученной по совершенной ими сделке, необоснованной.
Операции по возврату водки надлежащим образом оформлены первичными бухгалтерскими документами и отражены в бухгалтерском учете обществ, что в отношении ООО «ЛВЗ «ОША», в частности, выявлено сверкой первичных бухгалтерских документов, акт о которой от 27.05.2013 подписан представителями налогоплательщика и налогового органа (с. 15 решения налогового органа - т. 7 л.д. 46).
Наличие водки на складах обществ и факт ее перемещения при возврате подтвержден показаниями работников ООО «БМС» ФИО12, ФИО13 (с. 21-23 решения налогового органа) и работников ООО «ЛВЗ «ОША» ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО10, ФИО11
Факт согласованных действий контрагентов, направленных именно на получение необоснованной налоговой выгоды, налоговой инспекцией не доказан.
Довод налогового органа об отсутствии достаточных для возврата в адрес ООО «ЛВЗ «ОША» запасов водки на складе ООО «БМС» противоречит данным самого налогового органа.
Так, информация, свидетельствующая о достаточном количестве продукции у ООО «БМС» для возврата в июне 2011 года отражена в графах 4 и 7 таблицы № 53 (приложение № 1 к решению № 05-11/165ДСП от 30.09.2013 – т. 1 л.д. 129).
Согласно оборотно-сальдовой ведомости ООО «БМС» на 31.05.2011г. остаток водки на складе ООО «БМС» составлял 1 667 883 бутылки (графа 4 строка «Итого») или 907 578,55 литра. Получено ООО «БМС» от ООО «ЛВЗ «ОША» в июне 2011 года 1 758 254 бутылки (графа 7 строка «Итого») или 1 019 600 литров, всего 3 426 137 бутылки или 2 665 832,55 литра.
В приложении № 1 к решению налогового органа выполнен расчет реализации и возврата водки в штуках. Аналогичный расчет в литрах, выполнен обществом и приложен к уточненному заявлению (приложение № 1 – т. 49 л.д. 1).
С учетом реализации продукции ООО «БМС» в июне 2011 года (по данным налогового органа, графа 6 строка «Итого» таблицы № 54 приложения № 2 к решению) – 349 763 бутылки или 179 773,1 литра - остаток продукции на складе ООО «БМС» на конец июня 2011 года составлял 3 076 374 бутылки или 1 722 330 литра, что является достаточным как для возврата продукции в заявленном количестве 667 588,65 литра, так и для последующей реализации до конца года в количестве 1 813 909 бутылки или 1 027 369 литра (графа 33 строка «Итого» таблицы № 54 приложения № 2 к решению).
Вывод налогового органа о недостаточном количестве продукции на складе ООО «БМС» для ее возврата 30.06.2011г. в адрес ООО «ЛВЗ «ОША» основан на том, что на склад ООО «БМС» не поступили возвраты от ЗАО «Олвэйс», ООО «ТД «Троя», ООО «Штандарт «ОША», ООО «Оша «Центральный», а находящаяся на складе ООО «БМС» на указанную дату продукция была в последующем реализована им третьим лицам.
В доказательство невозможности возврата ООО «БМС» водки в адрес ООО «ЛВЗ «ОША» налоговый орган ссылается, в том числе, на данные, свидетельствующие, по мнению налогового органа, об отсутствии возврата водки от контрагентов ООО «БМС» - ЗАО «Олвэйс», ООО «ТД «Троя», ООО «Штандарт «ОША», ООО «Оша «Центральный» - как источника запасов продукции, достаточных для ее возврата производителю в июне 2011 года.
Однако каких-либо данных, свидетельствующих о наличии документальной или фактической связи между возвратом продукции от покупателей ООО «БМС» и возвратом от ООО «БМС» водки в адрес ООО «ЛВЗ «ОША», материалы проверки не содержат.
ООО «БМС» в письме № 74 от 11.10.2013 (т. 23 л.д. 36) прямо опровергло транзит возвратной водки от своих покупателей на склад ООО «ЛВЗ «ОША».
При этом, указывая на реализацию после июня 2011 года ООО «БМС» поставленной ему ООО «ЛВЗ «ОША» до 08 июня 2011 года продукции, налоговый орган не привел доказательств этого и не установил в ходе проверки действительный источник указанной последующей реализации.
ООО «ЛВЗ «ОША» в обоснование осуществленного возврата указало в качестве его источника поставку продукции ООО «ЛВЗ «ОША», осуществленную в июне 2011 года. Данный довод Общества налоговым органом не опровергнут.
Кроме того, как следует из решения № 05-11/165ДСП от 30.09.2013 о проведении тематической налоговой проверки ООО «ЛВЗ «ОША», проверка полноты и правильности учета продукции и ее оборота в ООО «БМС» в программу настоящей проверки не входила. Как следует из материалов проверки ООО «ЛВЗ «ОША», встречных проверок, касающихся фактических остатков продукции на складе ООО «БМС», а также ЗАО «Олвэйс», ООО «ТД «Троя», ООО «Штандарт «ОША», ООО «Оша «Центральный», не проводилось.
Мнение о фактах, касающихся перечисленных предприятий, составлено налоговым органом на основании информации, поступившей из региональных налоговых органов по запросу заинтересованного лица, и не являются установленными в том порядке, как это предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации, то есть вступившим в законную силу решением суда или налогового органа.
Вследствие того, что связь между продукцией, поступившей на склад ООО «БМС» от его контрагентов, продукцией, возвращенной ООО «БМС» на склад ООО «ЛВЗ «ОША», и продукцией, реализованной ООО «БМС» после 30.06.2011 проверкой не подтверждается, этот вывод налогового органа об отсутствии достаточных для возврата остатков носит предположительный характер, поэтому факт дальнейшей реализации именно той продукции, которая отражена в документах на возврат, равно как и факт физической невозможности возврата, нельзя признать подтвержденным.
Между тем, остатки на складе формируются за счет поступлений продукции и являются источником расходования товара предприятием. Следовательно, необходимым условием подтверждения факта отсутствия на складе ООО «БМС» товара в количестве, достаточном для возврата, является установление действительного остатка конкретного товара на определенную дату.
Вывод о невозможности возврата товара со склада предприятия должен быть основан на прямых данных о количестве продукции, находящейся в нем на дату возврата.
Из материалов проверки же следует, что невозможность возврата ООО «БМС» водки в адрес ООО «ЛВЗ «ОША» 30 июня 2011 года обосновывается налоговым органом информацией о предполагаемой дефектности документов, которыми оформлена поступающая на склад ООО «БМС» продукция от контрагентов последнего и отсутствии надлежащей отчетности контрагентов ООО «БМС».
Однако дефекты в товарно-сопроводительной документации сами по себе не свидетельствуют об отсутствии факта поступления продукции на склад.
Руководители ЗАО «Олвэйс» и ООО «ТД «Троя», равно как и иные лица, ответственные за состояние складских остатков указанных предприятий, в ходе мероприятий налогового контроля не допрошены и показаний, опровергающих факты возвратов продукции в адрес ООО «БМС» водки, не давали.
Генеральный директор ООО «Штандарт «ОША» и ООО «ОША «Центральный» ФИО14 факт возврата продукции от возглавляемых ею предприятий в адрес ООО «БМС» подтвердила. Аналогичные показания дали руководители всех магазинов, входящих в состав ООО «Штандарт «ОША» и ООО «ОША «Центральный» (с. 52-60 решения № 05-11/165ДСП от 30.09.2013 – т. 1 л.д. 69-77), и водитель ФИО15, осуществлявший перевозку возвращаемой водки из магазинов на склад ООО «БМС» (с. 64-65 решения № 05-11/165ДСП от 30.09.2013 – т.1 л.д. 81-82).
Перед допросами каждый из перечисленных лиц предупрежден сотрудником налогового органа об ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний или дачу заведомо ложных показаний, о чем имеются отметки в протоколах допросов (приложение № 47 к акту проверки).
Документы об остатках продукции на складах ЗАО «Олвэйс», ООО «ТД «Троя», ООО «Штрандарт «ОША», ООО «ОША «Центральный» налоговым органом не проверялись.
Оборотно-сальдовая ведомость ООО «БМС» по счету 41.1 (приложения №№ 22, 45 к акту проверки), исследованная налоговым органом в ходе проверки, подтверждает факт наличия на складе ООО «БМС» водки в количестве, достаточном для возврата ее в адрес ООО «ЛВЗ «ОША» 30 июня 2011 года.
При таких обстоятельствах вывод налогового органа об отсутствии факта возврата водки от ООО «БМС» в адрес ООО «ЛВЗ «ОША» 30 июня 2011 года нельзя признать подтвержденным.
Отсутствие в договоре поставки от 01.12.2009 между ООО «ЛВЗ «ОША» и ООО «БМС» условия, регулирующего совершенный указанными контрагентами возврат продукции, не свидетельствует о недопустимости подобных действий хозяйствующих субъектов и их противоречии нормам законодательства о налогах и сборах.
Статьи 200, 201 Налогового кодекса Российской Федерации и иные нормы главы 22 Кодекса не ставят право налогоплательщика на вычет в зависимость от конкретной причины возврата продукции.
В рассматриваемом случае обе стороны договора поставки приняли решение о возврате продукции, которое само по себе не противоречит ни гражданскому законодательству, ни договору поставки.
Более того, из первичных документов, которыми оформлены как поставка водки до 08 июня 2011 года, так и возврат ее 30 июня 2011 года, не усматривается, что данные операции совершены контрагентами именно в рамках указанного договора поставки. Самим договором предусмотрена процедура предварительного согласования поставки (подача заявки, ее акцепт поставщиком и т.п.), на что указывает в отзыве налоговый орган и чего в рассматриваемом случае не было.
В совокупности с иными обстоятельствами поставки и возврата, в частности, отгрузки всех остатков водки ООО «ЛВЗ «ОША» в день окончания лицензии в объеме, превышающем объем поставленной продукции за весь 2011 год, эти факты свидетельствуют о совершении ООО «ЛВЗ «ОША» и ООО «БМС» разовой поставки крупной партии продукции в целях освобождения площадей в складах от продукции, оборот которой требует наличия лицензии.
Указанные сделки по поставке и возврату товара совершены предприятиями в письменной форме путем составления нескольких документов – счетов-фактур и накладных. Следовательно, ссылка налогового органа на наличие ограничительных условий договора поставки, влияющих на право ООО «ЛВЗ «ОША» учесть для целей исчисления акциза указанный возврат, является несостоятельной также и по этому основанию.
Хозяйствующие субъекты самостоятельно, по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия же налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов, исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического эффекта с меньшими затратами, на что неоднократно указывал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (постановления от 26.02.2008 № 11542/07, от 18.03.2008 № 14616/07).
В соответствии с частью 1 статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации договор считается заключенным, если между сторонами достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. В связи с тем, что стороны по поставкам июня 2011 года договорились передать товар по накладным, в которых указывались наименование товаров, их количество и цена, договор следует признать заключенным с момента передачи товаров по накладным.
Расторжение договоров поставки происходило в момент возврата товаров 30.06.2011 также по накладным. Поскольку товары возвращены покупателем продавцу и приняты последним на основании накладной, то наличествует волеизъявление сторон по договору, направленное на его расторжение. Расторжение договора произведено в той же форме, что и его заключение - путем оформления накладной, подписанной сторонами сделки. Следовательно, оформление взаимоотношений поставщика и покупателя при поставке и возврате товара соответствует нормам статей 160, 161, 434 Гражданского кодекса Российской Федерации о форме сделок (договоров) между юридическими лицами.
В силу пункта 1 статьи 8 Гражданского кодекса Российской Федерации гражданские права и обязанности возникают из оснований, предусмотренных законом и иными правовыми актами, а также из действий граждан и юридических лиц, которые хотя и не предусмотрены законом или такими актами, но в силу общих начал и смысла гражданского законодательства порождают гражданские права и обязанности.
Следовательно, при осуществлении возврата ранее поставленной продукции стороны не были связаны какими-либо условиями, препятствующими осуществлению возврата продукции, и действовали в соответствии с указанными нормами Гражданского кодекса Российской Федерации.
Обосновывая правомерность привлечения налогоплательщика к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах, налоговый орган ссылается на неотражение ООО «ЛВЗ «ОША», ООО «БМС» и контрагентами последнего, возвратов водки в декларациях об объемах оборота алкогольной и спиртосодержащей продукции и на неподтверждение ООО «ЛВЗ «ОША» реального уничтожения возвращенной алкогольной продукции.
Возражая против этих доводов общество указывает на отсутствие в материалах проверки данных об исследовании налоговым органом указанных деклараций, а также законодательно установленной обязанности вносить в декларации об оборотах сведения о возвратах алкогольной продукции.
Как следует из материалов проверки (приложения №№ 11 и 16 к акту выездной налоговой проверки № 05-11/200 от 23.08.2013) в качестве деклараций об объемах производства и оборота алкогольной и спиртосодержащей продукции ООО «ЛВЗ «ОША» и деклараций об объемах оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции ООО «БМС» налоговым органом исследованы реестры товарно-транспортных накладных и сводные таблицы к ним.
Собственно деклараций об оборотах указанных предприятий или их копий материалы проверки не содержат, налоговым органом они не истребовались и обществами в ходе проверки в налоговый орган не представлялись, поэтому довод общества о не исследовании налоговым органом указанных деклараций в ходе проверки является обоснованным.
При этом ООО «ЛВЗ «ОША» не отрицает факт невнесения в декларации об оборотах сведений о возврате продукции 30.06.2011.
Согласно пункту 1 Положения о предоставлении деклараций, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации № 858 от 25.12.2005, оно определяет порядок представления деклараций об объемах производства и оборота этилового спирта, об объемах использования этилового спирта, об объемах производства и оборота алкогольной и спиртосодержащей продукции, об объемах использования алкогольной и спиртосодержащей продукции, об объемах оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, об объемах поставки этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, а также об объемах закупки этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и устанавливает формы деклараций.
Декларированию подлежат объемы производства, закупки и поставок этилового спирта, алкогольной продукции, спиртосодержащей пищевой продукции, спиртосодержащей непищевой продукции с содержанием этилового спирта более 40 процентов объема готовой продукции, а также объемы использования этилового спирта для производства алкогольной и спиртосодержащей продукции (п. 2 Положения).
Однако, положения Федерального закона Российской Федерации от 22.11.1995 № 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" относительно декларирования оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции в данном случае не применимы, поскольку имел место возврат алкогольной продукции, а не ее реализация.
В силу пункта 16 статьи 2 названного Закона (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) под оборотом алкогольной и спиртосодержащей продукции подразумевается закупка (в том числе импорт), поставки (в том числе экспорт), хранение и розничная продажа.
Таким образом, возврат алкогольной продукции к понятию оборота в смысле пункта 16 статьи 2 Федерального закона Российской Федерации от 22.11.1995 № 171-ФЗ не относится. Возврат собственной продукции без цели поставки, хранения и розничной продажи указанным федеральным законом не запрещен независимо от наличия или отсутствия лицензии (аналогичная позиция изложена, например, в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 14.04.2011 № КА-А40/1871-11).
Таким образом, действовавшее на момент возврата водки законодательство об обороте алкогольной продукции прямо не предусматривало обязанность хозяйствующих субъектов отражать возврат водочной продукции в декларациях по обороту.
По смыслу же положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством Российской Федерации.
Более того, декларации об оборотах алкогольной продукции не указаны в качестве документально-правового основания для расчета акцизов в главе 22 Налогового кодекса Российской Федерации, поэтому расчет налога путем сопоставления деклараций по обороту и деклараций по налогу является недопустимым. На правомерность такого вывода указано Федеральным арбитражным судом Западно-Сибирского округа в постановлении от 06.07.2012 по делу № А46-12176/2011 по материалам предыдущей проверки ООО «ЛВЗ «ОША» заинтересованным лицом, которые согласно п. 1.13 акта проверки от 23.08.2013 № 05-11/200 учтены при ее проведении.
Допущенные обществом нарушения при составлении деклараций об оборотах алкогольной продукции могли, при наличии соответствующих условий, послужить основанием для привлечения к ответственности за нарушение норм Федерального закона № 171-ФЗ от 22.11.1995г. уполномоченным органом – Росалкогольрегулированием РФ. Однако данных о таких фактах материалы проверки не содержат.
Следовательно, нельзя признать, что, не отразив в декларациях по обороту сведения о возвратах водки, предприятия допустили нарушение законодательства об обороте алкогольной продукции или законодательство о налогах и сборах, позволяющее ссылаться на него в качестве подтверждения отсутствия факта возврата.
Ввиду отсутствия лицензии в указанный период Общество в силу пункта 1 статьи 26 Федерального закона № 171-ФЗ от 22.11.1995 не имело право осуществлять оборот алкогольной продукции, к которому относились, как указано выше, закупка (в том числе импорт), поставки (в том числе экспорт), хранение и розничная продажа спирта и алкогольной продукции.
Из объяснений общества, документов об утилизации продукции (т. 22 л.д. 138, т. 24 л.д. 1-16), протоколов допросов членов комиссии по утилизации (т. 7 л.д. 53-84) следует, что уничтожение возвращенной от ООО «БМС» водки осуществлено ООО «ЛВЗ «ОША» собственными силами в период после даты окончания срока действия лицензии на производство, хранение и реализацию водки.
Позиция общества подтверждается письмом РАР РФ от 22.06.2011 № 12208/01-01 (т. 22 л.д. 54), в котором в частности указывается, что Федеральный закон № 171-ФЗ от 22.11.1995 не предусматривает возможности реализации остатков продукции после окончания срока действия лицензии на производство, хранение и реализацию спирта.
Возможность реализовать продукцию под контролем лицензирующего органа в случае прекращения лицензии была предоставлена предприятиям с внесением изменений в действующее законодательство Федеральным законом от 18.07.2011 № 218-ФЗ только с 22.07.2011, то есть уже после осуществленного возврата (на это обстоятельство указывает и сам налоговый орган в пункте 2 отзыва на заявление общества).
Утилизация собственной продукции в период отсутствия лицензии нормами указанного Закона не запрещена. В материалах проверки не приведены какие-либо правовые акты, которые были бы нарушены ООО «ЛВЗ «ОША» в результате утилизации водки, а материалы рассматриваемого дела не содержат данных о привлечении общества к ответственности за нарушение действующего законодательства в связи с утилизацией продукции.
Следовательно, такая утилизация не может быть признана неправомерной и не может служить основанием доначисления обществу акцизов за июнь 2011 года, поскольку оно не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
На основании изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о неправильном применении судом первой инстанции указанных выше норм налогового законодательства. Решение суда первой инстанции об отказе в удовлетворении требований ООО «ЛВЗ «ОША» о признании недействительным обжалуемого ненормативного акта подлежит отмене в части акциза, доначисленного налоговым органом на сумму отгруженной и возвращенной в июне 2011 года водочной продукции, а также в части соответствующих сумм штрафа и пени.
Суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы общества в части взыскания штрафа за неуплату акциза в размере 8 668 196 рублей и в части снижения размера штрафа, приходящегося на сумму акциза в 7 500 985 рублей.
Как следует из объяснений самого общества, акциз, приходящийся на продукцию, поставленную ранее июня 2011 года и возвращенную в июне 2011 года, заявлен к вычету в 2014 году путем подачи уточненной декларации. Следовательно, факт нарушения законодательства о налогах и сборах (неуплата акциза в размере 8 668 196 рублей) имел место быть в 2011 году.
На дату рассмотрения дела в суде апелляционной инстанции положительное решение по уточненной декларации ООО «ЛВЗ «ОША» относительно применения налогового вычета по акцизу налоговым органом не принято, вычет не предоставлен. Поэтому доводы общества об отсутствии оснований для привлечения к ответственности за неуплату акциза в размере 8 668 196 рублей отклоняются.
В соответствии с пунктом 4 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации при наложении санкций за налоговые правонарушения суд устанавливает обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность налогоплательщика за совершение таких правонарушений, и учитывает эти обстоятельства в порядке, установленном статьей 114 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно пункту 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.
Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, приведен в статье 112 Налогового кодекса Российской Федерации, однако он не является исчерпывающим. В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации суды имеют право признавать смягчающими ответственность налогоплательщика неограниченный круг обстоятельств.
В силу статей 112 и 114 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ мера ответственности за совершение конкретного правонарушения устанавливается судом на основании всестороннего, полного и объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые суд оценивает по своему внутреннему убеждению, суду предоставлено право оценки представленных сторонами доказательств и признания того или иного обстоятельства определяющим ответственность лица.
Таким образом, суд не может произвольно снизить размер штрафа. Наличие смягчающих ответственность обстоятельств должно быть подтверждено документами. Обязанность по доказыванию таких обстоятельств возложена законом на налогоплательщика.
ООО «ЛВЗ «ОША» просит уменьшить сумму штрафных санкций, приходящихся на сумму доначисленного акциза в размере 7500985 рублей, указывая на добровольную уплату сумм акциза и пени, а также на отсутствие задолженности по уплате акциза.
По мнению суда апелляционной инстанции, добровольная уплата акциза не является обстоятельством, смягчающим ответственность общества с учетом положений Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающих обязанность налогоплательщиков самостоятельно и в установленный законом срок уплачивать налоги и представлять в налоговый орган налоговые декларации. Добровольная уплата законно установленного налога является конституционной обязанностью налогоплательщика и за невыполнение или ненадлежащее выполнение этой обязанности наступает ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.
При этом отсутствие задолженности по акцизу на дату рассмотрения дела судом апелляционной инстанции свидетельствует лишь об исполнении налогоплательщиком своей обязанности, и не может быть рассмотрено судом в качестве смягчающего ответственность обстоятельства, так как в данном случае отсутствует причинно-следственная связь.
Суд также учитывает, что акциз за июнь 2011 года был уплачен обществом лишь в апреле 2014 года уже после вынесения решения судом первой инстанции и налогоплательщик, не перечислив акциз в установленный срок, длительное время незаконно пользовался бюджетными денежными средствами, что является недопустимым.
При изложенных обстоятельствах ходатайство ООО «ЛВЗ «ОША» об уменьшении размера штрафных санкций удовлетворению не подлежит.
На основании изложенного, руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1 и пунктом 3 части 2 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
Апелляционную жалобу ОБЩЕСТВА С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ «ЛИКЕРО-ВОДОЧНЫЙ ЗАВОД «ОША» удовлетворить частично.
Решение Арбитражного суда Омской области от 06.03.2014 по делу № А46-217/2014 изменить, изложив резолютивную часть в следующей редакции.
Требования ОБЩЕСТВА С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ «ЛИКЕРО-ВОДОЧНЫЙ ЗАВОД «ОША» удовлетворить частично.
Признать недействительным как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области № 05-11/165ДСП от 30.09.2013 в части доначисления акциза за июнь 2011 года в размере 53 016 188 рублей, привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 10 603 238 рублей и начисления соответствующей суммы пени.
В удовлетворении остальной части требований ОБЩЕСТВА С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ «ЛИКЕРО-ВОДОЧНЫЙ ЗАВОД «ОША» отказать.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области (ОГРН <***>, ИНН <***>) в пользу ОБЩЕСТВА С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ «ЛИКЕРО-ВОДОЧНЫЙ ЗАВОД «ОША» (ИНН <***>, ОГРН <***>) судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 5 000 рублей 00 копеек.
Возвратить ОБЩЕСТВУ С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ «ЛИКЕРО-ВОДОЧНЫЙ ЗАВОД «ОША» (ИНН <***>, ОГРН <***>) из федерального бюджета 1 000 руб. 00 коп. государственной пошлины, излишне уплаченной платежным поручением № 10192 от 25.03.2014.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Cибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий О.А. Сидоренко
Судьи Л.А. Золотова
Н.А. Шиндлер
