Д Е В Я Т Ы Й А Р Б И Т Р А Ж Н Ы Й А П Е Л Л Я Ц И О Н Н Ы Й С У Д
127994, Москва, ГСП-4, проезд Соломенной сторожки, 12,
Адрес веб-сайта: http//9aas.arbitr. ru
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
№ 09АП-7292/2010-АК
г. Москва Дело № А40-162361/09-108-1279
30.04.2010
Резолютивная часть постановления объявлена 22.04.2010
Полный текст постановления изготовлен 30.04.2010
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе
председательствующего судьи М.С. Сафроновой,
судей Л.Г. Яковлевой, П.В. Румянцева,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Е.А. Чайка,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 50 по г. Москве
на решение Арбитражного суда города Москвы от 03.02.2010
по делу № А40-162361/09-108-1279, принятое судьей Чебурашкиной Н.П.,
по заявлению Коммерческого банка «ПРИСКО КАПИТАЛ БАНК» (закрытое акционерное общество)
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 50 по г. Москве
о признании незаконным решения от 30.06.2009 № 287,
при участии в судебном заседании:
от заявителя – Бузакина А.А. дов. № 5 от 11.01.2010;
от заинтересованного лица – Мухачева А.В. дов. № 05-12/19763 от 22.04.2010,
Поповой А.В. дов. № 05-12/4251 от 11.11.2009,
У С Т А Н О В И Л:
Решением Арбитражного суда города Москвы от 03.02.2010 удовлетворены требования Коммерческого банка «ПРИСКО КАПИТАЛ БАНК» (закрытое акционерное общество) (далее – заявитель, банк, налогоплательщик) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 50 по г. Москве
(далее – налоговый орган, инспекция) от 30.06.2009 № 287 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» КБ «ПРИСКО КАПИТАЛ БАНК».
Инспекция не согласилась с принятым судом решением, обратилась в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, апелляционную жалобу удовлетворить, указывая на необоснованность выводов суда, правомерность своей позиции.
Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в которой опровергает доводы решения инспекции, указывает на правильность выводов суда, их соответствие фактическим обстоятельствам дела и закону.
Законность и обоснованность решения суда проверены Девятым арбитражным апелляционным судом в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ.
Выслушав представителей сторон, изучив доводы апелляционной жалобы и возражения по ней, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда.
Материалами дела установлено, что налоговым органом проведена выездная налоговая проверка деятельности банка за период с 01.01.2006 по 31.12.2007. По результатам проверки инспекцией составлен акт от 05.06.2009 № 102 (т. 1, л.д. 13-28), на который налогоплательщиком принесены возражения (т. 1, л.д. 59-63).
На основании данного акта и с учетом возражений налогоплательщика, рассмотренных 30.06.2009 (т. 1, л.д. 63-64), инспекцией вынесено решение от 30.06.2009 № 287 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» (т. 1, л.д. 65-87).
Апелляционная жалоба налогоплательщика УФНС России по г. Москве оставлена без удовлетворения.
Данным решением банк привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль и ЕСН за 2006-2007 гг. в виде штрафа на общую сумму 335 560, 98 руб.; банку начислены пени в сумме 195 214, 98 руб., предложено уплатить недоимку в сумме 3 259 748, 75 руб., начисленные суммы налоговых санкций и пени, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Из материалов дела следует, что в проверяемом периоде для осуществления своей деятельности банк арендовал нежилые помещения, расположенные в здании по адресу: Москва, Большой Предтеченский пер., 22 на 1-м этаже площадью 128, 7 кв. м и подвальное помещение площадью 229, 4 кв. м. Помещения предоставлены банку в рамках заключенных договоров аренды нежилых помещений от 15.09.2005, от 15.06.2006 № АО1/06, от 13.07.2007 № АО1/07, заключенных соответственно с ЗАО «Норд Инвестор», ООО «Дельта».
Инспекцией также установлено, что в 2006-2007 гг. банк, кроме того, использовал здания, расположенные на 2 и 3-м этажах этого же здания.
Налоговый орган указывает на отсутствие документов, подтверждающих наличие договорных отношений, в соответствии с которыми было бы подтверждено предоставление банку за плату во временное владение и пользование (в аренду) помещений, ссылается на показания должностных лиц банка, подтвердивших отсутствие договорных отношений с заявителем, отсутствие данных об учете соответствующих операций в бухгалтерской отчетности.
В связи с этим налоговый орган делает вывод о получении банком в проверенный период дохода в виде безвозмездно полученного права пользования имуществом, который не учтен при определении налоговой базы по налогу на прибыль в указанном периоде.
Вывод о том, что отношения между банком и владельцами (собственниками) этих помещений, носили безвозмездный характер и фактически основаны на договоре безвозмездного пользования, сделан инспекцией на том основании, что расходы на аренду указанных помещений не отражены в бухгалтерском учете Банка.
Для подтверждения правомерности своей позиции в решении инспекции сослалась на п. 2 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005 № 98, где рассмотрена ситуация с порядком налогообложения налогом на прибыль дохода от безвозмездного пользования имуществом (имущественным правом), возникшего в результате заключения и исполнения либо фактического исполнения договора безвозмездного пользования (ссуды).
Суд отклоняет доводы инспекции как недоказанные.
Материалами дела установлено, что договоры безвозмездного пользования в отношении 2-го и 3-го этажей здания между банком и владельцами (собственниками) этих помещений не заключались. По мнению суда апелляционной инстанции достаточных оснований для того, чтобы считать сложившиеся отношения фактическими отношениями по безвозмездному пользованию имуществом, нет.
Согласно объяснениям заявителя банк арендует помещения 1-го этажа здания полностью, здание имеет пять этажей и доступ на верхние этажи здания, кроме как через 1-й этаж, невозможен; в связи с тем, что арендаторов-предпринимателей на помещения 2-го и 3-го этажей найти было крайне затруднительно (указанные помещения являются жилыми), а также с учетом того, что банк фактически обеспечивал полную охрану здания, в том числе верхних этажей, которыми он не пользовался ни полностью, ни частично, владельцы (собственники) здания позволили банку на основании взаимной договоренности осуществлять частичное использование помещений 2-го и 3-го этажей, которые пустовали.
При таких обстоятельствах нет оснований не соглашаться с доводом заявителя об отсутствии признака безвозмездности для классификации отношений как отношений по безвозмездному пользованию.
В материалах дела не содержится никаких доказательств, как, например, протоколы допросов соответствующих должностных лиц банка, свидетельствующих о принятии налоговым органом мер к установлению фактических отношений банка с владельцами здания относительно пользования 2-м и 3-м этажами. Материалы дела не дают оснований считать установленным и доказанным факт безвозмездного использования банком спорных площадей.
Арбитражный апелляционный суд считает также обоснованным вывод суда первой инстанции о неправомерности представленного инспекцией расчета полученного налогоплательщиком дохода.
В материалы дела инспекцией представлена справка МосгорБТИ (т. 1, л.д. 52-56). В материалах дела содержится также составленный инспекцией протокол осмотра территорий, помещений от 30.04.2009 № 93 (т. 1, л.д. 45-51).
Суд первой инстанции обоснованно принял доводы заявителя о различии данных документов: справка МосгорБТИ сделана на основании сведений, относящихся к сентябрю 2000 г., тогда как протокол осмотра территории (помещений) составлен во время проведения выездной налоговой проверки, Между тем именно документы МосгорБТИ инспекция использовала при расчете полученного дохода от использования площади 2-го и 3-го этажей здания.
Доказательств того, что фактическая площадь помещений 2-го и 3-го этажей здания в 2006-2007 гг. соответствовала данным МосгорБТИ, инспекция не представила. Свидетельские показания должностных лиц сотрудников банка, на которые ссылается инспекция и представляет их в материалы дела (т. 1, л.д. 30-45, т. 2, л.д. 17-32), не могут доказывать площадь помещений.
У суда апелляционной инстанции нет оснований отклонять довод заявителя о том, что невозможно включать в расчет помещения на 2-ом и 3-ем этажах здания в полном объеме, учитывая кухни, ванные комнаты, встроенные шкафы и т.д.
В соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав. При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ.
В силу п. 4 ст. 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
Пунктом 9 ст. 40 НК РФ предусмотрено, что при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (например, объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.
В соответствии с решением инспекции источником сведений о рынке идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) для оценки дохода от безвозмездного пользования 2-ым и 3-им этажами здания являются договоры аренды банком нежилых помещений 1-го этажа и подвала здания.
При этом инспекция располагала информацией, что помещения на 2-ом и 3-ем этажах здания являются жилыми, в то время как помещения 1-го этажа и подвала здания относятся к нежилому фонду.
Согласно п. 2 ст. 671 ГК РФ юридическим лицам жилое помещение может быть предоставлено во владение и (или) пользование на основе договора аренды или иного договора. Юридическое лицо может использовать жилое помещение только для проживания граждан.
Таким образом, участие жилых помещений в коммерческом обороте ограничено законодателем только для проживания граждан, в то время как коммерческая, нежилая недвижимость предназначена для использования в сфере предпринимательской деятельности, в целях извлечения прибыли, а не удовлетворения потребностей граждан в жилье, в связи с чем порядок ценообразования на право использования (аренду) нежилых помещений строится на иных принципах, отличных о принципов формирования цен на рынке аренды жилых помещений.
Соответственно, рынки аренды жилых и нежилых помещений нетождественны (неидентичные) и не являются однородными по смыслу ст. 40 НК РФ, в связи с чем применение к жилым помещениям, даже расположенным в том же здании, информации о ценах на аренду нежилых помещений как по идентичным (однородным) сделкам, суд первой инстанции обоснованно признал неправомерным.
Суд также правильно отметил, что рынок аренды жилых помещений с целью использования их не для проживания граждан не существует из-за законодательных ограничений и фактического отсутствия спроса, в связи с чем цены на аренду жилых помещений под размещение офисов юридических лиц в любом случае должны быть ниже цен на аренду нежилых помещений.
При таких обстоятельствах инспекция для определения дохода банка должна была использовать иные источники информации о рыночных ценах на аренду жилых помещений в коммерческих целях (не для проживания). Идентичность спорных помещений налоговым органом не доказана. Налоговый орган нарушил положения п. 9 ст. 40 НК РФ.
Ссылка инспекции в апелляционной жалобе на постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 05.06.2007 по делу №А39-3251/2006 несостоятельна как неприменимая к обстоятельствам настоящего дела.
Довод инспекции о неправомерности предоставления собственниками здания спорного имущества пользование банку в виду того, что оно относится к категории жилого, сам по себе не влечет налоговых последствий.
Ссылка инспекции на постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 № 53 также несостоятельна, как не относимая к предмету спора.
На основании изложенного суд первой инстанции правомерно посчитал, что инспекцией не доказаны ни факт безвозмездного пользования банком помещениями 2-го и 3-го этажей здания, ни размер использованных помещений, а также не доказан расчет полученного банком дохода от безвозмездно полученного имущественного права, исходя из чего обжалуемое решение в этой части доначисления налога на прибыль в сумме 1 367 836,20 руб. за 2006 г., 1 846 314,33 руб. за 2007 г., начисления соответствующих пеней, привлечения к налоговой ответственности является незаконным.
Как установлено материалами дела, в 2006 г. произвел выплату дополнительной компенсации при увольнении заместителю Председателя Правления Банка Голомовзому Р.А. в сумме 320 000,00 руб. на основании соглашения о расторжении трудового договора от 27.03.2006.
По мнению инспекции, в нарушение норм НК РФ указанная выплата произведена банком за счет средств, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, и не включена в налоговую базу по ЕСН на основании п. 3 ст. 236 НК РФ, то есть расходы по выплате указанного вознаграждения произведены банком за счет чистой прибыли текущего налогового периода, в связи с чем эта выплата не была признана банком в качестве объекта налогообложения ЕСН.
Инспекция указывает на занижение налоговой базы по ЕСН за 2006 г. на сумму 320 000,00 руб. и неуплату ЕСН за 2006 г. в общей сумме 58 734, 50 руб.
В силу п. 21 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров.
В соответствии со статьей 56 ТК РФ трудовым договором является соглашение сторон, по которому работодатель обязуется предоставить работу по обусловленной трудовой функции, а работник обязуется эту функцию выполнять.
При этом в соответствии со ст. 72 ТК РФ изменение определенных сторонами условий трудового договора допускается по соглашению сторон (за исключением случаев, предусмотренных ТК РФ).
Соглашение об изменении определенных сторонами условий трудового договора заключается в письменной форме.
Трудовой договор и дополнения (изменения) к нему фиксируют волеизъявление сторон, касающиеся процесса выполнения работником трудовой функции.
Соглашение сторон о расторжении трудового договора является основанием для прекращения трудового договора (п. 1 ст. 77 ТК РФ), это - волеизъявление сторон, направленное на прекращение трудового договора.
Таким образом, такое соглашение фактически не является частью трудового договора (дополнением к нему), поскольку регулирует отношения, уже не связанные с выполнением работником трудовой функции.
Гарантии и компенсации работникам, связанные с расторжением трудового договора, предусмотрены главой 27 ТК РФ.
Выплата дополнительной компенсации в случае расторжения трудового договора по соглашению сторон Трудовым кодексом РФ не предусмотрена.
Таким образом, соглашения о расторжении трудового договора не являются дополнительными по отношению к основному трудовому договору соглашениями.
Изложенное соответствует правовой позиции, приведенной в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 03.06.20089 № КА-А40/4697-09-2.
Как верно указал суд первой инстанции, в случае с Голомовзым Р.А. никаких дополнительных трудовых обязанностей и вознаграждения за их исполнение соглашением от 27.06.2006 о расторжении трудового договора не предусматривалось. Следовательно, суммы, выплаченные данному лицу в соответствии с данным соглашением, не соответствуют требованиям ст. 255 НК РФ, так как их выплата производилась не за исполнение трудовых обязанностей на основании трудового договора или дополнительного соглашения к нему, вследствие чего в соответствии с п. 3 ст. 236 НК РФ эти суммы правомерно исключались банком из налоговой базы по единому социальному налогу.
При расчете сумм доначисленной недоимки по ЕСН инспекция исходила из того, что налоговая база по ЕСН на Голомовзого Р.А. нарастающим итогом с начала 2006 г. составила 432 909,10 руб. Исходя из указанной разницы банку исчислены штрафные санкции, а также начислена пеня за несвоевременное исполнение обязанности по уплате ЕСН в бюджет.
Обоснован довод заявителя о том, что инспекцией не учтено, что сумма 432 909, 09 руб. - это доходы Голомовзого Р.А. только за март 2006 г., в то время как в январе и феврале 2006 г. он также получил в банке доход, облагаемый ЕСН, а именно: в январе 2006 г. - 138 000,00 руб.; в феврале 2006 г. - 137 230,52 руб.
Инспекцией не учтено, что налоговая база по ЕСН исчисляется нарастающим итогом с начала календарного года, из-за чего подлежат применению ставки налога с учетом регрессивной шкалы налогообложения, действовавшей в 2006 г. Соответственно, начисления инспекции должны были производиться из налоговой базы 708 139,61 руб., в связи с чем обоснован довод заявителя о том, что инспекция излишне доначислила банку 35 385,64 руб. недоимки по ЕСН и вследствие этого произвела также неверный расчет штрафных санкций и пени.
При установлении факта занижения налогооблагаемой базы по ЕСН инспекция включила 58 734,50 руб. доначисленного ЕСН в расходы 2006 г. Однако инспекция ошибочно не включила саму сумму выплаты Р.А. Голомовзому в размере 320 000,00 рублей в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в 2006 г., хотя включение этой суммы в расходы должно было отразиться на исчислении суммы недоимки, штрафных санкций и начислении пени по налогу на прибыль за 2006 г., из-за чего только излишне начисленный налог составил 76 800,00 рублей (320 000,00 * 24%), а штрафные санкции - 15 360,00 рублей (76 800,00 * 20%).
Кроме того, при налогообложении выплаты компенсации при увольнении Голомовзого Р.А. банк руководствовался официальной позицией налоговых органов, которая впоследствии изложена в письме Министерства финансов Российской Федерации от 21.02.2007 № 03-03-06/2/38, письме Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 24.05.2007 № 21-11/048227@.
Данная позиция сводилась к тому, что сумма дополнительной компенсации, выплачиваемая работнику в соответствии с дополнительным соглашением к трудовому договору при прекращении трудового договора по соглашению сторон, в целях налогообложения прибыли не учитывается в составе расходов на оплату труда как не соответствующая статье 255 НК РФ. Следовательно, данные выплаты не подлежат налогообложению единым социальным налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ.
Инспекция ссылается, что спорная выплата была произведена банком в 2006 г., а письмо Минфина России датировано февралем 2007 г. Обоснованно возражение заявителя о том, что налоговым периодом по ЕСН является календарный год, а налоговая декларация по ЕСН за 2006 г. сдавалась не позднее 30 марта 2007 г., то есть письменные разъяснения Минфина России по смыслу и содержанию относятся, в том числе, и к 2006 г.
Правомерность изложенной позиции также подтверждалась судебно-арбитражной практикой (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 16.04.2007 № КА-А40/2100-07).
Арбитражный апелляционный суд соглашается с доводом решения суда первой инстанции о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки в связи с отсутствием в акте выездной налоговой проверки расчета пени и штрафа, поскольку непредставление тем самым налогоплательщику возможности высказать возражения против расчета инспекции до вынесения ею решения может повлечь возбуждение налоговым органом процедуры принудительного взыскания доначисленных сумм, что в конечном счете может привести к нарушению баланса публичных и частных интересов.
В соответствии с п.п. 7 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок.
Согласно п.п. 13 п. 3 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи НК РФ, в случае если НК РФ предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.
Суд первой инстанции правильно указал, что расчет пени и штрафных санкций к акту выездной налоговой проверки приложен не был, что лишило банк возможности до вынесения решения проверить правильность и правомерность предлагаемых ко взысканию сумм пени и штрафов и представить в этой части соответствующие объяснения (возражения).
В соответствии с абз. 2 п. 14 ст. 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Поскольку суд пришел к выводу о нарушении налоговым органом существенных условий рассмотрения материалов налоговой проверки, то он правомерно признал решение инспекции незаконным в полном объеме.
Налогоплательщик обоснованно утверждает о несостоятельности ссылки инспекции на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30.07.2009 № ВАС-9405/09, постановление ФАС Поволжского округа от 25.12.2008 № А55-18212/2007, поскольку заявитель не ставил вопроса о представлении ему приложений к акту, о чем идет речь в названных судебных актах.
Довод инспекции об отсутствии у нее технической возможности определять итоговый размер пени и штрафных санкций по результатам налоговой проверки не может быть принят судом.
Инспекция провела проверку по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов Российской Федерации, плательщиком которых являлся банк, независимо от видов бюджетов, в которые уплачиваются эти налоги и сборы, за период с 01.01.2006 по 31.12.2007. Соответственно, инспекция могла и должна была самостоятельно произвести исчисление пени и штрафов по недоимке, которую выявила.
Неправильность расчета доначисленных сумм ЕСН косвенно подтверждается и представленным инспекцией в заседании суда апелляционной инстанции письмом в адрес банка от 13.11.2009 № 15-15/38120 о направлении материалов выездной налоговой проверки.
Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено. Оснований к отмене решения суда нет.
Руководствуясь ст. ст. 110, 266-269, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, суд
П О С Т А Н О В И Л:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 03.02.2010 по делу № А40-162361/09-108-1279 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.
Председательствующий судья: М.С. Сафронова
Судьи: П.В. Румянцев
Л.Г. Яковлева
