ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
191015, Санкт-Петербург, Суворовский пр., 65, лит. А
http://13aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
г. Санкт-Петербург
27 декабря 2021 года | Дело № А56-3812/2021 |
Резолютивная часть постановления объявлена декабря 2021 года
Постановление изготовлено в полном объеме декабря 2021 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Будылевой М.В.
судей Горбачевой О.В., Загараевой Л.П.
при ведении протокола судебного заседания: секретарем с/з Новоселовой В.В.
при участии:
от истца: ФИО1 по доверенности от 28.09.2021
ФИО2 по доверенности от 08.08.2021
от ответчика: ФИО3 по доверенности от 12.04.2021
ФИО4 по доверенности от 04.06.2021
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер АП-34344/2021 ) ООО "Энергосервис" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 30.08.2021 по делу № А56-3812/2021 (судья Устинкина О.Е.), принятое
по заявлению ООО "Энергосервис"
к МИ ФНС России №24 по Санкт-Петербургу
об оспаривании
установил:
ООО «Энергосервис» (ИНН <***>, далее – Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 24 по Санкт-Петербургу (далее – Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным Решения от 09.01.2020 № 07/58 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 31 993 176,00 руб., налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в размере 28 793 860,00 руб., а также соответствующих пеней в размере 24 682 566,6 руб. и штрафов в размере 1 160 628,00 руб.
Решением суда первой инстанции от 30.08.2021 в удовлетворении требований отказано.
В апелляционной жалобе налогоплательщик, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит решение суда первой инстанции отменить и удовлетворить заявленные требования в полном объеме.
В судебном заседании представители Общества доводы жалобы поддержали, настаивали на ее удовлетворении.
Представители налогового органа с доводами жалобы не согласились, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения.
Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества за период с 01.01.2015 по 31.12.2017. По итогам выездной налоговой проверки Инспекцией составлен акт от 12.04.2019 N 07/4э. На акт проверки представлены возражения.
По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений Общества Инспекцией 09.01.2020 вынесено решение N 07/58 о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату НДС и налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 1 160 628,00 руб. (с учетом смягчающих обстоятельств штраф снижен в 4 раза), а также к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату транспортного налога в виде штрафа в размере 358 руб. (с учетом смягчающих обстоятельств штраф снижен в 4 раза). Тем же Решением Обществу предложено уплатить недоимку по НДС в размере 28 793 860 руб., налогу на прибыль организаций в сумме 31 993 176 руб. Кроме того, в соответствии со ст. 75 НК РФ начислены соответствующие суммы пени в размере 24 682 566,6 руб. по состоянию на 09.01.2020г., в том числе по налогу на прибыль организаций в размере 13 596 196,02 руб., по НДС – 11 083 230,45 руб., по транспортному налогу – 3 140,13 руб.
Основанием для вынесения оспариваемого Решения послужил вывод Межрайонной инспекции ФНС России №24 по Санкт-Петербургу о создании Обществом формального документооборота с ООО «СК Пульсар», ООО «КОНТИНЕНТ», ООО «СЕВЗАПЛОМ» и ООО «ГЕОСТРОЙПРОЕКТ», направленного на возникновение искусственного основания для получения налоговый выгоды в виде предъявления НДС к налоговому вычету и отнесения на расходы, учитываемых при налогообложении прибыли, затрат по субподрядным договорам, при нереальности сделок, фактическом неисполнении контрагентами договоров, что противоречит пункту 2 статьи 54.1 НК РФ.
Апелляционная жалоба налогоплательщика решением Управления ФНС России по Санкт-Петербургу от 22.11.2020 № 16–13/69586 оставлена без удовлетворения.
Полагая решение инспекции не соответствующим требованиям налогового законодательства и нарушающим права и законные интересы хозяйствующего субъекта, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным ненормативного акта налогового органа в части доначисления НДС, налога на прибыль, соответствующих пеней и налоговых санкций.
Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, указал на недоказанность налогоплательщиком осуществления реальных хозяйственных операций с заявленными контрагентами и несения расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.
Заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалоб, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции подлежащим изменению.
Как следует из материалов дела, инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, по страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2017.
По итогам проверки Инспекцией составлен акт от 12.04.2019 № 07-4-А.
По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, возражений налогоплательщика, налоговым органом вынесено решение от 09.01.2020 № 07/58 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налогоплательщику доначислены:
- НДС в размере 28 793 860 руб., пени в сумме 11 083 230,45 руб.;
- Налог на прибыль в размере 31 993 176 руб., пени в сумме 13 596 196,02 руб.;
- Штраф за неполную уплату налога на прибыль в соответствии с пунктом 3 статьи 122 НК РФ в размере 1 160 628 руб.;
- Штраф в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ по транспортному налогу в размере 358 руб.
Порядок предоставления налоговых вычетов по НДС установлен статьями 171 - 172 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам согласно статье 172 НК РФ подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ N 53) в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Под налоговой выгодой для целей названного постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Согласно пункту 3 постановления Пленума ВАС РФ N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4 постановления Пленума ВАС РФ N 53).
В соответствии с пунктом 5 того же постановления о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа об отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.
В силу пункта 9 постановления Пленума ВАС РФ N 53 установление наличия или отсутствия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или экономической деятельности.
Налоговая выгода не может быть самостоятельной целью деятельности налогоплательщика, оценка обоснованности или необоснованности полученной налогоплательщиком налоговой выгоды производится исходя из направленности совершенных им хозяйственных операций на достижение определенного экономического эффекта.
В том случае, если судом будет установлено, что целью деятельности налогоплательщика является не достижение экономического эффекта от совершенных им операций, а только получение налоговой выгоды, то вне зависимости от принципов свободы договора или нарушения его контрагентами налоговых обязательств такая выгода будет признана необоснованной.
Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщиков, связанных с ее получением (пункт 11 постановления Пленума ВАС РФ N 53).
Конституционный Суд Российской Федерации в определениях от 24.11.2005 N 452-О, от 18.04.2006 N 87-О, от 16.11.2006 N 467-О, от 20.03.2007 N 209-О-О обращал внимание на то, что разрешение споров о праве на налоговый вычет, касающихся выполнения обязанности по уплате налога, относится к компетенции арбитражных судов, которые не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.).
Исходя из положений статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.
Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственных операций, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами.
Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению, в связи с этим в пунктах 5 - 6 названной статьи установлены требования, соблюдение которых в силу пункта 2 этой же статьи обязательно для применения налоговых вычетов.
В соответствии с пунктом 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
В силу пункта 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
Таким образом, налогоплательщик, претендующий на получение налоговой выгоды в виде применения налогового вычета по НДС, обязан представить документы в обоснование правомерности его применения, которые должны содержать полную и достоверную информацию, в том числе о реальном характере хозяйственных операций. В частности налогоплательщик должен располагать оформленными в установленном порядке документами, подписанными от имени контрагента уполномоченными на то лицами и подтверждающими реальное осуществление хозяйственных операций, отраженных в них.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ), которыми признаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Бремя документального обоснования понесенных расходов и их связи с осуществляемой финансово-хозяйственной деятельностью лежит на налогоплательщике.
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.
Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.
В соответствии с положениями статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, служащими первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет и которые могут приниматься к учету, только если они содержат обязательные реквизиты, в том числе и личные подписи должностных лиц, ответственных за совершение хозяйственных операций и правильность их оформления.
Представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее - ВАС РФ) от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
При этом ВАС РФ указал, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.
Под налоговой выгодой для целей названного Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.
Пунктом 3 Постановления N 53 определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4 Постановления N 53).
О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа об отсутствии необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств (пункт 5 Постановления N 53).
Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 Постановления N 53).
Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом (пункт 10 Постановления N 53).
Таким образом, при решении вопроса о правомерности применения вычетов по НДС и включения затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемый доход по налогу на прибыль, необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их документального подтверждения; налогоплательщик должен располагать оформленными в установленном порядке документами, подтверждающими реальное осуществление хозяйственных операций.
При этом суды в налоговых спорах, оценивая обоснованность заявленных вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль, должны исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента и их действительное экономическое содержание.
Непредставление таких документов, либо предоставление фиктивных документов, составленных формально и не подтверждающих реальность отраженных финансово-хозяйственных операций, является основанием для отказа в реализации права на получение налоговой выгоды.
Материалами дела установлено, что в проверяемом периоде Общество в качестве генерального подрядчика выполняло строительно-монтажные работы, работы по ремонту оборудования, как собственными силами, так и с привлечением субподрядных организаций, по различным объектам на основании договоров подряда, заключенных с заказчиками: «Производственное объединение «Киришинефтеоргсинтез» (ООО «Кинеф»); ОАО «Силовые машины»; ОАО «ТГК-1»; ОАО «Компания ЭМК-Инжиниринг»; ООО «ТГК-Сервис»; ООО «Текон-Инжиниринг»; ОАО «НПО ЦКТИ»; ОАО «ТКГ-1» и др.
В ходе выполнения работ ООО «ЭНЕРГОСЕРВИС» привлекало субподрядчиков для выполнения части работ, в том числе ООО «СК Пульсар», ООО «КОНТИНЕНТ», ООО «СЕВЗАПЛОМ» и ООО «ГЕОСТРОЙПРОЕКТ».
Во исполнение договоров, заключенных с организацией-заказчиком - ООО «Производственное объединение «Киришинефтеоргсинтез» (ООО «Кинеф»), заключены договоры подряда (субподряда) с организациями-контрагентами:
- ООО «СК «Пульсар» (Договор № 11 от 01.04.2015 на выполнение работ по ремонту оборудования);
- ООО «Континент» (Договоры № 10 от 01.04.2016 на выполнение строительно-монтажных работ, капитальный ремонт объекта; № 8 от 31.03.2016 на выполнение строительно-монтажных работ, капитальный ремонт; № 27 от 28.04.2016 на выполнение работ по модернизации и замене оборудования на объектах, № 54 от 01.08.2016 на выполнение работ по модернизации и замене оборудования, № 57 от 01.08.2016 на выполнение работ по капитальному ремонту и модернизации оборудования, № 58 от 01.09.2016 на выполнение работ по капитальному ремонту и модернизации оборудования, № 63 от 01.09.2016 на выполнение работ по капитальному ремонту);
- ООО «СевЗапЛом» (Договоры № 15-2015 от 10.04.2015 на проведение регламентных работ и ремонт оборудования; № 18-2015 от 01.06.2015 на проведение работ по капитальному ремонту объектов; № 28-2015 от 01.07.2015 на проведение работ по модернизации и замене оборудования; № 3 от 11.01.2016 на проведение работ по капитальному ремонту объектов, строительно-монтажных работ; № 5 от 26.01.2016 на проведение работ по ремонту оборудования на объектах).
Во исполнение договоров, заключенных с организациями-заказчиками - ОАО «Силовые машины», ОАО «ТГК-1», ОАО «Компания ЭМК-Инжиниринг», ООО «ТГК-Сервис», ООО «Текон-Инжиниринг», ОАО «НПО ЦКТИ», заключены договоры подряда (субподряда) с организацией контрагентом - ООО «Геостройпроект» (Договоры №15/12 от 01.04.2015 на выполнение работ по модернизации стенда комплексных испытаний цилиндров паровых, газовых турбин; № 15/41 от 01.08.2015 на выполнение работ по ремонту трубопроводов в рамках ремонта общестанционного оборудования ТЭЦ-21 филиала «Невский» ОАО «ТГК-1»; ремонту настилов на ХВО; № 15/59 от 15.09.2015 на выполнение работ по реализации проекта по реконструкции котельной «Гражданская» с увеличением мощности и инженерными сетями; № 15/63 от 01.10.2015 на выполнение работ по техническому перевооружению МХ (мазутного хозяйства) ТЭЦ с целью централизации поставки мазута на ТЭЦ филиала «Невский» железнодорожным транспортом; № 15/64 от 01.10.2015 на выполнение работ по установке погружного цирк. насоса в аванкамеру береговой насосной №1 ТЭЦ-17 филиала «Невский» ОАО «ТГК-1»; № 15/65 от 01.10.2015 на выполнение работ по ремонту котельного оборудования и трубопроводов в рамках ремонта общестанционного вспомогательного оборудования ТЭЦ-21 филиала «Невский» ОАО «ТГК-1»; №15/67 от 01.10.2015 на выполнение работ по ремонту общестанционного вспомогательного оборудования Центральной ТЭЦ филиала «Невский» ОАО «ТГК-1»; ремонт трубопровода подпиточной воды к ОБ ст. № 20 от задвижки № 222 до коллектора ЭС-2 ЦТЭЦ; №15/68 от 01.10.2015 на выполнение работ по ремонту общестанционного вспомогательного оборудования Центральной ТЭЦ филиала «Невский» ОАО «ТГК-1»; ремонт трубопроводов БОУ блока ст. № 1 и коллектора ионообменного фильтра; №15/69 от 01.10.2015 на выполнение Строительно-монтажные работы по объединенному вспомогательному корпусу (ОВК) ТЭЦ-14 филиала «Невский»; № 15/72 от 05.10.2015 на выполнение работ по ремонту оборудования котлоагрегата в рамках капитального ремонта энергоблока ст. № 2 ТЭЦ-21 филиала «Невский» ОАО «ТГК-1»; №15/74 от 05.10.2015 на выполнение работ по ремонту технологических трубопроводов Правобережной теплоэлектроцентрали (ТЭЦ-5) филиала «Невский» ОАО «ТГК-1»; №15/79 от 01.11.2015 на строительно-монтажные работы в объединенном вспомогательном корпусе (ОВК); №15/80 от 01.11.2015 на выполнение работ по модернизация ГРП-1, по ремонту здания ГРП и демонтажные работы; № 15/62 от 05.12.2015 на ремонт коллектора ХПП-2А; №15/71 от 05.12.2015 на выполнение работ по установке погружного цирк. насоса в аванкамеру береговой насосной № 1 ТЭЦ-17 филиала «Невский» ОАО «ТГК-1»).
Договоры заключены на выполнение регламентных и ремонтных работ оборудования, работ по модернизации и замене оборудования, работ по капитальному ремонту объектов, работ по техническому перевооружению и установке объектов основных средств, строительно-монтажных работ на объектах ООО «Кинеф», филиалов ОАО «ТКГ-1», ОАО «Силовые машины» и др.
Общество в подтверждение факта выполнения субподрядных работ представило в Инспекцию договоры, счета-фактуры, сметы, акты о приемке выполненных работ по форме № КС-2, справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3, договоры, заключенные с заказчиками работ, а также иные документы.
В отношении ООО «СК «Пульсар» проверкой установлены следующие обстоятельства.
ООО «СК «Пульсар» зарегистрировано 20.03.2013. Основной вид деятельности: строительство жилых и нежилых зданий. Руководителем является ФИО5 (не явилась в налоговый орган для дачи показаний как свидетель). За 2015 год организация представляла налоговую отчетность с минимальными налоговыми обязательствам, представлено 9 справок по 2-НДФЛ. За 2016 год представлялась нулевая отчетность, справки по 2-НДФЛ не представлялись. У организации отсутствует имущество, транспорт, оборудование. Согласно информационным ресурсам установлено, что ООО «СК «Пульсар» являлось членом Ассоциации саморегулируемой организации «Международное строительное объединение» (дата регистрации в реестре СРО 29.04.2013). При направлении документов на вступление в члены СРО и получение свидетельства о допуске ООО «СК «Пульсар» допустило нарушения и представление недостоверных документов. 21.05.2015 организация исключена из СРО.
В ходе проведенного анализа движения денежных средств по расчетным счетам контрагента установлено, что ООО «СК «Пульсар» не производило платежей, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности (оплата коммунальных платежей, оплата договоров аренды и т.д.).
В рамках статьи 93.1 НК РФ ООО «Кинеф» сообщило о том, что в отношении ООО
«СК «Пульсар» документами по финансово-хозяйственным взаимоотношениям не располагает. В рамках договоров, заключенных между ООО «Кинеф» и ООО «Энергосервис», письменные согласования на привлечение ООО «СК Пульсар» для выполнения работ по данным договорам в качестве субподрядчика за период с 01.01.2015 г. по 31.12.2017 г. отсутствуют.
В отношении ООО «Континент» в ходе налоговой проверки установлено следующее. ООО «Континент» создано 16.10.2015 и состояло на учете в ИФНС России по Киришскому району Ленинградской области. Основной вид деятельности заявлен как «Торговля оптовая». Руководителем является ФИО6. 23.05.2018 принято решение о ликвидации организации. 11.09.2018 ООО «Континент» исключено из ЕГРЮЛ. Как следует из объяснений ФИО6, представленных письмом ГУ МВД России по Санкт-Петербургу от 08.02.2019 №4/3946, в Обществе он является номинальным директором, за что ему было обещано 15-20 тыс. руб. в месяц, никакую финансово-хозяйственную деятельность в ООО «Континент» он не осуществлял. Никакие документы от имени этой организации не подписывал.
Согласно информационным ресурсам, у ООО «Континент» имелось свидетельство о допуске СРО, выданное Ассоциацией строителей «Лучшие технологии строительства». ООО «Континент» исключено из единого реестра членов СРО 28.07.2016 на основании заявления о добровольном выходе.
По юридическому адресу (<...>), как установлено на основании протокола осмотра от 23.08.2017 №245, организация не находится. Инспекцией в рамках статьи 93.1 НК РФ получены сведения о том, что по указанному юридическому адресу помимо ООО «Континент» зарегистрированы еще 15 организаций.
В рамках статьи 93.1 НК РФ ООО «Кинеф» сообщило о том, что письменные согласования на привлечение ООО «Континент» для выполнения работ в качестве субподрядчика отсутствуют.
Инспекцией установлено, что согласно информационным ресурсам сведения об имуществе, транспорте, спец. оборудовании отсутствуют; за 2015 г представлено 2 справки по форме 2-НДФЛ., справки по форме 2-НДФЛ в 2016, 2017 г. не представлялись.
Суммы к уплате, отраженные налогоплательщиком в налоговых декларациях за налоговые периоды 2015–2016 гг., минимальны. Последняя отчетность представлена по НДС за 3 квартал 2016 года, по налогу на прибыль – за 9 месяцев 2016 года.
Сведения о транспорте, имуществе, земельных участках отсутствуют.
В ходе анализа банковских выписок ООО «Континент» налоговым органом выявлено, что за период с 01.01.2015 по 31.12.2017 у организации отсутствовали расходы, присущие любой хозяйственной деятельности (за аренду, коммунальные услуги, услуги связи, электроэнергию и т.д.).
В рамках договоров от 28.12.2015 № 11К, от 25.01.2016 № 65К, от 04.02.2015 № 203К, от 10.02.2015 № 281М, от 29.01.2015 № 161Р на осуществление ремонтных работ, заключенных между ООО «Кинеф» (заказчик) и ООО «Энергосервис» (подрядчик), ООО «Энергосервис» было заключено 5 договоров субподряда с ООО «СевЗапЛом».
В ходе проверки в отношении контрагента ООО «СевЗапЛом» установлено следующее.
ООО «СевЗапЛом» зарегистрировано 17.02.2012 г. по адресу: <...>. 05.12.2018 г. принято решение об исключении недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ.
За 2015–2016 годы организацией заявлялись минимальные налоговые обязательства. Справки по форме 2-НДФЛ представлены за 2015 год на 9 сотрудников, за 2016 год не представлялись.
Из банковских выписок ООО «СевЗапЛом» усматривается, что отсутствуют платежи, связанные с предпринимательской деятельностью.
В соответствии с данными информационного ресурса (Единый реестр членов СРО) у ООО «СевЗплом» имелось свидетельство о допуске СРО, выданное Ассоциацией «СтройИндустрия» (регистрационный номер члена в реестре СРО № 140314/505, дата регистрации в реестре СРО 14.03.2014 г.), членство в СРО прекращено 09.03.2016 г.; основание прекращения членства – заявление о добровольном выходе от 09.03.2016 г.
Все представленные документы подписаны генеральным директором ООО «СевЗапЛом» ФИО7.
Из банковских выписок ООО «СевЗапЛом» усматривается, что отсутствуют расчеты, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности, в частности, коммунальные платежи, аренда и т.д.
Инспекций был проведен допрос генерального директора ООО «СевЗапЛом» ФИО7 Из протокола допроса от 12.02.2019 № 07/29 следует, что ООО «СевЗапЛом» находится по адресу: <...>, который, как установлено Инспекцией, является адресом массовой регистрации. Организация занимается общестроительными работами, скупкой металлолома, оптовой торговлей, нефтепродуктами. ФИО7 пояснил, что все договоры с ООО «Энергосервис» им заключались лично на площадке ООО «Кинеф», на территорию ООО «Кинеф» ему был выдан пропуск. ФИО7 указал, что в организации было около 15 человек, в основном это ИТР, водитель, менеджер по рекламе. Сотрудники ООО «СевЗапЛом» общестроительные работы не выполняли, занимались аналитической работой (проверкой документов) и т.д. Списки на оформление пропусков для работы на объектах ООО «Кинеф» не подавались. В собственности организации отсутствует техника, инвентарь, оборудование. Организация привлекала других субподрядчиков. Между тем, по банковской выписке ООО «СевЗапЛом» не прослеживается выполнение субподрядных работ другими контрагентами. В рамках статьи 93.1 НК РФ от ООО «Кинеф» была получена также информация о том, что в 2015 и 2016 годах ФИО7 пропуск на территорию организации не выдавался.
По вопросу ведения исполнительной документации ФИО7 пояснил, что она сотрудниками ООО «СевЗапЛом» не велась, поскольку ее вели сотрудники ООО «Энергосервис».
ООО «Геостройпроект» было создано 28.04.2014, организация прекратила свою деятельность и исключена из ЕГРЮЛ 21.08.2020.
В соответствии с ЕГРЮЛ ФИО8 – генеральный директор и учредитель (единственный участник) ООО «Геостройпроект» в период с 28.04.2014 по 21.08.2020. Все представленные по требованию документы подписаны от имени генерального директора ООО «Геостройпроект» ФИО8
Согласно информационным ресурсам сведения об имуществе, транспорте, оборудовании отсутствуют; среднесписочная численность на 01.01.2015 – 1 чел., на 01.01.2016 – 1 чел., на 01.01.2017 – 1 чел. Справки по форме 2-НДФЛ за 2015, 2016 годы не представлены. Таким образом, ООО «Геостройпроект» не имело необходимого штата сотрудников для выполнения работ.
В отношении ООО «Геостройпроект» установлено, что организация не имела трудовых и материальных ресурсов для выполнения работ заказчикам, а также, согласно выпискам банка, не перечисляло денежные средства юридическим лицам (субподрядчикам) за выполнение каких-либо работ. При анализе движения денежных средств установлено отсутствие перечислений денежных средств за оплату коммунальных платежей, снятие с расчетного счета наличных денежных средств на хозяйственные нужды, отсутствие платежей за аренду помещения.
Инспекцией в соответствии с актами о приемке выполненных работ (услуг) (форма № КС-2), оформленными от имени организаций: ООО «СК Пульсар», ООО «Континент», ООО «Севзаплом», ООО «Геостройпроект», произведен расчет трудозатрат, из которого следует, что количество работников необходимых для выполнения указанных в актах работ, значительно превышает численность организаций – контрагентов.
В то же время, как установлено налоговой проверкой, налогоплательщик в проверяемый налоговый период имел необходимый штат сотрудников. Среднесписочная численность у ООО «Энергосервис» на 01.01.2015 составляла 253 чел., на 01.01.2016 – 241 человек, что подтверждается сведениями по форме 2-НДФЛ.
Налоговым органом сделан вывод о том, что фактически работы были осуществлены налогоплательщиком, поскольку ООО «Энергосервис» в 2015–2016 годах имел достаточный штат квалифицированных сотрудников для выполнения подрядных работ.
Таким образом, ведение организациями-контрагентами: ООО «СК «Пульсар», ООО «Континент», ООО «Севзаплом», ООО «Геостройпроект», реальной хозяйственной деятельности, в том числе связанной с производством строительных и ремонтных работ, не подтверждается материалами проверки, поскольку в период совершения спорных хозяйственных операций организации не имели необходимых трудовых ресурсов, имущества и транспортных средств. Расходы, присущие организациям, ведущим действительную предпринимательскую деятельность (платежи за аренду помещения, оплата за электроэнергию, водоснабжение и т.п.), отсутствовали, руководители ООО «Континент», ООО «Геостройпроект» отрицают причастность к деятельности организаций и подписанию документов. Представленные налогоплательщиком документы не подтверждают реальность хозяйственных операций с заявленными контрагентами.
При рассмотрении дела судом первой инстанции принята во внимание совокупность доказательств, свидетельствующих о непроявлении обществом необходимой степени осмотрительности и осторожности при выборе спорных контрагентов, а также подтверждающих невозможность реального осуществления ООО «СК «Пульсар», ООО «Континент», ООО «Севзаплом», ООО «Геостройпроект» операций по выполнению работ: отсутствие у контрагентов необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической и предпринимательской деятельности (отсутствие управленческого и технического персонала, основных средств, расходов, связанных с предпринимательской деятельностью).
В силу статей 67, 68 и 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению и с позиций их относимости, допустимости, достоверности, достаточности и взаимной связи в их совокупности.
При этом суд в налоговых спорах, оценивая обоснованность заявленных вычетов по НДС, должен исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента и их действительное экономическое содержание.
Согласно нормам главы 21 НК РФ право на вычет НДС может быть реализовано при условии четкой идентификации реального поставщика товара (работы, услуги). У налогового органа отсутствует обязанность доказывать, какими именно контрагентами фактически были выполнены работы. Предъявляя к вычету НДС по операциям с контрагентом, налогоплательщик должен доказать как факт реального приобретения работ, так и то, что работы выполнены непосредственно тем контрагентом, который заявлен в представленных в налоговый орган документах.
Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о недостоверности сведений, содержащихся в полученных обществом от рассматриваемого контрагента документах, в связи с чем, правомерно отказал в удовлетворении требований о признании недействительным решения по доначислению обществу НДС, соответствующих пеней и налоговых санкций.
При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции в части отказа в признании недействительным решения инспекции по доначислению НДС в сумме 28 793 860 руб., а также соответствующих пеней, отмене не подлежит.
При этом апелляционный суд считает решение суда первой инстанции подлежащим отмене в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции по доначислению налога на прибыль в сумме 31 993 176 рублей, а также соответствующих пеней и штрафов, по следующим обстоятельствам.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).
Из положений статьи 247, пункта 1 статьи 252 НК РФ и пунктов 3 и 7 Постановления N 53 следует, что при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды определение размера налоговых обязательств должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла. Реализация названных положений при определении налоговым органом суммы расходов, реально понесенных налогоплательщиком, возможна на основании положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.
В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, в том числе в случаях непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Как определено пунктом 8 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы. Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.
В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.
В Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 (2016) (утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 06.07.2016) указано, что глава 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли. Объектом налогообложения при этом выступает полученный налогоплательщиком результат его хозяйственной деятельности в виде прибыли.
Материалами дела установлено, что Общество сдало выполненные от имени субподрядчиков, в том числе: ООО «СК Пульсар», ООО «Континент», ООО «Севзаплом» и ООО «Геостройпроект» работы заказчикам, что не оспаривается налоговой инспекцией, которая также не отрицает факт выполнения данных работ на объектах.
Вместе с тем, налоговым органом в ходе проверки сделан вывод о выполнении спорных работ собственными силами налогоплательщика.
В силу части 1 статьи 64 и статей 71, 168 АПК РФ арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, на основании представленных доказательств, при оценке которых он руководствуется правилами статей 67 и 68 АПК РФ об относимости и допустимости доказательств.
Апелляционный суд, исследовав материалы дела, установил, что выводы налогового органа о том, что исполнителем рассматриваемых работ являлся налогоплательщик основан исключительно на представленной исполнительной документации, допросах свидетелей, а также на том основании, что в штате налогоплательщика имелись работники необходимых специальностей.
Вместе с тем, отсутствие в исполнительной документации сведений о проведении работ иными организациями не свидетельствует о выполнении работ исключительно силами Общества.
Бесспорные доказательства выполнения обществом всего объема спорных работ именно силами заявителя налоговым органом не представлены.
Анализ представленных документов свидетельствует о следующем.
В 2015-2017 годах у ООО «Энергосервис» в штате всего состояло от 221 до 246 сотрудников, из них рабочие специальности (слесари, сварщики и т.д.) имели 160-163 работника.
Общество представило Расчеты численности персонала, необходимого для выполнения всех работ по договорам подряда, по которым ООО «Энергосервис» выступает исполнителем, в периоде привлечения субподрядчиков за 2015 год, за 2016 год, за 2017 год.
В Расчетах учтены необходимые трудозатраты по каждому договору с Заказчиками, определена потребность в количестве работников для выполнения работ по всем заключенным договорам с Заказчиками в один временной период (месяц). Количество требуемых специалистов сопоставлено с количеством штатных работников Общества. В результате определено количество требуемых дополнительно работников для выполнения всех договорных обязательств Общества. Недостающие работники восполнялись путем привлечения субподрядчиков.
Так, в Расчете численности персонала за 2015 год прослеживается ежемесячная нехватка квалифицированных специалистов для выполнения всех действующих с Заказчиками договоров от 22 до 255 человек, а в Расчете за 2016 год – ежемесячная нехватка специалистов от 48 до 313 человек.
Указанные Расчеты свидетельствуют о том, что ООО «Энергосервис» не могло своими силами выполнить весь объем работ по заключенным с Заказчиками договорам, т.к. у него отсутствовал необходимый штат работников для выполнения работ одновременно по всем действующим в проверяемый период договорам.
Кроме того, Обществом представлен Расчет затрат, которые бы оно понесло, если бы работы выполняло исключительно самостоятельными силами (силами собственных работников). С учетом полной загруженности и, соответственно, привлечения штатных работников к сверхурочной работе, ООО «Энергосервис» вынуждено было бы на основании статьи 152 Трудового кодекса РФ оплачивать заработную плату за первые два часа работы не менее чем в полуторном размере, за последующие часы – не менее чем в двойном размере.
Приведенные расчеты показывают, что привлечение субподрядчиков позволило ООО «Энергосервис» сэкономить в общей сложности более 22 млн. руб.
ООО «Энергосервис» представило также Уточненные расчеты, подтверждающие фактическое привлечение работников различных субподрядчиков в количестве, необходимом для выполнения подрядных работ, в том числе работников ООО «СК Пульсар», ООО «Континент», ООО «Севзаплом» и ООО «Геостройпроект» и других субподрядчиков.
В Уточненном расчете численности персонала, необходимого для выполнения работ в 2015 году, и количества фактически привлеченных субподрядчиков в 2015 году, например, в разделе «Фактическое привлечение субподрядчиков» указано количество привлеченных работников ООО «СевЗапЛом» по трем договорам субподряда. Например, сотрудники ООО «СевЗапЛом» в количестве 46 человек выполняли работы для ООО «Энергосервис» в апреле-декабре 2015 года по Договору от 10.04.2015 № 15–2015.
При этом, как следует из итоговых цифр Уточненного расчета, например, в августе 2015 года общая потребность в специалистах для выполнения всех договоров, заключенных с Заказчиками, составляла 384 человека. Учитывая, что собственных работников у Общества было 165 человек, то потребность в привлечении дополнительной рабочей силы составляла 219 человек. Фактически в августе 2015 года было привлечено работников субподрядчиков – 216 человек, в том числе 46 специалистов от ООО «СевЗапЛом».
Как следует из Уточненного расчета численности персонала, необходимого для выполнения работ в 2015 году, и количества фактически привлеченных субподрядчиков в 2015 году, для выполнения принятых на себя обязательств перед Заказчиками Общество привлекало большое количество субподрядчиков. Кроме спорных организаций в качестве субподрядчиков, которые выполняли различного рода работы для ООО «Энергосервис», были привлечены ООО «СМУ-317», Инженерная компания «Балтика», ООО «Байкал», компания «АВЕНТ» и другие.
Аналогичная информация содержится в Уточненном расчете численности персонала, необходимого для выполнения работ в 2016 году, и количества фактически привлеченных субподрядчиков в 2016 году.
Свидетели - представители ФИО9: заместитель начальника управления по ремонту объектов предприятия по техперевооружению ООО «Кинеф» ФИО10, начальник ПТО УРИР ООО «Кинеф» ФИО11, главный специалист управления инвестиций и технического развития ПАО «Силовые машины» ФИО12, заместитель начальника энергоремонтного комплекса ООО «ТГК-Сервис» ФИО13 не отрицали выполнение работ с привлечением субподрядных организаций.
Само по себе наличие в штате налогоплательщика квалифицированного персонала с учетом количества объектов, их удаленности, объема выполняемых работ и сроков их выполнения, не свидетельствует о факте выполнения всех работ исключительно силами налогоплательщика.
Ни в ходе проверки, ни при рассмотрении дела в апелляционном суде налоговым органом не проводился анализ трудозатрат по каждому из объектов и в совокупности.
Вывод о выполнении работ собственными силами сделан исключительно на том обстоятельстве, что численность и квалификация штатного персонала позволяет выполнять определенные договорами с заказчиками работы.
В то же время выводы о выполнении работ с привлечением субподрядчиков подтверждены представленными в материалы дела расчетами, актами выполненных работ КС-2, составленными с субподрядчиками, в том числе с ООО «СК Пульсар», ООО «Континент», ООО «Севзаплом» и ООО «Геостройпроект», а также актами выполненных работ КС-2, подписанными с Заказчиками.
Установленные по делу обстоятельства объективно свидетельствуют о невозможности выполнения рассматриваемых работ исключительно силами работников налогоплательщика.
При недостоверности документов на выполнение работ, но реальности хозяйственных операций по дальнейшей их реализации или использованию в производстве в целях исчисления налога на прибыль расходы на приобретение товаров (работ, услуг) должны быть учтены исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.
Соответственно, размер налоговой выгоды и понесенных затрат, то есть реальный размер налоговых обязательств, должен быть определен налоговым органом и отражен в оспариваемом решении.
В данном случае из оспариваемого решения следует, что налоговым органом при исчислении налога на прибыль приняты заявленные обществом доходы от работ в рамках договоров с ООО «Производственное объединение «Киришинефтеоргсинтез» (ООО «Кинеф»), АО «Компания ЭМК-Инжиниринг», АО «Текон-Инжиниринг», ОАО «Силовые машины» и др. заказчиков, выполненные в соответствии с оформленными от имени субподрядчиков, а расходы, связанные с выполнением данных работ, приняты не были.
Соответственно, размер налоговой выгоды и понесенных затрат, то есть реальный размер налоговых обязательств, должен быть определен налоговым органом и отражен в оспариваемом решении.
В постановлении Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 N 2341/12 сформулирована правовая позиция, согласно которой, если в ходе проведения проверки налоговым органом не будет доказана нереальность совершенных хозяйственных операций по приобретению и дальнейшему использованию товаров (работ, услуг), реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам, и в случае несоответствия размера задекларированных затрат уровню рыночных цен, налоговый орган уменьшает сумму расходов по спорным операциям, учтенную для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, в размере, превышающем установленный в ходе проверки уровень рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.
Стоимость субподрядных работ, выполненных ООО «СК Пульсар», ООО «Континент», ООО «СевЗапЛом» и ООО «Геостройпроект» по договорам субподряда, заключенными с ООО «Энергосервис» в 2015–2016 годах, соответствует их рыночной стоимости. Следовательно, расходы в этой части, учтенные при исчислении прибыли организации, не завышены, являются правомерными и обоснованными.
Соответствие стоимости субподрядных работ рыночному уровню цен на аналогичные работы подтверждается данными экспертизы, проведенной организацией ООО «АДВУС-НЕВА» на основании обращения ООО «Энергосервис». Заключение эксперта № 14027/21 представлено в материалы судебного дела.
Из положений статьи 247, пункта 1 статьи 252 НК РФ, пунктов 3 и 7 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - постановление N 53) следует, что при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды определение размера налоговых обязательств должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
Как установлено апелляционным судом и не оспаривается Инспекцией, работы, отраженные в документах с субподрядчиками, в том числе с ООО «СК Пульсар», ООО «Континент», ООО «Севзаплом» и ООО «Геостройпроект», в действительности выполнены и в полном объеме переданы заказчикам.
Приведенные Инспекцией доводы относительно выполнения спорных работ силами Общества, носят предположительный характер, опровергаются представленными в ходе проверки доказательствами.
На основании изложенного суд апелляционной инстанции считает, что при недостоверности документов на выполнение работ, но реальности этих работ и отражения дохода от их дальнейшей реализации в целях исчисления налога на прибыль, а также при отсутствии доказательств действительного выполнения работ силами налогоплательщика, расходы, связанные со спорными работами, должны учитываться, исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.
Доказательств несоответствия стоимости выполненных работ, отраженных в отношении контрагентов ООО «СК Пульсар», ООО «Континент», ООО «Севзаплом» и ООО «Геостройпроект», рыночным ценам налоговым органом в материалы дела не представлено.
При таких обстоятельствах апелляционный суд считает, что решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции по доначислению налога на прибыль, соответствующих пеней.
Кроме того, как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, за неполную уплату налога на прибыль Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 160 628 рубля.
Апелляционный суд считает, что у налогового органа отсутствовали правовые основания для квалификации действий в качестве правонарушения, ответственность за которое предусмотрена п. 3 ст. 122 НК РФ, как в связи с отсутствием доказанного факта совершения правонарушения, так и в связи с неправильной квалификацией.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.
Пунктом 3 статьи 122 НК РФ предусмотрен повышенный размер ответственности при неуплате налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий, совершенных умышленно, в таких случаях размер штрафа составляет 40% от суммы неуплаченного налога.
Согласно пункту 2 статьи 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).
Недопустимо обоснование виновности лица на предположениях, на соображениях вероятности тех или иных фактов.
Умысел может быть доказан совокупностью обстоятельств совершения налогового правонарушения в их единстве, взаимосвязи и взаимозависимости. Для того чтобы обосновать умышленность совершенного деяния, в акте налоговой проверки требуется в обязательном порядке сформулировать цели и мотивы, которые преследовались конкретным лицом при совершении противоправных действий.
ФНС России и совместно со Следственным комитетом Российской Федерации разработаны Методические рекомендации по установлению в ходе налоговых и процессуальных проверок обстоятельств, свидетельствующих об умысле в действиях должностных лиц налогоплательщика, направленном на неуплату налогов (сборов) (вместе с Методическими рекомендациями "Об исследовании и доказывании фактов умышленной неуплаты или неполной уплаты сумм налога (сбора)" (письмо ФНС РФ от 13.07.2017 N ЕД-4-2/13650@, СК РФ от 03.07.2017 N 242/3-32-2017).
В Методических рекомендациях также разработан алгоритм работы проверяющих должностных лиц налогового органа по закреплению в материалах проверки фактов наличия умысла по статье 122 НК РФ. Алгоритм действий проверяющих лиц должен быть направлен на сбор сведений, описывающих какие именно действия (бездействие) должностных лиц организации либо ее представителей обусловили совершение налогового правонарушения. Эти сведения необходимы для включения в акт налоговой проверки.
В соответствии с пунктом 4 статьи 110 НК РФ вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.
Учитывая норму пункта 4 статьи 110 НК РФ, в первую очередь в рамках проводимых мероприятий налогового контроля подлежит обязательному исследованию вопрос о конкретных должностных лицах организации, в результате действий которых совершено налоговое правонарушение. К ним могут быть отнесены руководитель организации-налогоплательщика, главный бухгалтер (бухгалтер при отсутствии в штате должности главного бухгалтера), в обязанности которых входит подписание отчетной документации, представляемой в налоговые органы, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов и сборов, а равно иные лица, если они были специально уполномочены органом управления организации на совершение таких действий.
Умысел налогоплательщика на совершение деяния, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ, может быть установлен на основании внешнего источника - приговором суда как до принятия налоговым органом решения по результатам налоговой проверки, так и после принятия данного решения.
Изложение доказательств в акте налоговой проверки должно создавать устойчивое представление о том, что деяние налогоплательщика совершено не в результате тех или иных ошибок при ведении бухгалтерского или налогового учета, а в результате целенаправленных, осознанных действий налогоплательщика и его представителей.
Целесообразно сопоставить противоречащие друг другу показания разных лиц, провести повторные опросы и допросы (пункт 9 Методических рекомендаций). Эти меры позволяют пресечь попытки виновных лиц уйти от ответственности или смягчить ее, ссылаясь на неосведомленность, добросовестное заблуждение, исполнение незаконных приказов вышестоящих должностных лиц и иные подобные обстоятельства.
В Методических рекомендациях перечислены обстоятельства, которые прямо указывают на то, что неуплата (неполная уплата) налога произошла по умыслу должностных лиц, а не по их неосторожности (пункт 11 Методических рекомендаций). К ним относятся, например:
- согласованность действий группы лиц;
- факты подконтрольности фирмы-"однодневки", с которой заключена сделка;
- факты имитации хозяйственных связей с фирмами-"однодневками";
- сложность, запутанность повторяющихся (продолжающихся) действий налогоплательщика, свойственные налоговым схемам, а не обычной деятельности;
- наличие прямых улик (документы "черной" бухгалтерии, печати и документация фирм-"однодневок" на территории налогоплательщика и т.п.).
Учитывая необходимость уделять внимание целям и мотивам действий лиц, целесообразно стремиться к документальному выявлению и закреплению всей последовательности действий налогоплательщика и подконтрольных ему лиц, в том числе подставных.
К поведению, также имеющему доказательственное значение, нужно отнести такое поведение, которое направлено на уклонение от ответственности, а также поведение, свидетельствующее о "виновной осведомленности", об использовании "плодов" правонарушения и о косвенном признании своей вины.
Необходимо доказать, что контрагент налогоплательщика является фирмой-однодневкой или аффилированной организацией, что данный факт известен должностному лицу организации-налогоплательщика, а также опровергнуть сведения, указанные в оправдательных документах к фиктивному договору, тем самым подтвердить отсутствие финансово-хозяйственной операции, подтвердив, что предоставленные налогоплательщиками в налоговый орган сведения являются ложными.
Об умысле может свидетельствовать наличие в помещении организации-налогоплательщика печатей фирмы-однодневки, бланков аффилированных организаций и другие следы создания фиктивного документооборота, в связи с чем необходимо провести осмотр помещения с привлечением и специалистов в области IT-технологий (для исключения самоуничтожения либо блокировки цифровой информации).
Об умышленном приобретении налоговой выгоды могут свидетельствовать также и подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств, известных должностным лицам организации-налогоплательщика:
- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, место нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;
- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, а также денежных ресурсов;
- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;
- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
Частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 АПК РФ на налоговый орган возложена обязанность по доказыванию соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия этого акта.
Вместе с тем, в представленных в материалы дела результатах выездной налоговой проверки отсутствуют доказательства, подтверждающие умысел налогоплательщика.
В обоснование привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ налоговый орган указал, что Обществом умышленно допущено искажение сведений о фактах хозяйственной жизни, что противоречит нормам, установленным в п.1 ст. 51.1 НК РФ.
Вместе с тем, налоговым органом осведомленность налогоплательщика о деятельности контрагентов не доказана, печати, бланки, следы создания фиктивного документооборота на территории налогоплательщика не обнаружены, умысел уполномоченных лиц на совершение налогового правонарушения не доказан.
Ссылки инспекции на то обстоятельство, что умысел состоит в том, что налогоплательщик отразил операции, которых фактически совершено не было, признаются несостоятельными, поскольку само по себе отражение операций в учете не может свидетельствовать о наличии умысла. Общество, отражая операции с рассматриваемыми контрагентами и учитывая расходы и вычеты по НДС, отразило также реализацию приобретенных товаров в качестве доходов, исчислив к уплате налог на прибыль и НДС.
При отсутствии доказательств согласованности действий налогоплательщика и спорных контрагентов, отражение операций в учете объективно не свидетельствует о наличии умысла.
Таким образом, каких-либо конкретных доводов со ссылкой на имеющиеся в материалах дела доказательства того, что должностные лица (представители) Общества при выборе спорных контрагентов имели умысел на неуплату или неполную уплату сумм налогов в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия); должностные лица Общества, заявляя налоговые вычеты и расходы, знали о том, что соответствующие сделки контрагентами реально не исполнены; согласованности действий налогоплательщика и его контрагентов, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, налоговый орган в оспариваемом решении не привел.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии правовых оснований для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, и как следствие решение налогового органа в указанной части подлежит отмене, а требования Общества – удовлетворению.
В силу части 1 статьи 177 АПК РФ решение, выполненное в форме электронного документа, направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет в режиме ограниченного доступа не позднее следующего дня после дня его принятия. Копии решения на бумажном носителе могут быть направлены лицам, участвующим в деле, в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства в арбитражный суд.
Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 30.08.2021 по делу № А56-3812/2021 изменить, изложив резолютивную часть в следующей редакции.
Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России № 24 по Санкт-Петербургу от 09.01.2020 № 07/58 в части доначисления ООО «ЭНЕРГОСЕРВИС» налога на прибыль в сумме 31 993 176 руб., пени в сумме 13 596 196,02 руб. и штрафных санкций по п.3 ст. 122 НК РФ в сумме 1 160 628 руб. по указанному налогу.
В остальной части в удовлетворении заявления отказать.
Взыскать с Межрайонной ИФНС России № 24 по Санкт-Петербургу в пользу ООО «ЭНЕРГОСЕРВИС» расходы по оплате государственной пошлины в сумме 6 000 руб.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.
Председательствующий | М.В. Будылева | |
Судьи | О.В. Горбачева Л.П. Загараева |
