Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.05.2018 № А32-1334/2017

ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

Газетный пер., 34, г. Ростов-на-Дону, 344002, тел.: (863) 218-60-26, факс: (863) 218-60-27

E-mail: info@15aas.arbitr.ru, Сайт: http://15aas.arbitr.ru/

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда апелляционной инстанции

по проверке законности иобоснованности решений (определений)

арбитражных судов, не вступивших в законную силу

город Ростов-на-Дону дело № А32-1334/2017

28 мая 2018 года 15АП-7259/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 23 мая 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 мая 2018 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Николаева Д.В.,

судей А.Н. Герасименко, ФИО36

при ведении протокола судебного заседания секретарем Колпаковым В.Н.,

при участии:

от общества с ограниченной ответственностью «Албашнефть»: представитель ФИО1 по доверенности от 11.01.2018;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Краснодарскому краю: представитель ФИО2 по доверенности от 21.01.2017,представитель ФИО3 по доверенности от 09.01.2018, представитель ФИО4 по доверенности от 09.01.2018,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Албашнефть» на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 13.03.2018 по делу № А32-1334/2017 по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Албашнефть», ст. Новоминская Каневской район Краснодарского края (ИНН <***>, ОГРН <***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Краснодарскому краю, (ИНН <***>, ОГРН <***>) о признании недействительными решения, принятое в составе судьи Шкира Д.М.,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Албашнефть», ст. Новоминская Каневской район (далее по тексту - Заявитель, общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Краснодарскому краю, ст. Каневская (далее по тексту - Инспекция, налоговый орган) с требованием признать недействительным Решение №11-1-48-2/9 от 23.08.2016 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления:

-подпунктом 1 пункта 3.1 решения налога на добавленную стоимость в размере 1 470 174руб., пени в соответствующей сумме;

-подпунктом 2 пункта 3.1 решения акциза на бензин в размере 6 160 468руб., и штрафа в размере 86 786руб., пени в соответствующей сумме;

-подпунктом 3 пункта 3.1 решения акциза на дизельное топливо в размере 3 132 402руб., и штрафа в размере 77 161руб., пени в соответствующей сумме;

-подпунктами 4 и 5 пункта 3.1 решения налога на прибыль в размере 2 125 728,4руб., и штрафа в размере 39 458,13руб., пени в соответствующей сумме;

-подпунктом 6 пункта 3.1 решения налога на прибыль в размере 8 440 280руб., и штрафа в размере 422 014руб., пени в соответствующей сумме.

Решением суда от 13.03.2018 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество с ограниченной ответственностью "Албашнефть" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просило отменить судебный акт, принять новый.

В судебном заседании суд огласил, что от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Краснодарскому краю через канцелярию суда поступил отзыв на апелляционную жалобу для приобщения к материалам дела.

Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить отзыв на апелляционную жалобу к материалам дела.

Представитель общества с ограниченной ответственностью «Албашнефть» заявил ходатайство об отложении судебного заседания.

Представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Краснодарскому краю возражал против удовлетворения ходатайства.

Суд отложил рассмотрение ходатайства и определил рассмотреть его в совещательной комнате.

Представитель общества с ограниченной ответственностью «Албашнефть» поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда отменить.

Представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Краснодарскому краю поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Суд, огласил протокольное определение об отказе в удовлетворении ходатайства общества с ограниченной ответственностью «Албашнефть» об отложении судебного заседания ввиду отсутствия оснований, предусмотренных ст. 158 АПК РФ. При этом судебная коллегия не усматривает препятствий для рассмотрения жалобы по существу, поскольку доводы отзыва на апелляционную жалобу по существу повторяют доводы, заявленные налоговым органом в суде первой инстанции. Кроме того, по смыслу ст. 158 АПК РФ, отложение судебного заседания является правом суда.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, решением суда от 30.03.2017 требования общества удовлетворены в части признания недействительным решения инспекции от 23.08.2016 № 11-1-48-2/9 о начислении 1 470 174 рублей НДС за 2012 год, соответствующих пеней, 6 160 468 рублей акциза на бензин за 2012, 2014 годы, 86 786 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса и соответствующих пеней; 3 132 402 рублей акциза на дизельное топливо за 2012, 2014 годы, 77 161 рубля штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса и соответствующих пеней; 8 440 280 рублей налога на прибыль, 422 014 рублей штрафа по статье 123 Кодекса и соответствующих пеней. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Судебный акт мотивирован не подтверждением того, что дизельное топливо, реализуемое ООО «РосФорт», изготовлено обществом. Перемещение из аварийных резервуаров некачественного прямогонного бензина, дизельного топлива в резервуар с нефтью не является передачей подакцизного товара в структуре организации. Вывод налогового органа о наличии у общества обязанности исчислить налог с доходов иностранной организации не соответствует нормам права. Общество неправомерно завысило внереализованные расходы по налогу на прибыль на 2012 - 2013 годы на величину процентов по долговым обязательствам, в результате чего обязано уплатить налог на прибыль.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 21.06.2017 решение суда от 30.03.2017 отменено в части признания недействительным решения инспекции от 23.08.2016 № 11-1-48-2/9 о начислении 8 440 280 рублей налога на прибыль, 422 014 рублей штрафа по статье 123 Кодекса и соответствующих пеней.

В указанной части в удовлетворении заявления отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Судебный акт в части отмены решения суда мотивирован тем, что передача векселя, в номинальную стоимость которого входит сумма займа и проценты, является выплатой дохода в натуральной форме. При передаче обществом иностранной организации векселей в счет погашения долга по уплате процентов по заемному обязательству у общества возникают обязанности налогового агента по налогу на доходы иностранных организаций.

Постановлением суда кассационной инстанции от 04.10.2017 решение Арбитражного суда Краснодарского края от 03.03.2017 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.06.2017 по делу № А32-1334/2017 отменены в части удовлетворения требований, дело в этой части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.

В постановлении суд кассационной инстанции указал на следующее.

Рассматривая эпизод, связанный с реализацией дизельного топлива под видом топлива маловязкого судового и фракции углеводородной широкой, судебные инстанции не дали оценку доводам инспекции, которые могли повлиять на правильность вопроса об участии общества в цепочке продавец-перепродавцы-покупатель, создании формального документооборота, направленного на сокрытие от налогового учета операций по реализации подакцизного дизельного топлива в судовое.

Так, суд не дал оценки доводам инспекции об оформлении всех документов о реализации судового топлива, транспортировки и перепродаже дизельного топлива в течение одного дня с совпадением при этом количественных характеристик продуктов нефтепереработки, минимальной наценкой.

При отсутствии у кого-либо из участников цепочки перепродавцов каких-либо производственных мощностей переработки судового топлива в дизельное и наличии таковой у налогоплательщика, а также нахождения всех перепродавцов (расположены в Москве, Калининградской области) в регионах, значительно отдаленных от места реализации судового топлива (Краснодарский край) конечному покупателю (Волгоградская область) и его перевозку напрямую от производителя (общества), а также отрицании водителями организации, значащейся перевозчиком спорной продукции непосредственно от общества, факта его перевозки продуктов нефтепереработки, указанные доводы налогового органа могут повлиять на полноту и законность выводов суда об участии общества в цепочке по преобразованию судового топлива в дизельное.

Не получил оценки и довод инспекции о непроведении обществом мероприятий по определению цетанового числа (отличительный критерий отнесения нефтепродукта к дизельному топливу), что является характерным для классификации произведенного нефтепродукта как судового или дизельного топлива и характерно для обычной производственной деятельности. Более того, определение такого количественного показателя предусмотрено техническим регламентом самого налогоплательщика.

Однако доказательства такой проверки качественных характеристик реализованного спорного судового топлива общество ни инспекции, ни суду не представило.

Не принимая ссылки инспекции на пояснения ФИО5 (директор ООО «Алмаз»), в которых он отрицает реализацию топлива в адрес ООО «РостФорт» (конечный покупатель), результаты почерковедческой экспертизы, подтвердившей факт неподписания им документов по реализации топлива, по мотиву неисполнения им должности директора, суд не указал мотивы отклонения довода инспекции о наличии в данных информационных ресурсов ЕГРН, ЕГРЮЛ сведений о том, что именно он значился руководителем постоянного действующего исполнительного органа ООО «РостФорт» в период с 27.04.2011 по 14.02.2013, тогда как договор о реализации судового топлива обществом в адрес ООО «Руссот» датирован 15.06.2011 (срок действия продлен до 31.12.2012), что охватывается указанным периодом.

Указанное обстоятельство при наличии аргументов налогового органа о транспортировке приобретенного у общества топлива напрямую к конечному покупателю в Волгоградскую область с неизменными количественными характеристиками и перевозившими его транспортными средствами в течение одного дня и отсутствии анализа соответствующих дней отгрузки и перевозки товара может повлиять на правильность вывода об участии (неучастии) лица, значащегося руководителем ООО «Алмаз» (ФИО5), а также работником этой организации и далее, в оформлении документов об исполнении спорных сделок (подписании от его имени).

Отклоняя ссылку налогового органа на выписку из ЕГРЮЛ в отношении ООО «Алмаз» по состоянию на 31.03.2013, где должностным лицом организации указан ФИО5, суд ссылается на нарушение организацией требований о своевременном внесении изменений о руководителе предприятия. При этом такие доказательства в материалах дела отсутствуют. Суд также не указывает доказательства, свидетельствующие о фактическом исполнении функций исполнительного органа другим лицом. Тем самым вывод суда об исполнении в спорный период обязанностей руководителя иным лицом носит формальный, преждевременный характер. При отрицании ФИО6 осуществления спорных сделок, а водителями организации - факта перевозки спорного топлива, отклонение довода налогового органа об отсутствии фактов участия ООО «Алмаз» в цепочке перепродавцов является преждевременным.

Кроме того, признавая наличие договорных отношений между ООО «Руссот» и ООО «Алмаз» не опровергнутыми инспекцией по мотиву поступления от последнего к ООО «Руссот» оплаты за товар (т.е. состоявшимися), суд признает осуществление организацией ООО «Алмаз» деятельности, не установив при этом лицо, действовавшее от имени этой организации, не ссылаясь на наличие у этого лица соответствующих полномочий или доверенности.

Поскольку выводы судебных инстанций в указанной части основаны на неполном исследовании имеющихся в материалах дела доказательств и доводов участвующих в деле лиц, приводимые инспекцией доводы о наличии названных противоречий, неточностей и расхождений получили неполную оценку, обжалуемые судебные акты в этой части подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение для устранения недостатков.

Проверяя законность начисления обществу 6 160 468 рублей акциза на бензин за 2012, 2014 годы, 1 543 217 рублей акциза на дизельное топливо за 2014 год, соответствующих пеней и штрафов, суд не принял во внимание следующее.

Исходя из пункта 8 статьи 182 Кодекса, объектом налогообложения признается операция по передаче в структуре организации произведенных подакцизных товаров для дальнейшего производства (в том числе и собственного) не подакцизных товаров, а не товар, подлежащий реализации (то есть отвечающий всем предъявляемым качественным характеристикам). Иными словами, законодатель признает объектом налогообложения и передачу некачественного подакцизного товара.

Общество реализовывало на экспорт бензин прямогонный, показатели качества которого определялось лабораторией третьего лица, впоследствии товар сертифицировался.

Из пояснений общества к актам смешения прямогонного бензина и мазута (нефти) следует, что смешение по акту от 31.08.2012 № 25/1 произведено из-за отсутствия спроса на товар, по акту от 30.12.2012 № 35/1 - для зачистки резервуара. Акты смешения составляются для целей определения количества нефтепродуктов, а не отражают несоответствие товара качественным характеристикам.

Доказательства производства остатка, не реализованного на экспорт продукта переработки из сырья с избыточным содержанием сероводорода, а также пояснения о причинах попадания в нарушение технологического регламента в продуктовый резервуар (находится качественная продукция) некачественных продуктов нефтепереработки в материалах дела отсутствуют.

Суд не дал оценку доводу инспекции о том, что исходя из технического регламента установки, нефтепродукт, не отвечающий предъявляемым требованиям, в товарных резервуарах находиться не должен. Иной подход противоречит не только установленным требованиям безопасности, но и делает экономически невыгодным смешение в одном резервуаре готовой качественной продукции с ненадлежащим товаром, в результате чего требуется новая переработка всей продукции, находящейся в одном резервуаре.

В пункте 2.1 технологического регламента малогабаритной установки по перегонке нефти на территории общества также указано, что продукты прямой перегонки проходят полный контроль параметров качества. Перед подачей сырья в переработку производится контроль его качества. Пунктом 1.3.3 технологического регламенты предусмотрен промежуточный резервуарный парк, предназначенный для приема, хранения и определения качества бензиновой фракции с установки и отпуска в продуктовые резервуары (с готовой качественной продукцией). Несоответствие качеству фракции влечет ее перекачивание в аварийный резервуар, а не продуктовый. В этих целях перед отпуском продукции в продуктовый резервуар проводится контроль качества продукции, находящейся в промежуточных резервуарах. Контроль производится на каждой стадии производства продукции.

Не проверил суд и довод инспекции об отражении обществом некачественной продукции в учете как готовой, о чем свидетельствует списание обществом стоимости подакцизного товара со счета 43 «Готовая продукция».

Ссылка суда на договор поставки едкого натра от 18.03.2014 как доказательства защелачивания нефти в резервуаре Р-5 сделана без учета содержащихся в книге учета движения БЭПП (бензина прямогонного) сведений о производстве бензина с 26 февраля по 24 марта 2014 года и с 25 марта по 27 июня 2014 года. Натр едкий принят на учет 25.03.2014, списан в апреле 2014 года. Каким образом в этот же период производился прямогонный бензин, если некачественный продукт в резервуаре доводился путем защелачивания, суд не установил, соответствующие аргументы налогового органа не опроверг.

Соглашаясь с доводами общества о зачистке аварийного резервуара (Р5) с целью последующего приведения некачественного продукта предъявляемым требованиям, суд не опроверг ссылку налогового органа об отражении налогоплательщиком последних сведений о зачистке резервуаров в 2012 году и в другом резервуаре, что следует из актов на выполненную зачистку, изученных инспекцией в ходе проверки, неполно отразив в судебных актах мотивы отклонения ссылок инспекции на анализ остатков нефти, акты смешения, отчеты по движению сырья и продукции, оприходование произведенных нефтепродуктов в книгах учета движения товара и в карточках счета 43 «Готовая продукция».

Не дал оценку суд и ссылкам инспекции на заявление общества, представленное при возражениях на акт проверки, о прекращении отгрузки на экспорт бензина из -за выявления его несоответствия предъявляемым качественным требованиям. При этом в книге учета движения БЭПП (бензина прямогонного) последний отгружался с 07 марта по 08 апреля 2014 года и с 04 июня по 12 июня 2014 года.

Суд не проверил аргументы инспекции о нарушении налогоплательщиком правил ведения учета светлых нефтепродуктов (по каждому резервуару, тарным партиям нефтепродуктов и т.д.), с отражением анализов проб, резервуаров отбора проб в неполном объеме, отсутствии сведений о перекачке из одного резервуара в другой и отпуск из них нефтепродуктов, что препятствует идентификации хранящейся и перекачиваемой продукции.

Исходя из данных журнала учета светлых нефтепродуктов, в феврале - августе 2012 года в резервуарах № 3 (товарный) и 5 (аварийный) хранилась фракция углеводородная широкая, что противоречит выводу суда о смешении прямогонного бензина из аварийного резервуара.

При таких обстоятельствах исследование вопроса об осуществлении обществом одновременно отгрузки бензина прямогонного на экспорт и мероприятий по восстановлению качественных характеристик этого нефтепродукта, устранение приводимых налоговым органом противоречий и расхождений в особенностях производства товара, учетных данных налогоплательщика и перечисленных возражений и пояснений общества может иметь значение для правильного разрешения вопроса о сокрытии налогоплательщиком объектов налогообложения (операций по передаче в структуре организации произведенных подакцизных товаров для дальнейшего производства). Общество также не оспаривало факт передачи мазута в производство из одного подразделения в другое для собственных нужд, что признано инспекцией как свидетельство отсутствия объекта налогообложения по НДС.

Поскольку оценка указанных обстоятельств носит неполный характер, имеющиеся неточности, расхождения не устранены, судебные акты в названной части также подлежат отмене как основанные на неполном исследовании имеющихся в материалах дела доказательств и доводов участвующих в деле лиц, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции для устранения перечисленных недостатков и проверки расчета начисленного инспекцией налога (с учетом арифметической ошибки).

Оценив повторно представленные доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявления, исходя из следующего.

Из материалов дела следует, что на основании решения начальника инспекции от 31.03.2015г. № 11-1-49/3, с учетом внесенных решениями изменений налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2012г. по 31.12.2014г., в том числе акциза на прямогонный бензин, акциза на дизельное топливо, налога на добавленную стоимость.

По результатам налоговой проверки составлен акт выездной налоговой проверки от 18.05.2016г. № 11-1-48-1/3, в котором зафиксированы выявленные в ходе выездной проверки нарушения налогового законодательства (см. т. 2 л.д. 2-109).

Обществом на акт выездной налоговой проверки были направлены возражения от 24.06.2016 вх. №05178, от 23.08.2016 вх. №06892). Рассмотрев акт выездной налоговой проверки от 18.05.2016г. № 11-1-48-1/3 и приложенные к нему документы полученные в ходе проведения проверки, налоговым органом было вынесено решение от 23.08.2016 № 11-1-48-2/9 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу, в том числе доначислено налог на добавленную стоимость в сумме 3 027 944руб. (с учетом внесенных исправлений в приложении к решению), соответствующие пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 128 674руб., привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 68913руб. (уменьшен в 4 раза в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ), акциз на дизельное топливо в сумме 3 132 402руб., пени за несвоевременную уплату акциза на дизельное топливо в сумме 840 410руб., привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 77161 руб. (уменьшен в 4 раза в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ), акциз на бензин в сумме 6 160 468руб., пени за несвоевременную уплату акциза на бензин в сумме 1 616 378руб., привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 86 786руб. (уменьшен в 4 раза в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ), налог на прибыль в сумме 4 949 419руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 1 166 907руб., привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 68 221руб. (уменьшен в 4 раза в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ),

Заявитель с решением налогового органа не согласился, в том числе в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 1 470 174руб. за периоды 2012г. , акциз на бензин в сумме 6 160 468руб., акциз на дизельное топливо в сумме 3 132 402руб., налога на прибыль в сумме 178 712руб. соответствующих пени и штрафов и обратился 30.09.2016 с апелляционной жалобой в Управление ФНС России по Краснодарскому краю.

Решением Управления от 08.12.2016г. №22-12-1331 апелляционная жалоба была оставлена без удовлетворения, Решение Инспекции от 26.02.2013 № 11-20/5 было утверждено.

Общество с вынесенным решением налогового от органа от 26.02.2013 № 11-20/5 в оспариваемой части доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыли и акциза на бензин и дизельное топливо не согласно, что послужило основанием для обращения в суд.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации и статьями 23, 45 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы, представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах.

В п.1.2 п. 2.2.1., п.п. 2.1.4. Акта выездной налоговой проверки от 18.05.2016 №11-1-48­1/3 и, Решения от 23.08.2016 № 11—1-48-2/9 зафиксировано занижение налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость в сумме 2 482 744,45руб., акцизам на дизельное топливо в количестве 369,578т. и по налогу на прибыль в сумме 893 560руб. в результате реализации дизельного топлива под видом топлива маловязкого судового ООО «Руссот», что повлекло неполную уплату налогоплательщиком налога на добавленную стоимость в сумме 446 894руб., налога на прибыль в сумме 178 712руб., акциза на дизельное топливо в сумме 1 589 185руб.

Основанием доначисления оспариваемых сумм налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, акциза на дизельное топливо явился вывод инспекции о создании схемы, направленной на получение обществом необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налоговой базы по акцизам путем фактической реализации дизтоплива (подакцизный товар) под видом ТМС (не относится к подакцизным товарам), при создании обществом формального документооборота с контрагентом ООО «Руссот», ООО «Алмаз», ООО «РостФорт».

Общество в проверяемом периоде являлось в соответствии со статьей 143 НК РФ, 179 НК РФ, 246 НК РФ плательщиком налога на добавленную стоимость, налога на прибыль и акциза.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения признаются следующие операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 181 НК РФ подакцизным товаром признается дизельное топливо.

Согласно подпункта 1 пункта 1 статьи 182 НК РФ объектом налогообложения признается реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров, в том числе реализация предметов залога и передача подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации.

Порядок определения налоговой базы при реализации (передаче) или получении подакцизных товаров предусмотрен статьей 187 НК РФ.

Так пунктом 1 данной статьи установлено, что налоговая база определяется по каждому виду подакцизного товара.

Согласно подпункта 1 пункта 2 статьи 187 НК РФ налоговая база при реализации (передаче, признаваемой объектом налогообложения в соответствии с настоящей главой) произведенных налогоплательщиком подакцизных товаров в зависимости от установленных в отношении этих товаров налоговых ставок определяется как объем реализованных (переданных) подакцизных товаров в натуральном выражении - по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки (в абсолютной сумме на единицу измерения).

В соответствии с пунктом 1 статьи 193 НК РФ налоговая ставка на дизельное топливо установлена 4300руб. за 1 тонну.

Согласно пункта 1 статьи 257 НК РФ прибылью для российских организаций понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Порядок отражения доходов отражен в статье 248 НК РФ, согласно которой к доходам относятся:

1)доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;

2)внереализационные доходы;

В целях главы 25 НК РФ товары определяются в соответствии с пунктом 1 статьи 38 НК РФ - товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации.

Внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Как следует из материалов дела ООО «Албашнефть» заключило с ООО «Руссот» договор на поставку нефтепродуктов № НП-111/11 от 15.06.2011 г., дополнением № 2 срок действия договора продлен до 31.12.2012г. По условиям договора (п. 1.3) товар поставляется автомобильным транспортом из резервуарного парка ООО «Албашнефть».

В соответствии с п. 1.4 договора поставка товара осуществляется силами и за счет покупателя. По данным счетов-фактур, товарных накладных, товарно-транспортных накладных, в адрес ООО «Руссот» поставлялся ФУШ и ТМС.

В подтверждение произведенных в адрес ООО «Руссот» отгрузок ТМС обществом в материалы дела представлены:

-счет-фактура №372 от 22.08.2012, товарная накладная от 22.08.2012 №438, счет-фактура №115 от 22.08.2012, товарная накладная от 22.08.2012 №438, где продавцом и грузоотправителем указано ООО «Албашнефть», покупателем указано ООО «Руссот», грузополучателем указано ООО «Алмаз», адрес доставки г. Москва, Соловьиный проезд, дом №2, оф. 1, доверенность выдана водителю ФИО7 от ООО «Руссот», транспортная накладная №314 от 22.08.2012 где грузоотправителем значится ООО «Алмаз», а получателем дизельного топлива ООО «РостФорт» водитель ФИО7;

-счет-фактура №385 от 26.08.2012, товарная накладная от 26.08.2012 №452, счет-фактура №123 от 26.08.2012, товарная накладная от 26.08.2012 №123, где продавцом и грузоотправителем указано ООО «Албашнефть», покупателем указано ООО «Руссот», грузополучателем указано ООО «Алмаз», адрес доставки г. Москва, Соловьиный проезд, дом №2, оф. 1, доверенность выдана водителю ФИО8 от ООО «Руссот», товарная накладная №324 от 27.08.2012 на поставку дизельного топлива от ООО «Алмаз» покупателю ООО «РостФорт», транспортная накладная №324 от 27.08.2012 где грузоотправителем значится ООО «Алмаз», а получателем дизельного топлива ООО «РостФорт» водитель ФИО8;

-счет-фактура №413 от 14.09.2012, товарная накладная от 14.09.2012 №474, счет-фактура №124 от 14.09.2012, товарная накладная от 14.09.2012 №124, где продавцом и грузоотправителем указано ООО «Албашнефть», покупателем указано ООО «Руссот», грузополучателем указано ООО «Алмаз», адрес доставки г. Москва, Соловьиный проезд, дом №2, оф. 1, доверенность выдана водителю ФИО9. от ООО «Руссот», товарная накладная №371 от 14.09.2012 на поставку дизельного топлива от ООО «Алмаз» покупателю ООО «РостФорт», транспортная накладная №371 от 14.09.2012 где грузоотправителем значится ООО «Алмаз», а получателем дизельного топлива ООО «РостФорт» водитель ФИО7;

-счет-фактура №412 от 15.09.2012, товарная накладная от 15.09.2012 №473, счет-фактура №125 от 15.09.2012, товарная накладная от 15.09.2012 №125, где продавцом и грузоотправителем указано ООО «Албашнефть», покупателем указано ООО «Руссот», грузополучателем указано ООО «Алмаз», адрес доставки г. Москва, Соловьиный проезд, дом №2, оф. 1, товарная накладная №374 от 15.09.2012 на поставку дизельного топлива от ООО «Алмаз» покупателю ООО «РостФорт», транспортная накладная №374 от 15.09.2012 где грузоотправителем значится ООО «Алмаз», а получателем дизельного топлива ООО «РостФорт» водитель ФИО7;

-счет-фактура №411 от 16.09.2012, товарная накладная от 16.09.2012 №472, счет-фактура №126 от 16.09.2012, товарная накладная от 16.09.2012 №126, где продавцом и грузоотправителем указано ООО «Албашнефть», покупателем указано ООО «Руссот», грузополучателем указано ООО «Алмаз», адрес доставки г. Москва, Соловьиный проезд, дом №2, оф. 1, товарная накладная №375 от 16.09.2012 на поставку дизельного топлива от ООО «Алмаз» покупателю ООО «РостФорт», транспортная накладная №375 от 16.09.2012 где грузоотправителем значится ООО «Алмаз», а получателем дизельного топлива ООО «РостФорт» водитель ФИО7;

-счет-фактура №428 от 20.09.2012, товарная накладная от 20.09.2012 №489, счет-фактура №141 от 20.09.2012, товарная накладная от 20.09.2012 №141, где продавцом и грузоотправителем указано ООО «Албашнефть», покупателем указано ООО «Руссот», грузополучателем указано ООО «Алмаз», адрес доставки г. Москва, Соловьиный проезд, дом №2, оф. 1, товарная накладная №386 от 20.09.2012 на поставку дизельного топлива от ООО «Алмаз» покупателю ООО «РостФорт», транспортная накладная №386 от 20.09.2012 где грузоотправителем значится ООО «Алмаз», а получателем дизельного топлива ООО «РостФорт» водитель ФИО7;

-счет-фактура №535 от 24.09.2012, товарная накладная от 24.09.2012 №496, счет-фактура №146 от 20.09.2012, товарная накладная от 20.09.2012 №146, где продавцом и грузоотправителем указано ООО «Албашнефть», покупателем указано ООО «Руссот», грузополучателем указано ООО «Алмаз», адрес доставки г. Москва, Соловьиный проезд, дом №2, оф. 1, товарная накладная №391 от 20.09.2012 на поставку дизельного топлива от ООО «Алмаз» покупателю ООО «РостФорт», транспортная накладная №391 от 24.09.2012 где грузоотправителем значится ООО «Алмаз», а получателем дизельного топлива ООО «РостФорт» водитель ФИО7;

-счет-фактура №467 от 11.10.2012, товарная накладная от 11.10.2012 №601, счет-фактура №160 от 11.10.2012, товарная накладная от 11.10.2012 №1160, где продавцом и грузоотправителем указано ООО «Албашнефть», покупателем указано ООО «Руссот», грузополучателем указано ООО «Алмаз», адрес доставки г. Москва, Соловьиный проезд, дом №2, оф. 1, доверенность выдана водителю ФИО10 от ООО «Руссот» товарная накладная №433 от 12.10.2012 на поставку дизельного топлива от ООО «Алмаз» покупателю ООО «РостФорт», транспортная накладная №433 от 12.10.2012 где грузоотправителем значится ООО «Алмаз», а получателем дизельного топлива ООО «РостФорт» водитель ФИО11;

-счет-фактура №475 от 13.10.2012, товарная накладная от 13.10.2012 №609, счет-фактура №439 от 13.10.2012, товарная накладная от 13.10.2012 №439, где продавцом и грузоотправителем указано ООО «Албашнефть», покупателем указано ООО «Руссот», грузополучателем указано ООО «Алмаз», адрес доставки г. Москва, Соловьиный проезд, дом №2, оф. 1, доверенность выдана водителю ФИО12 от ООО «Руссот»;

- счет-фактура №476 от 13.10.2012, товарная накладная от 13.10.2012 №610, где продавцом и грузоотправителем указано ООО «Албашнефть», покупателем указано ООО «Руссот», грузополучателем указано ООО «Алмаз», адрес доставки г. Москва, Соловьиный проезд, дом №2, оф. 1, доверенность выдана водителю ФИО12 от ООО «Руссот»;

- счет-фактура №477 от 15.10.2012, товарная накладная от 15.10.2012 №611, счет-фактура №164 от 15.10.2012, товарная накладная от 15.10.2012 №164, где продавцом и грузоотправителем указано ООО «Албашнефть», покупателем указано ООО «Руссот», грузополучателем указано ООО «Алмаз», адрес доставки г. Москва, Соловьиный проезд, дом №2, оф. 1, доверенность выдана водителю ФИО12 от ООО «Руссот».

Обществом в подтверждение поставки ТМС также были представлены паспорта на топливо судовое маловязкое выданные лабораторией самого общества.

Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки была проведены контрольные мероприятия в отношении контрагента общества ООО «Руссот»

В ходе проверки было установлено, что ООО «Руссот» ИНН <***> зарегистрировано 14.12.2010г. в Межрайонной ИФНС России № 9 по г. Калининграду. Руководитель ФИО13. Юридический адрес: <...>, почтовый адрес: <...>. Дополнительный вид деятельности - оптовая торговля топливом.

В Межрайонную ИФНС России № 9 по г. Калининграду направлен запрос о способе представления бухгалтерской и налоговой отчетности в 2012-2014г.г. с указанием уполномоченного представителя, через кого отправляется отчетность и сведения кто является подписантом представленных в ИФНС деклараций. Согласно полученного ответа налоговая и бухгалтерская отчетность за 2012г. представлялась на бумажном носителе по почте, за 2013-2014г. - по ТКС, специализированные операторы связи ГНИВЦ-ПРИЕМ, ГПЗ; сведения о доверенностях по сдаче отчетов через ТКС отсутствуют; подписантом представленных в Инспекцию деклараций является руководитель организации ФИО13.

В Межрайонную ИФНС России № 9 по г. Калининграду направлено сопроводительное письмо о предоставлении информации, имеющейся в налоговом органе в отношении ООО «Руссот»: деклараций по НДС, бухгалтерской отчетности, сведений о наличии транспортных средств и численности работников за 2012-2013г.г., а также сведения о проведенных мероприятиях налогового контроля за 2012-201 Зг.г. (материалы выездных, камеральных проверок, свидетельствующих о незаконном возмещении из бюджета НДС, об участии в схемах по обналичиванию денежных средств. Согласно полученного ответа обществом представлены налоговые декларации по НДС за 2012-2014г., суммы налога исчислены в минимальных размерах, вычеты составляют более 99%.

В Межрайонную ИФНС России № 9 по г. Калининграду направлено поручение об истребовании документов (информации) у ООО «Руссот» по взаимоотношениям с ООО «Албашнефть». Документы представлены.

Из анализа товарных накладных за 2012г. на приобретение нефтепродуктов у ООО «Албашнефть» и реализацию их ООО «Алмаз» видно, что наценка составила от 0.28 % до 0.48%.

В заявках на отгрузку, предоставленных ООО «Албашнефть» руководитель ООО «Руссот» ФИО13 указывает: себя как ответственное лицо, номер контактного телефона, грузополучателя ООО «Алмаз», пункт разгрузки - <...>.

По данным информационных ресурсов установлено, что по адресу <...> зарегистрировано ООО «Блок» ИНН <***>.

В Межрайонную ИФНС России № 5 по Волгоградской области направлены поручения об истребовании документов (информации) у ООО «Блок» по взаимоотношениям с ООО «Алмаз». Из инспекции поступил ответ, что в адрес ООО «Блок» были выставлены и направлены по ТКС требования о представлении документов, документы обществом не представлены, в связи с чем инспекцией вынесены решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика. Кроме того, сотрудниками инспекции был совершен выезд по месту нахождения ООО «Блок», в ходе которого было установлено отсутствие общества по адресу регистрации, а именно: территория огорожена, на территории находится кирпичный склад, здание модульного типа (вагончик) и одноэтажное нежилое здание, ворота закрыты, работников и руководителя не обнаружено, вывески нет, связь с собственником установить невозможно. Данные утверждения подтверждены актом обследования адреса местонахождения ООО «Блок» от 30.10.2015г. (приложение № 12). Таким образом, факт разгрузки нефтепродуктов по адресу <...> не подтверждается в связи с отсутствием общества по его месту регистрации, отсутствия емкостного парка для приема, слива и хранения нефтепродуктов.

Направлен запрос в Федеральную службу государственной регистрации, кадастра и картографии о предоставлении информации о регистрации права собственности ООО «Руссот». Согласно полученного ответа, ООО «Руссот» принадлежит земельный участок 447 кв. м., для ведения личного подсобного хозяйства, и жилой дом 169,9 кв. м расположенные по адресу: Россия, <...> Б.

В ИФНС России № 2 по г. Москве направлено поручение о предоставлении информации от Управления по технологическому, экологическому и атомному надзору, а именно лицензии и информации о наличии площадок производства (мини НПЗ) и опасных объектов (нефтебаз и т.д.) за период с 01.01.2012 по 31.12.2014г.г. по ООО «Руссот» ИНН <***>. Согласно полученного ответа в государственном реестре опасных производственных объектов в соответствии с Административным регламентом Ростехнадзора по исполнению функций по регистрации производственных объектов и ведению государственного реестра опасных производственных объектов, опасных производственных объектов, в том числе площадок производства (миниМПЗ) нефтебаз и т.д. за ООО «Руссот» в период с 01.01.2012г. по 31.12.2014г. не зарегистрировано.

В Межрайонную ИФНС Росси № 25 по Ростовской области направлено поручение о допросе в качестве свидетеля руководителя ООО «Руссот» ФИО13. Согласно полученного ответа свидетель не явился. В отдел адресно-справочной работы УФМС России по Ростовской области направлено письмо с просьбой представить информацию о месте жительства, ответ не поступил, контактные телефоны в базе данных инспекции не указаны.

ООО «Албашнефть» выставлено требование № 11-1- 66/5 от 11.03.2016г. о предоставлении доверенностей на получение реализованных нефтепродуктов ООО «Руссот». В представленных обществом доверенностях на получение ТМС (ТСМ) частично отсутствуют подписи лиц, получивших доверенности (водители ФИО14, ФИО12, Боев С.В).

Инспекцией в соответствии со статьей 90 Налогового кодекса РФ направлены поручения о допросе в качестве свидетелей водителей, указанных в доверенностях на получение нефтепродуктов:

-в Межрайонную ИФНС России № 21 по Ростовской области. Согласно протокола допроса № 770 от 24.09.2015г. (приложение № 16) от ФИО15. получены пояснения: предпринимательскую деятельность не осуществляет, не имеет в собственности автомобили для осуществления грузоперевозок, лично занимался грузоперевозками, с ИП ФИО16 не знаком, не заключал с ним договор на перевозку груза в 2012-2014г., не помнит, перевозил ли нефтепродукты на автомобиле МАН гос. номер <***>, об ООО «Албашнефть ничего не известно, ООО «Алмаз» на знакомо, транспортировку в адрес хозяйств Каневского района не осуществлял, оплата за услуги перевозки производилась в виде заработной платы.

-в Межрайонную ИФНС России № 25 по Ростовской области. Согласно протокола допроса № 615 от 03.02.2016г. от ФИО16 получены пояснения: осуществляет предпринимательскую деятельность с 2009г., имеет в собственности мерседес гос номер <***>, для осуществления перевозок привлекал ФИО17, перевозку осуществлял для ИП ФИО18, подтвердить осуществление перевозок нефтепродуктов для ООО ПКФ «Тора» затрудняется, ООО «Албашнефть», ООО Алмаз», ООО «РостФорт» не знакомы, транспортировку нефтепродуктов в адрес хозяйств Каневского района не осуществлял, Рой В.М., ФИО13, ФИО5, ФИО19. не знакомы. Данные ИП ФИО16 указаны в заявках на отгрузку нефтепродуктов в адрес ООО «Алмаз».

Инспекцией направлен запрос в банк ВТБ 24 (ПАО) о предоставлении выписок по счетам ООО «Руссот». Согласно полученного ответа:

по счету №40702826600001006170 за период с 0101.2012г. по 31.112.2013г. движения денежных средств отсутствовали;

по счету № 40702826300000006170 за период с 0101.2012г. по 31.112.2013г. движения денежных средств отсутствовали;

по счету № 40702810100000076170 за период с 0101.2012г. по 31.112.2013г. сумма операций по кредиту счета составила 10000 руб. (для расчетов с контрагентами), по дебету счета - 3 634.08 руб. (расчеты за банковское обслуживание).

Направлен запрос в Филиал «ФИО26град» ПАО КБ «ЕВРОСИТИБАНК» о предоставлении выписок по счетам ООО «Руссот». Согласно полученного ответа:

счет № 40702810900000003336 использовался для расчетов с контрагентами, получения займов, уплату налогов, в том числе:

расчетов с контрагентами за 2012г. от ООО «Алмаз» поступило денежных средств за товар в сумме 191441 тыс. руб., что составило 80% от поступившей выручки;

За 2012г. от ООО «Алмаз» поступило заемных средств в сумме 61250 тыс. руб., что составило 82 % от поступивших заемных средств.

По данным выписки движения денежных средств по расчетному счету ООО «Руссот» не несло расходов на ведение хозяйственной деятельности (расходы на заработную плату, аренду офиса, оборудования, инвентаря, расходы на коммунальные услуги, оплату услуг почтовой, телефонной связи, расходы на приобретение ГСМ, канцелярских принадлежностей и бланков, какие-либо расходы за лабораторные и иные исследования по качеству, удельному весу, виду и количеству приобретаемых нефтепродуктов не производились).

При таких обстоятельствах налоговым органом правомерно сделан вывод о том, что ООО «Руссот» фактически не являлось перепродавцом нефтепродуктов и не могло обеспечить требования к погрузоразгрузочным работам, хранению и перевозке нефтепродуктов в виду отсутствия технических и финансовых средств, отсутствия специально обученного персонала. С учетом места нахождения общества и особенностей транспортировки, хранения, доработки нефтепродуктов, а также времени обращения документов и мизерной наценки на реализованный товар следует вывод - ООО «Руссот» - участник искусственно созданного документооборота между ООО «Албашнефть» и его контрагентами-покупателями по «цепочке».

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что ООО «Руссот» заключило договор на поставку углеводородного сырья с ООО «Алмаз» №07/12 от 05.12.2011г. По условиям договора (п. 3.1) поставка товара осуществляется путем передачи товара перевозчику для доставки его специализированным автотранспортом в согласованный сторонами и указанный в спецификации пункт назначения. Согласно спецификаций базис поставки товара: франко-предприятие ООО «Албашнефть». ООО «Руссот» выдает доверенности на получение нефтепродуктов у ООО «Албашнефть» для ООО «Алмаз», перевозка осуществляется на транспортном средстве, принадлежащем предпринимателю ФИО20 В товарно-транспортных накладных указан водитель ФИО21 , перевозивший нефтепродукты на транспортном средстве, принадлежащем ФИО20

Направлено поручение о допросе свидетеля ФИО21 (№517 от 31.08.2015г.) в ИФНС России по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону. Получен ответ, что свидетель на допрос не явился.

ООО «Алмаз» ИНН <***> зарегистрировано в Межрайонной ИФНС № 46 по г. Москве 26.01.2011г. (состояло на учете в ИФНС России № 28 по г. Москве). Юридический адрес в момент совершения сделок: <...>. Руководитель ФИО5. С 15.02.2013г. состоит на учете в Межрайонной ИФНС России № 1 по Республике Адыгея. Адрес регистрации - <...> общей площадью - 60,7 квадратных метров является адресом «массовой регистрации» (в информационном ресурсе в разделе «Ограничения адреса» имеется информация по данному адресу).

Проведенными налоговым органом в отношении ООО «Алмаз» мероприятий налогового контроля установлено следующее.

В Межрайонную ИФНС России № 1 по Республике Адыгея направлено сопроводительное письмо о предоставлении информации о способе представления бухгалтерской и налоговой отчетности в инспекцию за 2012-2014г.г. с указанием уполномоченного представителя, через кого отправляется отчетность и сведения кто является подписантом представленных в ИФНС деклараций. Представлены первые листы деклараций за 2012г.

В Межрайонную ИФНС России № 1 по Республике Адыгея направлено сопроводительное письмо о предоставлении информации, имеющейся в налоговом органе в отношении ООО «Алмаз» ИНН <***>. Согласно полученного ответа и представленных деклараций сумма налога к уплате исчислена в минимальном размере, налоговые вычеты составляют более 99% от суммы исчисленной с налогооблагаемой базы, сведения о зарегистрированных транспортных средствах в базе данных системы ЭОД отсутствуют, сведения по форме № 2-НДФЛ в базе данных системы ЭОД отсутствуют, выездные налоговые проверки не проводились, нарушений налогового законодательства в крупных размерах, либо факты применения схем уклонения от налогообложения и неправомерного возмещения НДС не выявлялись; адрес <...> является адресом «массовой» регистрации.

В Межрайонную ИФНС России № 1 по Республике Адыгея инспекцией направлено поручение об истребовании документов (информации) у ООО «Алмаз» по взаимоотношениям с ООО «Руссот». Документы по требованию не представлены.

В УЭБиПК ГУ МВД России по Краснодарскому краю в рамках совместной работы направлено письмо об оказании содействия об истребовании документов и допросе должностного лица общества (исх. № 11-1-77/51 от 09.06.2015г.).

Из представленных в материалы дела документальных доказательств (счетов-фактур, товарных накладных, транспортных накладных) ООО «Руссот» и ООО «Алмаз» видно, что документы на реализацию нефтепродуктов между ООО «Албашнефть» ООО «Руссот» и ООО «Алмаз» содержат одинаковую информацию в части: даты составления документа, количества товара, только ООО «Албашнефть» в адрес «Руссот» реализует ТМС, а ООО «Алмаз» в адрес ООО «РостФорт» реализует дизельное топливо. Учитывая что ООО «Албашнефть» находится в Краснодарском крае, ООО «Руссот» в г. Калининграде, ООО «Алмаз» в г. Москве возникает вопрос о фиктивности сделок и создании формального документооборота между контрагентами.

Инспекцией направлен запрос в ОАО «МАСТЕР-БАНК» о предоставлении выписок по операциям на счетах ООО «Алмаз». Согласно полученного ответа: счет № 40702810800001041342 открыт 08.02.2011г., закрыт 31.12.2013г., использовался для расчетов с контрагентами.

Инспекцией из анализа счета установлено, что ранее общество осуществляло деятельность по оптовой торговле мясопродуктов.

Направлен запрос в Федеральную службу государственной регистрации, кадастра и картографии о предоставлении информации о регистрации права собственности ООО «Алмаз». Согласно полученного ответа, в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним отсутствует запрошенная информация.

Инспекцией направлено поручение о допросе свидетеля ФИО5 № 531 от 14.09.2015г. в ИФНС России № 1 по г. Москве. Свидетель на допрос не явился. Инспекцией направлен запрос в УВД ЦАО по г. Москве № 05-07/1518-у от 05.10.2015 об оказании содействия в розыске ФИО5

В рамках совместной работы от сотрудника УЭБиПК ГУ МВД России по Краснодарскому краю получены пояснения от директора ООО «Алмаз» ФИО5 (вх. № 02-1 -07/01 от 11.01.2016г.), согласно которых:

работал в должности директора ООО «Алмаз» с апреля 2011г. по август 2012г.;

в 2012-2013г. общество осуществляло деятельность по оптовой торговле продовольственными и другими товарами;

в период работы не осуществлял оптовую торговлю нефтепродуктами;

необходимых ресурсов для осуществления вида деятельности по оптовой торговле нефтепродуктами (квалифицированный персонал, транспортные средства, резервуарный парк и т.д.) у предприятия не было;

все контракты согласовывались с учредителем ФИО22;

затрудняется ответить подписывал ли договора с ООО «Руссот», т.к. данную фирму не помнит;

в период времени с апреля 2011г. по август 2012г. ООО «Алмаз» нефтепродукты не приобретало и не реализовывало, об организации ООО «РостФорт» впервые слышит;

Рой В. М., ФИО23, ФИО24, ФИО19 не знакомы.

Для определения покупателей ООО «Алмаз» направлены запросы о предоставлении выписок по операциям на счетах в ООО КБ «Новый век» и ОАО «Мастер-Банк».

Основным покупателем нефтепродуктов ООО «Алмаз» является ООО «РостФорт»: ООО «РостФорт» ИНН <***>. Состоит на налоговом учете в ИФНС по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону с 13.06.2012г., юридический адрес: 344002, г. ростов-на-Дону, ул. Станиславского, 50/49/22, 9. Руководитель организации - ФИО19 ИНН <***> до 20.11.2015г.

Мероприятия налогового контроля в отношении ООО «РостФорт» было установлено следующее.

Так в ИФНС по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону направлен запрос о способе представления бухгалтерской и налоговой отчетности в инспекцию за 2012-2014г.г. с указанием уполномоченного представителя, через кого отправляется отчетность и сведения кто является подписантом представленных в ИФНС деклараций. Поступил ответ (приложение № 23), что ООО «РостФорт» представляло отчетность по Телекоммуникационным каналам связи через приемный комплекс ГНИВЦ Прием-Регион и ГП-3 напрямую за электронно-цифровой подписью законного представителя организации ФИО19 по средствам специализированного оператора связи ЗАО «ПФ «СКБ Контур».

В ИФНС по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону направлено сопроводительное письмо о предоставлении информации, имеющейся в налоговом органе в отношении ООО «РостФорт»: декларации по НДС, бухгалтерская отчетность, сведения о наличии транспортных средств и численность работников за 2012-2013г.г., а также сведения о проведенных мероприятиях налогового контроля за 2012-2013г.г. (материалы выездных, камеральных проверок, свидетельствующих о незаконном возмещении из бюджета НДС, об участии в схемах по обналичиванию денежных средств.

Согласно полученного ответа организация применяет общую систему налогообложения. Представлены налоговые декларации по НДС за 3,4 кварталы 2012г. и 2013г. (налог к уплате в бюджет минимальный), бухгалтерская отчетность за 2012-2013, справки формы № 2-НДФЛ за 2012-2013г.; сведениями о зарегистрированных Обществом недвижимом имуществе, транспортных средствах, земельных объектах (участках) и обособленных подразделениях Инспекция не располагает; согласно сведениям о среднесписочной численности работников на 01.01.2015г. численность организации составляла 14 человек, на 01.01.2014г. - 11 человек, на 01.01.2013г.-6 человек; выездных налоговых проверок в отношении данной организации Инспекцией не проводилось. В ходе проведения камеральных налоговых проверок за 2012-2013гг. нарушений законодательства о налогах и сборах в крупных размерах не выявлено.

В ИФНС по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону направлено поручение об истребовании документов (информации) у ООО «РостФорт» по взаимоотношениям с ООО «Алмаз». Согласно представленных документов между ООО «РостФорт» и ООО «Алмаз» заключен договор № 24/08 от 22.08.2012г. о поставке углеводородного сырья. В п. 3.1. отражено, что поставка товара осуществляется поставщиком путем передачи товара перевозчику для поставки его ж/д транспортом в согласованный сторонами и указанный в спецификации пункт назначения. По данным счетов-фактур и товарных накладных ООО «Алмаз» реализовало ООО «РостФорт» дизельное топливо.

Инспекцией в ИФНС России по Ленинскому району г. Ростова-на-Дону направлено поручение о допросе руководителя ООО «РостФорт» ФИО19. На допрос явилась главный бухгалтер ФИО25 по доверенности, которая дала пояснения (протокол допроса № 09-14 от 02.09.2015г.,: в 2012-2014г. общество осуществляло деятельность по оптовой торговле ГСМ; общество имеет необходимые условия: квалифицированный персонал, арендованный спец.транспорт, заключен договор на хранение топлива на нефтебазе; поиском поставщиков и покупателей являлся директор ФИО19; договора подписывались только директором при личной встрече или обменивались подписанными договорами по почте; договора на поставку дизельного топлива с ООО «Алмаз» подписывались; истребовались ли у представителей ООО «Алмаз» документы, подтверждающие их полномочия затрудняется ответить; связь с представителями ООО «Алмаз» осуществлялась возможно по телефону; нефтепродукты поставлялись транспортом поставщика; по условиям сделки транспортные услуги были включены в стоимость товара; пункты погрузки нефтепродуктов указала Ростовскую область и Волгоградскую область.

ООО «РостФорт» хранил приобретенные нефтепродукты в ООО ПКФ «ТОРА» ИНН <***>.

ООО ПКФ «ТОРА» ИНН <***> КПП 612201001 зарегистрировано 11.05.1993г., состоит на учете в Межрайонной ИФНС России № 1 по Ростовской обл. Юридический адрес: 346811, Ростовская область, Мясниковский район, х. ФИО26, ул. Ростовская, 53-А. Учредителем и руководителем является ФИО19. (он же учредитель и директор ООО «РостФорт»). Основной вид деятельности -деятельность автомобильного грузового специализированного транспорта, дополнительный вид деятельности - розничная торговля моторным топливом. В инспекцию направлен запрос о способе представления бухгалтерской и налоговой отчетности в инспекцию за 2012-2014г.г. с указанием уполномоченного представителя, через кого отправляется отчетность и сведения кто является подписантом представленных в ИФНС деклараций.

Поступил ответ, что ООО ПКФ «ТОРА» представляло отчетность по Телекоммуникационным каналам связи, заверялось ЭЦП руководителя, уполномоченного представителя для отправки отчетности нет, подписантом представленных деклараций является руководитель и учредитель ООО ПКФ «ТОРА» ФИО19.

В Межрайонной ИФНС России № 1 по Ростовской области направлено поручение об истребовании документов (информации) у ООО ПКФ «ТОРА» по взаимоотношениям с ООО «РостФорт». Согласно представленных документов между ООО «РостФорт» и ООО ПКФ «ТОРА» заключен договор № 002/ХР от 02.07.2012г. на оказание услуг по приему, хранению и отпуску нефтепродуктов. В п. 3.1. договора отражено, что осуществляется прием, хранение и отпуск светлых нефтепродуктов (бензин, дизельное топливо). Хранение нефтепродуктов производилось на нефтебазе ООО ПКФ «ТОРА». ООО ПКФ «ТОРА» подтвердил наличие основных средств - свидетельство о государственной регистрации права собственности на склад ГСМ объемом 640 куб. м., и 1380 куб. м. Наличие основных средств и земельного участка также подтверждается выпиской из единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним, полученного по запросу налогового органа. В ИФНС России № 3 по г. Краснодару направлено поручение о предоставлении информации от Северо-Кавказского межрегионального управления по технологическому и атомному надзору ИНН <***>, а именно лицензии и информации о наличии площадок производства (мини НПЗ) и опасных объектов (нефтебаз и т.д.) за период с 01.01.2012 по 31.12.2014г.г. по ООО ПКФ «ТОРА» ИНН <***> и ООО «РостФорт». Поступил ответ (приложение № 29), что за ООО ПКФ «ТОРА» в территориальном разделе государственного реестра опасных производственных объектов Управления за ООО ПКФ «ТОРА» зарегистрированы опасные производственные объекты: нефтебаза, по адресу 346811, Ростовская область, Мясниковский район, х. ФИО26, ул. Ростовская, 53-А. и участок транспортирования опасных веществ железнодорожным транспортом по этому же адресу. Также представлена лицензия на эксплуатацию взрывопожароопасных производственных объектов № ВП-001063 от 20.11.2009г.

Таким образом, в рамках выездной налоговой проверки было установлено, ООО ПКФ «ТОРА», занималось только лишь хранением нефтепродуктов (дизтоплива, бензина), не имело мощностей для дальнейшей переработки, доработки, улучшения качества нефтепродуктов.

Инспекцией в соответствии со статьей 95 Налогового кодекса РФ проведена почерковедческая экспертиза документов по взаимоотношениям ООО «РостФорт» и ООО «Алмаз», изъятых старшим оперуполномоченным ОБНП УЭБиПК ГУ МВД России по Краснодарскому краю ФИО27 в рамках совместной работы. Изъяты документы: договор поставки № 24/08 от 22.08.2012г. на поставку углеводородного сырья между ООО «Алмаз» и ООО «РостФорт», счета-фактуры, товарные накладные, товарно-транспортные накладные. Изъятие документов оформлено протоколом от 03.02.2016г. Экспертиза назначена на основании постановления № 11 -1-70/1 от 29.02.2016г. (приложение № 30). Директор ООО «Албашнефть» Рой В.М. ознакомлен с Постановлением о назначении почерковедческой экспертизы о чем составлен протокол № 11 -1-71/1 от 29.02.2016г. (приложение № 31). Проведение экспертизы поручено эксперту ФИО28 Экспертного бюро «Параллель». Перед экспертом поставлены следующие вопросы:

- принадлежит ли подпись генерального директора ООО «Алмаз» на договоре поставки углеводородного сырья № 24/08 от 22.08.2012г. между ООО «Алмаз» и ООО «РостФорт» ФИО5;

- принадлежат ли подписи руководителя организации ООО «Алмаз» в представленных для экспертизы счетах-фактурах и товарных накладных (счет-фактура № 0000314 от 22.08.2012г., товарная накладная № 314 от 22.08.2012г., счет-фактура № 0000367 от 06.09.2012г., товарная накладная № 367 от 06.09.2012г., счет-фактура № 0000429 от 05.10.2012г., товарная накладная № 429 от 05.10.2012г., счет-фактура № 0000490 от 10.11.2012г., товарная накладная № 490 от 10.11.2012г.) ФИО5.

По результатам проведенной экспертизы (заключение эксперта № ЭБП-1-554/2016 от 11.03.2016г.) сделан вывод: подпись от имени ФИО5 имеющаяся в графе «генеральный директор» договора поставки № 24/08 от 22.08.2012г. выполнены не ФИО5, а другим лицом с подражанием его подписи; подписи от имени ФИО5 в графах «отпуск разрешил» и «руководитель организации» в товарных накладных и счетах-фактурах, представленных для экспертизы выполнены не ФИО5, а другим лицом с подражанием его подписи.

Налоговым органом в ходе проверки были затребованы паспорта качества на поставленный от ООО «Алмаз» дизельное топлива, паспорта представлены не были.

Инспекцией в ходе проверки были проведены мероприятия для установления и опроса водителей значившихся в транспортных накладных на перевозку топлива. Из транспортных накладных следует, что водителями являлись ФИО7, ФИО8, ФИО29, ФИО7, ФИО9, ФИО30, ФИО11, ФИО31

Налоговым органом в ходе проверки в соответствии со статьей 90 Налогового кодекса РФ направлены поручения о допросе в качестве свидетелей водителей, указанных в транспортных накладных.

Допрошен был только один установленный водитель ФИО30 № 526 от 14.10.2015г., который пояснил, что индивидуальным предпринимателем не является, не имеет в собственности автомобили для осуществления грузоперевозок, не занимался грузоперевозками, ООО «Дон-Контракт-Трейдинг» знакомо, работал по трудовому договору с апреля по май 2015г., нефтепродукты в 2012-2014г. на автомобиле РЕНО Керакс гос. номер <***> не перевозил, ООО «Албашнефть» известна с 2015г., ООО «Алмаз» не знаком.

Отсутствие в товарных и транспортных накладных сведений о водителях, не позволило идентифицировать водителей ФИО7, ФИО29, ФИО11, ФИО31

Как следует из транспортных и товарных накладных в графе 10 «Перевозчик» указано ООО «Дон-Контракт-Трейдинг», однако в графе 16 «Дата составления, подписи сторон» транспортной накладной отсутствует оттиск печати, дата и подпись перевозчика, проверкой установлено, что автомобили РЕНО премиум А085ОХ161, РЕНО премиум А1220К 161, РЕНО керакс <***> и РЕНО керакс С134МН 161 принадлежат директору ООО «Руссот» ФИО13 Кроме того, в графе 6 «прием груза» отсутствует подпись водителя, принявшего груз к перевозке, графа 8 «Условия перевозки» не заполнена.

Налоговым органом в ходе проверки в соответствии со статьей 90 Налогового кодекса РФ допрошены специалисты хозяйств Каневского района, приобретавших дизельное топливо у ООО «РостФорт», приобретавшего дизельное топлива у ООО «Алмаз».

Так ФИО32 (протокол допроса № 11-1-69/58 от 18.03.2016г.) пояснил, что с 1978г. работает в ОАО АФП «Нива» главным инженером, трактора и комбайны в хозяйстве заправляются дизельным топливом, нефтепродукты ФУШ и ТМС в хозяйстве не используются, заправку топливного бака грузовых и легковых автомобилей, тракторов и комбайнов ФУШ и ТМС производить нельзя, качество товара определялось путем проведения анализов в лаборатории в г. Ростове-на-Дону.

ФИО33 (протокол допроса № 11-1-69/62 от 18.03.2016г.) пояснил, что работает в ОАО Племзавод «Воля» с 2000г. в должности инженера по тракторам, легковые автомобили в хозяйстве заправляются бензином, грузовые автомобили и трактора -дизельным топливом, хозяйство ТМС и ФУШ для заправки транспорта не использует, заправку топливного бака грузовых и легковых автомобилей, тракторов и комбайнов ФУШ и ТМС производить нельзя.

ФИО34 (протокол допроса № 11-1-69/61 от 18.03.2016г.) пояснил, что работает в ОАО Племзавод «Воля» с 1972 г. в должности заведующего МТМ, с 2014г. - главным инженером, легковые автомобили в хозяйстве заправляются бензином, грузовые автомобили и трактора - дизельным топливом, хозяйство ТМС и ФУШ для заправки транспорта не использует, заправку топливного бака грузовых и легковых автомобилей, тракторов и комбайнов ФУШ и ТМС производить нельзя.

В соответствии с пунктом 5 Пленума № 53 , о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

-отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

-учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 01.06.2010 № 16064/09, доначисление налогов, начисление пеней, взыскание штрафов, в результате представления проверяемым налогоплательщиком документов, содержащих недостоверные и противоречивые сведения, которые в совокупности с другими выявленными обстоятельствами, не подтверждают факта реального осуществления им хозяйственных операций.

Судом первой инстанции дана надлежащая оценка доводам общества об обоснованности получения налоговой выгоды в виде отсутствия оснований для уплаты акциза с поставленного топлива маловязкого судового.

В пункте 3, 4 постановления указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Такие обстоятельства, как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции, взаимозависимость участников сделок, использование заемных средств в целях экономической деятельности, осуществление расчетов с использованием одного банка, сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если налоговый орган помимо данных обстоятельств не докажет, что представленные ей документы в подтверждение налогового вычета содержат неполные, противоречивые, и (или) недостоверные сведения.

С учетом установленных по настоящему делу обстоятельств по поставке ТМС и анализа проведенных мероприятий налогового контроля в отношении ООО «Руссот», ООО «Алмаз» и ООО «РостФорт» налоговым органом правомерно сделан вывод, что ООО «Албашнефть» с помощью цепочки контрагентов создало формальный документооборот и реализовало ООО «РостФорт» дизельное топливо под видом ТМС, так как ООО «Албашнефть» располагало возможностью выпускать дизельное топливо, что подтверждено технической документацией на установку СК-700-2К (модификация установки УПН-70), а также установленными фактами производства и реализации дизельного топлива ООО «Албашнефть».

По цепочке движения документов (счетов-фактур, товарных накладных, транспортных накладных) установлено, что ООО «Албашнефть» реализует ТМС в адрес ООО «Руссот». ООО «Руссот» реализует ООО «Алмаз» ТМС. ООО «Алмаз» реализует ООО «РостФорт» дизельное топливо.

Ни ООО «Руссот», ни ООО «Алмаз» не имеют возможности переработки нефтепродуктов, доработки продукции, хранения, в связи с отсутствием площадок производства (мини НПЗ), резервуарного парка, для обеспечения приема, хранения, отгрузки нефтепродуктов; наливных и сливных устройств, насосного оборудования, квалифицированного персонала.

В ходе контрольных мероприятий установлено, что дизельное топливо под видом ТМС от производителя ООО «Албашнефть» фактически отгружалось в адрес покупателя ООО «РостФорт», а документы оформлялись через цепочку контрагентов.

Руководитель ООО «Алмаз» ФИО5 отказался от совершения сделок по реализации нефтепродуктов в адрес ООО «РостФорт», учитывая результаты почерковедческой экспертизы не подписывал документы на их реализацию; имеет место минимальная наценка на нефтепродукты между участниками схемы (от 0.3 до 0.93 %); транзитное проведение платежей между участниками схемы; участники схемы фактически не являлись перепродавцами нефтепродуктов и не могли обеспечить требования к погрузоразгрузочным работам, хранению и перевозке нефтепродуктов в виду отсутствия технических средств, отсутствия специально обученного персонала, с учетом места нахождения обществ и особенностей транспортировки, хранения, доработки нефтепродуктов, а также времени обращения документов, имели место факты совпадения данных в документах по дате, количеству товара, совершение сделок в течение одного дня; учитывая, что транспортные средства, указанные в транспортных накладных принадлежат руководителю ООО «Руссот» (первый покупатель) ФИО13 следует вывод - дизельное топливо от ООО «Албашнефть» напрямую транспортировалась ООО «РостФорт»; согласно пояснениям специалистов сельскохозяйственных предприятий - конечные покупатели нефтепродуктов у ООО «РостФорт», заправку топливного бака грузовых и легковых автомобилей, тракторов и комбайнов ФУШ и ТМС производить нельзя, что также подтверждает реализацию ООО «Албащнефть» дизельного топлива ООО «РостФорт» через цепочку контрагентов с созданием искусственного документооборота.

Таким образом, создание данной схемы являлось целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде занижения акцизов.

Выездной налоговой проверкой установлено, что ООО «Албашнефть» является выгодоприобретателем по следующим основаниям: сокрытие от налогообложения акцизами реализации дизельного топлива; занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость.

Следовательно, главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось сокрытие от налогообложения доходов и неуплата акцизов за счет необоснованной налоговой выгоды.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что инспекцией правомерно за 2012 год доначислен акциз на дизельное топлива в сумме 1 589 185руб., налог на прибыль в сумме 178 712руб., налог на добавленную сточить в сумме 446 894руб., соответствующие пени, и привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа (с учетом уменьшения в 4 раза).

В п.2.1.2 п. 2.3.2. Акта выездной налоговой проверки от 18.05.2016 №11-1-48-1/3 и, Решения от 23.08.2016 № 11-1-48-2/9 зафиксировано занижение налогооблагаемой базы по акцизам на бензин прямогонный за 2012год в количестве 565.535т., за 2014год в количестве 154.259т., дизельного топлива за 2014год в количестве 239.407т., что повлекло занижение акциза в сумме 7 703 685руб., в результате передачи подакцизного товара в другое структурное подразделение, осуществляющее переработку в неподакцизный товар.

Основанием доначисления оспариваемых сумм акциза на бензин и дизельное топливо явился вывод инспекции о неправомерном в нарушение подпункта 8 пункта 1 статьи 182 НК РФ не исчислении акциза на переданный бензин прямогонный и дизельное топливо для дальнейшего производства неподакцизных товаров.

ООО «Албашнефь» в 2012 и 2014г.г. осуществляло деятельность по производству дизельного топлива и бензина прямогонного. УФНС России по Краснодарскому краю 19.08.2010г. обществу выдано свидетельство о регистрации лица, осуществляющего производство прямогонного бензина.

В соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 181 и пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации передача в структуре организации произведенных подакцизных товаров для дальнейшего производства неподакцизных товаров признается объектом налогообложения.

Согласно положениям данной нормы НК РФ для признания указанной в ней операции объектом налогообложения акцизом должны быть осуществлены:

- процесс производства подакцизного товара одним структурным подразделением предприятия;

- передача этого товара в другое структурное подразделение, осуществляющее переработку в неподакцизный товар.

Прямогонным бензином признается бензиновые фракции, за исключением автомобильного бензина, авиационного керосина, акрилатов, полученные в результате: перегонки (фракционирования) нефти, газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа; переработки (химических превращений) горючих сланцев, угля, фракций нефти, фракций газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа (пункта 10 статьи 181 НК РФ).

В целях настоящей главы бензиновой фракцией признается признаются смесь углеводородов в жидком состоянии (при температуре 15 или 20 градусов Цельсия и давлении 760 миллиметров ртутного столба), соответствующая одновременно следующим физико-химическим характеристикам: плотность не менее 650 кг/м куб. и не менее 749 кг/м куб. при температуре 15 или 20 градусов Цельсия; значение показателя температуры, при которой перегоняется по объему не менее 90 процентов смеси (давление 760 миллиметров ртутного столба), не превышает 215 градусов Цельсия.

Инспекцией в ходе проверки согласно представленной налогоплательщиком книги учета движения и карточка счета 43 по прямогонному бензину за 2012г. было установлено следующее, что по данным отчета составлен баланс продукции, согласно которого:

- в феврале-мае 2012г. ООО «Албашнефть» произведено 4062.686 т. прямогонного бензина, который был оприходован на Дт счета 43 «Готовая продукция». Реализация произведена в мае 2012г. в количестве 4061.532 т., что подтверждается:

- контрактом между ООО «Албашнефть» и компанией GUNVOR SA № GP120882 от 02.05.2012г. на поставку бензина прямой перегонки экспортного технического (НАФТА), товар поставляется на условиях DDU ж/д станция ТУАПСЕ ЭКСП для дальнейшей транспортировки и перевалки через терминал ООО « РН-ТУАПСЕНЕФТЕПРОДУКТ»;

во исполнение договора ООО «Албашнефть» в соответствии с транспортными железнодорожными накладными отгружено в адрес ООО «РН-ТУАПСЕНЕФТЕПРДУКТ» в мае 2012г. бензина прямой перегонки экспортного в количестве 4061.532 т.

Качество товара определено лабораторией ООО «РН-ТУАПСЕНЕФТЕПРОДУКТ», что соответствует п. 2 договора поставки и по результатам которого выданы сертификаты (№ 121133/71 от 23.08.2012г., № 12111/91 от 10.07.2012г., № 12111/92 от 10.07.2012г., № 12087/91 от 27.05.2012г„ № 12107/81 от 02.07.2012г., № 12105/С1 от 28.06.2012г., № 12108/Е1 от 06.07.2012г., № 12101/81 от 22.06.2012г., № 12092/21 от 06.06.2012г.), в которых указаны: наименование товара - НАФТА, конец кипения от 170 до 180 градусов;

В представленных ГТД указана маркировка товара - «бензин прямой перегонки экспортный технический (НАФТА) СТО 09882734-003-2010» и код товара 2710121100, что соответствует коду ТНВЭД. Проверкой установлено соответствие показателей качества бензина, реализованного на экспорт по контракту компании GUNVOR SA, бензину прямой перегонки экспортного технического (НАФТА). Из чего следует, что данный товар в соответствии с п.п. 10 п. 1 ст. 181 Налогового кодекса РФ является подакцизным товаром.

В июне 2012г. ООО «Албашнефть» произведено 1585.001 т. прямогонного бензина, который был оприходован на Дт счета 43 «Готовая продукция». Реализация произведена в июне 2012г. в количестве 1020.62 т., что подтверждается контрактом между ООО «Албашнефть» и компанией GUNVOR SA № GP120882 от 02.05.2012г. на поставку бензина прямой перегонки экспортного технического (НАФТА), товар поставляется на условиях DDU ж/д станция ТУАПСЕ ЭКСП для дальнейшей транспортировки и перевалки через терминал ООО « РН-ТУАПСЕНЕФТЕПРДУКТ».

Во исполнение договора ООО «Албашнефть» в соответствии с транспортными железнодорожными накладными отгружено в адрес ООО «РН-ТУАПСЕНЕФТЕПРДУКТ» в мае бензина прямой перегонки экспортного в количестве 1020.62 т.

Качество товара определено лабораторией ООО «РН-ТУАПСЕНЕФТЕПРОДУКТ», что соответствует п. 2 договора поставки и по результатам которого выдан сертификат № 12092/21 от 06.06.2012г., в котором указаны: наименование товара - НАФТА, конец кипения 180 градусов, ГТД, в которой указана маркировка товара - «бензин прямой перегонки экспортный технический (НАФТА) СТО 09882734-003-2010» и код товара 2710121100, что соответствует коду CONCEPT OIL SERVICES LIMITED. РАСПИСАТЬ ГТД. С указанием ГОСТ, КОД, ДР.

Проверкой установлено соответствие показателей качества бензина, реализованного на экспорт по контракту компании GUNVOR SA, бензину прямой перегонки экспортного технического (НАФТА). Из чего следует, что данный товар в соответствии с подпунктом 10 п. 1 статьи 181 Налогового кодекса РФ является подакцизным товаром.

В августе 2012г. в результате смешения прямогонного бензина и нефти, по учету оприходована нефть (стоимость прямогонного бензина в количестве 500 тонн на сумму 8500 тыс. руб. списана с Кт. счета 43 «Готовая продукция» и оприходована на Дт. счета 10.1 «Сырье и материалы»). Смешение прямогонного бензина и нефти оформлено актом смешения № 25/1 от 31.08.2012г.

В сентябре 2012г. в результате смешения прямогонного бензина и нефти по учету оприходована нефть (стоимость прямогонного бензина в количестве 65.535 т. на сумму 1114.18 тыс. руб. списана с Кт. счета 43 «Готовая продукция» и оприходована на Дт. счета 10.1 «Сырье и материалы»). Смешение прямогонного бензина и нефти оформлено актом смешения №35/1 от 31.10.2012г.

Полученная в результате смешения нефть в дальнейшем была использована для производства не подакцизных товаров: с августа по декабрь 2012г. ООО «Албашнефть» не производило подакцизные товары, что обществом не оспаривалось.

Налоговым органом в ходе анализа представленной налогоплательщиком книги учета движения и карточка счета 43 по прямогонному бензину за 2014г и по данным отчета составленного баланса продукции, согласно которого:

- в феврале-марте 2014г. ООО «Албашнефть» произведено 1279.933 т. прямогонного бензина, который был оприходован на Дт. счета 43 «Готовая продукция». Реализация произведена в марте 2014г. в количестве 918.72 тонн, что подтверждается контрактом между ООО «Албашнефть» и компанией «CORAL ENERDGY РТЕ LTD» № ALB-CE/08/2013 от 07.08.2013г. на поставку бензина прямой перегонки экспортного технического (НАФТА), в соответствии с СТО 09882734-003-2010, товар поставляется железнодорожным транспортом на условиях СРТ станция Азов экс. в соответствии с Инкотермс-2010 для дальнейшей транспортировки.

Во исполнение договора ООО «Албашнефть» в соответствии с товарно - транспортными накладными отгружено в адрес ЗАО «Азовпродукт» в марте бензина прямой перегонки экспортного в количестве 918.72 тонн; ГТД, в которой указаны: маркировка товара - «бензин прямой перегонки экспортный технический «НАФТА», СТО 09882734-003-2010, код товара 2710129009, что соответствует коду ТНВЭД.

Качество поставленного прямогонного бензина подтверждено паспортами качества ООО «Албашнефть»: № 32 от 07.03.2014г., № 33 от 09.03.2014г., № 34 от 10.03.2014г., № 35 от 10.03.2014г., № 37 от 11.03.2014г., № 39 от 12.03.2014г., № 41 от 12.03.2014г., № 42 от 13.03.2014г., № 44 от 13.03.2014г., № 50 от 17.03.2014г., № 55 от 17.03.2014г., № 57 от 18.03.2014г., № 64 от 24.03.2014г. № 65 от 25.03.2014г., № 66 от 25.03.2014г., № 68 от 25.03.2014г., № 69 от 25.03.2014г. № 71 от 25.03.2014г., № 72 от 25.03.2014г., № 73 от 26.03.2014г., № 74 т 26.03.2014г., № 76 от 26.03.2014г., № 77 от 26.03.2014г., № 78 от 26.03.2014г., № 79 от 27.03.2014г., № 80 от 27.03.2014г., № 81 от 27.03.2014г., № 82 от 27.03.2014г., № 85 от 28.03.2014г., № 86 от 28.03.2014г., № 87 от 28.03.2014г., № 88 от 29.03.2014г., № 89 от 29.03.2014г., № 90 от 29.03.2014г., № 91 от 30.03.2014г., № 92 от 30.03.2014г., № 93 от 31.03.2014г., № 94 от 31.03.2014г., № 95 от 31.03.2014г., № 97 от 31.03.2014г., № 98 от 31.03.2014г. (приложение № 65), в которых указаны: наименование товара - «бензин прямой перегонки экспортный технический», СТО 09882734-003-2010, конец кипения 192 градуса в соответствии с ГОСТом 2177-99.

Проверкой установлено соответствие показателей качества бензина, реализованного на экспорт по контракту компании «CORAL ENERDGY РТЕ LTD», бензину прямой перегонки экспортного технического (НАФТА). Из чего следует, что данный товар в соответствии с подпунктом 10 п. 1 статьи 181 Налогового кодекса РФ является подакцизным товаром.

В результате смешения прямогонного бензина и нефти в марте 2014г. по учету оприходована нефть (стоимость прямогонного бензина в количестве 125.247 т. на сумму 970 122 тыс. руб. списана с Кт. счета 43 «Готовая продукция» и оприходована на Дт. счета 10.1 «Сырье и материалы»). Смешение прямогонного бензина и нефти оформлено актами смешения № 7 от 06.03.2014г. и № 10 от 24.03.2014г.

В апреле 2014г. ООО «Албашнефть» реализовало бензин прямой перегонки экспортный в количестве 217.34 тонны, что подтверждается контрактом между ООО «Албашнефть» и компанией «CORAL ENERDGY РТЕ LTD» № ALB-CE/08/2013 от 07.08.2013г. на поставку бензина прямой перегонки экспортного технического (НАФТА), в соответствии с СТО 09882734-003-2010, товар поставляется железнодорожным транспортом на условиях СРТ станция Азов экс. в соответствии с Инкотермс-2010 для дальнейшей транспортировки.

Во исполнение договора ООО «Албашнефть» в соответствии с товарно - транспортными накладными отгружено в адрес ЗАО «Азовпродукт» в марте бензина прямой перегонки экспортного в количестве 217.34 тонн; ГТД, в которой указаны: маркировка товара - «бензин прямой перегонки экспортный технический «НАФТА», СТО 09882734-003-2010, код товара 2710129009, что соответствует коду ТНВЭД.

Качество товара подтверждено паспортами качества: ООО «Албашнефть»: № 99 от 01.04.2014г., № 104 от 01.04.2014г., № 105 от 01.04.2014г., № 106 от 01.04.2014г., №109 от 02.04.2014г., № 110 от 02.04.2014г., № 111 от 02.04.2014г., № 114 от 04.04.2014г., № 120 от 08.04.2014г. (приложение № 68), в которых указаны: наименование товара - «бензин прямой перегонки экспортный технический», СТО 09882734-003-2010, конец кипения 192 градуса в соответствии с ГОСТом 2177-99.

Проверкой установлено соответствие показателей качества бензина, реализованного на экспорт по контракту компании «CORAL ENERDGY РТЕ LTD», бензину прямой перегонки экспортного технического (НАФТА). Из чего следует, что данный товар в соответствии с подпунктом 10 п. 1 статьи 181 Налогового кодекса РФ является подакцизным товаром.

В августе 2013г. ООО «Албашнефть» прямогонный бензин в количестве 288.22 т. был оприходован на Дт. счета 43 «Готовая продукция» и передан на хранение ОАО НЗНП филиал Ростовский. Реализация произведена в апреле 2014г. в количестве 288.22 тонн, что подтверждается контрактом между ООО «Албашнефть» и компанией «Intoil S.A.» на поставку бензина прямой перегонки экспортного технического, в соответствии с СТО 09882734-003-2010, товар поставляется отдельными партиями с перевалкой через терминал ОАО «НЗНП» филиал Ростовский для дальнейшей транспортировки, что подтверждается отметкой федеральной таможенной службы о вывозе товара 11.04.2014г.

Качество товара подтверждено паспортом качества № 358 от 14.08.2013г., выданным ООО «Албашнефть» и паспортом качества № 192-2 от 11.04.2014г., выданным Новоагинским заводом нефтепродуктов.

В результате смешения прямогонного бензина и нефти в апреле 2014г. по учету оприходована нефть (стоимость прямогонного бензина в количестве 8.233 т. на сумму 139.961 тыс. руб. списана с Кт. счета 43 «Готовая продукция» и оприходована на Дт. счета 10.1 «Сырье и материалы»). Смешение прямогонного бензина и нефти оформлено актом смешения № 13 от 10.04.2014г.

В мае 2014г. ООО «Албашнефть» произведено 460.297 т. прямогонного бензина, который был оприходован на Дт. счета 43 «Готовая продукция».

В июне 2014г. ООО «Албашнефть» произведено 1169.303 т. прямогонного бензина, который был оприходован на Дт. счета 43 «Готовая продукция». Реализация произведена в июне 2014г. в количестве 1090.85тонн, что подтверждается контрактом между ООО «Албашнефть» и компанией «CORAL ENERDGY РТЕ LTD» № ALB-CE/08/2013 от 07.08.2013г. на поставку бензина прямой перегонки экспортного технического (НАФТА), в соответствии с СТО 09882734-003-2010, товар поставляется железнодорожным транспортом на условиях СРТ станция Азов экс. в соответствии с Инкотермс-2010 для дальнейшей транспортировки.

Во исполнение договора ООО «Албашнефть» в соответствии с товарно - транспортными накладными отгружено в адрес ЗАО «Азовпродукт» в июне бензина прямой перегонки экспортного в количестве 1090.85 тонн, ГТД, в которой указаны: маркировка товара - «бензин прямой перегонки экспортный технический «НАФТА», СТО 09882734-003-2010, код товара 2710129009, что соответствует коду ТНВЭД;

Качество товара подтверждено паспортом качества ООО «Албашнефть» № 415 от 10.06.2014г. (приложение № 72), в котором указаны: наименование товара - «бензин прямой перегонки экспортный технический», СТО 09882734-003-2010, конец кипения 192 градуса в соответствии с ГОСТом 2177-99.

Проверкой установлено соответствие показателей качества бензина, реализованного на экспорт по контракту компании «CORAL ENERDGY РТЕ LTD», бензину прямой перегонки экспортного технического (НАФТА). Из чего следует, что данный товар в соответствии с подпунктом 10 п. 1 статьи 181 Налогового кодекса РФ является подакцизным товаром.

В результате смешения прямогонного бензина и нефти в июне 2014г. по учету оприходована нефть (стоимость прямогонного бензина в количестве 3.307 т. на сумму 59.526 тыс. руб. списана с Кт. счета 43 «Готовая продукция» и оприходована на Дт. счета 10.1 «Сырье и материалы»). Смешение прямогонного бензина и нефти оформлено актом смешения № 40 от 18.06.2014г.

В июле 2014г. ООО «Албашнефть» реализовало бензин прямой перегонки экспортный в количестве 340.966 тонн, что подтверждается контрактом между ООО «Албашнефть» и компанией «CORAL ENERDGY РТЕ LTD» № ALB-CE/08/2013 от 07.08.2013г. на поставку бензина прямой перегонки экспортного технического (НАФТА), в соответствии с СТО 09882734-003-2010, товар поставляется железнодорожным транспортом на условиях СРТ станция Азов экс. в соответствии с Инкотермс-2010.

Во исполнение договора ООО «Албашнефть» в соответствии с транспортными железнодорожными накладными отгружено в адрес ЗАО «Азовпродукт» в июне бензина прямой перегонки экспортного в количестве 340.966 тонн; ГТД, в которой указаны: маркировка товара -«бензин прямой перегонки экспортный технический «НАФТА», СТО 09882734-003-2010, код товара 2710129009, что соответствует коду ТНВЭД.

Качество товара подтверждено паспортом качества № 415 от 10.06.2014г. (приложение № 72), в котором указаны: наименование товара - «бензин прямой перегонки экспортный технический», СТО 09882734-003-2010, конец кипения 192 градуса в соответствии с ГОСТом 2177-99.

Проверкой установлено соответствие показателей качества бензина, реализованного на экспорт по контракту компании «CORAL ENERDGY РТЕ LTD», бензину прямой перегонки экспортного технического (НАФТА). Из чего следует, что данный товар в соответствии с подпунктом 10 п. 1 статьи 181 Налогового кодекса РФ является подакцизным товаром.

В результате смешения прямогонного бензина и нефти в июле 2014г. по учету оприходована нефть (стоимость прямогонного бензина в количестве 12.522 т. на сумму 225.396 тыс. руб. списана с Кт. счета 43 «Готовая продукция» и оприходована на Дт. счета 10.1 «Сырье и материалы»). Смешение прямогонного бензина и нефти оформлено актами смешения № 51 от 15.07.2014г. и № 53 от 24.07.2014г.

В результате смешения прямогонного бензина и нефти в августе 2014г. по учету оприходована нефть (стоимость прямогонного бензина в количестве 4.95 т. на сумму 89.100 тыс. руб. списана с Кт. счета 43 «Готовая продукция» и оприходована на Дт. счета 10.1 «Сырье и материалы»). Смешение прямогонного бензина и нефти оформлено актом смешения № 59 от 29.08.2014г.

С июля по декабрь 2014г. ООО «Албашнефть» не производило подакцизные товары, что подтверждается отчетом по движению сырья.

С учетом изложенного, суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что подтверждается факт производства подакцизного товара и судом не могут быть приняты доводы общества, что произведенный прямогонный бензин не являлся подакцизным товаром, т.к. температура его кипения была выше 215градусов.

При таких обстоятельствах, налоговым органом был сделан правильный вывод, что ООО «Албашнефть» в 2012г. и 2014г. произведенный прямогонный бензин в количестве 565.535т. и в количестве 154.259т. использовало для дальнейшего производства неподакцизных товаров, что в соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса РФ является объектом налогообложения акцизами.

ООО «Албашнефть» в 2014г. осуществляло деятельность по производству дизельного топлива.

В соответствии с подпунктом 8 п. 1 статьи 181 Налогового кодекса РФ подакцизным товаром признается дизельное топливо.

Налогоплательщиком предоставлена книга учета движения и карточка счета 43 по дизельному топливу за 2014г. По данным отчета составлен баланс продукции, согласно которого установлено следующее.

В апреле 2014г. в результате смешения ТСМ (ТМС) по учету оприходовано дизельное топливо в количестве 1640.42 т. на сумму 32915.464 тыс. руб. по Дт счета 43 «готовая продукция». Смешение оформлено актами смешения № 16 от 16.04.2014г., № 19 от 18.04.2014г.

В апреле 2014 г. в результате смешения дизельного топлива и нефти по учету оприходована нефть (стоимость дизельного топлива в количестве 131.523 т. на сумму 2639.044 тыс. руб. списана с Кт. счета 43 «Готовая продукция» и оприходована на Дт. счета 10.1 «Сырье и материалы»). Смешение нефти и дизельного топлива оформлено актами смешения № 20 от 19.04.2014г. (приложение № 79), № 21 от 22.04.2014г., № 23 от 29.04.2014г.

В мае 2014г. в результате смешения дизельного топлива и ТМС по учету оприходовано дизельное топливо в количестве 212.871 на сумму 4683.162 тыс. руб. по Дт счета 43 «готовая продукция». Смешение оформлено актами смешения № 25 от 05.05.2014г. № 26 от 06.05.2014г., № 30 от 12.05.2014г.

В мае 2014г. в результате смешения дизельного топлива и ФКГ по учету оприходовано дизельное топливо в количестве 83.62 т. на сумму 1674.2 тыс. руб. по Дт счета 43 «готовая продукция». Смешение оформлено актами смешения № 27 от 06.05.2014г., № 29 от 12.05.2014г., № 31 от 13.05.2014г., № 36 от 30.05.2014г.

В мае 2014г. ООО «Албашнефть» произведено 351.24 т. дизельного топлива, которое было оприходовано на Дт счета 43 «Готовая продукция».

В мае 2014г. реализовано дизельное топливо в количестве 1840.981 тонн, что подтверждается контрактом между ООО «Албашнефть» и компанией CONCEPT OIL SERVICES LIMITED № AL-COSL-NOVO от 08.04.2014г. на поставку дизельного топлива по контрактной спецификации в соответствии с СТО 09882734-004-2011, поставка осуществляется на условиях СРТ ст. Новороссийск согласно ИНКОТЕРМС 2010 для дальнейшей транспортировки.

Во исполнение договора ООО «Албашнефть» отгружено ОАО «ИПП» дизельного топлива 1840.981 тонна согласно железнодорожных транспортных накладных; ГТД, в которых указаны: маркировка товара - «дизельное топливо», код товара 2710194800, что соответствует коду ТНВЭД.

Паспортом качества № 79/7 от 29.05.2014г., выданным ОАО «ИПП», в котором по результатам исследований подтверждено наименование груза - «топливо дизельное».

Проверкой установлено соответствие показателей качества дизельного топлива, реализованного на экспорт по контракту компании CONCEPT OIL SERVICES LIMITED)), дизельному топливу. Из чего следует, что данный товар в соответствии с подпунктом 8 п. 1 статьи 181 Налогового кодекса РФ является подакцизным товаром.

В июне 2014г. ООО «Албашнефть» произведено 199.572 т. дизельного топлива, которое было оприходовано на Дт счета 43 «Готовая продукция».

В июне 2014г. в результате смешения дизельного топлива и нефти по учету оприходована нефть в количестве 107.884 т. (стоимость дизельного топлива в количестве 107.884 т. на сумму 2157.68 тыс. руб. списана с Кт. счета 43 «Готовая продукция» и оприходована на Дт. счета 10.1 «Сырье и материалы»). Смешение дизельного топлива оформлено актом смешения № 38 от 09.06.2014г., как указывалось ранее с июля по декабрь 2014г. ООО «Албашнефть» не производило подакцизные товары.

Учитывая выше изложенное, налоговым органом сделан вывод, что ООО «Албашнефть» в 2014г. произведенное дизельное топливо в количестве 239.407 т. использовало для дальнейшего производства неподакцизных товаров, что в соответствии с подпунктом 8 п. 1 статьи 182 Налогового кодекса РФ является объектом налогообложения акцизами.

Суд первой инстанции правомерно отклонил доводы общества о том, что указанные операции по смешению бензина прямогонного и дизельного топлива произведенные в 2012 и 2014году не признаются объектом обложения акцизами в соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 182 НК РФ ввиду того, что бензин не отвечал понятию товара в результате того, что пробами на медной пластине определено повышенное содержание серы, некачественность товара подтверждается в том числе и проведенной схемой защелачивания в Р-5, некачественность дизельного топлива подтверждается несоответствием по показателям температуры вспышки, отсутствует передача подакцизного товара в структуре общества по следующим основаниям.

Суд кассационной инстанции, отправлял дело на новое рассмотрение указал, что исходя из пункта 8 статьи 182 НК РФ объектом налогообложения признается операция по передаче в структуре организации произведенных подакцизных товаров для дальнейшего производства (в том числе и собственного) не подакцизных, а не товар, подлежащий реализации (то есть отвечающий всем предъявляемым качественным характеристикам). Иными словами, законодатель признает объектом налогообложения и передачу некачественного подакцизного товара.

Согласно материалам проверки, 25.08.2010 обществом принят стандарт «Бензин прямой перегонки экспортный технический» (СТО) № 09882734-003-2010, который распространяется на бензиновую прямогонную фракцию, получаемую прямой перегонкой нефти и газового конденсата на Малогабаритной установке по перегонке нефти на территории ООО «Албашнефть» в ст. Новоминской Каневского района. В стандарте использованы ссылки на ГОСТы, в том числе в части методов определения фракционного состава - ГОСТ 2177-99.

Технологическим регламентом Малогабаритной установки по перегонке нефти на территории ООО «Албашнефть» в ст. Новоминской Каневского района, утвержденным 24.05.2010, предусмотрена характеристика бензиновой фракции (п. 2.2.1.), в том числе ее фракционный состав: начало перегонки не ниже 55 градусов Цельсия и конец кипения не выше 187 градусов Цельсия.

Малогабаритная установка по перегонке нефти (далее СК-700-2К), с товарно-сырьевым парком предназначена для переработки сырья и получения: бензиновой фракции; керосиновой фракции; дизельной фракции; мазута.

Проектом предусмотрен товарно - сырьевой парк, состоящий из резервуаров для приема, хранения и отпуска: нефти и бензина; дизельного топлива и мазута.

В пункте 1.3.1. технологического регламента для хранения нефтепродуктов предусматриваются резервуары стальные вертикальные (РВС): Р-1/1 и Р-1/2 - резервуары хранения нефти объемом 6000 м.куб. Р-2 - аварийный резервуар объемом 3000 м.куб. Р-3 ­резервуар хранения бензина прямогонного объемом 2000м.куб. Р-4 - резервуар хранения дизельного топлива объемом 2000м. куб. Р-5 - аварийный резервуар для бензина и дизельного топлива объемом 2000м. куб. Р-6 - аварийный резервуар для мазута объемом 2000м.куб. Р-7 -резервуар хранения мазута объемом 2000м.куб.

В соответствии с п. 3.2.6. Технологического регламента из резервуаров хранения нефтепродукты подаются на налив в железнодорожные вагоны-цистерны: бензин насосами (поз. Н-4,Н-5) насосной № 2 перекачивается на налив в вагоны-цистерны ж/д эстакады. Нефтепродукты: бензин, дизельное топливо, керосин отпускаются потребителям в автоцистерны наливными комплексами (поз. АСН-1/1.2).

Согласно указанным выше актам смешения бензина с нефтью остаток нереализованного прямогонного бензина на экспорт из резервуаров № 5, № 3 направлялся для смешения с нефтью (мазутом) в резервуары № 7, № 1/1, № 1/2, № 2.

Полученная в результате смешения нефть приходовалась по книгам учета и в дальнейшем использовалась для производства не подакцизных товаров: топливо маловязкое судовое (ТМС), фракция углеводородная широкая (ФУШ), мазут, фракция керосиногазойлевая (ФКГ).

Общество указывает, что с нефтью смешивалась продукция БППЭТ, которая по качеству не соответствовала СТО 09882734-003-2010 и соответственно не являлась прямогонным бензином.

Вместе с тем в ходе проверки инспекцией установлено следующее.

Из свидетельских показаний заместителя начальника по производству ООО «Албашнефть» ФИО35 (протокол допроса № 11-1-69/53 от 10.03.2016) установлено, что по результатам лабораторных анализов принимались решения о смешении нефтепродуктов, данные решения не фиксировалось документами, а давались распоряжения начальнику смены, по результатам чего составлялся акт, предусмотренный правилами определения количества нефтепродуктов на предприятиях, утвержденных государственным комитетом РСФСР по обеспечению нефтепродуктами.

Таким образом, прямогонный бензин, дизтопливо из склада готовой продукции перемещался на склад сырья и использовался для дальнейшего производства не подакцизных товаров, в частности: ТМС, ФУШ, мазут, ФКГ (данные виды товаров не подлежат обложению акцизами).

Из содержания пункта 1 статьи 181 НК РФ следует, что бензинной фракцией (для отнесения прямогонного бензина к подакцизному товару) является смесь углеводородов (к которым в том числе относятся нефть, газовый конденсат, попутный нефтяной газ, природный газ, уголь и т.д.), кипящих в интервале температур от 30 до 215 градусов Цельсия при атмосферном давлении 760 миллиметров ртутного столба.

Из свидетельских показаний (протокол допроса № 11-1-69/69 от 20.07.2016) директора ООО «Албашнефть» Рой В.М. установлено, что не извлекаемый остаток - это остаток товарной продукции, который невозможно перекачать в авто или ж/д цистерны. Таким образом, конец температуры кипения прямогонного бензина оставался неизменным.

Также свидетель подтвердил, что определение показателя качества продукции с помощью медной пластинки - испытание на медной пластинке является показателем, определяющий коррозионную активность бензина, и не определяет температуру кипения.

Из материалов проверки установлено, что в актах № 25/1 от 31.08.2012 и № 35/1 от 31.10.2012 о смешении нефтепродуктов в результате смешения товарной продукции БППЭТ и мазута (нефти), не соответствующей СТО 09882734-003-2010 не указана причина не соответствия, при этом по книгам учета списаны БППЭТ и мазут (нефть) и оприходована нефть в количестве, указанном в актах смешивания.

Кроме того согласно журналу учета проб некондиционных продуктов при анализе пробы нефтепродуктов в резервуаре Р5 от 30.08.2012 (к акту смешения от 31.08.2012 № 25/1) конец температуры кипения указан 234 градусов, при этом в журнале светлых нефтепродуктов (стр. 126) проба № 585 БППЭТ проведенная 31.08.2012 конец температуры кипения указан 194 градуса.

Материалами проверки также установлено, что в журнале светлых нефтепродуктов на дату смешивания нефтепродуктов (акт от 31.10.2012 № 35/1) отсутствуют пробы БППЭТ.

Таким образом, доводы налогоплательщика о несоответствии нефтепродуктов, смешанных с нефтью (в соответствии с актами № 25/1 от 31.08.2012, № 35/1 от 31.10.2012, № 7 от 06.03.2014, № 10 от 24.03.2014, № 13 от 10.04.2014) показателям качества (испытанию на медной пластине) СТО 09882731-003-2010 имеют противоречия с представленными документами.

Также проверкой установлено, что результаты анализов некондиционных продуктов отражались обществом в «Журнале учета проб некондиционных продуктов». При этом по данным журнала, анализы проб к актам № 7 от 06.03.2014, № 10 от 24.03.2014, № 13 от 10.04.2014, № 40 от 18.06.3014, № 51 от 15.07.2014, № 59 от 29.08.2014 не содержат информации о наличии воды, остатков щелочи и механических примесей.

Установленные факты свидетельствуют о необоснованности доводов общества по факту несоответствия нефтепродуктов отраженных в указанных актах по смешению, понятию прямогонный бензин.

В отношение доводов налогоплательщика о несоответствии нефтепродуктов -дизельного топлива, смешанных с нефтью следует отметить, что соответствии со статьей 181 НК РФ дизельное топливо является подакцизным товаром.

При отнесении в целях исчисления акцизов произведенных нефтепродуктов к дизельному топливу следует руководствоваться положениями Технического регламента Таможенного союза «О требованиях к автомобильному и авиационному бензину, дизельному и судовому топливу, топливу для реактивных двигателей и мазуту», утвержденного Решением Комиссии Таможенного союза от 18.10.2011 №826.

ООО «Албашнефть» производило и реализовывало дизельное топливо по контрактной спецификации - СТО 09882734-2011.

В СТО 09882734-2011 не предусмотрен показатель качества ДТ - «цетановое число». Для поставок на экспорт по требованию заказчиков определяется цетановый индекс. По книге учета ДТК (Дизельное топливо контрактное) произведенное дизельное топливо в апреле-мае 2014 года в количестве 1840.981 тонн реализовано на экспорт. Качество товара определено испытательной лабораторией ОАО «ИПП», в том числе цетановый индекс 48. Таким образом, не смотря на то, что СТО 09882734-2011 не предусмотрено определение цетанового числа, лабораторными исследованиями, произведенными независимой организацией данный показатель определен. Из чего следует, что произведенное дизтопливо соответствовало требованиям к характеристикам дизельного топлива, установленного Техническим регламентом Таможенного союза «О требованиях к автомобильному и авиационному бензину, дизельному и судовому топливу, топливу для реактивных двигателей и мазуту».

Кроме того, обществом не представлены доказательства (результаты лабораторных исследований), что нефтепродукты (дизтопливо), смешанные с нефтью согласно актам (№ 20 от 19.04.2014, № 21 от 22.04.2014, № 23 от 29.04.2014, № 38 от 09.06.2014 не соответствуют показателям качества СТО 09882734-04-2011.

Суд первой инстанции правомерно отклонил доводы общества о том, что отсутствует передача подакцизных товаров от одного структурного подразделения общества другому в связи с тем, что парк резервуаров по хранению нефтепродуктов, парк резервуаров хранения нефти, установка по переработке нефти представляют единый комплекс.

В соответствии с подпунктом 8 п. 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения акцизами признается передача в структуре организации произведенных подакцизных товаров для дальнейшего производства неподакцизных товаров, за исключением передачи произведенного прямогонного бензина для дальнейшего производства продукции нефтехимии в структуре организации, имеющей свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином.

Передача произведенных подакцизных товаров носит внутренний характер, т.е. осуществляется между подразделениями организации.

Согласно п. 16 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 17.03.2004 № 2 «О применении судами Российской Федерации Трудового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что под структурными подразделениями организации следует понимать как филиалы, представительства, так и отделы, цеха, участки, секторы и т.п.

С учетом вышеизложенного, установленные инспекцией факты, свидетельствуют, о том, что произведенные обществом и нереализованные остатки прямогонного бензина и дизтоплива использовались для дальнейшего производства неподакцизных товаров и в соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 182 НК РФ признаются объектами налогообложения акцизами: основная часть произведенных прямогонного бензина и дизтоплива реализована Обществом на экспорт в соответствии со стандартами качества; обществом не отрицается факт смешения нефтепродуктов (бензина, дизтоплива) с нефтью для повторной переработки с целью производства не подакцизных товаров; факт смешения товарной продукции и перемещения из резервуара готовой продукции в резервуар хранения сырья подтверждается актами смешения нефтепродуктов; в результате смешения прямогонного бензина (нереализованные остатки) и мазута (нефти), а также дизтоплива (нереализованные остатки) и нефти Обществом по учету была оприходована нефть (с Кт счета 43 «готовая продукция» в Дт счета 10.1 «Сырье и материалы»); представленные Обществом доказательства о несоответствии качества прямогонного бензина содержат противоречивую информацию.

Таким образом, выводы инспекции о занижении обществом акцизов на прямогонный бензин и дизельное топливо, переданные в структуре организации для дальнейшего производства неподакцизных товаров в 2012 году размере 4 424 746,00 руб. и в 2014 году в размере 3 278 939,00 руб. правомерны.

Обществом оспаривается ненормативный акт в части доначисления суммы НДС в размере 1 470 174руб. за 2012год указанной в резолютивной части решения.

Так налогоплательщик указывает, что налоговым органом на листах приложения №2 к решению указано на доначисленеие суммы 446 894руб. а в резолютивной части и в самом решении указана сумма 2 101 332руб. (в том числе и по схеме реализации дизельного топлива под видом ТМВ в сумме 1 470 174руб., что не соответствует приложению №2).

Соответствующее изменение в решение налоговым органом не вносилось, направленные обществу после вынесения самого решения и рассмотрения апелляционной жалобы письмо и исправленные листы решения не является соответствующим внесением изменений в ненормативный акт.

Как следует из акта проверки, по результатам налоговой проверки установлена неуплата НДС в сумме 2 101 332руб., в том числе за 2012год за 1 кв. уменьшено 711 132руб., за 2 кв. уменьшено 781 742руб., за 3 кв. доначислено 60 470руб. (уменьшено 748 441руб. и доначислено по реализации дизельного топлива 808 911руб., за 4 квартал доначислено по реализации дизельного топлива 661 263руб.

За 2013год за 2 кв. доначислено 2 241 315руб., за 2014г. доначислено 631 158руб.

В решении о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 23.08.2016 №11-1-48-2/9 установлена неуплата НДС в сумме 1 078 052руб., в том числе 2012год 1 кв. уменьшено 711 132руб., 2 кв. уменьшено 781 742руб., 3 кв. уменьшено 457 018руб. (уменьшено 748 441руб. плюс доначислено по реализации дизельного топлива 291 423руб., 4 кв. доначислено по реализации дизельного топлива 155 471руб., за 2013год за 2 кв. доначислено 2 241 315руб., 2014год за 4 кв. доначислено 631 158руб.

Таким образом, из 1 078 052 НДС предметом спора является сумма 446 894руб.

Налоговым органом в резолютивной части решения была указана сумма в размере 2 101 332руб. (в том числе по реализации дизельного топлива под видом ТМС в сумме 1 470 174руб., что не соответствует приложению №2 к решению).

Как следует из материалов дела, в мотивировочной части решения о привлечении к налоговой ответственности по итогам проверки такое правонарушение, как неуплата НДС было описано на странице 8 9решения, с учетом возражения налогоплательщика и сумма НДС по реализации дизельного топлива под видом ТМС отражена в сумме 446 894руб.

Рассматривая апелляционную жалобу, Управление ФНС России по Краснодарскому краю, исправил это, указав, что Инспекцией, по результатам рассмотрения представленных обществом возражений были уменьшены налоговые обязательства по НДС.

Указанные изменения были отражены в Приложении №2 к решению и при этом указанная техническая ошибка не привела к нарушению прав налогоплательщика.

Инспекцией после рассмотрения апелляционной жалобы были направлены исправленные листы резолютивной части решения, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, соответствует выставленному требованию.

В соответствии с пунктом 44 постановления Пленума ВАС РФ №57 от 30.07.2013 по смыслу статей 1 01 и 101.4 НК РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа не вправе вносить в это решение изменения, ухудшающие положение лица, в отношении которого такое решение было вынесено, за исключением исправления описок, опечаток и арифметических ошибок.

В то же время следует признать допустимым внесение налоговым органом в названные решения изменений, а также полную их отмену, если это влечет улучшение положения налогоплательщика.

При таких обстоятельствах судом правомерно установлено, что внесение изменений в решение путем направления налогоплательщику исправленных листов решения, в том числе и резолютивной части не влечет в данной ситуации нарушение прав налогоплательщика и не ухудшает его положение.

В соответствии с пунктом 1 статьи 101 НК РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Пунктом 2, 3 статьи 101 НК РФ установлено, что руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.

Перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен:

1) объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежатрассмотрению;

2) установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения;

3) в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя;

4)разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;

5)вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.

Следовательно, НК РФ устанавливает четкую процедуру рассмотрения материалов налоговой проверки и соблюдения прав налогоплательщика на участие в рассмотрении данных материалов и представления своих возражений, несоблюдение данной процедуры является безусловным основанием для признания решения о привлечении к налоговой ответственности недействительным.

Рассмотрение налоговым органом материалов выездной налоговой проверки состоялось в присутствии директора общества Рой В.М., подтверждается протоколом рассмотрения материалов выездной налоговой проверки от 23.08.2016 и обществом не оспаривалось.

Учитывая совокупность изложенных выше обстоятельств, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налоговым органом не были нарушены требований статьи 101 НК РФ в части уведомления общества о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки для соблюдения прав налогоплательщика представлять свои возражения, а также участвовать в рассмотрении дела о налоговом правонарушении.

Налоговым органом правомерно доначислен обществу акциз за 2012, 2016г.г. в сумме 9 292 870руб., налог на прибыль в сумме 178 712руб., и налог на добавленную стоимость в сумме 446 894руб., соответствующие пени и привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о правомерности решения налогового органа в оспариваемой части и отсутствии оснований для удовлетворения требования заявителя.

Доводы апелляционной жалобы по существу повторяют доводы, заявленные в суде первой инстанции, и не принимаются апелляционной инстанцией как не соответствующие фактическим обстоятельствам, установленным судом первой инстанции, так и не основанные на нормах налогового законодательства.

Согласно ч. 1, 6 ст. 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело, вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 АПК РФ, не имеется.

При указанных обстоятельствах основания для отмены или изменения обжалуемого судебного акта отсутствуют.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 АПК РФ), судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

Излишне уплаченную при подаче апелляционной жалобы государственную пошлину в размере 1500 руб. следует возвратить обществу из федерального бюджета на основании ст. 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 13.03.2018 по делу
№ А32-1334/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Албашнефть» из федерального бюджета излишне уплаченную при подаче апелляционной жалобы по платежному поручению от 09.04.2018 г. № 189 госпошлину в сумме 1500 руб.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий Д.В. Николаев

Судьи А.Н. Герасименко

ФИО36