19
А40-17075/09-108-77
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
127994, Москва, ГСП-4, проезд Соломенной cторожки, 12
адрес электронной почты: info@mail.9aac.ru
адрес веб.сайта: http://www.9aas.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
№ 09АП-29668/2010-АК
город Москва Дело № А40-17075/09-108-77
22.12.2010
Резолютивная часть постановления объявлена 15.12.2010
Постановление изготовлено в полном объеме 22.12.2010
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи С.Н. Крекотнева,
судей Н.О. Окуловой, В.Я. Голобородько,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Е.А. Чайка,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 49 по г. Москве
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 04.10.2010
по делу № А40-17075/09-108-77, принятое судьей А.В. Бедрацкой,
по заявлению Закрытого акционерного общества «Трейдкон»
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 49 по г. Москве
о признании недействительными решении в части.
при участии в судебном заседании:
от заявителя – Кошкиной Е.С. по доверенности № б/н от 11.03.2010,
Вороновой К.В. по доверенности № б/н от 11.03.2010;
от заинтересованного лица – Обрезкова А.А. по доверенности № 2 от 11.01.2010,
Шмытова А.А. по доверенности № 26 от 14.04.2010.
УСТАНОВИЛ:
Закрытое акционерное общество «Трейдкон» (далее – заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрайонной ИФНС России № 49 по г.Москве (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительными решений от 26.09.2008 № 11-08/073 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, от 18.12.2008 № 10-21/1 о принятии обеспечительных мер в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента без согласия налогового органа.
Решением суда от 25.06.2009, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.09.2009 № 09АП-14323/2009-АК требования заявителя удовлетворены в полном объеме.
Постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 11.01.2010 № КА-А40/14370-09 указанные судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд г.Москвы.
При этом суд кассационной инстанции указал на то, что судами не дана оценка совокупности взаимосвязанных доводов налогового органа. Отклонив каждый из доводов в отдельности, суды не оценили все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения части 2 ст. 71 АПК РФ, поэтому выводы судов об отсутствии в действиях общества и его контрагентов признаков недобросовестности недостаточно обоснованны (абз. 2, л. 6 Постановления).
Кроме того, судом кассационной инстанции указано на то, что при новом рассмотрении дела суду следует устранить допущенные нарушения, всесторонне полно и объективно исследовать все имеющиеся материалы, не ограничиваясь только формальным соответствием представленных документов требованиям налогового законодательства, оценить доказательства в соответствие с требованиями ст. 71 АПК РФ и с учетом установленных обстоятельств проверить соблюдение положений статьи 40 Налогового Кодекса.
При новом рассмотрении дела суд первой инстанции решением от 04.10.2010 удовлетворил требования ЗАО «Трейдкон» о признании недействительными решения инспекции от 26.09.2008 № 11-08/073 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, за исключением п. 2 резолютивной части решения в части начисления пени за несвоевременную уплату НДФЛ в размере 771 руб., решения от 18.12.2008 № 10-21/1 о принятии обеспечительных мер в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента без согласия налогового органа (с учетом уточнения требований в порядке ст.49 АПК РФ).
Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать.
Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.
Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке ст.ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
При исследовании обстоятельств дела установлено, что Межрайонной ИФНС России № 49 по г. Москве проведена выездная налоговая проверка ЗАО «Трейдкон» по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, по результатам которой составлен акт от 10.06.2008 № 11-08/073 и, с учетом рассмотрения возражений налогоплательщика на акт проверки, вынесено оспариваемое по делу решение от 26.09.2008 № 11-08/073 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».
Указанным решением общество привлечено к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль и НДС в общей сумме 26 356 928 руб., заявителю начислены пени по состоянию на 30.09.2008 по налогу на прибыль, НДС, НДФЛ в общей сумме 38 469 382 руб., предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль и НДС в общей сумме 108 247 375 руб., штрафы, пени, а также внести необходимые исправления в документы налогового и бухгалтерского учета.
18.12.2008 инспекцией вынесено решение № 10-21/1 «О принятии обеспечительных мер в виде запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента без согласия налогового органа».
Исследовав представленные в материалы дела доказательства и пояснения сторон в их совокупности и взаимной связи, суд апелляционной инстанции считает, что оспариваемые по делу ненормативные правовые акты налогового органа являются незаконными, а требования общества правомерно удовлетворены судом первой инстанции.
В оспариваемом решении налоговый орган указал на то, что в ходе выездной налоговой проверки инспекцией на основании ст. 40 НК РФ проверена правильность применения заявителем цен по договорам аренды и установлено отклонение цены арендной платы, установленной для офисных помещений, от стоимости арендной платы, установленной для торговых площадей (торговых мест). В связи с чем, налоговым органом в соответствии с п. 3 ст. 40 НК РФ произведен расчет недополученного дохода и доначислен налог на прибыль и НДС за 2004-2006 гг.
Суд апелляционной инстанции считает решение налогового органа в указанной части незаконным и необоснованным, поскольку, как правильно указал суд первой инстанции, при определении рыночного уровня цен на соответствующие услуги инспекцией нарушены требования ст. 40 НК РФ.
Как следует из материалов дела, в ходе проверки инспекцией установлено, что условия предоставления в аренду помещений в Торговом комплексе «Братиславский», включая ставку применяемой налогоплательщиком арендной платы, на протяжении нескольких лет, были схожими. Так, например, согласно договору 2004 г. аренды нежилого помещения о предоставлении в пользование нежилых помещений в составе: 1-го этажа здания и 2-го этажа (за исключением отдельных комнат) общей площадью 3026,5 кв.м. и сборно-разборных конструкций площадью 1328 кв.м. по ставке арендной платы в размере 1 041 000 руб. ежемесячно. Аналогичные объекты передавались по договорам 2005, 2006 года по сравнимым ставкам арендной платы. При этом разница в применяемых заявителем ставках не превышала 20%.
Аналогичным образом в 2004 г. налогоплательщик сдавал в аренду отдельное кассовое помещение с установлением ставки 9000 руб. ежемесячно. Согласно условиям договоров аренды за 2005, 2006 гг. ставки арендной платы за передаваемое налогоплательщиком кассовое помещение не отличались более чем на 20% от ставок, применяемых за аренду этого же помещения за предыдущий период.
Инспекцией для вывода о том, что расхождение в применяемых налогоплательщикам ценах составляет более 20%, произведено сравнение ставок за аренду несравнимых по множеству признаков помещений: офисных помещений с кассовыми, кассовых помещений с торговыми. Согласно решению инспекцией установлено, что налогоплательщик для торговых помещений применял ставку 236 кв.м. в месяц, а для кассовых - 1324 руб. кв.м.
Суд апелляционной инстанции считает, что расчет налогооблагаемой базы необоснованно произведен инспекцией методом цены последующей реализации, в то время как инспекция располагала информацией о наличии сведений о рыночных ценах по ставкам арендной платы в торговых центрах при сдаче в аренду помещений оптом.
Согласно материалам налоговой проверки сведения о рыночных условиях сдачи в аренду торговых помещений в торговых центрах, в том числе оптовым арендаторам, являются общедоступными и должны были быть использованы Инспекцией при вынесении решения. Кроме того, при расчете дохода методом последующей реализации не были учтены расходы, которые были понесены в целях получения такого дохода.
Выводы налогового органа о том, что налогоплательщик умышленно занижал налогооблагаемую базу, получал необоснованную налоговую выгоду, в том числе, учитывал для целей налогообложения операции не в соответствии с их действительным смыслом, или учитывал операции, не обусловленные разумными экономическими и иными причинами, не подтверждены доказательствами, собранными налоговой инспекцией в ходе проверки.
Доказательства получения налогоплательщиком дохода, который, по мнению инспекции, умышленно занижен, отсутствуют. Доходы от сдачи в субаренду были получены арендаторами по самостоятельно заключаемым ими договорам субаренды. Доказательства зачисления полученных денежных средств на счета налогоплательщика отсутствуют.
Кроме того, признается правомерным вывод суда первой инстанции о том, что налоговым органом использованы результаты оценки, осуществленной организацией, которая не была привлечена инспекцией в качестве эксперта в порядке ст. 95 НК РФ. Привлечение указанной организации на основании ст. 96 НК РФ также не имело оснований, поскольку специалист привлекается для осуществления конкретных действий по осуществлению налогового контроля.
В апелляционной жалобе, инспекция ссылаясь на то, что метод цены последующей реализации применен в связи с отсутствием официальных источников информации, указывает на то, что в ходе мероприятий налогового контроля Межрайонной ИФНС России № 49 по г.Москве установлена объективная невозможность определения рыночной цены товара в порядке ст. 40 НК РФ в связи с отсутствием возможности получения информации о рыночных ценах из официальных источников. В обоснование своей позиции инспекция ссылается на ответы территориального органа Федеральной службы государственной статистики по г. Москве от 26.11.2009 № 6-16/2726, от 25.11.2009 № 28-13/98, от 08.12.2009 № 6-16/2832 по результатам рассмотрения соответствующих запросов ответчика.
Вместе с тем, согласно показаниям вызванных в судебное заседание суда первой инстанции в качестве свидетелей сотрудников Мосгорстата Фоминой В.В., Дробковой Г.К., Мосгорстат не располагает информацией о стоимости аренды нежилых помещений в городе Москве, поскольку сбор и разработка этих показателей Федеральной службой государственной статистики не предусмотрены. Мосгорстат работает исключительно с потребительской сферой, проводит необходимые исследования расчета сводного индекса потребительских цен для населения, официальной информацией о величине рыночных цен на недвижимое имущество не располагает. На соответствующие запросы ответчика были даны отрицательные ответы.
Кроме того, п. 11 ст. 40 НК РФ установлено, что при определении рыночных цен надлежит использовать надлежащие источники информации о ценах.
Заявителем был представлен отчет независимого оценщика ЗАО «Агентство Консалт-МК», выводы которого не оспорены инспекцией. Самостоятельная экспертиза в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией не проводилась.
При этом, инспекция не имела правовых оснований для проведения проверки правильности применения цен в соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 40 НК РФ.
Пункт 2 ст. 40 НК РФ предусматривает, что налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях: между взаимозависимыми лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при совершении внешнеторговых сделок; при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
В связи с тем, что налогоплательщик для торговых помещений применял ставку 236 кв.м. в месяц, а для кассовых - 1324 руб. кв.м., инспекцией был сделан вывод о том, что отклонение стоимости аренды торговых помещений от стоимости офисных помещений и помещений по целевому назначению «кассовое помещение» составляет 278%, следовательно, можно проверять применяемые налогоплательщиком цен. Инспекция указала на идентичность услуг по аренде офисных, кассовых и торговых помещения, исходя из того, что они расположены в торговом центре.
Кроме того, инспекция в целях обоснования правомерности проверки применяемых налогоплательщиком цен по ст. 40 НК РФ привлекла ООО «Инком недвижимость» для оценки рыночной стоимости аренды 1 кв.м. торговых площадей и офисных помещений, и установила, что традиционно стоимость торговых помещений выше, чем стоимость офисных помещений.
Вместе с тем, такие выводы не могут быть положены в обоснование законности действий Инспекции по проверке применяемых налогоплательщиком цен и определения суммы дохода расчетным путем на основании ст. 40 НК РФ, поскольку статья 40 НК РФ предполагает сравнение идентичных (однородных) услуг. Также необходимо учитывать, что для получения достоверных результатов оценки необходимо проведение анализа спроса и предложения. Кроме того, результаты сделок, оцениваемых только по двум источникам, являются нерепрезентативными.
Инспекция необоснованно сравнила ставки по аренде кассового помещения со ставками, применяемыми налогоплательщиками в отношении нежилых помещений торгового назначения.
Заявителем указано, что целевое назначение помещений определялось налогоплательщиком в рамках заключаемых им договоров аренды. Именно различное целевое назначение таких помещений определяет их качественные характеристики идентифицирующие помещения как различные предметы договора аренды. Применение налогоплательщиком различных ставок арендной платы обусловлено именно различным целевым назначением помещений, являвшихся предметом договоров аренды.
Передаваемые в аренду кассовые помещения имели специальные характеристики, позволяющие отличить их от офисных помещений, а также от торговых помещений, следовательно, сравнение ставок арендной платы кассовых и офисных помещений как идентичных (однородных) предметов аренды не основано на положениях ст. 40 НК РФ.
Инспекцией не приняты во внимание соответствующие доводы налогоплательщика о том, что при формировании соответствующего вывода об идентичности (однородности) оказываемых налогоплательщиком услуг должны были учитываться все рыночные факторы, позволяющие утверждать, что условия аренды сопоставимы.
Так, для обоснованного вывода об идентичности (однородности) оказываемых налогоплательщиком услуг по передаче в аренду помещений по различным ставкам, необходимо было сопоставить условия, в которых такие услуги оказывались. При этом необходимо было учитывать такие факторы, как территориальное расположение помещений, техническое состояние, необходимость дополнительного оборудования таких помещений для использования в соответствии с целевым назначением, индивидуальные характеристики и многие другие показатели.
Из материалов дела усматривается, что предметом договора 2004 г. о передаче в аренду нежилого помещения по ставке 1 035 000 руб. ежемесячно являлись нежилые помещения и сборно-разборные конструкции уличных павильонов; а предметом договора аренды по ставке 9000 руб. кв.м. являлось конкретное специально оборудованное помещение - кассовое помещение с установленным целевым назначением.
При этом арендатор по договору о передаче в аренду нежилых помещений самостоятельно определял функциональные особенности и занимался обустройством арендуемых помещений торгового назначения. Арендатор кассового помещения брал в аренду уже готовое кассовое помещение с установленным функциональным назначением и спецоборудованием, что обоснованно значительно повышало его ценность, что указывает на несопоставимость условий аренды помещений торгового назначения и кассовых помещений.
Фактически налоговый орган считает однородными следующие помещения: нежилые помещения общей площадью 3026,5 кв.м., сборно-разборные конструкции, расположенные на территории Торгового центра, в составе 84 уличных павильона, передаваемые арендатором в аренду с учетом лестничных проемов и иных помещений для целей организации торговли, и единичные кассовые помещения площадью от 6 кв.м. 8,8 кв.м, передаваемые для целей использования (в соответствии с договором аренды) как - кассовые помещения.
В соответствии с п. 6 ст. 40 НК РФ идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки.
Вместе с тем, кассовое помещение не может быть отнесено к офисным помещениям и не может сравниваться с помещениями внутри торговых залов. Кассовые помещения оборудуются пуленепробиваемой дверью, стеклами, тревожной кнопкой и другими приспособлениями, обеспечивающими безопасность работы кассира и сохранность хранимых в кассе ценностей. В отличие от кассовых помещений, офисные помещения не требуют подобного специального оборудования и не должны соответствовать иным требованиям, кроме гигиенических характеристик.
Таким образом, удельные затраты на единицу площади значительно выше по помещениям кассовых комнат, чем офисных и торговых помещений.
Применительно к услугам по сдаче в аренду помещений идентичность данных услуг должна определяться, исходя из вида сдаваемого в аренду помещения, его площади, назначения, оборудования и т.п. арбитражная практика подтверждает это: суды выделяют такие критерии идентичности и однородности услуг по аренде, как экономические условия и специфические черты сдаваемых в аренду площадей, колебания потребительского спроса на них, иные существенные обстоятельства и условия договоров аренды, влияющие на размер арендной платы, в том числе сроки сдачи в аренду помещений, размер площадей, назначение площадей.
Данная позиция подтверждается существующей арбитражной практикой.
В частности в Постановлении Федерального Арбитражного суда Московского округа от 10.08.2009 № КА-А 40/7125-09 указано на то, что Инспекцией не принято во внимание наличие особых факторов экономического характера, влияющих на установление цены по спорным договорам аренды помещения кредитных организаций для совершения операций с ценностями должны быть оснащены охраной, пожарной и тревожной сигнализацией, а также выдвигается ряд требований к уровню технической укрепленности помещений для совершения операций с ценностями метод расчет арендной платы в нарушение ст. 40 НК РФ сделан исходя из арендной платы за 1 кв.м. площади по всем договорам без учета экономических условий и специфических черт сдаваемых в аренду площадей, колебаний потребительского спроса на них, иных существенных обстоятельств и условий договоров аренды, влияющих на размер арендной ставки, в том числе, размера площадей, назначения помещений, места их расположения».
Высший Арбитражный суд Российской Федерации в Определении от 29.04.2009 № ВАС-5101 указал на невозможность нарушения критерия сопоставимости ввиду наличия существенных различий между сдаваемыми в аренду, помещениями, как по размеру, так и по потребительским свойствам.
Кроме того, как следует из материалов дела, предметом договоров аренды являлось предоставление конкретных помещений, с конкретным целевым назначением и техническими характеристиками, под четко определенное целевое использование.
Следовательно, является необоснованным вывод о предположительной возможности взаимозаменяемости объектов под условием их перепланировки. В данной части вывод Инспекции основан на предположении о возможной перепланировке помещений, что опровергается представленными в материалы дела договорами аренды.
Налоговый орган ошибочно сравнивает ставки за аренду несравнимых по множеству признаков объектов аренды.
Таким образом, инспекцией не доказан факт отклонения применяемых налогоплательщиком цен от рыночных цен на идентичные (однородные) товары работы, услуги), поскольку налоговым органом не получены достоверные, документально подтвержденные данные о рыночных ставках арендной платы за нежилые помещения в Торговом центре и за помещения кассового назначения.
Отсутствуют основания для проверки правильности применения цен: идентичность (однородность) оказываемых налогоплательщиком услуг по передаче в аренду целого комплекса нежилых помещений и сборно-разборных конструкций торгового назначения и услуг по передаче в аренду специально оборудованного кассового помещения; расхождение по стоимости более, чем на 20%; применение налогоплательщиком различных цен за незначительный период времени.
Таким образом, основной признак, позволяющий проверить правильность применения цен - идентичность (однородность) оказываемых налогоплательщиком услуг по передаче в аренду целого комплекса нежилых помещений и сборно-разборных конструкций торгового назначения и услуг по передаче в аренду отдельного специально оборудованного кассового помещения отсутствует.
Привлеченный Инспекцией специалист ЗАО «Инком-недвижимость» также подтверждает, что услуги по передаче в аренду помещений различного назначения, предполагающие различные ставки арендной платы, являлись однородными.
Услугой, оказываемой налогоплательщиком, являлась передача в аренду определенного имущества. Согласно ст. 606 ГК РФ условие о предмете договора является существенным условием договора аренды. Условие о целевом использовании передаваемого в аренду имущества указывает на его назначение.
При определении однородности услуг по аренде следует руководствоваться существенными условиями договоров аренды.
Согласно п. 7 ст. 40 НК РФ под однородными товарами понимаются товары, имеющие сходные характеристики и состоящие из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми.
Вместе с тем, Инспекция при квалификации помещений объединила кассовое помещение и торговое место в понятие однородных товаров, при этом указывая единственную характеристику об их нахождении на территории одного торгового комплекса, инспекцией не учтено, что на территории одного торгового комплекса могут находится помещения, имеющие различные характеристики, в то же время, помещения со сходными характеристиками могут находиться и в других местах.
Как установлено судом первой инстанции, основной целью оказания услуг по передаче в аренду помещений торгового назначения являлось получение налогоплательщиком дохода от использования помещений в соответствии с именно таким их целевым назначением. В свою очередь передача налогоплательщиком в аренду кассового помещения имела своей целью получение дохода именно от сдачи в аренду специально оборудованного для помещения соответствующего назначения.
В соответствии с Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным Письмом ЦБ России от 04.10.1993, предприятия, объединения, организации и учреждения независимо от организационно-правовых форм и сферы деятельности обязаны хранить свободные денежные средства в учреждениях банков (п.1 Порядка). Для осуществления расчетов наличными деньгами каждое предприятие должно иметь кассу (п. 3 Порядка). Руководители предприятий обязаны оборудовать кассу (изолированное помещение, предназначенное для приема, выдачи и временного хранения наличных денег) (п. 29 Порядка).
Приложение № 3 к Порядку ведения кассовых операций в Российской Федерации устанавливает обязательные к выполнению Единые требования по технической укрепленности и оборудованию сигнализацией помещений касс предприятий, в частности, для обеспечения надежной сохранности наличных денежных средств и ценностей помещение кассы должно отвечать следующим требованиям: быть изолированным от других служебных и подсобных помещений; иметь капитальные стены, прочные перекрытия пола и потолка, надежные внутренние стены и перегородки; оборудоваться специальным окошком для выдачи денег; иметь сейф (металлический шкаф) для хранения денег и ценностей и др.
Устанавливаются определенные требования по технической укрепленности помещений касс, в частности к стенам, перекрытиям, перегородкам, дверям, дверным петлям, окнам, запирающим устройствам.
Отдельным разделом устанавливаются требования к оборудованию помещений касс средствами охранной и охранно-пожарной сигнализации, согласно которому одним из основных факторов, определяющих уровень надежности охраны помещения кассы предприятия, оборудованного техническими средствами, является структура комплекса охранной сигнализации, которая определяется необходимым количеством рубежей охраны, охраняемых зон и шлейфов сигнализации в каждом рубеже.
Выполнение этих требований сопряжено с дополнительными материальными затратами в сравнении с помещениями, предназначенными для торговли. Таким образом, установление налогоплательщиком более высокой ставки аренды для специально технически сложно оборудованного помещения - кассы является обоснованным, и в связи с этим кассовые помещения были выделены налогоплательщиком из общей массы, арендуемых помещений. Кассовые и торговые помещения не выполняют одни и те же функции и не отвечают признаку коммерческой взаимозаменяемости, как этого требует п. 7 ст. 40 НК РФ.
В связи с этим, не представляется возможным сравнение ставок аренды помещений офисного, торгового назначения и кассового помещения в целях применения п.2 ст. 40 НК РФ. Поскольку Инспекция располагала именно информацией о применяемых налогоплательщиком ценах по идентичным услугам, оснований рассматривать и оценивать оказываемые налогоплательщиком однородные услуги у Инспекции отсутствовали.
Иные обстоятельства, которые в силу п. 2 ст. 40 НК РФ могли бы стать основанием для проверки налоговым органом правильности применения налогоплательщиком ставок арендной платы также не установлены.
Согласно п. 1 ст. 40 НК РФ налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении суммы налога в случае, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг).
Инспекцией использованы данные, предоставленные ЗАО «Инком-недвижимость» в отношении рыночной стоимости аренды одного квадратного метра имущества, расположенного на территории торгового центра, а именно: торговые павильоны, торговые места, кафе, дополнительных нестационарных торговых мест.
При этом в отчете ЗАО «Корпорация «Инком-недвижимость» об оценке стоимости торгового места за основу были взяты значения наиболее вероятной ставки аренды, исходя из целевого назначения: офис и кассовое помещение.
Вместе с тем, налогоплательщик не осуществлял сдачу в аренду отдельных торговых павильонов и торговых мест. Предметом заключенных им договоров являлись нежилые помещения, в которых арендатор самостоятельно занимался планированием и организацией торговли. При этом следует отметить, что законодатель достаточно четко определяет понятие торговое место, вводит различные критерии классификации торговых мест с тем, чтобы его смешивать с понятием нежилого помещения торгового назначения, а также офисных и кассовых помещений.
Кроме того, привлеченное Инспекцией в качестве специалиста ЗАО «Инком-недвижимость» лицо производило сравнение цен на отдельные торговые места, а не на торговые площади 1328 кв.м., без учета того, что на указанных площадях могли быть организованы как торговые залы, так и помещения административно-хозяйственного, санитарно-технического назначения. Следовательно, предмет рыночной оценки доходности вида деятельности, произведенной ЗАО «Инком-недвижимость», не соответствует виду деятельности налогоплательщика ЗАО «Трейдкон», который занимается оптовой сдачей в аренду площадей Торгового центра.
Как следует из материалов дела, налогоплательщиком был направлен запрос в ЗАО «Инком-недвижимость» на предоставление аналитической справки по уровню арендных ставок на торговые площади в период 2004-2006гг., из ответа которого следует, что Аналитический центр ИНКОМ не обладает такого рода информацией, и, в связи с этим, не может предоставить необходимый объем информации (копия письма от 08.08.2008).
В материалы дела заявителем представлены доказательства возможности определения рыночной стоимости арендной платы за право пользования помещениями объекта - Отчеты ЗАО «Агентство Консалт-МК» (т.3, л.д. 17-113, т. 4, л.д. 1-97, т. 5, л.д. 11-99). Данные Отчеты независимых оценщиков подтверждают возможность определения рыночной стоимости объектов оценки за один квадратный метр в месяц и в год.
В апелляционной жалобе инспекция ссылается на проведенный анализ стоимости торговых площадей - торговых мест, сдаваемых в аренду организациями, осуществляющими аналогичный вид деятельности на территорий Южного и Юго-Восточного административных округов г.Москвы, согласно которому установлено то, что исследуемые цены ежемесячной арендной платы отклоняются в 275%, торговые места различаются по площади, виду (киоск, лоток, павильоны) и назначению (для вещевой торговли, для торговли продовольственными товарами и пр.). При этом доказательств идентичности (однородности) предоставляемых ЗАО «Трейдкон» услуг по передаче в аренду «оптом» всех помещений, расположенных в здании, услугам по аренде одного торгового места по ставкам, применяемым в ОАО «Лефортовский рынок», ООО «Москворецкий рынок» и в других организациях, а также о схожести характеристик предоставляемых такими организациями в аренду помещений с помещениями ЗАО «Трейдкон» отсутствуют, и в ходе проверки не исследовались.
Кроме того, довод налогоплательщика о том, что при оценке рыночной цены необходимо учитывать все рыночные факторы, влияющие на спрос и предложение не был исследован Инспекцией в ходе дополнительных мероприятий налоговой проверки.
Согласно позиции Минфина РФ, изложенной в письме от 01.04.2008 № 03-02-07/1-136, рыночные цены для целей налогообложения определяются в соответствии с п. п. 4 -11 ст. 40 Кодекса, если иное не предусмотрено Кодексом (п. 3 ст. 40 Кодекса). При этом рыночной ценой товара признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (п. 4 ст. 40 Кодекса). Условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями, либо существенно не влияет на цену таких товаров, либо может быть учтено с помощью поправок (п. 9 ст. 40 Кодекса).
Судом первой инстанции сделан обоснованный вывод о том, что налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены, исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.
Пунктом 4 ст. 40 НК РФ определен метод определения рыночной цены, которая представляет собой цену, сложившуюся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.
В статье 40 НК РФ приведены иные методы определения рыночной цены для целей налогообложения, такие, как метод последующей реализации, затратный метод.
Названные методы могут применяться последовательно при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам (работам или услугам) и при отсутствии других условий, делающих возможным определение рыночной цены в порядке, предусмотренном пп. 4-11 ст. 40 НК РФ.
При этом обязанность установить рыночную цену товара возлагается на налоговый орган.
Инспекция в обоснование довода о необходимости применения метода последующей реализации указало на невозможность определения уровня рыночных цен аренды нежилых помещений торгового назначения. В обоснование своей позиции инспекция ссылается на заключение ЗАО «Инком недвижимость», подготовленное не в рамках проведения экспертизы, содержащее в себе мнение специалиста-оценщика в отношении рыночной стоимости иного рода услуг, чем те, которые оказывались налогоплательщиком.
При определении рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 НК РФ).
Согласно акту налоговой проверки (стр. 10-11 акта), а также отчету независимого оценщика, сопоставимые услуги на рынке существуют, налогоплательщик ЗАО «Трейдкон» не является эксклюзивным арендодателем помещений торгового назначения в городе Москве, на территории ЮВАО, и района Марьино. Открытая информация о ставках арендной платы существует в открытом доступе. Таким образом, у инспекции была возможность для определения уровня рыночных цен воспользоваться имеющейся информацией.
Правомерность позиции налогоплательщика подтверждается Письмом Минфина России от 29.03.2007 № 03-02-07/1-144, в котором указано на то, что ст. 40 НК РФ предусматривает и иные методы определения рыночной цены - метод цены последующей реализации и затратный метод. Эти методы могут применяться последовательно при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам в порядке, предусмотренном п.п. 11 Кодекса, основания для применения метода последующей реализации в данном случае отсутствуют.
Кроме того, инспекцией не соблюдены требования ст. п. 10 ст. 40 НК РФ, устанавливающие правила применения метода последующей реализации, что привело к существенному и необоснованному завышению рассчитанной суммы дохода налогоплательщика.
По методу цены последующей реализации (п. 10 ст. 40 НК РФ) рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом (то есть налогоплательщиком), определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем (арендатором- управляющей компанией) этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг," а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.
В противоречие с пунктом 10 статьи 40 НК РФ, при расчете отклонения в сумме доходов по методу цены последующей реализации Инспекцией не учтена цена приобретения услуг аренды у налогоплательщика, при расчете отклонения в сумме доходов по методу последующей реализации инспекцией не учтены затраты, понесенные покупателем при перепродаже и дальнейшем продвижении услуг аренды.
В соответствии с п. 10 ст. 40 НК РФ, метод цены последующей реализации применяется в следующих случаях: при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены.
В силу п. 11 ст. 40 НК РФ при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных (ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.
При проведении налоговой проверки инспекцией не использованы источники информации для определения рыночной ставки арендной платы в торговых центрах. Налоговый орган не доказал отсутствие на соответствующем рынке товаров, работ, услуг сделок по идентичным товарам, так же как и не доказал невозможность определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников.
Арбитражные суды при рассмотрении споров в качестве официальных источников информации принимают справки бирж, органов статистики, заключения экспертов, что подтверждается многочисленно судебной практикой по данному вопросу: Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 17.07.2007 № Ф04-4808/2007 (36285-А46-19), от 17.07.2007 № 004-4809/2007(36308-А46-19), ФАС Московского округа от 18.01.2007, 19.01.2007 № КА-А40/13490-0-6.
Конечная цена реализации, используемая инспекцией при расчетах налогооблагаемой базы, не отвечает требованиям п. 10 ст. 40 НК РФ, учитывая, что специальных расчетов инспекцией не производилось, за основу взяты суммы, соответствующие оборотам по банковским счетам третьих лиц.
Суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган необоснованно оценил деятельность оптовых арендаторов налогоплательщика как деятельность посредников, которая, по утверждению инспекции, сводилась исключительно к оформлению договоров субаренды и сбору денег.
При этом, договор аренды отличается от договора с посредником по существенным условиям, установленным ГК РФ (ст. 606, ст.971 ГК РФ).
Таким образом, у инспекции отсутствовали основания для оценки заключенных с оптовыми арендаторами договоров аренды как посреднических договоров.
Вывод налогового органа, что оптовые арендаторы осуществляли посредническую деятельность в интересах налогоплательщика в виде сборов дохода для него и заключения договоров субаренды от его имени и за его счет не подтверждаются материалами проверки.
Суд апелляционной инстанции считает обоснованными выводы суда первой инстанции о том, что налоговым органом не представлено доказательств перечисления полученного оптовыми арендаторами налога в адрес налогоплательщика полученного дохода, также как и не представлено доказательств того, что налогоплательщик искусственно занижает налогооблагаемую базу, необоснованно получает налоговую выгоду и является недобросовестным налогоплательщиком.
Конституционный суд в Определении от 04.12.2003 № 441-0 указал на то, что условные методы расчета налоговой базы, предусмотренные для случаев, указанных в ст. 40 НК РФ применяются, когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу.
В материалах дела отсутствуют доказательства фактического получения ЗАО «Трейдкон» дохода в рассчитанном инспекцией размере.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, ЗАО "Трейдкон" является добросовестным налогоплательщиком, ведущим реальную экономическую деятельность, направленную на достижение определенной деловой цели. Действительный экономический смысл операции соответствует форме заключаемых налогоплательщиком договоров оптовой аренды. Доходы от сдачи недвижимого имущества в аренду являются основным доходом налогоплательщика и соответствующим образом отражаются в бухгалтерском и налоговом учете и соответствуют цели его деятельности.
Полученные налоговым органом, в том числе, в ходе дополнительных мероприятий, сведения об иных организациях не могут быть использованы для вывода о недобросовестности налогоплательщика и использовании им схемы, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды.
Под деловой целью понимается наличие при осуществлении хозяйственных операций разумных экономических или иных причин.
Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Суд апелляционной инстанции считает необоснованными доводы Инспекции об отсутствии у налогоплательщика экономического смысла в проводимых операциях.
Материалами дела установлено то, что налогоплательщик имеет положительные результаты финансово-хозяйственной деятельности, что свидетельствует о присутствии у налогоплательщика деловой цели и обоснованности его методов хозяйствования. Доходы от сдачи имущества в аренду полностью покрывают расходы, дают возможность содержать его в надлежащем виде. Деятельность налогоплательщика по сдаче имущества в аренду обеспечивает необходимый уровень рентабельности для того, чтобы содержать здание торгового центра в надлежащем состоянии, пригодном для использования по назначению.
Такая деятельность обусловлена разумными экономическими причинами (целями делового характера), не связанными с получением необоснованной налоговой выгоды.
Налоговая выгода признается получаемой необоснованно, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением налогоплательщиком предпринимательской или иной экономической деятельности.
Получение необоснованной налоговой выгоды не подразумевалось налогоплательщиком и налоговым органом не доказано.
В обоснование доводов о незаконной схеме ухода заявителя от налогообложения инспекцией в материалы дела представлены доказательства, имеющие отношения к деятельности третьих лиц, а именно субарендаторов помещений (тт. 22-43).
Как правомерно установлено судом первой инстанции, представленные налоговым органом в материалы дела выписки по банковским счетам различных организаций, иные документы, датированы 2009 г., часть доказательств не отражена в решении налогового органа, либо касается деятельности субарендаторов, с которыми заявитель не состоял в договорных отношениях.
Материалами дела подтверждается, что налогоплательщик осуществлял реальную предпринимательскую деятельность по сдаче недвижимого имущества в аренду различным контрагентам, что подтверждается представленными заявителем документами.
При этом размер арендной платы по договорам аренды является обоснованным. Цена в договорах аренды имущества, заключаемых ЗАО «Трейдкон» в период 2004-2006 гг. рассчитывалась согласно калькуляции исходя из планируемых показателей, на основании калькуляции расходов, с учетом планируемой рентабельности.
Как следует из представленных заявителем калькуляций, показатели расходов планировались на основании данных о стоимости амортизации, эксплуатационные расходы на основании заключенных договоров, управленческие и прочие расходы планируются, как правило, на основании данных прошлых лет.
Планируемая рентабельность в составе арендной платы составляла: 2004 г. - 33%, 2005г. - 35%, 2006г. - 24% от себестоимости, что является показателем выше среднего статистическому уровня по виду деятельности «аренда и предоставление услуг».
В частности, в соответствии с Приложением № 4 «Рентабельность проданных товаров, продукции, работ, услуг и активов организаций по видам экономической деятельности» к Приказу ФНС РФ от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ (ред. от 14.10.2008) «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок» по виду деятельности аренда и предоставление услуг в 2006 г. рентабельность должна составлять 11,6. Рентабельность, по определению данного правового акта, проданных товаров, продукции, работ, услуг - соотношение величины сальдированного финансового результата (прибыль минус убыток) от продаж и себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг. В случае если сальдированный финансовый результат (прибыль минус убыток) от продаж отрицательный - имеет место убыточность.
Как следует из калькуляций, цена арендной платы по заключенным договорам являлась обоснованной.
Согласно расчету в 2004 г. размер расходов ЗАО «Трейдкон» на содержание имущества составил 712 259 руб. в месяц. По договору № 1/04 от 10.12.2003 аренды нежилого помещения с ООО «Групп Парус» (т.2, л.д. 1-8, 9-12), в соответствии с п. 3.1. договора (т. 2, л.д. 5), арендная плата установлена в размере 1 035 000 руб. в месяц. По договору № 6/04 от 10.06.2004 с ООО «БизнесТорг» "(т.2., л.д. 28-39), в соответствии с п. 3.1. договора (т.2, л.д. 32), арендная плата установлена в размере 1 041 000 руб. в месяц.
За 2004-2005 гг. размер расходов ЗАО «Трейдкон» на содержание имущества составил 702 983 руб. в месяц.
По договору № 2/05 от 01.06.2005 аренды нежилого помещения с ООО «БизнесТорг» (т.2, л.д. 53-64), в соответствии с п. 3.1. договора (т.2, л.д. 57) арендная плата установлена в размере 1 041 000 руб.
По договору аренды № 5/05 от 21.12.2005 с ООО «ТоргСити» (т.2., л.д.89-115), в соответствие с п. 3.1. договора (т.2, л.д. 91), арендная плата установлена в размере 11 026 000 руб. в месяц.
2005-2006гг.: согласно расчету в 2006 г. размер расходов ЗАО «Трейдкон» Ha содержание имущества составил 753 649 руб. в месяц.
По договору № 8/06 от 27.11.2006 аренды нежилых помещений с ООО «Сфера» (т. 2, л.д. 126-141), в соответствие с п. 3.1. договора (т.2, л.д. 128), арендная плата установлена в размере 1 026 000 руб. в месяц.
Доказательств отсутствия намерения налогоплательщика получить экономический эффект от осуществления предпринимательской деятельности инспекцией не представлено.
Вместе с тем, налогоплательщиком представлены доказательства положительного эффекта деятельности: бухгалтерский баланс на 31.12.2004 (т. 3, л.д. 6, 9, 13); отчет о прибылях и убытках за период с 01.01.2004 по 31.12.2004 (т. 8, л.д. 49); отчет о прибылях и убытках за период 01.01.2005 по 31.12.2005 (т. 8, л.д. 53); отчет о прибылях и убытках за период 01.01.2006 по 31.12.2006 (т. 8, л.д. 49,53, 57).
Заявителем в материалы дела также представлены отчеты независимого оценщика ЗАО «Агентство Консалт-МК», подтверждающие возможность определения рыночной стоимости объектов оценки за один квадратный метр в месяц и в год, Отчет № 0808011-Н «Оценка рыночной стоимости арендной платы за право пользования помещениями общей площадью 3046,3 кв.м. по адресу: г. Москва, Мячковский бульвар, д. ЗА и рыночной стоимости арендной платы торговыми павильонами общей площадью 1328 кв.м., расположенных на земельном участке по адресу: Мячковский бульвар, корпус 27, кадастровый номер 770404023102 на 29.12.2004 (т.5, л.д. 11-99).
Согласно данному отчету рыночная стоимость объектов оценки за один квадратный метр в месяц составляет 248 руб. или 9 долл. США, рыночная стоимость объектов оценки за один квадратный метр в год составляет 2973 руб. или 107 долл. США.
Согласно договору аренды № 06/04 от 10.06.2004 нежилых помещений (т.2, л.д. 28-39, 40-43), предметом которого являлось предоставление в возмездное пользование нежилых помещений по адресу г. Москва, Мячковский бульвар, д. 3-а общей площадью 3026,5 кв.м.; сборно-разборных конструкций на территории Торгового центра в составе 84 уличных павильона площадью 1353 кв.м., арендная плата установлена в размере 1 041 000 руб. ежемесячно. Таким образом, исходя из отчета, рыночная стоимость помещений составляет 1 086 116 руб. в месяц. Отклонение от рыночной стоимости более, чем на 20% не допущено.
Отчет № 0808013-Н «Оценка рыночной стоимости арендной платы за право пользования помещениями общей площадью 3033,3 кв.м. по адресу: г. Москва, Мячковский бульвар, д. 3А и рыночной стоимости арендной платы торговыми павильонами общей площадью 1273 кв.м., расположенных на земельном участке по адресу: Мячковский бульвар, корпус 27, кадастровый номер 770404023102 на 08.12.2006 (т.3, л.д. 17-113).
Согласно данному отчету рыночная стоимость объектов оценки (помещения общей площадью 3046,3 кв.м. и торговые павильоны в количестве 84 павильона общей площадью 1328 кв.м.) за один кв.м. в месяц (с НДС) составляет 256 руб. за один кв.м. в месяц или 9 долл. США за один кв.м. в месяц. Рыночная стоимость объектов оценки в год (с НДС) составляет 2746 руб. или 107 долл. США.
Согласно договору аренды № 08/06 от 27.11.2006 (т.2, л.д. 126-141, 142-151) (предметом договора являлось предоставление в возмездное пользование торговых (складских) помещений и иного имущества (оборудования)) общей площадью 3092,08 кв.м. арендная плата установлена в размере 1 026 000 руб. ежемесячно.
Данное обстоятельство опровергает довод налогового органа о том, что ЗАО «Трейдкон» осуществлял сдачу помещений в аренду по заниженной арендной ставке.
В апелляционной жалобе, налоговый орган, ссылаясь на занижение налогоплательщиком дохода, указывает на то, что судом первой инстанции необоснованно отклонены свидетельские показания.
Как следует из материалов дела, в ходе судебных заседаний судом допрошены свидетели, которые являлись должностными лицами указанных юридических лиц, которые подтвердили, что непосредственно контрагенты ЗАО «Трейдкон» вели экономическую деятельность, сдавали налоговую отчетность и исполняли свои обязанности арендаторов по договорам аренды.
В частности, Петренко Тарас Валерьевич показал, что он являлся исполнительным директором в ООО «Групп Парус» в 2004г., общался лично с генеральным директором ООО «Групп Парус» - Воробьевой Н.В. Пояснил, что ООО «Групп Парус» являлось арендатором ТЦ «Братиславский», что арендатор занимался подбором субарендаторов, заключением соответствующих договоров, арендная плата выплачивалась стабильно, насколько ему известно, налоговых претензий к ООО «Групп Парус» не было. Также пояснил, что занял должность исполнительного директора в ООО «Бизнесторг», когда договор аренды был заключен с данной организацией. Он помнит генерального директора Сычева Игоря Николаевича. Пояснил, что ООО «Бизнесторг» занималось той же деятельностью, что и ООО «Групп Парус». Аналогичные показания он дал в отношении ООО «Стимул Инвест». Кроме того, Петренко Т.В. пояснил, что размер арендной платы изменялся в соответствии с меняющейся конъюнктурой. В частности, в связи с открытием поблизости от ТЦ «Братиславский» Гипермаркета «АШАН» возникла кризисная ситуация, в связи с чем арендная плата была уменьшена. Петренко Т.В. указал, что у всех организаций были разные юридические адреса. Пояснил, что при сдаче торговых мест, павильонов, имущества по отдельности существуют риски, чем больше контрагентов, тем больше рисков. Каких-либо указаний от арендодателя он никогда не получал (протокол судебного заседания от 26.07.2010, л. 1-2).
Кулагин Владислав Валентинович показал, что являлся генеральным директором ЗАО «Трейдкон» с 2004г. по март 2005г., ему известна Воробьева Н.В. - генеральный директор ООО «Групп Парус», он проверял её полномочия при заключения договора, встречался с ней лично. Показал, что ему знаком и генеральный директор ООО «Торгсинар» и генеральный директор Хантемиров P.P. Показал, что прибыль ЗАО «Трейдкон» была около 30% от дохода. Пояснил, что ЗАО «Трейдкон» пыталось изначально сдавать торговые павильоны самостоятельно в розницу, но это было убыточно, в связи с чем учредителями было принято решение сдавать помещения оптом и получать стабильный доход. Показал, что арендную плату ЗАО «Трейдкон» получало стабильно, конфликтных ситуаций не возникало. Арендная плата формировалась путем применения затратного метода - учитывались расходы и предполагаемая прибыль (протокол судебного заседания от 26.07.2010, л. 3).
Токун Андрей Леонидович подтвердил, что являлся генеральным директором ООО «Торгсити» в 2006г., данная организация осуществляла подбор арендаторов в ТЦ «Братиславский», арендная плата выплачивалась стабильно, нареканий не было. Налоговых претензий также не было (протокол судебного заседания от 26.07.2010, л. 4).
Захарченко Александр Сергеевич показал, что являлся генеральным директором ООО «ТоргСити» с декабря 2005г. по март 2006г., ему знаком Пащенко Николай Иванович. ООО «ТоргСити» арендовало ТЦ «Братиславский» и сдавало в аренду торговые помещения. Ему знаком генеральный директор ЗАО «Трейдкон» Михальский. Арендную плату ООО «ТоргСити» уплачивало стабильно, претензий не было. Налоговых претензий к ООО «ТоргСити» не было. Должностные лица ЗАО «Трейдкон» ему указаний не давали, он подчинялся только Пащенко Н.И. У ООО «ТоргСити» была прибыль, экономическая деятельность велась (протокол судебного заседания от 26.07.2010, л. 6).
Клименко Максим Владимирович показал, что являлся генеральным директором ООО «Сфера», ему знаком Пащенко Николай Иванович. Договор аренды был заключен на основании указания учредителей. Пояснил, что агент ООО «Стимул Инвест» был привлечен, поскольку у ООО «Сфера» не хватало возможностей осуществлять сдачу в субаренду самостоятельно. ООО «Сфера» вело хозяйственную деятельность по подбору субарендаторов, контролировало деятельность сотрудников. Пояснил, что при сдаче торговых площадей в розницу существуют риски, в частности, неуплата субарендной платы и тому подобное (протокол судебного заседания от 26.07.2010, л. 7).
Николенко Александр Александрович пояснил, что с заявителем заключались договоры аренды кассового помещения для организации своей деятельности, расположил в кассовых помещениях своих сотрудников (протокол судебного заседания от 27.08.2010, л. 2).
Таким образом, при совокупном исследовании материалов дела и показаний свидетелей подтверждается то обстоятельство, что ЗАО «Трейдкон» вело реальную хозяйственную деятельность, заключало договоры аренды с реальными организациями, которые в свою очередь также осуществляли деятельность по сдаче отдельных торговых помещений в субаренду.
Показания свидетелей Воробьевой Н.В., Сычева И.Н., Хантемирова P.P., данные в рамках налоговой проверки, правомерно отклонены судом первой инстанции, поскольку они опровергаются показаниями Петренко Т.В., Кулагина В.В., Клименко М.В., явившихся в судебное заседание. Показания свидетелей Карповой Н.А. (учредитель ООО «Фоэртур-XXI), Красавина П.А. (генеральный директор ООО «Веллар») касаются деятельности третьих лиц, не состоявших с ЗАО «Трейдкон» в договорных отношениях.
При оценке представленных доказательств в совокупности, судом первой инстанции правомерно учтено то обстоятельство, что ЗАО «Трейдкон» действовало, проявляя должную степень осторожности и осмотрительности. Обществом осуществлена проверка юридического статуса и полномочий лиц, заключающих соответствующие договоры аренды, что подтверждается материалами дела, а именно учредительными документами контрагентов заявителя: ООО «Сфера» (т.11, л.д. 69-82, 67, 83); ООО «Торг-Сити» (т. 11, л.д. 99-105); ООО «Стимул-Инвест» (т. 11. л.д. 109-127); ООО «Бизнес-Торг» (т. 12, л.д. 1-24); ООО «Групп Парус» (т. 12, л.д. 25-36); ООО «Торгсинар» (т. 12, л.д. 38-53).
Кроме этого, арендные платежи поступали стабильно, конфликтных ситуаций не возникало. Доказательств обратного, также как и того, что контрагенты ЗАО «Трейдкон» не исполняли налоговых обязанностей, в материалы дела налоговым органом не представлено.
Налоговый орган указывает на то, что налоговая выгода была получена налогоплательщиком не в связи с осуществлением реальной предпринимательской деятельности и иной экономической деятельности; полученная прибыль несопоставима с прибылью, которую организация могла бы получить, сдавая торговые площади конечным арендаторам.
Вместе с тем, налоговым органом не представлено доказательств занижения налогоплательщиком дохода. Доходы от сдачи недвижимого имущества в субаренду были получены организациями-арендаторами, перечислялись на их расчетные счета по заключенным договорам субаренды.
Судебная коллегия учитывает позицию Конституционного Суда РФ, изложенную в определением от 04.06.2007 № 320-О-П, согласно которой, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, в силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск, и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
Кроме того, исходя из п. 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.
В соответствии с п. 3 ст. 40 НК РФ, решение налогового органа о доначислении налога и пени должно быть мотивированным. Следовательно, выводы налоговой инспекции должны подтверждаться документально и не могут быть основаны на предположении.
Налоговая выгода признается полученной необоснованно, если для целей налогообложения: учтены операции не в соответствии с их экономическим смыслом; или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера); если налоговая выгода получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением налогоплательщиком предпринимательской или иной экономической деятельности.
В силу п. 9. Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала».
В соответствии с п. 10 Постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.
Налоговая выгода также может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей. Указанных обстоятельств судом не установлено.
Как следует из существующей судебной практики, наличие деловой цели устанавливается с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Кроме того, налоговым органом не учтены риски, которые имеют место при сдаче торговых помещений в розницу большому количеству арендаторов. Налоговый орган не учитывает, что непосредственно экономическая деятельность ЗАО «Трейдкон» была направлена на получение постоянного стабильного дохода от сдачи Торгового комплекса в аренду сразу, оптом, не неся при этом рисков, связанных с отсутствием субарендаторов, неуплатой субарендной платы и т.п. В материалах дела отсутствуют какие-либо доказательства отсутствия намерения налогоплательщика получить экономический эффект.
Заявителем в материалы представлены договоры с контрагентами, акты приема передачи-имущества (тт. 2-3), доказательства наличия положительных показателей по прибыли: бухгалтерский баланс на 31.12.2004 (т. 3, л.д. 6, 9, 13), Отчет о прибылях и убытках за период с 01.01.2004 по 31.12.2004 (т. 8, л.д. 49), Отчет о прибылях и убытках за период 01.01.2005 по 31.12.2005 (т. 8, л.д. 53), Отчет о прибылях и убытках за период 01.01.2006 по 31.12.2006 (т. 8, л.д. 49,53, 57), также представлены доказательства обоснованности арендной платы, в том числе и метод расчета арендной платы, исходя из расходов на содержание имущества.
Кроме того, налогоплательщик не может нести ответственность за действия третьих лиц.
Данное утверждение подтверждается правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 16.10.2003 № 329-0 и Постановлении Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53, где указано, что заявитель не может нести ответственность за действия третьих лиц, в то числе своих контрагентов.
Таким образом, судом первой инстанции правомерно установлено, что у инспекции отсутствовали основания для проверки правильности применения цен, то есть налоговым органом нарушены положения п. 2 ст. 40 НК РФ; инспекция необоснованно применила метод цены последующей реализации; вывод налогового органа об умышленном занижении налогооблагаемой базы необоснован и не подтверждается материалами дела.
С учетом изложенного, в действиях заявителя отсутствует состав налогового правонарушения, предусмотренный ст. 122 НК РФ.
В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что Арбитражным судом г. Москвы не учтены указания суда кассационной инстанции, суд ограничился формальным исследованием доказательств без исследования их в совокупности и системной взаимосвязи. По мнению налогового органа, судом первой инстанции не дана оценка доказательствам налогового органа, свидетельствующим о взаимосвязи налогоплательщика и его контрагентов, в результате чего суд необоснованно не применил положения п. 1 ст. 20 НК РФ.
Суд апелляционной инстанции считает, данный довод апелляционной жалобы необоснованным, поскольку при повторном рассмотрении дела представленные налоговым органом доказательства судом первой инстанции были оценены в их совокупности и взаимосвязи, установлены обстоятельства, имеющие значение для дела с учетом установленных обстоятельств, проверена правильность применения ст. 40 НК РФ. Налоговый орган не доказал правомерность применения ст. 40 НК РФ при вынесении оспариваемого решения. У инспекции отсутствовали правовые основания для проведения проверки правильности применения цен в соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 40 НК РФ.
Положениями п. 2 ст. 40 НК РФ установлен закрытый перечень случаев, когда налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам, а именно: между взаимозависимыми лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при совершении внешнеторговых сделок; при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
Налоговый орган в обоснование своего права проверить применяемые налогоплательщиком цены в оспариваемом решении № 11-08/073 от 26.09.2008 указывает лишь на отклонение стоимости арендной платы, установленной для офисных помещений от стоимости арендной платы, установленной для торговых площадей (торговых мест) в размере 278 %.
Предусмотренное пп. 1 п. 2 ст. 40 НК РФ основание для проверки правильности применения цен является наличие взаимозависимости между налогоплательщиком и его контрагентами. Указанное основание в оспариваемом решении налогового органа отсутствует.
При вынесении оспариваемого решения, налоговый орган ссылался на основание, предусмотренное пп. 4 п. 2 ст. 40 НК РФ, то есть - отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
Таким образом, у суда первой инстанции отсутствовали основания для проверки исследования данного обстоятельства, поскольку положения пп. 1 п. 2 ст. 40 НК РФ налоговым органом при вынесении оспариваемого решения не применялись, данное основание не было положено в основу оспариваемого решения.
Следовательно, данный довод является новым, не может свидетельствовать о законности оспариваемого решения, поскольку в его основу данное основания для проверки правильности применения цен положено не было.
Кроме того, доказательств наличия взаимозависимости между налогоплательщиком и его контрагентами по смыслу ст. 20 НК РФ, налоговым органом в материалы дела не представлено.
На основании обжалуемого решения о привлечении ЗАО «Трейдкон» к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.09.2008 инспекцией вынесено решение о принятии обеспечительных мер в виде приостановления операций ЗАО «Трейдкон» по расчетному счету в АБ «Собинбанк» на сумму 14 470 748 руб.
Указанное решение вынесено в нарушение п. 10 ст. 101 НК РФ, ст. 76 НК РФ.
Общая стоимость имущества (активов) заявителя, на которое в силу статей 46, 47 НК РФ может быть обращено взыскание, в несколько раз превышает размер заявленных налоговым органом требований.
Налоговым органом не доказано, что непринятие обеспечительных мер может сделать в дальнейшем затруднительным исполнение решения налогового органа от 26.09.2008 №11-08/073.
Таким образом, решение суда является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит.
Судом первой инстанции исследованы обстоятельства, имеющие значение по данному делу, дана надлежащая правовая оценка имеющимся в деле доказательствам. Нарушений процессуального права, которые могли бы повлечь отмену судебного акта, не установлено.
При таких обстоятельствах у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа.
Руководствуясь ст. ст. 110, 266-269, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, суд
ПОСТАНОВИЛ:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 04.10.2010 по делу № А40-17075/09-108-77 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.
Председательствующий судья: С.Н. Крекотнев
Судьи: В.Я. Голобородько
Н.О. Окулова
телефон справочной службы суда – 8 (495) 987-28-00
