ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
191015, Санкт-Петербург, Суворовский пр., 65
http://13aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
г. Санкт-Петербург
02 октября 2018 года
Дело №А42-1102/2018
Резолютивная часть постановления объявлена 25 сентября 2018 года
Постановление изготовлено в полном объеме 02 октября 2018 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Будылевой М.В.
судей Горбачевой О.В., Дмитриевой И.А.
при ведении протокола судебного заседания: секретарем с/з Шалагиновой Д.С.
при участии:
от заявителя: ФИО1 по доверенности от 17.09.2018, ФИО2 по доверенности от 10.01.2018;
от заинтересованного лица: ФИО3 по доверенности от 19.12.2017;
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-22025/2018) ООО "Кольская АЭС-Авто" на решение Арбитражного суда Мурманской области от 03.07.2018 по делу № А42-1102/2018 (судья Суховерхова Е.В.), принятое
по заявлению ООО "Кольская АЭС-Авто"
к МИФНС России № 1 по Мурманской области
о признании недействительным решения от 29.09.2017 №3 в части
установил:
Общество с ограниченной ответственностью «Кольская АЭС-Авто» (далее – Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Мурманской области (далее – МИФНС №1, налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения от 29.09.2017 № 3 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 2 149 813 руб., пени в сумме 1 122 031 руб., предложения оплатить сумму излишне возмещенного из бюджета НДС в сумме 2 592 593 руб., а также доначисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 587 423 руб.
Решением суда от 03.07.2018 требования Общества удовлетворены в части признания недействительным решения Инспекции от 29.09.2017 № 3 в части доначисления пени по НДФЛ в сумме 338 руб., суд обязал Инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
В апелляционной жалобе Общество, ссылаясь на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит судебный акт отменить.
В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы жалобы, считает решение суда незаконным и необоснованным.
Представитель Инспекции против удовлетворения требований жалобы возражал, просил судебный акт оставить без изменения по основаниям, изложенным в отзыве.
Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки, проведенной Инспекцией в отношении Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов за период с 01.01.2013 по 31.12.2014, налоговым органом составлен акт от 12.07.2017 № 2.
На основании материалов проверки Инспекцией вынесено решение от 29.09.2017 №3 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафов в общей сумме 38 604 руб. Указанным решением Обществу доначислены налог на прибыль организаций и НДС в общей сумме 2 153 821 руб., пени в размере 1 709 715 руб., предложено уплатить сумму излишне возмещенного налога в размере 2 592 593 руб.
Решением Управления ФНС России по Мурманской области от 09.01.2018 № 7 апелляционная жалоба Общества на решение от 29.09.2017 №3 оставлена без удовлетворения.
Полагая, что решение налогового органа является незаконным в части, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением
Суд первой инстанции, частично удовлетворяя заявленные требования, пришел к выводу о необоснованности решения налогового органа в части доначисления пени по НДФЛ в сумме 338 руб.
Апелляционная коллегия, исследовав материалы дела и доводы жалобы, не находит оснований для отмены решения суда в связи со следующим.
1. По эпизоду доначисления НДС.
Пунктом 11 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлено, что налогоплательщик, получивший вклад в уставный капитал, вправе заявить к вычету сумму налога, восстановленного участником в порядке, установленном пунктом 3 статьи 170 НК РФ, в случае использования для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.
Согласно пункту 3 статьи 170 НК РФ определено, что в отношении вносимого в уставный капитал основного средства у участника восстановлению подлежат суммы налога в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости внесенного в уставной капитал имущества без учета переоценки (абзац 2 подпункта 1 пункта 3 статьи 170 НК РФ).
Суммы налога, подлежащие восстановлению у передающей стороны, не включаются в стоимость вносимого в уставный капитал основного средства и подлежат налоговому вычету у принимающей стороны в порядке, установленном главой 21 Кодекса. При этом сумма восстановленного налога указывается в документах, которыми оформляется передача указанных имущества, нематериальных активов и имущественных прав (абзац 3 подпункта 1 пункта 3 статьи 170 НК РФ).
В соответствии с пунктом 8 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога у принимающей стороны производится после принятия на учет основного средства, полученного в качестве оплаты вклада в уставный капитал.
Исходя из системного толкования приведенных правовых норм в их взаимосвязи, Общество имеет право на вычет налога, рассчитанный в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости имущества, полученного в качестве вклада в уставный капитал.
В рассматриваемом случае в 2013-2014гг. Общество получило в качестве вклада в уставный капитал от своего учредителя – ООО «Энергоатоминвест» - основные средства (движимое и недвижимое имущество) по рыночной стоимости 352 971 375 руб.
ООО «Энергоатоминвест» получило указанное имущество в качестве вклада в уставный капитал от АО «Концерн Росэнергоатом», которое являлось его собственником.
При этом передача движимого имущества от АО «Концерн Росэнергоатом» в ООО «Энергоатоминвест», а далее в ООО «Кольская АЭС-Авто» произведена в течение одного дня, передача недвижимого имущества – в течение одного месяца, то есть сразу после государственной регистрации права собственности.
Рыночная стоимость имущества определена на основании отчета независимого оценщика без учета НДС.
Согласно представленным АО «Концерн Росэнергоатом» документам, указанное лицо применило амортизационную премию.
АО «Концерн Росэнергоатом» произведен расчет суммы НДС в размере 21 909 284 руб. 17 коп. исходя из остаточной стоимости основных средств, сформированной в бухгалтерском учете без уменьшения ее на сумму амортизационной премии.
Общество при приеме имущества в уставный капитал включило в состав налоговых вычетов сумму НДС в размере 21 909 284 руб. 17 коп., рассчитанную АО «Концерн Росэнергоатом» по данным бухгалтерского учета.
Вместе с тем, стоимость имущества для целей получения налогового вычета по НДС определяется на основании документов, подтверждающих действительную остаточную стоимость данного имущества. Принимая спорное имущество в качестве вклада в уставный капитал, Общество должно обеспечить надлежащее документальное подтверждение остаточной стоимости передаваемого имущества, пообъектный учет имущества.
В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 05.03.2009 № 468-0-0 указано, что не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.
Согласно правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 18. 01.2005 № 24-О, приоритет при уяснении значения налогового института, понятия или термина отдается налоговому законодательству. И только при отсутствии возможности определить содержание налогового института, понятия или термина путем истолкования положений налогового законодательства в их системной связи допускается использование норм иных отраслей законодательства.
Из этого исходит и судебная практика, не применяющая при рассмотрении споров положения других отраслей законодательства в случаях, когда в законодательстве о налогах о сборах содержится специальное определение того или иного института, понятия или термина для целей налогообложения (пункт 8 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации»).
Глава 21 НК РФ не устанавливает специальных требований к порядку определения остаточной стоимости основных средств, в связи с чем следует руководствоваться правилами главы 25 НК РФ.
Статьей 257 НК РФ установлен порядок определения остаточной стоимости амортизируемого имущества.
Согласно абзацу 8 пункта 1 статьи 257 НК РФ остаточная стоимость основных средств определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.
В соответствии со статьей 257 НК РФ установлен особый порядок определения остаточной стоимости имущества, в отношении которого налогоплательщиком на основании пункта 9 статьи 258 НК РФ применена амортизационная премия.
При определении остаточной стоимости основных средств, в отношении которых были применены положения абзаца второго пункта 9 статьи 258 настоящего Кодекса, вместо показателя первоначальной стоимости используется показатель стоимости, по которой такие объекты включены в соответствующие амортизационные группы (подгруппы).
Указанное правило определения остаточной стоимости действует и для объектов имущества, полученных в качестве вклада в уставный капитал.
Амортизация основных средств исчисляется для целей налогообложения налогом на прибыль. Для исчисления НДС амортизация не исчисляется, а применяется уже начисленная, поэтому остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества не может отличаться в зависимости от налога.
Налоговый кодекс Российской Федерации предусматривает уменьшение размера первоначальной стоимости амортизируемого имущества на примененную амортизационную премию, в связи с чем остаточная стоимость основного средства, определенная так, будто амортизационная премия не применялась, противоречит статье 257 НК РФ.
Следовательно, ссылка налогоплательщика на то, что остаточная стоимость полученного имущества должна определяться в соответствии с правилами бухгалтерского учета, правомерно отклонена судом первой инстанции, поскольку законодательство о бухгалтерском учете не регулирует налоговые отношения и не устанавливает порядок исчисления и уплаты налога.
Довод Общества о том, что остаточная стоимость признается тождественной, равнозначной балансовой стоимости, является необоснованным в связи со следующим.
Под балансовой стоимостью понимается стоимость основных средств, указанная в бухгалтерском балансе.
На основании пункта 49 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 №34н, в бухгалтерском балансе основные средства отражаются по остаточной стоимости, то есть по фактическим затратам их приобретения, сооружения и изготовления за вычетом суммы начисленной амортизации.
Балансовая стоимость основных средств - это остаточная стоимость, сформированная по правилам бухгалтерского учета.
Балансовая (бухгалтерская) остаточная стоимость и остаточная стоимость по налоговому учету имеют одинаковые трактовки в действующем законодательстве.
Совпадение определений этих понятий в налоговом законодательстве и законодательстве о бухгалтерском учете не свидетельствует об их идентичности и одинаковых правилах их формирования для целей бухгалтерского и налогового учета. Правила исчисления амортизации в налоговом и бухгалтерском учете таковы, что могут привести к различным результатам. Одним из таких случаев является применение налогоплательщиком в налоговом учете на основании пункта 9 статьи 258 НК РФ амортизационной премии (единовременного списания части стоимости основного средства), которая в бухгалтерском учете отсутствует.
Следовательно, налоговое законодательство устанавливает порядок формирования остаточной стоимости основного средства и содержит специальные правила для ее формирования.
Ссылка Общества на неправомерность применения положения статьи 277 НК РФ, является несостоятельной, поскольку в указанной статье установлены специальные положения, регулирующие особенности определения налоговой базы по доходам в случае передачи имущества в уставный (складочный) капитал.
Сведения об остаточной стоимости, внесенного в уставный капитал имущества, определенной в соответствии с правилами статьи 257 НК РФ, содержались в выписках налоговых регистров, переданных Обществу участником. По данным объектам Обществом начислялась амортизация, которая участвовала при исчислении налога на прибыль. Амортизация для целей исчисления налога начислялась Обществом исходя из налоговой остаточной стоимости имущества.
Как правомерно указано судом первой инстанции, учитывая, что для целей налогообложения приоритетное значение имеют нормы НК РФ (за исключением случаев, когда норма НК РФ содержит прямую отсылку к иному законодательству), в том числе о порядке определения остаточной стоимости основных средств, то при несоответствии показателей остаточной стоимости, сформированной в налоговом учете, с данными бухгалтерского учета необходимо применять налоговую остаточную стоимость.
Использование законодателем в тексте пункта 3 статьи 170 НК РФ слова «балансовой», заключенного в скобки, не отменяет действие НК РФ о порядке формирования остаточной стоимости, а лишь указывает на возможность использования остаточной стоимости из бухгалтерского учета в случае, если в налоговом и бухгалтерском учете налогоплательщика метод исчисления амортизации один и тот же.
Исходя из изложенного, на момент принятия имущества к учету Обществу была достоверно известна величина остаточной стоимости по каждому объекту, определенная на дату перехода права собственности, однако для целей получения налоговых вычетов по НДС Общество необоснованно применило остаточную стоимость имущества по данным бухгалтерского учета.
Инспекцией обоснованно произведен расчет налоговых вычетов по НДС на основании регистров налогового учета и содержащейся в них информации об остаточной стоимости основных средств, в связи с чем доначисление НДС и предложение об уплате излишне возмещенного налога является правомерным.
Вместе с тем, при принятии оспариваемого решения налоговым органом учтено, что неверное определение остаточной стоимости имущества, которое повлекло завышение налоговых вычетов по НДС, допущено не заявителем, а первоначальным собственником имущества – АО «Концерн Росэнергоатом». Данное обстоятельство признано Инспекцией исключающим вину Общества в совершении налогового правонарушения, что в силу статьи 109 НК РФ исключает привлечение его к ответственности.
Отклоняя ссылку Общества на письма Минфина России, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что указанные разъяснения даны до даты вступления в силу Федерального Закона от 29.12.2012 № 206-ФЗ, которым внесены изменения в пункт 1 статьи 257 НК РФ о порядке расчета остаточной стоимости основного средства, в отношении которого ранее была применена и учтена в расходах амортизационная премия (абзац 2 пункта 9 статьи 258 НК РФ).
Кроме того, документы, позволяющие установить наличие разницы между бухгалтерским и налоговым учетом стоимости принятого имущества, а также причины ее возникновения, Обществом в ходе камеральных проверок деклараций не представлялись. Основания для истребования дополнительных документов в ходе камеральной налоговой проверки отсутствовали, в связи с чем довод заявителя относительного ранее проведенных камеральных проверок, не выявивших нарушений налогового законодательства, является несостоятельным.
Ссылка Общества о возможности использования при расчете налоговых вычетов по НДС порядка определения остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества, установленного для исчисления налога на имущество организаций, является неправомерной, поскольку указанная норма предусматривает специальные правила при исчислении налога на имущество, согласно которому расчет данного налога проводится по остаточной стоимости имущества, учтенной по правилам бухгалтерского учета, а не налогового учета.
Таким образом, требования заявителя по данному эпизоду правомерно оставлены судом первой инстанции без удовлетворения.
2. По эпизоду начисления пени по НДФЛ.
В обоснование заявленных требований по данному эпизоду Общество указало на неправильное определение Инспекцией дня фактической уплаты налога.
Инспекция при рассмотрении дела судом первой инстанции пересчитала суммы пеней по НДФЛ с учетом даты фактического перечисления налога, в связи с чем сумма пеней составила 587 085 руб., то есть на 338 руб. меньше, чем указано в оспариваемом решении налогового органа.
Общество также ссылается на то, что пени прекращают начисляться со дня уплаты недоимки.
Пунктом 1 статьи 75 НК РФ установлено, что пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
В соответствии с пунктом 3 статьи 75 НК РФ пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога.
Согласно пункту 7 статьи 75 НК РФ правила, предусмотренные указанной статьей, распространяются на налоговых агентов.
В силу пункта 1 статьи 6.1 НК РФ сроки, установленные законодательством о налогах и сборах, определяются календарной датой, указанием на событие, которое должно быть совершено, либо периодом времени, который исчисляется годами, кварталами, месяцами или днями.
На основании пункта 2 статьи 6.1 НК РФ течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало.
Следовательно, день фактической уплаты задолженности является событием, которое исключает возможность начисления пени лишь на следующий день после наступления такого события, а сам день фактической уплаты задолженности включается в период просрочки исполнения обязательства по уплате налога.
Согласно положениям пунктов 57, 61 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 №57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – постановление №57) начисление пеней осуществляется по день фактического погашения недоимки.
В пункте 5 Постановления Конституционного Суда РФ от 17.12.1996 № 20-П и пункте 2 Определения Конституционного Суда РФ от 04.07.2002 № 202-О указано, что неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога.
Начисление пеней обусловлено не фактом погашения (наличия) задолженности на конкретную дату, а исключительно задержкой платежа, допущенной налоговым агентом. При этом взимаемая в этом случае с налогового агента сумма пени выступает в качестве компенсации нанесенного бюджету ущерба в результате неправомерных действий налогового агента.
С учетом изложенного, суд первой инстанции обоснованно отклонил ссылку Общества на пункт 3 статьи 45 НК РФ. Иной подход, фактически позволяющий не начислять пени налоговому агенту, допустившему просрочку платежа в бюджет сроком на один день, приводит к потерям государственной казны в результате неуплаты налоговым агентом налога в срок и нарушению баланса публичных интересов государства и частных интересов налогового агента.
Таким образом, апелляционный суд полагает правомерным вывод суда первой инстанции об обоснованности начисления пеней за просрочку исполнения обязанности по перечислению удержанных сумму НДФЛ в сумме 587 085 руб. по день уплаты налога включительно является правомерным, в связи с чем решение Инспекции от 29.09.2017 № 3 правомерно признано недействительным в части доначисления пени по НДФЛ в сумме 338 руб.
Доводы апелляционной жалобы не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции.
На основании изложенного, апелляционная коллегия полагает, что суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал обстоятельства, имеющие значение для дела, оценил в совокупности и взаимосвязи представленные сторонами доказательства, правильно применив нормы материального и процессуального права принял законное и обоснованное решение. Оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции апелляционным судом не установлено.
Руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
Решение Арбитражного суда Мурманской области от 03.07.2018 по делу №А42-1102/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.
Председательствующий
М.В. Будылева
Судьи
О.В. Горбачева
И.А. Дмитриева
