ПЕРВЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
Березина ул., д. 4, г. Владимир, 600017
http://1aas.arbitr.ru, тел/факс: (4922) телефон 44-76-65, факс 44-73-10
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
г. Владимир
29 ноября 2017 года Дело №А11-7342/2016
Резолютивная часть постановления объявлена 22.11.2017.
В полном объеме постановление изготовлено 29.11.2017.
Первый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Белышковой М.Б., судей Москвичевой Т.В., Гущиной А.М., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Рудяк Д.В., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Владимирской области на решение Арбитражного суда Владимирской области от 18.05.2017 по делу №А11-7342/2016, принятое судьей Ушаковой Е.В. по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Экипаж» (ИНН 3305063709, ОГРН 1093332000156) о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Владимирской области от 30.03.2016 №25317.
В судебном заседании приняли участие представителиМежрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Владимирской области – Сахаров К.В. по доверенности от 30.12.2016 №02-07/36 сроком действия до 31.12.2017 (т.3 л.д. 38), Волошина Е.В. по доверенности от 30.12.2016 №02-07/6 сроком действия до 31.12.2017 (т. 4 л.д. 15), Варенцова Н.В. по доверенности от 30.12.2016 №02-07/39 сроком действия до 31.12.2017, общества с ограниченной ответственностью «Экипаж» – Ласкеев А.В. по доверенности от 22.11.2017.
Исследовав материалы дела, Первый арбитражный апелляционный суд установил следующее.
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы №2 по Владимирской области (далее – Инспекция, налоговый орган, заявитель) проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2015 года, представленной обществом с ограниченной ответственностью «Экипаж» (далее - ООО «Экипаж», Общество, налогоплательщик) 24.10.2015.
По результатам проверки составлен акт от 08.02.2016 №18098, на основании которого и материалов проверки заместителем начальника Инспекции принято решение 30.03.2016 №25317 об отказе в привлечении ООО «Экипаж» к налоговой ответственности. Указанным решением Обществу отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 2 046 083 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Владимирской области от 10.06.2016 №13-15-02/6018, принятым по результатам рассмотрения жалобы Общества, решение Инспекции оставлено без изменения.
Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции от 30.03.2016 №25317.
Решением Арбитражного суда Владимирской области от 18.05.2017 заявленные Обществом требования удовлетворены.
Не согласившись с принятым судебным актом, налоговый органобратился в арбитражный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт, в связи с неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела.
В апелляционной жалобе заявитель приводит доводы, свидетельствующие о том, что ООО «Экипаж» использовано другими участниками инвестиционного проекта для возможности осуществления затрат с последующим принятием НДС по ним к вычету. Взаимозависимость группы лиц, по мнению заявителя, привела к тому, что особенности сложившихся между ними взаимоотношений способствовали совершению операций, не обусловленных действительным экономическим смыслом, а направленных на возмещение НДС из бюджета.
Налоговый орган считает не основанным на доказательствах и не соответствующим фактическим обстоятельствам дела вывод суда первой инстанции о том, что Инспекция не учла инвестиций в строительство фитнес-центра «Мультифит» остальных участников договора инвестирования - Жуковой Н.В. и Мысина А.В.
При этом Инспекция отмечает, что в отсутствие в материалах дела документального подтверждения каких-либо расходов Жуковой Н.В. и Мысина А.В. на возведение здания и наличия первичной документации, свидетельствующей о расходах ООО «Экипаж» в размере 11 367 129 руб. 71 коп. на возведение всего здания, указанный вывод суда не соответствует положениям статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс).
По мнению Инспекции, учитывая общую направленность действий инвесторов на возмещение через ООО «Экипаж» суммы НДС со строительства всего здания, признавая законным возмещение НДС, суд первой инстанции имел возможность определить долю вычетов, соответствующую затратам ООО «Экипаж» по приобретению своей доли в объекте строительства исходя из действительного экономического смысла оформленных операций.
Следовательно, как считает налоговый орган, при наличии права на возмещение НДС у Общества, сумма, на которую оно не в праве было претендовать, составила 1 768 430 руб. (2 046 083 руб. - 277 653 руб.).
В судебном заседании представители Инспекции поддержали позицию налогового органа.
Общество в отзыве на апелляционную жалобу просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
В судебном заседании представитель ООО «Экипаж» поддержал позицию налогоплательщика.
Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, отзыве, заслушав в судебном заседании представителей лиц, участвующих в деле, Первый арбитражный апелляционный суд считает решение суда первой инстанции подлежащим частичной отмене с учетом следующего.
Исходя из положений пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты. Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
Фактически обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку им при исчислении итоговой суммы налога применяется вычет сумм налога, начисленных поставщиками.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 постановления от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление №53) разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3 Постановления №53).
Установление судом наличия разумных или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
В случае представления налоговым органом доказательств того, что схема взаимодействия контрагентов указывает на их цель - получение необоснованной налоговой выгоды, судам не следует ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а необходимо оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.
Из материалов проверки следует, что между Мысиным А.В. (инвестор1), Жуковой Н.В. (инвестор 2) и ООО «Экипаж» (соинвестор) заключен договор инвестирования строительства от 11.01.2014 (с дополнительными соглашениями к нему от 09.04.2015, от 01.07.2015), согласно которому объектом инвестиций является создание (возведение, строительство) нежилого здания по адресу: Владимирская область, г. Ковров, ул. Комсомольская, д. 1, на земельном участке, принадлежащем инвесторам Мысину А.В. и Жуковой Н.В. на праве общей долевой собственности.
Пунктом 2.1.1 указанного договора определено, что инвестиции Мысина А.В. и Жуковой Н.В. в создание объекта заключаются в обеспечении его строительства проектной и технической документацией, необходимой для ввода его в эксплуатацию, строительными материалами, земельным участком, разрешением на строительство.
При этом согласно пункту 2.1.2 договора инвестиции ООО «Экипаж» в создание объекта заключаются в обеспечении его строительства строительными материалами на сумму 8 066 419 руб. 74 коп. (с учетом дополнительного соглашения от 01.07.2015), организацией выполнения строительных работ (включая подбор исполнителей работ, заключение с ними договоров подряда, приемкой и оплатой работ) на сумму 6 193 533 руб. 51 коп. (с учетом дополнительного соглашения от 01.07.2015).
В соответствии с пунктом 2.2 договора инвестирования (с учетом дополнительного соглашения от 01.07.2015) по завершении инвестиционного договора и создания объекта стороны приобретают право собственности на помещения в нем: Мысин А.В. (инвестор 1) получает в собственность 7/10 доли в праве общей долевой собственности на нежилое помещение (626,1 кв. м), Жукова Н.В. (инвестор 2) - 3/10 доли в праве общей долевой собственности на нежилое помещение (626,1 кв. м), ООО «Экипаж» - два нежилых помещения (61 кв. м и 37,3 кв.м).
Помещения передаются каждой стороне с внутренней чистовой отделкой с разведенными и подключенными системами вытяжки, отопления, водоснабжения и водоотведения, электроснабжения и др.
Пунктами 3.1.1 и 3.1.4 договора инвестирования от 11.01.2014 определены права и обязанности сторон. Так, в обязанности инвесторов (Мысина А.В. и Жуковой Н.В.) входит инвестирование за собственный счет обеспечения начала строительства объекта, а по окончании строительства и утверждения акта государственной комиссии - подписание и предоставление соинвестору и для государственной регистрации документов, необходимых для оформления прав собственности на нежилые помещения.
В соответствии с пунктами 3.2.1, 3.1.2-3.2.5 договора инвестирования в обязанности соинвестора (ООО «Экипаж») входят: вступление в число полноправных инвесторов по строительству объекта в части, согласно пункту 2.2 настоящего договора, заключение и оплата договоров с исполнителями работ и поставщиками материалов, подрядными организациями, а также осуществление контроля и соответствия объемов и стоимости, фактически выполненных работ объемам и стоимости предъявленных к оплате работ и объему инвестиционных средств, подлежащих перечислению на строительство, информирование инвесторов по их требованию о ходе выполнения работ по строительству объекта.
Объект 14.04.2015 введен в эксплуатацию, что подтверждается соответствующим разрешением, сторонами договора инвестирования строительства 01.07.2015 подписан акт об окончании строительства объекта.
За ООО «Экипаж» 13.07.2015 зарегистрировано право собственности на нежилое помещение с кадастровым номером 33:20:014805:37 общей площадью 61 кв. м и нежилое помещение с кадастровым номером 33:20:014805:39 общей площадью 37,3 кв.м.
Согласно представленному налогоплательщиком расчету стоимость доли, принадлежащей ООО «Экипаж», общей площадью (всего 98,3 кв. м), составила 11 367 129 руб. 71 коп. ( в том числе НДС 2 046 083 руб. 35 коп.). Указанная сумма налога заявлена Обществом в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2015 года в составе налоговых вычетов.
Налоговый орган, ссылаясь в оспариваемом решении на положения подпункта 4 пункта 3 статьи 39, пунктов 1, 2, 5 и 6 статьи 171 НК РФ, указал, что в случае, если строительство объекта осуществляется подрядными организациями без выполнения строительно-монтажных работ силами застройщика, передача застройщиком в установленном порядке на баланс инвестора части объекта, законченного капитальным строительством, операцией по реализации застройщиком товара или строительно-монтажных работ, не является и, соответственно, объектом налогообложения НДС у застройщика не признается. При этом услуги по организации строительства объекта, оказываемые застройщиком инвесторам, являются объектом налогообложения и подлежат налогообложению НДС в общеустановленном порядке.
Также Инспекцией установлено несоответствие произведенных ООО «Экипаж» расходов в размере 11 367 129 руб. 71 коп., в том числе НДС - 2 046 083 руб. 35 коп., доле соинвестора (98,3 кв.м) в общей сумме расходов на строительство объекта.
Указанные обстоятельства послужили основанием для вывода Инспекции о несоответствии стоимости и площади долей одного и того же объекта на основании сведений, представленных к проверке самим налогоплательщиком, и информации, полученной из официальных источников.
Кроме того, Инспекция установила, что за период с 01.01.2013 по 30.09.2015 ООО «Экипаж» заявило к возмещению из бюджета НДС в размере 9 043 000 руб. при отсутствии сумм, уплаченных в бюджет по налогам на прибыль и НДС. Источником финансирования ООО «Экипаж» и пополнения оборотных средств является заемные средства.
В силу пункта 1 статьи 105.1 Кодекса, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения.
В данном случае, Инспекция установила, что займы предоставлены Обществу лицами, являющимися в соответствии с подпунктами 2, 3, 11 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ взаимозависимыми по отношению к ООО «Экипаж», а их отношения оказывают влияние на условия и экономические результаты их деятельности.
Так, строительные работы и покупка материалов производились за счет заемных средств, полученных в том числе от физических лиц - Макаровой О.Э. и Касатикова А.В. При этом Касатиков А.В. и Жукова Н.В. в равных долях являются учредителями ООО «Мегалит», которому построенный объект полностью сдается в аренду инвесторами и Обществом. Макарова О. Э. является дочерью Жуковой Н.В.
Руководителем ООО «Мегалит» в спорном периоде являлись Жукова Н.В. (с 06.07.2010 по 12.04.2014), с 12.04.2014 - Касатиков А.В.
Взаимозависимость Макаровой О.Э. и Жуковой Н.В. Общество не отрицает.
Вывод суда первой инстанции о том, что в данном случае взаимозависимость участников договора инвестиционного строительства и правообладателей спорного объекта не имеет правового значения, поскольку сама по себе, в отсутствие иных обстоятельств, не свидетельствует о получении ООО «Экипаж» необоснованной налоговой выгоды, признается судом апелляционной инстанции ошибочным.
Налоговый орган установил, что Фитнес-центр «Мультифит» построен на денежные средства взаимозависимых лиц и сдан полностью в аренду ООО «Мегалит», в котором указанные лица являются учредителями и (или) руководителями. При этом арендатор - ООО «Мегалит» применяет специальный налоговый режим (УСНО). Поскольку физические лица не вправе требовать возмещения НДС из бюджета, взаимозависимыми физическими лицами через созданное ими юридическое лицо (ООО «Экипаж»), не имеющее основных средств, работников, существующее исключительно за счет займов и не имеющее намерение получать прибыль от предпринимательской деятельности, Инспекция пришла к правильному выводу, что единственной целью заключения договора инвестирования строительства с включением в него в качестве соинвестора ООО «Экипаж» было получение необоснованной налоговой выгоды путем возмещения НДС из бюджета.
Иной цели в действиях Общества по оплате в полном объеме строительства спорного объекта за счет полученных по договорам займа денежных средств, при получении в результате реализации договора только 13,57% площади объекта, судом апелляционной инстанции не усматривается.
В данном случае деятельность ООО «Экипаж» заключалась в формировании фонда денежных средств инвесторов и взаимозависимых с ними лиц, и инвестирования их для реализации проекта по строительству объекта завершенного капитального строительства (основных средств); при этом доля площади построенного объекта распределялась на основании договора инвестиционного строительства для последующей передачи большей ее части (86,43%) физическим лицам - инвесторам; в построенном на основе договора объекте только 13,57 % площади является имуществом налогоплательщика и ставилась им на учет.
Между тем в силу положений главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации, в частности статей 154 - 159,162,166,абзацев первого и второго пункта 6 статьи 171, абзацев первого и второго пункта 1 и абзаца первого пункта 5 статьи 172, сумма НДС, предъявленная налогоплательщику подрядными организациями, подлежит вычету при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) в том случае, если приобретенные у подрядной организации объекты завершенного капитального строительства приняты на учет в качестве основных средств и, как следствие, налогоплательщиком понесены в связи с этим материальные затраты.
В рамках рассматриваемой модели договорных отношений затраты Общества по строительству принадлежащей ему площади в общей площади объекта недвижимости составляют 1 542 519 руб. 50 коп. (13,57% от 11 367 129 руб. 71 коп.), поскольку предъявленная подрядными организациями цена объекта, увеличенная на суммы НДС, оплачивается на 86, 43% фактически за счет денежных средств физических лиц - инвесторов, которым в указанной части и передан объект.
Налогоплательщиком 86,43% площади объекта в качестве основного средства не приобретались и не ставились на учет.
Доказательства обратного в материалах дела отсутствуют.
С учетом изложенного, финансирование налогоплательщиком строительства всего объекта не обусловлено разумными экономическими причинами, а единственной целью ООО «Экипаж» являлось получение необоснованной налоговой выгоды в виде возмещения из бюджета НДС, относящегося к затратам по строительству части здания Фитнес-центра «Мультифит», подлежащей передаче иным соинвесторам-физическим лицам.
Согласно пункту 7 Постановления № 53, если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
Таким образом, определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.
С учетом представленных в материалы дела доказательств и действительным экономическим смыслом заключенной Обществом сделки, суд апелляционной инстанции считает, что налогоплательщик вправе претендовать только на 13,57% от суммы заявленного им вычета по НДС (2 046 083 руб.), что составляет 277 653 руб. (т.3, л.д.8).
Как следует из оспариваемого решения, налоговый орган, установив несоответствие произведенных ООО «Экипаж» расходов в размере 11 367 129 руб. 71 коп. доле соинвестора в общей сумме расходов на строительство объекта, пришел к выводу о том, что ООО «Экипаж» неправомерно заявлены вычеты по НДС со всей суммы расходов на создание инвестиционного объекта.
Однако отказ налоговым органом в вычете НДС в полном объеме не исключает необходимость определения судом действительных налоговых обязательств налогоплательщика исходя из действительного экономического смысла сделки.
Вывод суда о том, что Инспекция при отказе в вычете НДС в сумме 2 046 083 руб. 35 коп. не учла инвестиций в строительство Фитнес-центра «Мультифит» остальных участников договора инвестирования от 11.01.2014 - Жуковой Н.В. и Мысина А.В., не соответствует обстоятельствам дела.
В материалах дела отсутствуют доказательства того, что Жуковой Н.В. и Мысиным А.В. при строительстве спорного объекта недвижимости понесены какие-либо расходы по оплате выполненных работ или приобретению материалов.
При таких обстоятельствах апелляционная жалоба Инспекции подлежит частичному удовлетворению, а решение Арбитражного суда Владимирской области от 18.05.2017 – частичной отмене на основании пункта 2 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, ввиду несоответствия выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, с принятием нового судебного акта об отказе Обществу в удовлетворении заявленного требования в части признания недействительным решения Инспекции от 30.03.2016 №25317 в отношении НДС в сумме 1 768 430 руб.(2 046 083 руб. - 277 653 руб.).
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.
Вопрос о взыскании государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы не рассматривался, так как на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации Инспекция освобождена от ее уплаты.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд
П О С Т А Н О В И Л:
решение Арбитражного суда Владимирской области от 18.05.2017 по делу №А11-7342/2016 отменить в части признания решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Владимирской области от 30.03.2016 №25317 недействительным в отношении налога на добавленную стоимость в сумме 1 768 430 рублей.
Обществу с ограниченной ответственностью «Экипаж» в удовлетворении требования о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №2 по Владимирской области от 30.03.2016 №25317 в отношении налога на добавленную стоимость в сумме 1 768 430 рублей отказать.
В остальной части решение Арбитражного суда Владимирской области от 18.05.2017 по делу №А11-7342/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Владимирской области – без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня его принятия.
Председательствующий судья
М.Б. Белышкова
Судьи
Т.В. Москвичева
А.М. Гущина
