ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
127994, Москва, ГСП-4, проезд Соломенной Сторожки, 12
адрес веб-сайта: http://9aas.arbitr.ru
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
№ 09АП-7528/2010-АК
г. Москва Дело №А40-157266/09-80-1226
«28» апреля 2010 года
Резолютивная часть постановления объявлена «21» апреля 2010 года
Постановление изготовлено в полном объеме «28» апреля 2010 года
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи В.Я. Голобородько,
Судей С.Н. Крекотнева, Р.Г. Нагаева,
при ведении протокола судебного заседания секретарем А.Н. Красиковой,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы №47 по г. Москве
на решение Арбитражного суда города Москвы от «08» февраля 2010 года
по делу №А40-157266/09-80-1226, принятое судьей Г.Ю. Юршевой,
по заявлению Акционерного общества «Провеа» (Швейцария)
к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы №47 по г. Москве
о признании частично недействительными решений, обязании возместить НДС путем зачета
при участии в судебном заседании:
от заявителя – Щепенок О.М. по доверенности от 10.11.2009,
от заинтересованного лица – Гоман Д.В. по доверенности от 31.12.2009 №05/25
У С Т А Н О В И Л:
Акционерное общество «Провеа» (Швейцария) (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Межрайонной ИФНС России № 47 по г. Москве (далее – заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решений от 22.06.2009 № 666 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части отказа в праве на вычет НДС в размере 5 755 638, 12 руб. по налоговой декларации за январь 2007, привлечения к ответственности за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 186 785,60 руб., начисления пени по НДС в соответствующем размере, начисления недоимки по НДС в размере 933 928 руб.; от 22.06.2009 № 55 «Об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению», в части отказа в возмещении НДС за январь 2007 в размере 4 821 710 руб.; обязании возместить путем зачета НДС в размере 4 821 710 руб.
Решением от 08.02.2010 Арбитражный суд г. Москвы удовлетворил заявленные обществом требования в полном объеме.
Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований заявителя, указывая на то, что при вынесении решения судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права.
Общество представило письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором возражает против доводов жалобы, просит оставить ее без удовлетворения, а решение суда без изменения.
Проверив законность и обоснованность принятого решения в порядке ст. 266, ст. 268 АПК РФ, изучив материалы дела, оценив в совокупности все представленные по делу доказательства, выслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что суд первой инстанции принял судебный акт на основании всесторонне исследованных обстоятельств, которые с достаточной полнотой изложены в решении и им дана надлежащая оценка.
При рассмотрении дела Арбитражным судом г. Москвы не допущено нарушения норм материального и процессуального права, влекущих отмену или изменение состоявшегося решения.
Решение суда не подлежит отмене, а доводы налогового органа, изложенные в апелляционной жалобе, – удовлетворению, по следующим основаниям.
При исследовании обстоятельств дела установлено, что 22.06.2009 налоговым органом на основании акта № 690а от 26.11.2008 камеральной налоговой проверки в отношении иностранной организации Акционерного общества «Провеа» (Швейцария), осуществляющей свою деятельность в Российской Федерации через филиал акционерного общества «Провеа» (Швейцария) приняты решения: №666 - о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 16-48); №55 - об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению (т.1, 49-79), которым заявителю отказано в возмещении налога на добавленную стоимость за январь 2007г. в размере 4 821 710 руб.
Не согласившись с решениями налогового органа, налогоплательщик обжаловал в апелляционном порядке в соответствии с п.2 ст. 101.2 НК РФ в вышестоящий налоговый орган Управление ФНС России по г. Москве.
По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Управление ФНС России по г. Москве, вынесено решение №2119/083846 от 13.08.2009, которым отказало заявителю в удовлетворении жалобы и оставило оспариваемые решения налогового органа без изменения.
Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.
В качестве оснований для отмены решения суда первой инстанции налоговый орган ссылается на то, что судом первой инстанции неправомерно признан отказ налогового органа в применении вычета суммы НДС в размере 108 700,87руб. незаконным.
Суд апелляционной инстанции данный довод считает необоснованным, по следующим основаниям.
Как правильно установлено судом, заявитель в январе 2007г. осуществлял деятельность по розничной дистанционной торговле предметами нижнего белья. В целях осуществления предпринимательской деятельности 04.10.2006 налогоплательщик заключил договор №В-0107 с компанией Berger Logistik (Бергер Логистик) на оказание консультационных услуг по вопросам транспортной логистики и организации перевозок грузов. Общество в январе 2007г. приобрело у компании Berger Logistik (Бергер Логистик) вышеназванные консультационные услуги. Услуги приобретались для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, а именно для осуществления операций по реализации товаров.
Местом оказания услуг является территория Российской Федерации.
Компания Berger Logistik (Бергер Логистик) является иностранной организацией, не состоящей на учете в налоговых органах РФ.
В соответствии со ст. 161 НК РФ при реализации услуг, местом реализации которых является территория РФ, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих услуг с учетом налога. Налоговая база определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории РФ услуги у иностранных лиц.
Согласно п.3 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные налоговыми агентами при приобретении услуг, используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения НДС. При этом в соответствии с п.1 ст. 172 НК РФ вычеты производятся на основании документов, подтверждающих фактическую уплату в бюджет сумм НДС.
Заявителем представлено платежное поручение №78 от 26.01.2007 на уплату в бюджет (в качестве налогового агента) суммы НДС в размере 108 700,87 руб.
Кроме того, при представлении возражений на акт налоговой проверки №690а обществом налоговому органу передан счет-фактура №МО-00054 от 26.01.2007 на сумму 712 595,44 руб., в том числе НДС 108 701 руб., представлены книги покупок и продаж за январь 2007 года.
Следовательно, правомерно установлено, что заявитель представил документы, которые подтверждают исчисление, удержание и перечисление в бюджет суммы НДС в размере 108 701 руб.
Налоговый орган в качестве отказа на применение налогового вычета ссылается на непредставление налогоплательщиком договора с компанией Berger Logistik, поскольку инспекция считала необходимым установить условия, предусматривающие (или не предусматривающие) сумму НДС.
Данные доводы не принимаются судом, поскольку условия договора, предусматривающие (или не предусматривающие) сумму НДС, не могут повлиять на решение вопроса о правомерности применения вычета на сумму НДС, уплаченного обществом в бюджет в качестве налогового агента. Кроме того, данный документ не является обязательным к представлению при применении вычета по НДС, уплаченного в бюджет в качестве налогового агента.
В соответствии с разъяснениями Министерства финансов и налоговых органов РФ суммы НДС, уплаченные покупателями - налоговыми агентами в бюджет, подлежат вычету независимо от условий контракта (в части исчисления НДС).
Согласно п. 1 ст. 161 НК РФ, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база по НДС определяется как сумма дохода от реализации услуг с учетом налога. В связи с этим, а также на основании п.2 ст. 161 НК РФ доход налогоплательщика - иностранного лица в целях применения данной нормы определяется как стоимость реализуемых услуг, увеличенная на сумму НДС, подлежащую уплате налоговым агентом в российский бюджет. В случае если контрактом не предусмотрена сумма НДС, подлежащая уплате в российский бюджет, российскому налогоплательщику следует самостоятельно определить налоговую базу для целей НДС (доход от реализации), то есть увеличить стоимость товаров услуг на сумму НДС. Соответственно, сумма НДС, исчисленная и уплаченная в бюджет в указанном случае, по существу является суммой налога, удержанной из доходов налогоплательщика - иностранного лица.
Кроме того, заявителем представлен договор в подтверждение того, каким образом в договоре предусмотрено условие о НДС (т. 2), из которого следует, что условия договора, предусматривающие (или не предусматривающие) сумму НДС, не могут повлиять на решение вопроса о правомерности применения вычета на сумму НДС, уплаченного заявителем в бюджет в качестве налогового агента.
Суд апелляционной инстанции считает обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что заявитель исчислил и уплатил НДС, что подтверждается счетом-фактурой №МО-00054 от 26.01.2007 и платежным поручением №78 от 26.01.2007.
Соответственно, на основании ст. 171 НК РФ, имеет право на применение вычетов в сумме 108 700,87 руб., поскольку в соответствии с п.1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами.
В апелляционной жалобе налоговый орган приводит довод о том, вывод суда первой инстанции о том, что заявителем правомерно применен вычет суммы НДС в размере 2 042 663 руб. является незаконным, поскольку в соответствии с представленной книгой продаж за январь 2007 года счет-фактура № 239 от 31.01.2007 отражен в сумме 132 582, 08 в т.ч. НДС 20 224 руб. Следовательно, организация - контрагент не отразила реализацию и не уплатила сумму НДС в размере 2 022 438 (2 042 662-20 224) руб. Таким образом, с учетом позиции (Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 13.12.2005 № 9841/05, сумма НДС в размере 2 022 438 руб. не подтверждена (установлено частичное отражение счета-фактуры № 239 от 31.01.2007), поскольку заявитель избрал в качестве контрагента недобросовестного налогоплательщика.
Однако данные доводы судом первой инстанции исследованы надлежащим образом, суда апелляционной инстанции считает, что доводы заинтересованного лица не подлежат удовлетворению, по следующим основаниям.
Из материалов дела следует, что между заявителем и ООО «ИПС М-Сити» 29 29.03.2004 заключен агентский договор №29-03/04-2 (т.1, л.д. 104-110). В рамках
договора ООО «ИПС М-Сити» совершает от своего имени и за счет и
по поручению заявителя действия по проведению рекламной кампании на территории
РФ. Действия по проведению рекламной кампании включают в себя, в том числе, и
изготовление информационных и рекламных материалов, а также их распространение
(через СМИ и путем вложения в посылки и/или рассылки через почтовые службы).
Агент (ООО «ИПС М-Сити») ежемесячно представлял заявителю акты о выполнении поручения и счета-фактуры с указанием в них суммы расходов, произведенных в целях исполнения поручения (проведения рекламной кампании), суммы агентского вознаграждения за исполнение поручения.
Так согласно акту от 31.01.2007 ООО «ИПС М-Сити» в январе 2007 оказало заявителю агентские услуги по проведению рекламной кампании. Общая сумма денежных средств, которая подлежала перечислению агенту (сумма расходов, произведенных в целях исполнения поручения, и сумма агентского вознаграждения) составила 13 390 790,28 руб., в т.ч. НДС 2 042 662,92руб. В составе этой суммы вознаграждение агента составило 132 582,08 руб., в т.ч. НДС 20 224,39 руб. В представленном счете-фактуре №239 от 31.01.2007 вознаграждение агента в сумме 132 582,08 руб., в т.ч. НДС 20 224,39 руб. поименовано и выделено отдельной строкой.
Также налоговым органом не учтено, что согласно условиям договора, агент (ООО «ИПС М-Сити»), действует от своего имени, то счета-фактуры по приобретенным им для общества услугам оформляются на имя агента. В связи с тем, что покупателем услуг считается принципал (заявитель), именно у него возникает право принять к вычету НДС, входящий в стоимость услуг. Поэтому агент выставляет принципалу от своего имени счет-фактуру, в который переносятся данные из счета-фактуры, полученного от продавца. В этот же счет-фактуру можно включить посредническое вознаграждение. Данный счет-фактуру принципал (заявитель) регистрирует в своей книге покупок. Такой порядок предусмотрен, в частности, в п.5 Письма МНС России от 21.05.2001 №ВГ-6-03/404 «О применении счетов-фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость»: если счет-фактура выставлен продавцом на имя агента, то основанием принципала для принятия НДС к вычету является счет-фактура, полученный от посредника. Счет-фактура выставляется посредником принципалу с отражением показателей из счета-фактуры, выставленного продавцом посреднику. Оба счета-фактуры у посредника в книге покупок и книге продаж не регистрируются.
В соответствии с п.24 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 №914 организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность в интересах другого лица по агентскому договору регистрируют в книге продаж счета-фактуры, выставленные принципалу на сумму своего вознаграждения.
Соответственно, агент (ООО «ИПС М-Сити») составил и передал принципалу счет-фактуру на сумму 13 390 790,28 руб. (в т.ч. НДС 2 042 662,92 руб.), которая включала сумму понесенных агентом затрат и сумму агентского вознаграждения, а зарегистрировал в книге продаж данную счет-фактуру только в части суммы агентского вознаграждения. Такие действия отвечают требованиям ст. 156 НК РФ - «Налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений при исполнении любого из указанных договоров».
Таким образом, судом первой инстанции правильно установлено, что заявителем правомерно без нарушения требований налогового законодательства применен вычет суммы НДС в размере 2 042 663 руб. по счету-фактуре №239 от 31.01.2007.
Налоговый орган указывает, что налогоплательщиком неправомерно применен вычет суммы НДС в размере 2 793 962,15 руб., поскольку в случае подтверждения сумм налоговых вычетов налогоплательщику по ООО "Стимул Траст", не исполнившему свои налоговые обязательства, бюджету Российской Федерации будет причинен ущерб из-за отсутствия эквивалентно поступивших в него сумм налога в денежной форме.
Причиной для признания неправомерным применение Заявителем вычета по НДС в сумме 2 793 962,15 рублей послужило то, что при проверке ООО «Стимул Траст» «по данным налогового органа организацией в декларации по НДС за январь 2007 года отражены следующие показатели:
Налоговый
Реализация товаров (работ, услуг).
Сумма налоговых
Итого сумма
период 2007г.,
руб.
вычетов по НДС,
НДС к уплате в
мес.
Налоговая база
Сумма НДС
руб.
бюджет.
руб.
январь
32 309 644
5 815 736
5 844 021
-28 285
Таким образом, контрагент ООО "Стимул Траст" не уплатил налог в бюджет по сделке,а налогоплательщик получит необоснованную налоговую выгоду, а бюджету Российской Федерации будет причинен ущерб в сумме 2 793 962 руб.
Доводы инспекции могут быть признаны правомерными и отклоняются судом апелляционной инстанции как несоответствующие материалам дела, по следующим основаниям.
Из представленных налоговым органом документов следует, что ООО «Стимул Траст» отразило обороты по реализации и начислило НДС в суммах, которые значительно превышают стоимость приобретенного заявителем товара и сумму уплаченного ООО «Стимул Траст» НДС.
Тот факт, что ООО «Стимул Траст» заявило в декларации по НДС за январь 2007 налоговые вычеты в размере, превышающем сумму НДС, начисленную с реализации, никак не свидетельствует о том, что ООО «Стимул Траст» не отразило к начислению НДС по сделке с обществом.
Кроме того, вывод инспекции о том, что «ООО "Стимул Траст " не уплатил налог в бюджет по сделке» неправомерен, поскольку в соответствии со статьей 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговы0х вычетов, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии с требованиями НК РФ. Т.о., налогоплательщик не обязан уплачивать в бюджет НДС по каждой сделке. Требование налогового законодательства состоит в необходимости исчислить НДС по каждой совершенной сделке и отразить общую сумму НДС к начислению в налоговой декларации. Поскольку общая сумма НДС к начислению составляет 5 815 736 рублей, соответственно неправомерен вывод налогового органа о том, что в составе этой суммы не содержится сумма 2 793 962,15 рублей, уплаченная ООО «Стимул Траст» Заявителем.
Фактически, налоговый орган ставит право заявителя на применение вычета в зависимость от того факта, что его контрагент применил налоговый вычет в сумме, превышающей сумму начисленного НДС.
Заявитель в январе 2007г. приобрел у ООО «Стимул Траст» по договору №135 от 01.08.2006 товар (нижнее белье). Передача товара оформлялась соответствующими первичными документами (товарными накладными и счетами-фактурами - т.1, л.д. 117-129). Претензий к первичным документам, которыми подтверждается приобретение заявителем у ООО «Стимул Траст» товара, инспекция не предъявляет и не ссылается на их недостоверность или противоречивость.
Заявитель уплатил в январе 2007г. ООО «Стимул Траст» по счетам-фактурам №1 от 18.01.2007 и №7 от 19.01.2007 сумму в размере 18 315 974,30 руб., в т.ч. НДС 2 793 962,15 руб.
Следовательно, налогоплательщик правомерно принял к вычету сумму НДС в размере 2 793 962,15 рублей, уплаченную ООО «Стимул Траст», поскольку все требования налогового законодательства, которыми установлены условия применения вычета в данном случае, им соблюдены, а именно: товар (белье) приобреталось для осуществления операций признаваемых объектом налогообложения, а значит, соблюдены требования п.2 ст. 171 НК РФ; вычет применялся на основании счетов-фактур №1 от 18.01.2007г. и №7 от 19.01.2007г. на сумму 18 315 974,30 рублей, в т.ч. НДС 2 793 962,15 рублей; вычет применялся после принятия товара на учет по товарным накладным №1 от 18.01.2007 и №7 от 18.01.2007.
Налоговый орган в качестве оснований не подтверждения применения налоговых вычетов в размере 19 028 руб. указывает на то, что документы, подтверждающие финансово-хозяйственные взаимоотношения между контрагентами, в инспекцию не представлены, не подтверждено исполнение контрагентом корреспондирующей обязанности по уплате в бюджет НДС в денежной форме с реализации.
В результате проведения анализа представленных налогоплательщиком документов и документов по встречной проверке сумма НДС в размере 19 028 руб. не подтверждена.
Суд апелляционной инстанции считает данные доводы необоснованными, по следующим основаниям.
Как правильно установлено судом первой инстанции на момент налоговой проверки между заявителем и ООО «Илойд-М» действовали договоры №№ 01-08/06-1 от 01.08.2008, 16-01/06-14 от 16.02.2006, 16-01/06-13 от 16.02.2006 на оказание услуг по приемке и хранению товара общества. На основании этих договоров за услуги, оказанные в январе 2007 года, выставлены счета-фактуры №109 от 31.01.2007, №110 от 31.01.2007, №111 от 31.01.2007. Сумма примененных по данным счетам-фактурам вычетов составляет 66 069,63руб.
Вычет в сумме 19 028,14 руб. на основании счета-фактуры №112 от 31.01.2007 обществом по налоговой декларации за январь 2007г. не применяло - такой счет-фактура заявителю обществом «Илойд-М» не выставлялся.
Инспекция не представила указанный счет-фактуру, доводы заявителя не опроверг.
Налоговый орган отказал в праве на вычет суммы НДС, уплаченной заявителем - ООО «ЛСМ» в размере 526,12 руб. В апелляционной жалобе ссылается на необоснованность удовлетворения требований заявителя в данной части, поскольку заявленным видом деятельности иностранной организации является реализация товаров населению по почте. Приобретение электросушки не связано с осуществлением операций, признаваемых объектом обложения по НДС в данном налоговом периоде, следовательно, иностранной организацией налоговый вычет по НДС в размере 526,12 руб. заявлен в нарушение положений ст.ст. 146, 171, 172 НК РФ.
Данный довод является несостоятельным и подлежит отклонению, в виду следующего.
Заявитель приобрел у ООО «ЛСМ» электросушку для рук, предназначенную для установки в туалетной комнате. Электоросушка приобретена в целях обеспечения санитарно-бытового обслуживания работников общества.
В соответствии со статьей 223 ТК РФ обеспечение санитарно-бытового обслуживания работников возлагается на работодателя. В этих целях работодателем по установленным нормам оборудуются санитарно-бытовые помещения. Заявителем для работников оборудована туалетная комната, оснащенная умывальником. В соответствии с требованиями санитарных норм умывальники должны быть снабжены воздушными осушителями рук или регулярно сменяемыми полотенцами.
Кроме того, довод налогового органа не основан на требованиях налогового законодательства РФ.
Поскольку, в соответствии с ПП.1 п.2 ст.171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.
В соответствии с пп.1 п.1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров на территории РФ. Заявитель осуществляет операции реализация товаров населению. Для того, чтобы осуществлять операции по реализации товаров Заявитель в качестве работодателя использует труд работников. Использовать труд работников заявитель может, только обеспечив их санитарно-бытовое обслуживание. В противном случае деятельность общества по реализации товаров населению может быть приостановлена.
Заявитель приобрел электросушку для рук у ООО «ЛСМ» в целях осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии со статьей 146 НК РФ.
При этом Заявитель принял электросушку для рук на учет в составе товарно-материальных ценностей (ТМЦ) на основании: приходного ордера (форма №М-4) - применяется для учета материалов, поступающих от поставщиков; требование-накладная (форма №М-11) - применяется для учета движения материальных ценностей внутри организации; акта о списании материалов.
Это служит доказательством того, что сушка приобретена для производственных целей.
Заявитель, исполняя требования ст. 172 НК РФ применил налоговый вычет в сумме 526,12 руб. на основании счета-фактуры №01001003 от 24.01.2007 на сумму 3 449 рублей (в том числе НДС 526,12 рубля); после принятия на учет этого товара и при наличии соответствующих первичных документов - товарной накладной №Н-01001003 от 24.01.2007. Данные документы в налоговый орган представлены заявителем.
При данных обстоятельствах отказ налогового органа в праве на вычет суммы НДС в размере 526,12 руб. является незаконным.
Довод налогового органа о правомерности отказа в праве на вычет суммы НДС по товарам отгруженным, но впоследствии возвращенным заявителю в размере 810 983 руб. суд апелляционной считает необоснованным, поскольку как правильно установлено судом первой инстанции налоговый орган не оспаривает того факта, что заявителю в январе 2007 возвращен отгруженный покупателям товар на сумму 5 316 450,79 руб.
Данный факт подтверждается реестром почтовых возвратов по филиалу АО «Провеа» за январь 2007г., представленному ООО «ИПС М-Сити» (агентом, осуществляющим передачу в отделения ФГУП «Почта России» почтовых отправлений Заявителя и прием возвращенных (невостребованных) отправлений); отчетом ООО «ИПС М-Сити» о товаре, поступившим на склад в январе 2007г. в результате обработки (разукомплектования) почтовых отправлений (по агентскому договору ООО «ИПС М-Сити» разбирает возвраты и хранит товар, предназначенный для дальнейшей реализации); накладными на товар, возвращенный в январе 2007г., позволяющими установить ассортимент и цену возвращенного товара, а также НДС в цене возвращенного товара (поскольку накладных несколько десятков тысяч, то в дело были представлены три примера накладных на возвращенный товар).
Кроме этого, факт отправки и последующего возврата почтовых отправлений подтверждается информацией с официального сайта ФГУП «Почта России» (распечатки с сайта в отношении трех примеров возврата были представлены в материалы дела). По информации с сайта можно установить, когда отправление с определенным идентификационным номером (почтовый идентификатор) было отправлено и когда оно было возвращено в отделение отправки. Каждый почтовый идентификатор соответствует определенной накладной, по которой отгружался и возвращался товар. Эти номера (почтового отправления и накладной) указываются в почтовой карточке, сопровождающей каждое почтовое отправление.
По накладным можно точно определить цену возвращенного и принятого на склад товара - в январе 2007г. она составила 5 316 450,79 руб.
Кроме того, налоговый орган не оспаривает того, что сумма НДС, которая предъявлена покупателям в составе цены возвращенного товара, составляет 810 983 руб. (по ставке 18%).
Заявитель отразил в учете соответствующие операции по корректировке в связи с возвратом товаров руководствуясь при этом учетной политикой организации, поскольку порядок проведения корректировок в случае возврата продавцу товаров, реализованных в режиме розничной торговли при условии безналичных расчетов за товар, нормативными актами не установлен. Не установлен порядок проведения корректировок и Письмом Минфина РФ от 07.03.2007 №03-07-15/29, поскольку данное письмо не содержит указаний относительно того, как должны быть осуществлены корректировки в учете в случае, если одновременно: покупатели - физические лица, которые не являются плательщиками НДС; покупатели оплачивают товар путем безналичного расчета после его получения.
Заявитель в соответствии с требованиями действующего законодательства и разъяснениями, содержащимися в Письме Минфина от 18.04.2007г. №03-07-11/110, учитывает как отгруженные все товары, переданные ФГУП «Почта России» для их доставки покупателям. Поскольку часть товаров покупателями не востребуется и возвращается обществуу, то объем реализации корректируется на сумму возвратов (отказов), имевших место на день последней отгрузки в отчетном месяце.
Заявитель осуществляет розничную торговлю, а значит, не обязан выставлять покупателям счета-фактуры. В обязанности заявителя, как продавца, входит включить НДС в цену товара (п.6 ст. 168 НК РФ).
В то же время, статьей 169 НК РФ в целях учета НДС на налогоплательщиков возложена обязанность по ведению книги покупок и книги продаж при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения. Помимо этого, правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС (утв. постановлением Правительства РФ от 02.12.2000г. №914) установлено, что «Продавцы ведут книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур (контрольных лент контрольно-кассовой техники, бланков строгой отчетности при реализации товаров населению)» (п. 16).
В связи с тем, что оплата за товар производится покупателям путем безналичного расчета (почтовым переводом на расчетный счет продавца), то налогоплательщик не выдает покупателю чеки ККТ или бланки строгой отчетности, а значит, не имеет возможности зарегистрировать в книге продаж эти документы.
В письме от 07.03.2007 №03-07-15/29 указано, что при исчислении суммы НДС,
подлежащей уплате, продавец-налогоплательщик не должен «снимать» начисление
налога при отгрузке. Ему следует отразить налоговый вычет в периоде возврата товара.
Вычет принимается на основании п.5 ст.171 НК РФ в порядке, предусмотренном п.4
ст. 172 НК РФ. Вычеты отражаются в подразделе «Налоговые вычеты» раздела 3
налоговой декларации.
В соответствии с п.4 ст. 172 НК РФ вычеты производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров, но не позднее одного года с момента возврата или отказа.
Исполняя требования нормативных актов, заявитель на основании информации из системы учета товаров и первичных документов, свидетельствующих о возврате товара, отражал в учете соответствующие операции по корректировке объемов действительно реализованной продукции и сумму НДС, подлежащую уплате, составлял счета-фактуры, отражающие цену отгруженного Товара (с выделением суммы НДС с реализации) и регистрировал их в книге продаж.
Следовательно, обществом правомерно применены налоговые вычеты.
Ввиду того, что при реализации товара в целях отражения в налоговом учете объемов реализации и НДС, предъявленного покупателям. Заявитель составлял счета-фактуры «на отгрузку» и отражал их показатели в книге продаж, то и при возврате товара им составлялись «корректирующие» счета-фактуры на сумму возвращенного товара (с регистрацией их в книге покупок). Составление счетов-фактур на возвращенный товар осуществлялось обществом с целью проведения в налоговом учете операций по корректировке, обязанность проведения которых предусмотрена п.4 ст. 172 НК РФ.
Порядок отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров налоговым законодательством не установлен.
Письмо Минфина РФ от 07.03.2007 №03-07-15/29 также не содержит рекомендаций о способе отражения в учете «операций по корректировке», поскольку в нем вообще не рассматривается ситуация с возвратом товаров розничными покупателями в случае, если товар еще не был оплачен, а форма оплаты не предусматривает выдачу чека контрольно-кассовой техники.
Кроме этого, поскольку письмо опубликовано в марте 2007г. то данными в нем рекомендациями нельзя руководствоваться применительно к хозяйственным операциям, которые имели место в январе 2007г. Данный нормативный документ не имеет обратной силы.
Кроме этого, налоговый орган ссылается на то, что в книге покупок указаны только даты счетов-фактур, по которым частично возвращен товар. Данное утверждение не соответствует действительности, поскольку в книге покупок за январь 2007г. указаны: дата приема на учет возвращенных товаров, стоимость товаров, включая НДС, стоимость товаров без НДС; сумма НДС в цене возвращенного товара.
Следовательно, примененный заявителем порядок отражения в налоговом учете «операций по корректировке» при возврате продавцу товаров, реализованных в режиме розничной торговли при условии безналичных расчетов за товар, не противоречит действующему законодательству о налогах и сборах (включая и рекомендации вышеназванного письма Минфина) и не приводит к занижению суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет за январь 2007 года. Примененный заявителем порядок является экономически обоснованным, так как в полной мере отражает действительную суть произошедших фактов хозяйственной деятельности - отгрузку и возврат товара в проверяемом периоде в заявленных налогоплательщиком объемах, что подтверждается и судебной практикой (например. Постановление ФАС Московского округа от 26.02.2008г. №КА-А40/607-08).
Причиной, по которой применение вычетов по НДС в данной сумме представляется налоговому органу неправомерным является то, что заявителем нарушены (не использованы) рекомендации, данные в письме Министерства финансов РФ от 07.03.2007 №03-07-15/29 в отношении порядка отражения операций по корректировке. Однако, налогоплательщик не имел возможности следовать этим рекомендациям.
Данное письмо не содержит указаний на то, как действовать продавцу при возврате ему товара розничными покупателями - физическими лицами, производящими расчеты за товар в безналичной форме (путем направления денег почтовым переводом на расчетный счет продавца).
Поскольку цена реализованного товара (включая сумму предъявленного покупателям НДС), указывалась в счетах-фактурах, отражающих объемы реализации (отгрузки), налогоплательщик составлял «корректирующие» счета-фактуры на сумму возвращенного товара и регистрировал их в книге покупок (счета-фактуры - т.2, л.д. 10-11). Составление «корректирующих» счетов-фактур осуществлялось заявителем с целью проведения в налоговом учете операций по корректировке в связи с возвратом товаров (или отказом от товаров), обязанность проведения которых предусмотрена п.4 ст. 172 НК РФ.
Отразить в книге покупок заявитель в данной ситуации мог показатели только одних документов - счетов-фактур на возвращенный товар, что он делал, руководствуясь требованиями п.4 ст. 172 НК РФ и исходя из того, что не имеется никаких нормативных актов, устанавливающих порядок отражения в учете «операций по корректировке» при возврате продавцу товаров, реализованных в режиме розничной торговли при условии безналичных расчетов за товар.
При возврате товаров заявитель в январе 2007г. правомерно принял к вычету сумму НДС, предъявленную покупателям в составе цены за товар, так как именно в январе 2007г. им произведены все необходимые (в связи с возвратом этого товара) операции по корректировке в учете.
Таким образом, порядка, установленного нормативными актами, регулирующими налоговые правоотношения (в том числе и письмом №03-07-15/29) заявитель не нарушал.
Налоговый орган в апелляционной жалобе указывает на то, что из представленных документов не возможно определить наименования (артикулы), количественную оценку возвращенных товаров.
Данный довод является необоснованным, поскольку реестр почтовых возвратов (данные которого подтверждаются информацией с официального сайта ФГУП «Почта России»), отчеты агента о товаре, полученном в результате разобранных почтовых отправлений, и возвращенные (в составе вернувшихся отправлений) накладные на товар позволяют точно определить количество и артикул возвращенного товара, а также цену таких товаров (включая НДС).
Ссылка налогового органа на ст. 169 НК РФ, как на норму права, устанавливающую условия для применения вычета, в данном случае не обоснована, поскольку данной статьей установлено, что выставленный покупателю счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров сумм налога к вычету. В данном случае общество не выставляет счета-фактуры розничным покупателям (у него нет такой обязанности в соответствии сп.6 ст. 168 НК РФ). Заявитель составляет счет-фактуру внутренний как документ налогового учета, руководствуясь правилами, утвержденными постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 №914.
При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, выводы суда соответствуют материалам дела и действующему законодательству, судом полно и всесторонне исследованы все обстоятельства, имеющие значение для дела, нормы материального и процессуального права не нарушены и применены правильно, в связи с чем отмене не подлежит.
Судом апелляционной инстанции рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают установленные обстоятельства и выводы суда, и не могут служить основанием для отмены или изменения решения и удовлетворения апелляционной жалобы.
С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст. 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
П О С Т А Н О В И Л:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 08.02.2010 года по делу № А40-157266/09-80-1226 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.
Председательствующий: В.Я. Голобородько
Судьи: С.Н. Крекотнев
Р.Г. Нагаев
Телефон справочной службы суда – 8 (495) 987-28-00
