ТРЕТИЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
12 декабря 2017 года
Дело №
А69-1450/2017
г. Красноярск
Резолютивная часть постановления объявлена «07» декабря 2017 года.
Полный текст постановления изготовлен «12» декабря 2017 года.
Третий арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Морозовой Н.А.,
судей: Иванцовой О.А., Севастьяновой Е.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Маланчик Д.Г.,
при участии:
от заявителя (индивидуального предпринимателя ФИО1) - ФИО2, представителя по доверенности от 24.03.2017; ФИО3, представителя по доверенности от 01.08.2017,
от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2
по Республике Тыва) - ФИО4, представителя по доверенности от 16.03.2017; ФИО5, представителя по доверенности от 30.11.2017; ФИО6, представителя
по доверенности от 01.11.2017,
от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1
по Республике Тыва) - ФИО7, представителя по доверенности от 09.01.2017,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Тыва
на решение Арбитражного суда Республики Тыва
от «02» октября 2017 года по делу № А69-1450/2017, принятое судьёй ФИО8,
установил:
индивидуальный предприниматель ФИО1
(ОГРН <***>, ИНН <***>) (далее - заявитель, предприниматель,
ИП ФИО1) обратилась в арбитражный суд с заявлением об отмене решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Тыва (далее – налоговый орган) от 27.03.2017 № 10/1720, в части неправомерного занижения налоговой базы при исчислении УСН в сумме 1 818 720 рублей; пеней в сумме
409 985 рублей 16 копеек; штрафа в размере 363 744 рублей и Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва (далее - Управление) от 14.06.2017 № 02-07/4792.
Решением Арбитражного суда Республики Тыва от «02» октября 2017 года заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с данным судебным актом, налоговый орган обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт.
В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства.
- Все операции по расчетам с покупателями проводятся с использованием контрольно-кассовой техники (далее – ККТ) ООО «Восторг Плюс» (агента во взаимоотношениях с предпринимателем) путем принятия наличных денежных средств и денежных средств по пластиковым картам.
- Предприниматель ИП ФИО1 в продуктовом супермаркете по адресу 667000, <...> не имеет ККТ для наличных денежных расчетов.
- Принципал - ИП ФИО1 при реализации товаров в розничной торговой сети сама не вступает в правоотношения с покупателями посредством заключения договоров розничной купли-продажи. Фактически реализацию физическим лицам (покупателям) товара ООО «Восторг Плюс» осуществляло от своего имени и за счет ИП ФИО1
- Поскольку принципал при реализации в розничной торговой сети сам не вступает в правоотношения с покупателями посредством заключения договоров розничной купли-продажи и, следовательно, не вправе претендовать на применение специального налогового режима в виде ЕНВД по этим операциям.
- Аналогичную правовую позицию, но по отношениям комиссионера и комитента, осуществляющего розничную продажу товаров комиссионера, высказал Президиум Высшего Арбитражного Суда в постановлении от 17.07.2012 № 198/12.
- Чтобы признать, что производилась розничная торговля товарами, необходимо, чтобы товар реализовал покупателю непосредственно принципал силами своих работников, путем выдачи покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара, чего в настоящем случае не имеет места.
- В рассматриваемом случае фактически имела место передача предпринимателем товара на реализацию агенту (ООО «ВосторгПлюс»), которое осуществляло розничную торговлю от своего имени и за счет принципала (Предпринимателя) через объект организации торговли.
Заявитель в отзыве на апелляционную жалобу не согласился с изложенными в ней доводами, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, в удовлетворении апелляционной жалобы отказать.
Представители налогового органа в судебном заседании изложили доводы апелляционной жалобы, просили отменить решение суда первой инстанции.
Представители заявителя доводы апелляционной жалобы не признали по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу; просили суд оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Представитель предпринимателя указал, что апелляционная жалоба подписана не уполномоченным лицом, так как проверка проводилась Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службой №2 по Республике Тыва и именно ею было вынесено оспариваемое решение, в то время как жалоба подана Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службой №1 по Республике Тыва, в связи с этим просит производство по жалобе прекратить.
Представители налоговых органов - Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службой №1 по Республике Тыва и Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службой №2 по Республике Тыва пояснили, что проверка, действительно, проводилась Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службой №2 по Республике Тыва, однако фактически все действия были произведены прикоммандированными работниками Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службой №1 по Республике Тыва.
Апелляционный суд учитывает, что после подачи апелляционной жалобы от имени Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службой №1 по Республике Тыва в апелляционный суд поступила аналогичная по тексту жалоба Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службой №2 по Республике Тыва, так же подписанная представителем ФИО6, имеющей право представлять интересы обоих органов; кроме того 07.11.2017 в апелляционный суд было представлено заявление о том, что первоначально поданную жалобу следует считать направленной от имени Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службой №2 по Республике Тыва.
Определением от 07.11.2017 Третий арбитражный апелляционный суд принял к производству апелляционную жалобу Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службой №2 по Республике Тыва.
В связи с изложенным апелляционная жалоба Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службой №2 по Республике Тыва рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, с применением системы видеоконференц-связи в соответствии со статьей 153.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; оснований для прекращения производства нет.
При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие, имеющие значение для дела, обстоятельства.
ИП ФИО1 зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя в Межрайонной инспекции ФНС России №1 по Республике Тыва
01.12.2014 года ИНН <***> ОГРНИП №<***>,
что подтверждается свидетельствами серии 17 №0006118604 и №000352255.
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Тыва проведена выездная налоговая проверка ИП ФИО1 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов (сборов) за период с 01.01.2014 по 31.12.2015, в ходе которой установлено неправомерное применение предпринимателем в проверяемом периоде системы налогообложения в виде единого налога на вменённый доход для отдельных видов деятельности при осуществлении предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли в магазине «Универсам 1000», расположенном по адресу: <...>.
Как следует из акта выездной налоговой проверки от 21.02.2017 № 09-15-05, предприниматель является субарендатором нежилого помещения общей площадью
154,75 кв. м. (в том числе торговая площадь 132,75 кв.м., складская - 22 кв.м.) на основании договора субаренды б/н от 01.12.2014 года и договора субаренды б/н
от 01.01.2015. Арендатором данного объекта является общество с ограниченной ответственностью «Восторг плюс» на основании договора аренды между ФИО9 и ООО «Восторг плюс».
Согласно акту налоговой проверки от 21.02.2017, основанием для доначисления налогов по упрощенной системе налогообложения послужили выводы инспекции о неправомерном применении предпринимателем системы налогообложения в виде ЕНВД. По мнению инспекции, заключив агентский договор № 4 от 15.12.2014, предприниматель фактически передала принадлежащий ей товара ООО «Восторг плюс», которое реализовывало физическим лицам (покупателям) товар от своего имени и за счет ФИО1, следовательно, предприниматель не вступал в правоотношения с покупателями посредством заключения договора розничной купли - продажи товара. Таким образом, налоговый орган полагает, что отсутствует сам факт осуществления розничной купли-продажи для целей ЕНВД.
По результатам рассмотрения материалов выездной проверки и представленных заявителем письменных возражений начальником инспекции принято решение
от 10.11.2015 №64 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому предпринимателю доначислен налог по упрощённой системе налогообложения за 2014-2015 годы в общей сумме 1 818 720 рублей и соответствующие пени в размере 409 985 рублей 16 копеек. Кроме того, указанным решением предприниматель привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога в виде штрафа в размере 363 744 рубля.
Не согласившись с решением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Тыва от 27.03.2017 № 10/1720 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предприниматель обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Тыва с апелляционной жалобой.
Решением Управление Федеральной налоговой службы по Республике Тыва
от 14.06.2017 № 02-07/4792 жалобу предпринимателя в оспариваемой части оставило без удовлетворения.
Оценив обстоятельства дела и исследованные по делу доказательства в их совокупности, апелляционный суд пришел к следующим выводам.
В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений, представить доказательства.
В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действия (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Из положений статьи 197, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий – несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.
При этом обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемых действий (бездействий) закону или иному нормативному правовому акту не освобождает заявителя от доказывания нарушения прав и законных интересов лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности оспариваемыми действиями (бездействиями).
В предмет доказывания правомерности принятия налоговым органом по результатам налоговой проверки решения о привлечении к налоговой ответственности входит соблюдение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки. Нарушений прав налогоплательщика при рассмотрении материалов проверки судом не установлено.
При обращении в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции от 27.03.2017 № 10/1720, вынесенного в порядке статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, ИП ФИО1, соблюдены условия, предусмотренные пунктом 5 статьи 101.2 Кодекса о досудебном обжаловании решения в вышестоящий налоговый орган.
При этом в силу пункта 68 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», если в поданном в суд заявлении о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налогоплательщик ссылается на нарушение налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт 14 статьи 101 НК РФ), судам надлежит исходить из того, что такого рода доводы могут быть приняты ими во внимание только при условии заявления их в жалобе, направлявшейся в вышестоящий налоговый орган.
Поскольку вопрос о разграничении полномочий и компетенции Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Республике Тыва и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Тыва не ставился в жалобе в вышестоящий орган, апелляционный суд соответствующие доводы предпринимателя, высказанные в судебном заседании суда апелляционной инстанции, не рассматривает.
В суде первой инстанции предприниматель ссылалась на то, что налоговый орган в отсутствие согласования о месте проведения выездной налоговой проверки, несмотря на то, что у нее имеется офис, который расположен по адресу: <...>, в нарушение норм налогового законодательства, провел выездную налоговую проверку по месту нахождения налогового органа.
Апелляционный суд согласен с выводом суда первой инстанции о необоснованности заявленного довода, исходя из следующего.
Согласно пункту 1 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации
(далее – НК РФ) выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. В случае если у налогоплательщика отсутствует возможность предоставить помещение для проведения выездной налоговой проверки, выездная налоговая проверка может проводиться по месту нахождения налогового органа.
Как установлено судом и не оспаривается налоговым органом проверка проводилась по месту нахождения налогового органа по адресу: <...> кабинет № 404. Действительно в материалах дела отсутствует заявление налогоплательщика, либо докладная записка руководителя проверяющей бригады о невозможности проведения проверки на территории (в помещении) налогоплательщика.
Однако материалами дела подтверждается, что в ходе проверки налоговым органом в соответствии со статьями 93 и 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации истребованы документы у налогоплательщика и у ООО «Восторг плюс».
Соответственно, предприниматель располагала сведениями о проведении проверки. Предпринимателем и ООО «Восторг» документы были представлены. Возражений, касающихся места проведения проверки при этом не заявлено.
Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» не относит указанное предпринимателем нарушение к числу существенных, влекущих безусловную отмену решения налогового органа. Предпринимателю следует доказать, что данное нарушение повлияло на его права.
Вместе с тем, представленные налогоплательщиком и его контрагентом документы, подтверждающие фактическое совершение между ними хозяйственных операций, положены в основу принятого налоговым органом решения. Кроме того, арбитражный установил, что при оспаривании решения налогового органа в арбитражный суд заявитель не указал какие-либо первичные документы, которые не были учтены налоговым органом при принятии решения.
При таких обстоятельствах довод о произвольном принятии налоговым органом решения о проведении налоговой проверки вне территории подлежит отклонению, поскольку суд не установил нарушений, которые в соответствии с абзацем первым пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации могли бы быть расценены существенными и не соответствующим нормам налогового законодательства.
Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что оспариваемые решения налогового органа и Управления являются незаконными, нарушающими права предпринимателя.
Апелляционный суд согласен с выводом суда первой инстанции, исходя из следующего.
Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.
Согласно статье 52 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.
В соответствии с пунктом 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налогов, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.
Согласно пункта 1 статьи 346.28 Кодекса плательщиками единого налога на вмененный доход (далее – ЕНВД) являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.
Согласно положениям пункта 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде ЕНВД устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
На территории города Кызыла ЕНВД для деятельности по передаче во временное владение и пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, введен решением Кызылского городского хурала представителей от 11.11.2008 № 43 «О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности».
Подпунктом 6 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса установлено, что система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более
150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.
В силу статьи 346.27 Кодекса площадь торгового зала - часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.
В целях главы 26.3 Кодекса к инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у налогоплательщика документы на объект стационарной торговой сети, содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (технический паспорт на нежилые помещения, планы, схемы, экспликации, договор аренды нежилого помещения).
Как следует из оспариваемого решения налогового органа, по результатам контрольных мероприятий установлено, что ИП ФИО1 на основании договора субаренды б/н от 01.12.2014 и договора субаренды б/н от 01.01.2015 в проверяемом периоде являлась субарендатором нежилого помещения общей площадью 154,75 кв. м. (в том числе торговая площадь 132,75 кв.м., складская - 22 кв.м.), расположенного на первом этаже жилого дома по адресу: <...> «Универсам 1000». Арендатором данного объекта является общество с ограниченной ответственностью «Восторг плюс». Из проведенного допроса свидетеля руководителя общества с ограниченной ответственностью «Восторг плюс» ФИО10 установлено, что нежилое помещение по адресу: <...> фактически принадлежит ФИО9 Данное помещение ООО «Восторг плюс» арендует на основании договора аренды от 01.12.2014.
Согласно договору аренды от 01.12.2014 года ФИО9 передал площади помещений по адресу: <...>, ООО «Восторг плюс». Далее ООО «Восторг плюс» на основании договора субаренды б/н от 01.12.2014 года передало согласно акту приемки-передачи нежилое помещение общей площадью 154,75 кв.м.
(в том числе торговая площадь 132,75 кв.м., складская - 22 кв.м.) ИП ФИО1 для организации торговли продуктами питания.
Таким образом, из материалов дела следует и не оспаривается налоговым органом, что площадь торгового зала, используемая предпринимателем для ведения розничной торговли, не превышала 150 квадратных метров.
Согласно решению налогового органа основанием для доначисления налогов по упрощенной системе налогообложения послужили выводы инспекции о неправомерном применении предпринимателем системы налогообложения в виде ЕНВД, поскольку предприниматель не вела сама розничной торговли – не вступала непосредственно сама в отношения купли-продажи с покупателями.
Налоговый орган указывает, что заключив агентский договор № 4 от 15.12.2014, предприниматель фактически передала принадлежащий ей товара ООО «Восторг плюс», которое реализовывало физическим лицам (покупателям) товар от своего имени и за счет ИП ФИО1, следовательно, Предприниматель не вступал в правоотношения с покупателями посредством заключения договора розничной купли- продажи товар.
Таким образом, налоговый орган полагает, что отсутствует сам факт осуществления розничной купли-продажи для целей ЕНВД.
Апелляционный суд не находит оснований для таких выводов.
Согласно абзацу 12 статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации для целей главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Согласно пункту 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства, используемые в Налоговом кодексе Российской Федерации, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.
Как указано в пункте 1 статьи 492 и в статье 493 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Таким образом, существенными условиями договора купли-продажи и признаками, позволяющими отграничить его от иных договоров является то, что продавец передает покупателю товар, который принадлежит продавцу; а покупатель со своей стороны, обязуется товар оплатить, то есть за проданный товар именно продавец в итоге получает его стоимость.
В силу статьи 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от своего имени и за счет принципала, приобретает права и становится обязанным агент, хотя бы принципал и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. По сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала.
В соответствии со статьей 1006 ГК РФ принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке, установленных в агентском договоре.
Приведенная норма содержит понятие и признаки агентского договора, как видно из правил пункта 1 статьи 1005 ГК РФ, агентский договор может строиться или по модели договора поручения, или по модели договора комиссии, и в том и другом случае агент обязуется совершать определенные действия по поручению другой стороны (принципала) и за его счет. В одном случае агент совершает действия, от своего имени, как по договору комиссии, в другом случае, напротив - от имени принципала, как по договору поручения, если сделка совершена агентом от своего имени, то стороной в этой сделке выступает сам агент с последующей передачей прав и обязанностей принципалу, если сделка совершена агентом от имени принципала, стороной сделки является принципал, которому с самого начала принадлежат права и обязанности.
Таким образом, для того, что бы доказать, что между ООО «Восторг» и предпринимателем заключен именно агентский договор по реализации принадлежащего предпринимателю товара, и что в отношения купли-продажи с покупателями вступает общество, следует установить, что все действия, составляющие суть договора купли-продажи (передачу товара, получение денежных средств) совершает именно общество, получая за это вознаграждение.
Однако из материалов дела не следует, что общество вступает в отношения купли-продажи с покупателями.
Из материалов дела следует, что между ИП ФИО1 (Принципал) и
ООО «Восторг плюс» (Агент) заключен агентский договор № 4 от 15.12.2014 (т.2, л.д.11).
Согласно пункту 1.1 агентского договора Принципал поручает, а Агент принимает на себя обязательство за вознаграждение совершить от своего имени и за счет Принципала комплекс юридических и физических действий, направленных на оказание услуги по получению наличных денег за товар от покупателей Принципала, выдавать им кассовые чеки посредством контрольно-кассовой техники.
Права и обязанности по сделке, совершенной Агентом во исполнение настоящего договора, возникают непосредственно у Принципала.
В соответствии с пунктом 1.2 договора Агент действует в интересах Принципала на территории Республики Тыва и пунктом 1.3 договора Агент обязан сообщить Принципалу по его требованию все сведения о ходе исполнения поручения, предоставлять отчеты по мере исполнения договора, но не реже одного раза в квартал, перечислять денежные средства, своевременно на расчетный счет или передавать в кассу.
Апелляционным судом установлено, что в агентском договоре № 4 от 15 декабря 2014 года, заключенным между ИП ФИО1 и ООО «Восторг Плюс», отсутствует предмет договора - реализация товарно-материальных ценностей (ТМЦ), не указывается ассортимент товара.
При этом доказательств того, что товар передается предпринимателем обществу, что продажа товара осуществляется работниками общества, отсутствуют.
В пункте 2.1 указано, что агентское вознаграждение Агенту за исполнение поручения Принципала устанавливается в размере 0,4 % от объема реализации товарноматериальных ценностей и может быть изменено по обоюдному соглашению, которое будет являться неотъемлемой частью договора.
Как следует из материалов дела в 2014 году во исполнение вышеуказанного агентского договора согласно отчетам (актам) об исполнении поручения по вышеуказанному агентскому договору № 4 от 15.12.2014 и из выписки лицевого счета
ИП ФИО1, ООО «Восторг плюс» перечислило на расчетный счет предпринимателя за декабрь 2014 года - 405 000 рублей; за 2015 год - 29 907 000 рублей.
Из материалов дела следует, что о фактическом осуществлении предпринимательской деятельности, связанной с торговлей товарами на основе договоров розничной купли-продажи именно самим предпринимателем, а не обществом, свидетельствуют: трудовые договоры предпринимателя с работниками, справки о доходах физического лица за проверяемые периоды, договоры аренды имущества, купли-продажи и поставки, счета на оплату, счета-фактуры, товарные накладные, платежные документы, свидетельствующие о приобретении заявителем продуктов для ведения торговли, выписка из лицевого счета, свидетельствующие об операциях по расчету с контрагентами – то есть из всех документов следует, что предприниматель предоставляет товар на продажу и продает его самостоятельно.
Кроме этого, товар выложен на торговых площадях принадлежащих предпринимателю.
Реализация (передача) товара покупателю производится в торговом зале самообслуживания, принадлежащего на правах субаренды ИП ФИО1(т.2, л.д.3).
Из пояснений предпринимателя следует, что стеллажи, витрины, холодильное оборудование, весы и все что находиться на арендуемых площадях ИП ФИО1, принадлежит самой ИП ФИО1 на правах собственности. Однако, как следует из материалов дела, в ходе налоговой проверки документы для подтверждения собственности вышеназванного оборудования проверяющим налогового органа не запрашивались и инвентаризация основных средств у налогоплательщика налоговым органом не проводилась.
Как следует из протокола осмотра №1 от 20.02.2017 (т.2, л.д. 75) на всем товаре, принадлежащем ИП ФИО1 имеются ценники с указанием лица, реализующего товароматериальные ценности – ИП ФИО1 ИНН <***>, мера измерения, цена за единицу измерения, каждый ценник скреплен печатью индивидуального предпринимателя ФИО1, то есть на ценниках имеются опознавательные знаки, чей товар и кто производит реализацию товара.
Как пояснил представитель предпринимателя, товар на кассе идентифицируется штрих-кодом и с помощью программного обеспечения, по наименованию, относится на предпринимателя.
Весь товар по штрих-коду заносится в программу 1 С, подключенному к кассовому аппарату работниками ИП ФИО1
В торговой точке расположенной по адресу: <...>, работают продавцы - консультанты, с которыми у ИП ФИО1 заключены трудовые договоры (т.2, л.д.12).
В своей апелляционной жалобе налоговый орган указывает ИП ФИО1 фактически не осуществляет торговлю - отсутствует продавец, так как магазин является магазином самообслуживания.
Однако, то обстоятельство, что ИП ФИО1 использовала наемных работников установлено в ходе проверки и отражено на странице 30 решения № 10/1720 от 27.03.2017, есть перечень наемных работников ИП ФИО11 и выводы налогового органа, что ИП ФИО1 фактически начисляла и выплачивала в 2015 году заработную плату своим работникам – продавцам (т.1, л.д.108).
В должностные обязанности продавцов-консультантов входит принимать товароматериальные ценности (далее - ТМЦ) у индивидуального предпринимателя, выставлять ТМЦ в зал обслуживания покупателей, следить за чистотой в торговом зале, отслеживать сроки годности ТМЦ, оформлять и выставлять ценники на ТМЦ, консультировать покупателей по выставленной и реализуемой продукции (т.2, л.д.14-15), что свидетельствует о том, что ИП ФИО1 осуществляет свою торговую деятельность непосредственно через своих работников.
Апелляционный суд так же обращает внимание, что в должностных инструкциях продавцов-консультантов ИП ФИО1 есть пункт 10 - продавец-консультант осуществляет операции по приему, учету и выставки товароматериальных ценностей; при этом в штате ООО «Восторг Плюс» отсутствуют продавцы, штат общества состоит только из кассиров.
Из вышеизложенного следует, что ИП ФИО1 арендует часть обособленного торгового зала и часть складского помещения, деятельность осуществляет в пределах арендуемого помещения, реализует товары отличные от товаров других лиц, торгует своими товарами, приобретенными по договорам поставки, товар идентифицируется штрих-кодом, имеет собственный штат продавцов, то есть за проверяемый период производилась личная передача товара покупателю (через продавцов), так как товар является собственностью предпринимателя, подготавливался к продаже и выкладывался непосредственно работниками предпринимателя.
Данные обстоятельства отражены в протоколе осмотра торгового помещения № 1
от 20 февраля 2017 года (т.2, л.д.25-29).
Неверен довод налогового органа о том, что факт заключения купли-продажи товара удостоверяется путем выдачи кассового чека – так как, как ранее было указано, для того что бы считать, что договор купли-продажи заключен обществом, следовало установить принадлежность ему товара, факт передачи ему товара, поручение ему продавать товар.
Налоговым органом не опровергнут тот факт, что в собственность либо на реализацию товар ООО «Восторг плюс» не передавался; совместная предпринимательская деятельность между налогоплательщиком и ООО «Восторг плюс» не осуществлялась; ООО «Восторг» осуществлял кассовое обслуживание посетителей налогоплательщика, принимая денежные средства от его покупателей и перечисляя их затем на расчетный счет последнего; согласно пункту 1.1. агентского договора «права и обязанности по сделке, совершенной Агентом во исполнение настоящего договора, возникают непосредственно у Принципала» данный пункт договора налоговым органом должным образом не оценена и не опровергнута. Сведений о проведении встречной проверки ООО «Восторг плюс» налоговым органом не представлено. Доказательств недобросовестности действий налогоплательщика материалы дела не содержат.
Ссылка налогового органа на позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда, отраженную в постановлении от 17.07.2012 № 1098/12 не может быть принята апелляционным судом – поскольку рассматриваемое дело имеет существенное отличие по фактическим обстоятельствам. В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда от 17.07.2012 № 1098/12 товар передавался на комиссию, судами был установлен факт именно передачи товара на реализацию. В данном случае такие обстоятельства налоговым органом не доказаны.
Апелляционный суд считает несостоятельным выводы налогового органа о том, что продавец обязан осуществлять расчеты с покупателем с использованием ККТ, зарегистрированной непосредственного на него.
Само по себе поручение расчетов иному лицу законодательству не противоречит.
В статье 1.1 Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» (далее - Закон о ККТ) указано, что расчеты - прием или выплата денежных средств с использованием наличных и (или) электронных средств платежа за реализуемые товары, выполняемые работы, оказываемые услуги,
Из указанного определения не следует, что понятие наличных денежных расчетов предполагает оплату только собственно продавцу товаров. То есть реализацию (продажу товара) может осуществить сам продавец, а наличный денежный расчет (получение наличной платы за товары) - как сам продавец, так и третье лицо, уполномоченное им.
Таким образом, Закон о ККТ фактически не содержит запретов для ситуации, когда передачу товара покупателю будет осуществлять одно лицо, а прием у него денег - другое.
Согласно пункту 1 статьи 2 Закона о ККТ организации или индивидуальные предприниматели обязаны применять ККТ при осуществлении наличных денежных расчетов или расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или же оказания услуг.
Чек ККТ необходимо выдавать покупателям в момент оплаты на основании абзаца 3 пункта 2 статьи 5 Закона о ККТ. Следовательно, чек ККТ должен выбивать агент в момент получения наличных денежных средств.
Указанная позиция подтверждается Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 05.12.2006 № 9803/06 по делу № А40-62687/05-121-587.
Единый кассовый центр также применяется в гражданском обороте в больших супермаркетах в целях удобства обслуживания покупателей, что подтверждается письмом ФНС РФ от 20.02.2007 № ШТ-6-06/132@ «О разъяснении отдельных вопросов, связанных с использованием нормативных документов по применению контрольно-кассовой техники».
Апелляционный суд не соглашается с налоговым органом о том, что деятельность предпринимателя не носит самостоятельного характера, так как ее торговое место не отграничено, а стеллажи и проходы между ними не могут являться таким ограничением. Налоговым органом также не учтено, что на территории супермаркета находились прочие арендаторы - индивидуальные предприниматели, ведущие самостоятельную хозяйственную деятельность, чьи торговые помещения также не были отделены стационарными перегородками (стенами) и проход покупателей к которым осуществлялся через общий вход, а расчет – через общую кассу.
В оспариваемом решении налоговый орган указывает, что «Универсам 1000» представляет собой единый объект, персонал подчиняется директору магазина, сотрудники в торговом зале имеет опознавательные знаки и одеты в единую форменную одежду с фирменными логотипами магазина, однако, апелляционный суд, изучив материалы налоговой проверки, а именно: протокол осмотра от 20.02.2017, допросы свидетелей от 17.02.2017 и от 02.02.2017 указанные факты не установил, и принимая во внимание, что налоговым органом не оспаривается занимаемая площадь для предпринимательской деятельности и отсутствие факта взаимозависимости с
ООО «Восторг плюс», отклоняет указанные выводы налогового органа.
Налоговым органом не представлено доказательств наличия взаимозависимости между обществом и предпринимателем; наличия признаков недобросовестности в действиях самого налогоплательщика, направленных на получение необоснованно налоговой выгоды путем минимизации налоговых обязательств и отсутствия доказательств хозяйственных операций между предпринимателем и обществом.
При таких обстоятельствах апелляционный суд считает правильным вывод суда первой инстанции об отсутствии оснований для доначисления единого налога по УСН в отношении дохода в виде денежных средств, поступивших на расчетный счет налогоплательщика от ООО «Восторг плюс» в рамках агентского договора № 4 от 15.12.2014.
С учетом изложенного суд первой инстанции в соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильно удовлетворил требование о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Тыва от 27.03.2017 № 10/1720, в части неправомерного занижения налоговой базы при исчислении УСН в сумме 1 818 720 рублей; пеней в сумме 409 985 рублей 16 копеек; штрафа в размере 363 744 рубля и Управления Федеральной налоговой службы по Республике Тыва от 14.06.2017 № 02-07/4792.
На основании изложенного, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.
Вопрос о распределении расходов по уплате государственной пошлины не рассматривается судом, поскольку налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины.
Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Республики Тыва от «02» октября 2017 года по делу № А69-1450/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.
Председательствующий
Н.А. Морозова
Судьи:
О.А. Иванцова
Е.В. Севастьянова
