30 сентября 2014 годаДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
Староникитская ул., 1, г. Тула, 300041, тел.: (4872)70-24-24, факс (4872)36-20-09
e-mail: info@20aas.arbitr.ru, сайт: http://20aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
г. Тула Дело № А68-7085/2013
Резолютивная часть постановления объявлена 23.09.2014
Постановление изготовлено в полном объеме 30.09.2014
Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Заикиной Н.В., судей Еремичевой Н.В. и Федина К.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Глухаревой Е.А., при участии представителей заявителя – закрытого акционерного общества «Центргазпромстрой» (г. Тула, ОГРН 1027100973470, ИНН 7107057683) – Калинина Д.Ю. (доверенность от 11.08.2014 № 25/8-14) и заинтересованного лица – межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области (г. Тула, ОГРН 1047101340000, ИНН 7107094160) – Васильева А.Ю. (доверенность от 30.07.2013 № 02-06/03907), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу закрытого акционерного общества «Центргазпромстрой» на решение Арбитражного суда Тульской области от 26.06.2014 по делу № А68-7085/2013, установил следующее.
Закрытое акционерное общество «Центргазпромстрой» (далее – общество) обратилось в Арбитражный суд Тульской области с заявлением о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области от 21.05.2013 № 5-Д о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Тульской области от 26.06.2014 заявленные требования удовлетворены частично. Решение инспекции от 21.05.2013 № 5-Д признано недействительным в части: начисления пеней по состоянию на 21.05.2013: по налогу на прибыль организаций в сумме 88 рублей 60 копеек, налогу на доходы физических лиц в сумме 334 рублей 24 копеек; привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ, Кодекс) за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в сумме 662 650 рублей, уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за 2009 год, в сумме 1 326 рублей; предложения обществу удержать неудержанный налог и перечислить его в бюджет или письменно сообщить налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог на доходы физических лиц за 2009 год в сумме 862 рублей.
В остальной части заявление общества оставлено без удовлетворения.
Судебный акт в части отказа в удовлетворении заявления мотивирован правомерностью оспариваемого решения инспекции.
Не согласившись с принятым решением в части отказа в удовлетворении заявленных требований по эпизодам невключения в состав внереализационных расходов сумм дебиторской задолженности в размере 1 353 535 рублей 89 копеек с истекшим сроком исковой давности и сумм убытков прошлых лет в размере 1 993 989 рублей 35 копеек, общество обратилось в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявления в указанной части.
Общество не согласно с выводом суда первой инстанции о том, что для подтверждения начала периода образования задолженности и ее отнесения в расходы необходимо наличие соответствующих договоров с контрагентами. Со ссылкой на пункт 2 статьи 200 Гражданского кодекса Российской Федерации указывает, что течение срока давности по спорным контрагентам начинается с момента произведения соответствующих платежей, т.е. дат, указанных в платежных документах. Ссылается на наличие реальных расходов общества в отношении своих контрагентов на общую сумму 1 353 535 рублей 89 копеек, подтвержденных первичными документами с истекшим сроком исковой давности. По мнению заявителя, суд первой инстанции необоснованно признал правомерным вывод инспекции о невключении в состав внереализационных расходов задолженности в сумме 1 993 989 рублей 35 копеек, которая сформировалась у общества на основании постановления Тринадцатого арбитражного апелляционного суда по делу №А56-14406/2008 от 15.12.2008.
Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу просила оставить решение суда первой инстанции без изменения, ссылаясь на его законность и обоснованность.
На основании пункта 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, учитывая, что заявитель обжалует решение суда лишь в части, суд апелляционной инстанции, в отсутствие возражений участвующих в деле лиц, проверяет его законность и обоснованность только в обжалуемой части.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и изложенные в отзыве возражения, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Двадцатый арбитражный апелляционный суд полагает, что оспариваемый судебный акт подлежит оставлению без изменения по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе: налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, транспортного налога, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2009 по 31.12.2010; единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации за период с 01.01.2009 по 31.12.2009 (акт выездной налоговой проверки от 10.04.2013 № 1-Д).
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, а также представленных обществом возражений и дополнений к возражениям начальником инспекции 21.05.2013 вынесено решение № 5-Д о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
В соответствии с пунктом 1 резолютивной части решения от 21.05.2013 № 5-Д обществу доначислены суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов в общей сумме 4 431 271 рублей, в том числе: по налогу на прибыль организаций в сумме 3 836 992 рублей, по налогу на добавленную стоимость в сумме 580 147 рублей, по единому социальному налогу в сумме 14 132 рублей. На основании пункта 2 резолютивной части решения от 21.05.2013 № 5-Д общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 123, статьей 126 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 772 278 рублей. Согласно пункту 3 решения обществу по состоянию на 21.05.2013 начислены пени в общей сумме 307 644 рублей 76 копеек. В пункте 4 обществу предложено уменьшить убытки по налогу на прибыль за 2009 год в сумме 2 469 079 рублей. В соответствии с пунктом 5.1 резолютивной части решения от 21.05.2013 № 5-Д обществу предложено уплатить недоимку: по налогу на прибыль организаций в сумме 3 836 992 рублей, по налогу на добавленную стоимость в сумме 580 147 рублей, по единому социальному налогу в сумме 14 132 рублей. В соответствии с пунктом 5.2 резолютивной части решения от 21.05.2013 № 5-Д заявителю предложено удержать у налогоплательщиков заниженную сумму налога на доходы физических лиц в размере 10 799 рублей и уплатить её в бюджет или письменно сообщить налоговому органу по месту учета о невозможности удержать налог.
Согласно решению управления ФНС России по Тульской области от 05.08.2013 № 07-25/09965@ решение инспекции от 21.05.2013 № 5-Д изменено, пункты 1, 2, 3 изложены в следующей редакции:
1. Доначислить суммы неуплаченных (излишне возмещенных) налогов с учетом состояния расчетов с бюджетом в общей сумме 3 937 527 рублей, в том числе: по налогу на прибыль организаций в сумме 3 343 248 рублей, по налогу на добавленную стоимость в сумме 580 147 рублей, по единому социальному налогу в сумме 14 132 рублей;
2. Привлечь общество к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 126 НК РФ, в виде штрафа в общей сумме 673 529 рублей;
3. Начислить пени за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога (сбора) на 21.05.2013 в общей сумме 274 760 рублей 63 копеек.
Не согласившись с решением инспекции от 21.05.2013 № 5-Д, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.
Частично отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.
Согласно положениям статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Статьей 265 НК РФ предусмотрено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в налоговом периоде, в частности суммы безнадежных долгов.
На основании пункта 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым в соответствии с гражданским законодательством истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Порядок исчисления срока исковой давности регламентируется Гражданским кодексом Российской Федерации (далее – ГК РФ).
В соответствии со статьей 196 ГК РФ общий срок исковой давности устанавливается в три года.
Применение положений данной нормы к спорным правоотношениям невозможно без установления, в первую очередь, факта выполнения работ (оказания услуг) одним участником и, соответственно, неисполнения договорных обязательств его контрагентом, факта признания долга, иных факторов, обусловливающих момент начала течения сроков исковой давности, с учетом обстоятельств претензионного (досудебного) урегулирования спора, обстоятельств, свидетельствующих о намерениях стороны получить (взыскать) долг с должника, юридических фактов, указывающих на невозможность взыскания долга.
Согласно пункту 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н (далее – Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности), дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные к взысканию, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном пунктом 70 Положения, или на увеличение расходов у некоммерческой организации.
Таким образом, основанием для отнесения в состав внереализационных расходов сумм безнадежных долгов в рассматриваемом случае является истечение срока исковой давности, при этом долги подтверждаются актами инвентаризации, приказами руководителя, документами, подтверждающими их возникновение.
Для признания долга безнадежным в связи с истечением срока исковой давности, необходимо наличие документов, позволяющих установить дату возникновения дебиторской задолженности и правомерность ее учета заявителем в составе внереализационных расходов для целей исчисления налога на прибыль в определенном налоговом периоде.
Согласно статье 9 Федерального Закона № 129-ФЗ от 21.11.1996 «О бухгалтерском учете» первичными учетными документами являются оправдательные документы, подтверждающие хозяйственную деятельность организации, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичных учетных документов, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, исчерпывающий перечень которых установлен пунктом 2 статьи 9 Федерального Закона № 129-ФЗ от 21.11.1996 «О бухгалтерском учете».
Согласно пунктам 12 и 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
В соответствии со статьей 93 НК РФ инспекцией обществу выставлено требование от 20.07.2012 № 6 о представлении первичных документов (договоров, актов выполненных работ, товарных накладных, платежных поручений, актов сверки взаимных расчетов), подтверждающих правомерность включения сумм дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в состав внереализационных расходов 2010 года.
В ответ на требование (от 17.09.2012 вх. № 07813) общество представило:
– приказ от 31.12.2010 № 408 «О списании просроченной дебиторской и кредиторской задолженности» в отношении следующих контрагентов:
1. ООО «Вологдагазсервис», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 159 496 рублей 13 копеек;
2. ООО Строительная компания «Перспектива», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 8 100 рублей 02 копеек;
3. ООО НПП «Спецстройзащита», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 5 600 рублей;
4. ООО «Теплоизопласт», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 88 329 рублей 98 копеек;
5. ООО ПКФ «ЭРГ», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 633 849 рублей 13 копеек;
6. ООО «Автотехкомплект», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 4 692 рублей;
7. ОАО «Красногвардейский крановый завод», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 1 941 рубля 68 копеек;
8. ОАО «КСК Ржевский», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 1 107 рублей 80 копеек;
9. ООО «Мастер», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 55 900 рублей;
10. ООО «Офит», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 10 769 рублей 56 копеек;
11. ООО «Сантекс», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 500 000 рублей;
12. ООО «Солярис компьютерс», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 15 500 рублей;
13. ООО Тульская Компания «Сталь», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 2 441 рубля 50 копеек;
14. ООО «СтройТехКомплект-Центр», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 764 рублей 04 копеек;
15. ООО «Стройцентр», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 3 840 рублей;
16. ООО «Технический Центр КрАЗ», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 4 227 рублей;
17. ООО «Техно Трейд Систем», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 152 464 рублей 80 копеек;
18. ЗАО «Тульский завод цепей», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 2 184 рублей 04 копеек;
19. ООО «Энергомаш», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 2 680 рублей 96 копеек;
20. предприниматель Агеева В.В., дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 18 400 рублей;
21. предприниматель Баскаков Е.Е., дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 30 975 рублей 64 копеек;
22. предприниматель Белоусова Л.А., дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 5 392 рублей;
23. предприниматель Белых И.В., дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 2 000 рублей;
24. предприниматель Богданов В.А., дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 7 738 рублей;
25. предприниматель Веткина О.В., дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 28 136 рублей;
26. предприниматель Голиков А.Б., дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 54 рублей;
27. предприниматель Коханова О.В., дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 4 458 рублей;
28. предприниматель Кузнецов А.Н., дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 3 092 рублей;
29. предприниматель Мильштейн В.Р., дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 600 рублей;
30. предприниматель Морозова И.А. дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 1 590 рублей;
31. предприниматель Потапова И.А., дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 3970 рублей;
32. предприниматель Серегин В.Т., дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 4 550 рублей;
33.предприниматель Соколов В.Н., дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 4 195 рублей;
34. предприниматель Толкачева Н.Д., дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 23 400 рублей;
35. предприниматель Худышина И.Е., дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 1 271 рубля 70 копеек;
36. ООО «Интеральянс», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 5 374 рублей;
37. ООО «Кварц», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 1 589 рублей 65 копеек;
38. ООО Компания «Грузавтозапчасть», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 372 рублей;
39. ООО «Трансмехсервис», дебиторская задолженность с истекшим сроком исковой давности в размере 96 000 рублей;
– акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами по состоянию на 31.12.2010 с указанием: наименования счета бухгалтерского учета и дебитора, номера счета, суммы по балансу (общая сумма, задолженность подтвержденная дебиторами, задолженность не подтвержденная дебиторами, задолженность с истекшим сроком исковой давности);
– справка к акту от 31.10.2010 по состоянию на 31.12.2010 (приложение к форме № ИНВ-17), в которой содержатся следующие реквизиты: наименование, адрес и номер телефона дебитора, основание задолженности, дата образования задолженности, сумма задолженности, документ, подтверждающий задолженность (наименование документа, номер документа, дата документа).
В соответствии с требованиями пункта 1 статьи 9 Федерального Закона № 129-ФЗ от 21.11.1996 «О бухгалтерском учете», документами, подтверждающими дату образования дебиторской задолженности, являются первичные документы о совершении хозяйственной операции, в результате которой образовался долг контрагента перед налогоплательщиком (договоры, платежные поручения, товарные накладные, акты выполненных работ (оказанных услуг), счета-фактуры, двусторонние акты сверки взаиморасчетов, платежные документы и иные документы).
Поскольку представленные обществом документы не являются первичными и не могут подтверждать факт совершения хозяйственной операции, то налоговый орган обоснованно посчитал, что обществом не доказало наличия у него права на списание дебиторской задолженности, факта ее возникновения и истечения сроков исковой давности.
В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции обществом представлены копии первичных документов по некоторым контрагентам в обоснование правомерности списания дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности.
Оценивая представленные обществом документы в отношении контрагента ООО «Вологдагазсервис» на сумму 159 496 рублей 13 копеек: акт сверки по состоянию на 31.12.2008 и акты от 10.08.2007г. № 00000141, от 16.09.2007 № 00000181 от 22.10.2007 № 00000199, суд первой инстанции, приняв во вниманием, что они не подписаны и не заверены печатью ни со стороны общества, ни со стороны ООО «Вологдагазсервис», обоснованно указал, что они не могут быть приняты к учету в качестве первичных документов. Представленные заявителем путевые листы и сменные рапорты машиниста первичными учетными документами для подтверждения суммы дебиторской задолженности не являются. Кроме того, общество не представило договоры об оказании соответствующих услуг, раскрывающие обязательственные отношения с ООО «Вологдагазсервис», в том числе: сроки и обязанность контрагента совершить определенные действия в отношении налогоплательщика, без наличия которых не представляется возможным определить момент начала течения срока исковой давности.
Аналогично, не подписанные и не заверенные документы представлены обществом в отношении задолженности ООО Строительная компания «Перспектива» в сумме 8 100 рублей 02 копеек, ООО НПП «Спецстройзащита» в сумме 5 600 рублей, ООО «Теплоизопласт» в сумме 88 329 рублей 98 копеек, в связи с чем оснований для признания указанных сумм долга документально подтвержденными не имеется.
Представленные обществом счета-фактуры не признаются первичными документами, подтверждающими совершение хозяйственных операций, поскольку являются документами, на основании которых сумма НДС принимается покупателем к вычету.
В отношении задолженности ООО ПФК «ЭРГ» в сумме 633 849 рублей 13 копеек обществом представлены: накладные на отпуск материалов на сторону, доверенности на получение товарно-материальных ценностей (далее – ТМЦ), а также письмо контрагента с просьбой предоставить ТМЦ.
Оценив данные документы по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что указанные документы подтверждают лишь фактическую передачу ТМЦ, однако не свидетельствуют о наличии обязательственных отношений между хозяйствующими субъектами, о возмездности указанной передачи, а также обстоятельства, подтверждающие начало течения срока исковой давности.
В апелляционной жалобе общество указывает, что вышеуказанные ТМЦ были переданы в рамках договора подряда от 09.03.2007 по объекту – многоэтажный жилой дом со встроенными нежилыми помещениями и подземной автостоянкой в квартале № 17 Советского района города Тулы.
Указанный договор обществом не представлен.
Согласно пункту 1 статьи 740 ГК РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.
При этом в соответствии с пунктом 1 статьи 745 ГК РФ обязанность по обеспечению строительства материалами, в том числе деталями и конструкциями, или оборудованием несет подрядчик, если договором строительного подряда не предусмотрено, что обеспечение строительства в целом или в определенной части осуществляет заказчик.
На основании приведенных норм судебная коллегия приходит к выводу о том, что сами по себе представленные накладные на отпуск материалов на сторону, доверенности на получение ТМЦ, письмо контрагента с просьбой предоставить ТМЦ, не подтверждают факт наличия у ООО ПФК «ЭРГ» задолженности по их оплате.
Кроме того, по состоянию на 31.12.2010 у общества имеется дебиторская и кредиторская задолженность по контрагенту ООО ПФК «ЭРГ», следовательно, взаимоотношения с контрагентом продолжались и после 2007 года, что свидетельствует о прерывании срока исковой давности по документам, датированным 2007 годом (дебиторская задолженность – 640 787 рублей 47 копеек, кредиторская задолженность – 717 433 рублей 71 копейка).
Таким образом, суд первой инстанции правомерно указал, что дебиторская задолженность в сумме 633 849 рублей 13 копеек по контрагенту ООО ПФК «ЭРГ» неправомерно списана обществом в 2010 году.
По задолженности ОАО «Ржевский» в сумме 1 107 рублей 80 копеек обществом не представило доказательств наличия дебиторской задолженности в сумме 1 107 рублей 80 копеек, а также правомерность списания указанной задолженности в 2010 году.
В отношении задолженности ООО «Мастер» в сумме 55 900 рублей обществом представлены: счет на оплату и платежное поручение на сумму 7 200 рублей, подтверждающие реальность оплаты за ТМЦ, сумму оплаты и период возникновения дебиторской задолженности. На сумму 32 700 рублей обществом представлены платежные поручения от 23.07.2007г и счета-фактуры от 05.03.2007, следовательно, оплата произведена за выполненные работы после получения счетов-фактур. Кроме того, заявитель не представил договор по хозяйственной операции, раскрывающий обязательственные отношения с ООО «Мастер», в том числе сроки и обязанность контрагента совершить определенные действия в отношении налогоплательщика, без наличия которых не представляется возможным определить момент начала течения срока исковой давности.
Относительно задолженности ООО «СтройТехКомплект-Центр» в сумме 764 рублей 04 копеек, ООО «Технический Центр КрАЗ» – в сумме 4 227 рублей, предпринимателя Белоусова Л.А. – в сумме 5 392 рублей, ООО «Трансмехсервис» – в сумме 96 000 рублей, заявителем первичные документы, подтверждающие указанные суммы задолженности, не представлены.
Что касается задолженности ООО «Кварц» в сумме 1 589 рублей 65 копеек, то заявителем представлены: счета на оплату и платежные поручения, которые подтверждают лишь факт реальности оплаты за ТМЦ на общую сумму 76 709 рублей 40 копеек. Первичные документы на сумму 19 290 рублей 60 копеек не представлены. У общества в 2010 году сохранялись взаимоотношения с контрагентом (движение по счету 60 в сумме 147 244 рублей), что свидетельствует о прерывании срока исковой давности по документам, датированным 2007 годом. Таким образом, вывод суда первой инстанции о том, что дебиторская задолженность в сумме 96 000 рублей неправомерно списана обществом в 2010 году является верным.
В отношении задолженности и ООО «ОФИТ» в сумме 10 769 рублей 56 копеек, ООО «САНТЕКС» – в сумме 500 000 рублей, ООО «Техно Трейд Систем» в сумме 152 464 рублей 80 копеек, предпринимателя Баскакова – в сумме 30 975 рублей 64 копеек, ООО Компания « Груз Автозапчасть» – в сумме 372 рублей, ООО «Автотехкомплект» в сумме 4 692 рублей, ОАО «Красногвардейский крановый завод» – в сумме 1 941 рубля 68 копеек, ООО «Солярис компьютерс» – в сумме 15 500 рублей, ООО «Тульская компания «Сталь» – в сумме 2 441 рублей 50 копеек, ООО «Стройцентр»– в сумме 3 840 рублей, ЗАО «Тульский завод цепей» – в сумме 2 184 рублей 04 копеек, ООО «Энергомаш» – в сумме 2 680 рублей 96 копеек, предпринимателей Агеева – в сумме 18 400 рублей, Белых – в сумме 2 000 рублей, Богданов – в сумме 7 738 рублей, Веткина – в сумме 28 136 рублей, Голикова – в сумме 54 рублей, Коханова– в сумме 4 458 рублей, Кузнецова – в сумме 3 092 рублей, Мильштейн – в сумме 600 рублей, Морозова – в сумме 1 590 рублей, Серегина – в сумме 4 550 рублей, Соколова – в сумме 4 195 рублей, Толкачева Н.Д. – в сумме 23 400 рублей, Худышина И.Е. – в сумме 1 271 рубля 70 копеек, ООО «Интеральанс» – в сумме 5 374 рублей, обществом представлены либо счета на оплату и платежные поручения, подтверждающие реальность оплаты, либо только платежные поручения.
Иные документы, подтверждающие, в том числе сроки возникновения и сумму задолженности (договор поставки, товарная накладная, спецификации договора и т.д.) в материалах дела отсутствуют.
Как обоснованно указал суд первой инстанции, платежные поручения подтверждают лишь факт перечисления денежных средств на расчетный счет контрагента, в частности, позволяют установить дату перечисления и размер перечисляемых денежных средств, но не раскрывают саму хозяйственную операцию между субъектами предпринимательской деятельности, в частности, как, кем, каким образом и в какие сроки должна была быть осуществлена поставка товара. Вместе с тем названные обстоятельства имеют существенное значения для установления момента, когда именно должно быть исполнено обязательство контрагентом, что, в свою очередь, позволяет определить момент времени, когда право общества было нарушено, что является основанием для исчисления установленного срока исковой давности.
Платежные поручения сами по себе в отсутствие иных первичных документов, не содержат информацию, указывающую на нарушение права налогоплательщика, которым закон обусловливает начало течения срока исковой давности.
Начало течения срока исковой давности подлежит установлению при наличии других документов, в частности, договоров, актов выполненных работ, оказанных услуг или иных первичных документов, подтверждающих выполнение взятых на себя обязательств налогоплательщиком с одной стороны, и неисполнение обязательств его контрагентом – с другой.
Следовательно, вывод об истечении срока исковой давности по задолженности может быть сделан только исходя из конкретных обстоятельств ее возникновения и путем оценки первичных документов (договоров, в том числе условий договоров, касающихся оплаты задолженности, актов приемки-передачи товаров (работ, услуг), накладных и других документов).
Выводы о необходимости исследования первичных документов с учетом Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и отражения обязательств, по которым истек срок исковой давности в определенный налоговый период (год истечения срока исковой давности), а не в произвольно выбранный налогоплательщиком, сформулированы в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.06.2010 № 17462/09.
В соответствии с пунктом 2 статьи 314 ГК РФ в случаях, когда обязательство не предусматривает срок его исполнения и не содержит условий, позволяющих определить этот срок, оно должно быть исполнено в разумный срок после возникновения обязательства.
Обязательство, не исполненное в разумный срок, а равно обязательство, срок исполнения которого определен моментом востребования, должник обязан исполнить в семидневный срок со дня предъявления кредитором требования о его исполнении, если обязанность исполнения в другой срок не вытекает из закона, иных правовых актов, условий обязательства, обычаев делового оборота или существа обязательства.
Учитывая положения указанного пункта, отсутствие в деле доказательств принятия обществом необходимых мер, направленных на взыскание задолженности со своих контрагентов-должников, отсутствие письменного отказа контрагентов от исполнения своих обязательств, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о недоказанности нарушения прав общества, а, следовательно, отсутствии правовых оснований для применения в рассматриваемом случае установленного ГК РФ трехлетнего срока исковой давности лишь исходя из дат первичных документов.
Довод заявителя апелляционной жалобы со ссылкой на пункт 2 статьи 200 Гражданского кодекса Российской Федерации о том, что течение срока давности по спорным контрагентам следует исчислять с момента произведения соответствующих платежей, т.е. дат, указанных в платежных документах, основан на неправильном применении норм материального права.
Довод общества об отсутствии у него обязанности по хранению первичной документации в связи с истечением сроков ее хранения правомерно отклонен судом первой инстанции на основании следующего.
В силу подпункта 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщик обязан в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы и произведенные расходы и уплаченные (удержанные) налоги.
Поскольку списание безнадежной задолженности осуществлено обществом в 2010 году, то для подтверждения произведенных в данный период расходов, оно обязано хранить первичную документацию, на основании которой было произведено списание, в течение четырех лет с момента вынесения руководителем общества решения о признании долга безнадежным, то есть с 2010 года.
Кроме того, постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.07.2012 № 3546/12 сформирована правовая позиция, согласно которой на налогоплательщика возложена обязанность по доказыванию правомерности и обоснованности понесенного убытка, а его списание возможно только при наличии первичных документов, подтверждающих факт и размер понесенных расходов. Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указано, что в случае отражения в налоговой декларации убытка без соответствующих подтверждающих первичных документов на основании регистров налогового учета и иных аналитических документов, порядок, установленный пунктом 4 статьи 283 Кодекса, нельзя признать соблюденным.
Данная правовая позиция применима и к отношениям, рассматриваемым в рамках настоящего дела.
На основании изложенного решение суда первой инстанции в части отказа обществу в удовлетворении заявленных требований по эпизоду невключения в состав внереализационных расходов сумм дебиторской задолженности в размере 1 353 535 рублей 89 копеек с истекшим сроком исковой давности, является законным и обоснованным.
Пунктами 1.2. и 1.8 оспариваемого решения инспекции от 21.05.2013 № 5-Д установлено, что обществом в нарушение пункта 1 статьи 54, пункта 1 статьи 81, пункта 1 статьи 252, пунктов 1 и 8 статьи 272 НК РФ в состав внереализационных расходов, уменьшающих облагаемую налогом на прибыль базу за 2009 год, включены расходы, не относящиеся к проверяемому периоду.
В результате установленного нарушения налоговым органом уменьшен убыток по налогу на прибыль за 2009 год в общей сумме 3 034 702 рублей 84 копеек, в том числе: в размере 2 041 967 рублей 20 копеек – по пункту 1.2 решения от 21.05.2013 № 5-Д и в размере 992 735 рублей 64 копеек – по пункту 1.8.
Признавая решение инспекции в данной части соответствующим требованиям действующего законодательства суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.
В силу статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно статье 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными -затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Пунктом 1 статьи 54 НК РФ установлено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).
В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.
Статьей 313 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль по итогам каждого налогового периода на основе данных налогового учета.
Налоговый учет представляет собой систему обобщения информации для определения налогооблагаемой базы по прибыли на основе сведений первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Кодексом.
В силу статей 265, 313, пункта 7 статьи 272 НК РФ возможность включения в состав расходов налогоплательщика определенных сумм обусловлена наличием соответствующих первичных документов, а датой осуществления внереализационных расходов признается одна из следующих дат: дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров; дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов; последний день отчетного (налогового) периода.
В соответствии с учетной политикой общества (приказ от 30.12.2008 № 297) налоговый учет ведется одновременно с бухгалтерским учетом на основании первичных учетных документов. Учетной политикой общества для целей налогового учета на 2009 год определено, что доходы и расходы организации в целях исчисления налога на прибыль учитываются по методу начисления. При этом особых условий возникновения и признания внереализационных расходов для целей исчисления налога на прибыль в приказе об учетной политике от 30.12.2008 № 297 обществом не установлено.
Из материалов дела следует, что налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки обществу выставлено требование от 20.07.2012 № 6 о представлении первичных документов, подтверждающих включение в 2009 году в состав внереализационных расходов убытков прошлых лет, а также о представлении первичных документов (актов выполненных работ) субподрядными организациями (в том числе: ООО «Техноклимат», ООО «Севпромвентиляция» и ООО «Цесс»).
В ответ на указанное требование обществом в подтверждение обоснованности учета в составе внереализационных расходов убытков прошлых лет представлены следующие документы:
– акт выполненных работ от 31.10.2005 № 0000001 на сумму 15 331 рублей 74 копеек, исполнитель – ОАО «Тулэнергосетьремонт»;
– счет-фактура от 28.01.2005 № 7 на сумму 32 646 рублей 16 копеек, покупатель –ООО «Строительная фирма «Северо-Запад»;
– постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.12.2008 по делу № А56-14406/2008, в соответствии с которым с общества в пользу ООО «Строительная фирма «Северо-Запад» взыскана задолженность сумме 1 693 407 рублей 52 копеек по оплате выполненных работ по акту от 21.01.2005 № 2 и неустойка в сумме 300 000 рублей за нарушение сроков их оплаты.
Кроме того, в обоснование правомерности исчисления косвенных расходов общество представило:
– в отношении субподрядчика ООО «Цесс» – акт о приемке выполненных работ по форме КС-2 от 18.03.2008 № 230/07-02 на сумму 63 012 рублей 92 копеек и справку о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3 от 18.03.2008 б/н на сумму 63 012 рублей 92 копеек;
– в отношении субподрядчика ОАО «Севпромвентиляция» – справку о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3 от 30.11.2008 б/н на сумму 397 188 рублей.
– в отношении субподрядчика ООО «Техноклимат» – акт о приемке выполненных работ по форме КС-2 от 31.12.2008 № 1 на сумму 532 534 рублей 72 копеек и справку о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3 от 31.12.2008 б/н на сумму 532 534 рублей 72 копек;
– в отношении субподрядчика ОАО «Севпромвентиляция» – акты выполненных работ.
Таким образом, общество в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2009 год, включило расходы, относящиеся к 2005 и 2008 годам.
Довод общества о том, что в пункте 1 статьи 54 НК РФ содержится норма, позволяющая ему признать расходы, относящиеся к прошлым периодам, в текущем периоде, так как признание расходов в 2009 году привело к излишней уплате налога в 2005 и 2008 годах, правомерно отклонен судом первой инстанции.
Федеральным законом от 26.11.2008 № 224-ФЗ «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее – Закон № 224-ФЗ), вступившим в силу с 01.01.2010, в пункт 1 статьи 54 НК РФ внесено дополнение, согласно которому, скорректировать налог за период, в котором выявлена ошибка, налогоплательщик вправе и в том случае, если она привела к переплате.
Приведенная норма НК РФ регулирует вопросы внесения изменений в налоговые декларации в случае обнаружения налогоплательщиками ошибок (искажений), относящихся к прошедшим налоговым периодам, четко устанавливая две возможные ситуации, которые определены соответственно абзацами 2 и 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ:
– когда возможно определить, к какому именно периоду относятся обнаруженные ошибки (искажения);
– когда период совершения ошибки определить невозможно.
Поскольку Законом № 224-ФЗ внесено дополнение именно в абзац 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ, то новая редакция абзаца 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ уточняет ситуацию, когда период совершения ошибки (искажения) определить невозможно.
При таких обстоятельствах и после вступления в силу второго предложения абзаца 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ перерасчет налоговой базы и суммы налога в периоде выявления ошибки (искажения) может быть произведен только, если невозможно определить период совершения ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы.
Налоговые периоды 2005 и 2008 годов не входили в число проверяемых налоговым органом периодов по налогу на прибыль, следовательно, налоговый орган был лишен возможности подтвердить либо опровергнуть утверждение Общества о наличии у него переплаты за 2005 и 2008 годы, сложившейся в результате невключения сумм оспариваемых расходов в состав расходов прошлых налоговых периодов.
При этом, ссылаясь на наличие такой переплаты, именно налогоплательщик в силу статьи 65 АПК РФ должен доказать факт того, что допущенные им ошибки привели к излишней уплате налога в прошлые периоды.
Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 № 1574/10, обстоятельства возникновения переплаты в предшествующем периоде подлежат оценке налоговым органом только в случае, когда в результате выявленных нарушений корректируется размер налогового обязательства налогоплательщика за разные налоговые периоды, однако в пределах периода проведения одной налоговой проверки.
Доказательств того, что спорные расходы не учтены им дважды: при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль соответственно за 2005 и 2008, а также в 2009 году, обществом не представлено.
Кроме того, поскольку обществом не подтвержден факт излишней уплаты налога в предыдущие налоговые периоды, то оснований для применения абзаца 3 пункта 1 статьи 54 НК РФ не имеется.
Довод апелляционной жалобы, касающейся получения документов, служащих основанием для произведения расчетов на сумму 1 993 989 рублей 35 копеек (взыскана на основании постановления Тринадцатого арбитражного апелляционного суда по делу №А56-14406/2008 от 15.12.2008), лишь 25.02.2009 не подтвержден. Доказательств того, что общество, представитель которого присутствовал при объявлении резолютивной части постановления от 15.12.2008, не получило его в 2008 году, заявителем не представлено. Кроме того, задолженность и неустойка взысканы с общества в связи с неоплатой принятых налогоплательщиком работ по акту от 21.01.2005 № 2.
При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно признал оспариваемое решение инспекции от 21.05.2013 № 5-Д по эпизоду невключения в состав внереализационных расходов суммы убытков прошлых лет в размере 1 993 989 рублей 35 копеек правомерным и отказал обществу в удовлетворении заявленных требований в указанной части.
Доводы апелляционной жалобы не могут быть приняты во внимание, поскольку сводятся к иной, чем у суда первой инстанции, трактовке обстоятельств и норм права и не опровергают правомерности и обоснованности выводов арбитражного суда первой инстанции.
Фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка.
Нарушений норм процессуального права, предусмотренных частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом первой инстанции не допущено.
При вышеуказанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены принятого законного и обоснованного решения.
Руководствуясь статьями 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Тульской области от 26.06.2014 по делу № А68-7085/2013 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Возвратить закрытому акционерному обществу «Центргазпромстрой» из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину за подачу апелляционной жалобы в сумме 1000 рублей.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня его изготовления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.
Председательствующий судья
Судьи
Н.В. Заикина
Н.В. Еремичева
К.А. Федин
