НАЛОГИ И ПРАВО
НАЛОГОВОЕ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВО КОММЕНТАРИИ И СУДЕБНАЯ ПРАКТИКА ИЗМЕНЕНИЯ В ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВЕ
Налоговый кодекс
Минфин РФ

ФНС РФ

Кодексы РФ

Популярные материалы

Подборки

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 15.08.2007 № 09АП-9736/07

ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

127994, г. Москва, пр-д Соломенной сторожки, д.12

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

город Москва                                                                                  Дело №09АП-9736/2007-АК

августа 2007 года

Резолютивная часть постановления объявлена 15 августа 2007 года

Полный текст постановления изготовлен  22 августа 2007 года

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего-судьи: Голобородько В.Я.

судей: Марковой Т.Т., Окуловой Н.О.

при ведении протокола судебного заседания председательствующим Голобородько В.Я.

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу МИФНС России №48 по г. Москве 

на решение Арбитражного суда города Москвы от 11 мая 2007 года

по делу № А40-71828/06-112-417 , принятое судьей Зубаревым В.Г.

по заявлению ООО "Юнилевер СНГ"

к МИФНС России № 48 по г. Москве 

3-и лица: ООО «Праксис ОВО», ООО «Евротраст Экспо», ООО «Дон Трейд»

о признании недействительным решения в части

при участии:

от заявителя – ФИО1, ФИО2 по дов. от 08.05.2007 № 679,

ФИО3 по дов. от 07.05.2007 № 678

от заинтересованного лица – ФИО4 - по дов. от 19.02.2007

от третьих лиц – не явились, извещены

УСТАНОВИЛ: ООО "Юнилевер СНГ" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения МИФНС России № 48 по г. Москве  от 20.09.2006 № 20-30/106 в части отказа в подтверждении нулевой ставки по НДС за февраль 2006 года в сумме 145 922 284,21 руб. и в части отказа в возмещении НДС за февраль 2006 года в размере 23 215 081,66 руб.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора, привлечены ООО «Проксис ОВО», ООО «Евротраст Экспо», ООО «Дон Трейд».

Решением от 11 мая 2007 года заявленные требования удовлетворены в полном объеме. При этом суд исходил из того, что факт восстановления НДС, принимаемого заявителем к вычету, подтвержден сводами книг покупок, представленными в материалы дела (л. 95-105 т.12). В них отдельной строкой указывается сумма НДС, восстанавливаемая заявителем, на которую уменьшается сумма налога, принимаемая к вычету по внутреннему рынку в декларации по НДС за период отгрузки;

факт ведения раздельного учета подтвержден заявителем представленными ответчику документами. В письме № 28-ОТЭ от 20.02.2006 г. (л. 45-47 т. 1) заявитель не только детально описал методику ведения им раздельного учета, но и показал на примере, каким образом рассчитывается сумма входного НДС, относящегося к операциям, облагаемым по нулевой ставке (л. 60-61 т. 2). Руководствуясь п. 1 ст. 153, п. 10 ст. 165, п. 6 ст. 166 и п. 1 ст. 173 НК РФ, заявитель разработал методику раздельного учета входного НДС и прописал ее в «Учетной политике для целей налогообложения на 2005 год» и в «Учетной политике для целей налогообложения на 2006 год», которые представлялись ответчику в ходе проведения камеральной проверки письмами от 05.06.2006 г. № 57-Э (л. 109-115 т. 1) и от 15.08.2006 г. № 94-Э (л. 116-117 т. 1). Из бухгалтерского учета заявителем берутся лишь исходные данные для расчета себестоимости реализованной на экспорт продукции. Таким образом, учетная политика заявителя для целей бухгалтерского учета не должна содержать в себе методику раздельного учета, которая отражена в учетной политике заявителя для целей налогообложения;

довод ответчика о том, что заявителем завышается сумма входного НДС, принимаемого к вычету, судом отклонен, так как применяемая заявителем методика не только правомерна, но и исключает возможность злоупотребления правами налогоплательщика;

довод ответчика о том, что заявителем не были представлены копии контрактов (договоров) на экспорт реализуемой продукции, не соответствует фактическим обстоятельствам. Полный комплект документов, подтверждающих правомерность применения ставки НДС 0 процентов, был представлен заявителем ответчику вместе с сопроводительным письмом от 20.03.2006 г. № 35-СДЭ (л. 40-53 т. 13) и повторно с уточненной декларацией с сопроводительным письмом от 16.06.2006 г. № 62-СДЭ (л. 26-39 т. 13);

вывод ответчика о том, что заявителем представлены незаверенные должным образом копии документов, обосновывающих применение ставки НДС 0 % и подтверждающих правомерность заявленных вычетов, является необоснованным и неправомерным. Заявителем были исполнены все требования ГОСТов при предоставлении документов ответчику, в частности, документы были представлены с сопроводительным письмом от 16.06.2006 г. № 62-СДЭ, на последней странице которого указано, что количество представленных листов, копии документов были прошиты, заверены печатями и подписями руководителя и главного бухгалтера заявителя.

Не согласившись с решением суда от 11 мая 2007 года,  налоговый орган подал апелляционную жалобу, в которой просит указанное решение отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных обществом требований.

В обоснование жалобы налоговый орган ссылается на то, что до момента отгрузок продукции на экспорт, применение нулевой ставки по которым заявлено в декларации по НДС по ставке 0 % за февраль 2006 г. , у заявителя числилась задолженность перед федеральным бюджетом по уплате НДС;

сведениями, содержащихся в декларациях по НДС за периоды отгрузки (раздел 2.1. декларации, стр. 370 гр. 4), относящиеся к нулевой декларации по НДС за период февраль 2006 г., не подтверждается факт восстановления НДС, уплаченного по сырью, использованному для производства экспортной продукции и принятому ранее к вычету, что является нарушением НК РФ;

в нарушение п. 3 ст. 172 НК РФ заявителем не ведется раздельный учет входного НДС, что подтверждается содержанием Учетной политики для целей бухгалтерского учета, которой не предусмотрено ведение раздельного учета;

методикой расчета суммы входного НДС по экспортным операциям предусмотрено, что заявитель приобретает сырье для использования в производстве экспортной продукции, облагаемое НДС как по ставке 18 %, так и по ставке 10 %, а к возмещению предъявляет полную сумму НДС, исчисленную по ставке 18 %;

в нарушение подп. 1 п. 1 ст. 165 НК РФ заявителем не представлены копии контрактов (договоров) с иностранными покупателями;

в нарушение п. 1 ст. 165 НК РФ представленные заявителем ксерокопии документов не заверены в установленном порядке, поэтому они не являются копиями документов, имеющими юридическую силу, и не могут служить основанием для возмещения НДС по экспортному обороту.

В заседании суда апелляционной инстанции представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, представитель заявителя возражал против удовлетворения жалобы.

ООО «Проксис ОВО», ООО «Евротраст Экспо», ООО «Дон Трейд», извещенные надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства, своих представителей в суд не направили, подали ходатайства о рассмотрении дела в их отсутствие.

Девятый арбитражный апелляционный суд, повторно рассмотрев дело в порядке части 5 статьи 156, статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив материалы дела, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, выслушав представителей сторон, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее,  не находит оснований для отмены решения, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, 20 марта 2006 г. ООО «Юнилевер СНГ» (далее – заявитель) представило в Межрайонную инспекцию ФНС России  № 48 по г. Москве (далее – ответчик) налоговую декларацию по НДС по ставке 0 процентов за февраль 2006 г. (л. 35-39 т.1).  Уточненные налоговые декларации по НДС по ставке 0 процентов представлялись заявителем 6 июня 2006 г. и 16 июня 2006 г.

Одновременно с первичной декларацией (письмом от 20.03.2006 г. исх. № 35-СДЭ) и уточненной декларацией (письмом от 16.06.2006 г. исх. № 62-СДЭ) заявитель представил ответчику полный комплект документов, включающих: документы, предусмотренные ст. 165 НК РФ, для подтверждения права на применение ставки НДС 0 процентов в отношении экспортных операций (т. 6; 7; 8; 9; 10; 11;  л. 1-92 т. 12); документы, предусмотренные п. 2 раздела II Соглашения между Правительством РФ и Правительством республики Беларусь о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, для подтверждения права на применение ставки НДС 0 процентов в отношении экспортных операций в Республику Беларусь (т. 3; 4; л. 1-82 т. 5); документы, предусмотренные ст. 172 НК РФ для подтверждения правомерности сумм НДС, заявленных к вычету (исх. № 41-СВПЭ от 29 марта 2006 г.) (л. 40-42 т. 1).

Ответчиком была проведена проверка обоснованности применения заявителем нулевой ставки и налоговых вычетов по указанной декларации, по результатам которой ответчик принял оспариваемое решение № 20-30/106 от 20.09.2006 г.

Указанным решением от 20.09.2006 г. № 20-30/106 (л. 16-34 т. 1) ответчик: отказал заявителю в подтверждении нулевой ставки по НДС за февраль 2006 г. в сумме 147 223 293 руб.; отказал в возмещении НДС за февраль 2006 г. в размере 23 537 614  руб.

В решении (стр. 16-17) ответчиком указано, что заявителем не была представлена копия поручения на отгрузку экспортных грузов № 008/2199, в результате чего было установлено неправомерное применение налоговой ставки 0 % по НДС на сумму 1 301 008,79 руб., а также налоговых вычетов в размере 322 532,34 руб. В этой части заявитель решение не оспаривает.

Претензий к остальным документам, представленным заявителем для подтверждения правомерности применения 0 ставки НДС, и документам, подтверждающим в соответствии со ст. 172 НК РФ право на применение вычета НДС по приобретенным и оплаченным товарам (работам, услугам), ответчик в решении не указал.

Из материалов дела следует, что заявителем был представлен полный комплект документов, подтверждающих обоснованность применения ставки НДС 0 процентов, включая контракты (договоры) на экспорт реализуемой продукции

В апелляционной жалобе ответчиком указывается на то, что заявителем в нарушение подп. 1 п. 1 ст. 165 НК РФ не были представлены копии контрактов (договоров) на экспорт реализуемой продукции, вследствие чего заявитель не подтвердил свое право на применение ставки НДС 0 %.

Доводы ответчика незаконны, необоснованны и не соответствуют фактическим обстоятельствам в силу следующего.

Полный комплект документов, подтверждающих правомерность применения ставки НДС 0 %, был представлен заявителем ответчику вместе письмом от 20.03.2006 г. № 35-СДЭ (л. 40-53 т. 13). Письмо было получено ответчиком 20.03.2006 г., о чем свидетельствует отметка на первой странице документа (вх. № 6593). Повторно комплект документов представлялся с уточненной декларацией по ставке 0 процентов за февраль 2006 г., с сопроводительным письмом от 16.06.2006 г. № 62-СДЭ, и был получен ответчиком 16.06.2006 г., вх. № 15862 (л. 26-39 т. 13).

В пункте 1 указанных писем перечислены контракты на экспорт реализуемой продукции, на отсутствие которых указывает ответчик в обосновании отказа от 04.05.2007 г.

Также в оспариваемом решении ответчиком перечислены копии документов, представленных налогоплательщиком в соответствии со ст. 165 НК РФ, среди которых указаны и проанализированы экспортные контракты.

Таким образом, доводы ответчика не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, а принятый на их основании отказ в подтверждении обоснованности применения  заявителем ставки НДС 0 % является необоснованным и неправомерным.

Заявителем были представлены надлежащим образом заверенные копии документов , что следует из материалов дела.

Документы к налоговой декларации по НДС по ставке 0 % за февраль 2006 г. были представлены ответчику с сопроводительным письмом от 16.06.2006 г. № 62-СДЭ, на последней странице которого указано, что документы заверены предприятием. Представленные заявителем копии документов были прошиты, заверены печатями и подписями руководителя и главного бухгалтера заявителя (это обстоятельство подтверждено ответчиком на стр. 17 решения).

Ответчиком в решении указывается на то, что заявителем представлены не заверенные должным образом копии документов, обосновывающих применение ставки НДС 0 %, что является нарушением п. 1 ст. 165 НК РФ.

Вывод ответчика является необоснованным и неправомерным в силу следующего.

Глава 21 НК РФ не содержит требований относительно того, каким образом должна быть заверена копия контракта. В части первой НК РФ также отсутствуют общие положения, касающиеся надлежащего оформления документов, предоставляемых в налоговый орган. При этом наличие подлинной печати организации и подписи уполномоченного лица на документе уже придает ему юридическую силу. Прошивка документов, осуществленная заявителем, исключает возможность фальсификации предоставляемых документов. Количество заверяемых копий документов указано в сопроводительном письме от 20.06.2006 г. № 65-СДЭ.

Кроме того, в письме от 02.08.2005 г. № 01-2-04/1087 ФНС России отмечает, что «…под словами «заверенных должным образом копий» следует понимать удостоверение исполнительным органом налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента копий документов путем проставления на них необходимых реквизитов, т.е. печати и росписи полномочного должностного лица, придающих им юридическую силу».

Следовательно, налоговые органы в своих официальных разъяснениях также придерживаются точки зрения о достаточности проставления на документе печати организации и подписи уполномоченного лица для придания ему юридической силы.

Таким образом, вывод ответчика о том, что документы, представленные заявителем, не заверены должным образом и не принимаются во внимание, является необоснованным и неправомерным.

Ответчик не принял во внимание представленные заявителем документы и допустил злоупотребления в ходе проведения камеральной налоговой проверки.

Так, Конституционный Суд РФ в Определении от 12 июля 2006 г. № 267-О указал на то, что «…при осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более - обнаружения признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать у налогоплательщика необходимую информацию. Соответственно, налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов».

Суд первой инстанции правомерно исходил из того, что «…по смыслу положений статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговый орган обязан информировать налогоплательщика об обнаруженных ошибках при заполнении документов и налоговых правонарушениях и требовать от него соответствующих объяснений».

В рассматриваемой ситуации налоговым органом не истребовались у налогоплательщика какие-либо пояснения по вопросу надлежащего заверения документов, что свидетельствует не только о неправомерности отказа в рассмотрении представленных документов, но и о нарушении налоговым органом своих обязанностей, предусмотренных ст. 88 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции, повторно рассматривая дело, соглашается с доводами заявителя о том, что наличие у заявителя на момент отгрузки продукции на экспорт задолженности перед федеральным бюджетом по уплате НДС не влияет на его право на применение нулевой ставки НДС и на возмещение налога.

В апелляционной жалобе ответчик указал, что с момента постановки на учет и до момента отгрузки продукции на экспорт заявитель имел задолженность перед федеральным бюджетом по уплате НДС в сумме 5 499 981,54 руб.

Довод ответчика является незаконным и необоснованным по следующим причинам.

Ответчик в апелляционной жалобе приводит таблицу расчетов заявителя с бюджетом, которая, по его мнению, подтверждает наличие у заявителя задолженности перед бюджетом на 1.09.2005 г.

Однако данные приведенной в жалобе таблицы не соответствуют представляемым в материалы дела актам сверок заявителя с ответчиком на 19.08.2005 г. и на 30.09.2005 г., подписанным с обеих сторон. По данным актов сверок расчетов по состоянию на 19.08.2005 г. и по состоянию на 30.09.2005 г. налогоплательщик имел переплату по налогу на добавленную стоимость;

Наличие у заявителя до момента отгрузок продукции на экспорт задолженности перед федеральным бюджетом по уплате НДС не влияет на право заявителя на применение нулевой ставки и возмещение НДС. Более того, заявителем заявлен НДС к возмещению за налоговый период февраль 2006 г., поэтому наличие у заявителя задолженности перед бюджетом по состоянию на 01.09.2005 г. не может повлиять на его право на возмещение НДС за более поздний налоговый период;

Заявителем заявлено требование о возмещении НДС путем зачета. В соответствии с п. 4 ст. 176 НК РФ налоговые органы при наличии у налогоплательщика задолженности перед бюджетом вправе самостоятельно произвести зачет налога в счет погашения недоимки. Соответственно, наличие у заявителя недоимки по уплате НДС перед бюджетом не может обосновывать отказ в подтверждении ему нулевой ставки и возмещении налога.

Из материалов дела также следует, что представленные ответчику документы подтверждают ведение раздельного учета в соответствии с действующим налоговым законодательством .

В апелляционной жалобе ответчик указал, что в нарушение п. 3 ст. 172 НК РФ заявителем не ведется раздельный учет сумм входного НДС, так как порядок ведения раздельного учета сумм НДС, предъявленного поставщиками, в Учетной политике организации для целей бухгалтерского учета не предусмотрен.

Доводы ответчика незаконны, необоснованны и не соответствуют фактическим обстоятельствам в силу следующего.

В подтверждение ведения раздельного учета и правомерности исчисления НДС по ставке 0 процентов и налоговых вычетов, заявителем были представлены ответчику следующие документы:

методика ведения раздельного учета операций по реализации товаров на внутреннем и внешнем рынке, включая раздельный учет НДС, предъявленного поставщиками (исх. № 28-ОТЭ от 20.02.2006 г.) (л. 45-47 т.1);

«Учетная политика для целей налогообложения на 2005 г.» с описанием методики раздельного учета (с письмом № 57-Э от 05.06.2006 г.) (л. 109-115  т.1);

выписка из «Учетной политики для целей налогообложения на 2006 г.», в которой описан порядок ведения раздельного учета (исх. № 94-Э от 15.08.2006 г.) (л. 116-117  т.1);

таблицы расчета себестоимости готовой продукции, произведенной для реализации на экспорт за октябрь, ноябрь, декабрь 2005 г., и таблицы расчета затрат по счету 44 на реализацию готовой продукции на экспорт (с письмом № 83-Э от 02.08.2006 г.) (л. 48-108 т.1);

таблицы расчета экспортной себестоимости (43 счет) готовой продукции, в которой на основе методики раздельного учета рассчитана стоимость отгруженной на экспорт продукции и относящийся к этой продукции входной НДС (л. 106-138 т. 12).

Представленные ответчику документы подтверждают, что заявителем в соответствии с требованиями налогового законодательства применяется следующий порядок распределения входного НДС и ведения раздельного учета.

Заявитель является производителем товаров, которые частично экспортируются, а частично реализуются на российском рынке. Входной НДС по приобретаемым товарам (работам, услугам), используемым для производства продукции, сначала в полном объеме принимается к вычету в декларации по внутреннему рынку. Затем, после поставки части произведенной продукции на экспорт, заявитель определяет входной НДС, относящийся к экспортированной продукции. НДС, относящийся к экспортированной продукции, восстанавливается в декларации по внутреннему рынку за период, в котором продукция отгружена на экспорт, и включается в состав вычетов в декларации по ставке 0 % в периоде подтверждения экспорта. Соответствующие расчеты заявителя отражены в расшифровке сумм предъявленного НДС к декларации по НДС (ставка 0 %) за февраль 2006 г. (л. 93-94  т. 12).

Налоговый орган, оспаривая решение суда первой инстанции в части выводов о ведении раздельного  учета организацией сумм НДС, предъявленных к возмещению по ставке 0%, в суде апелляционной инстанции заявил ходатайство о предоставлении организацией дополнительных документов, поименованных в ходатайстве, подтверждающий указанный факт.

Определением от 07.08.2007 суд апелляционной инстанции обязал заявителя представить налоговому органу дополнительные копии налоговых регистров, при этом суд апелляционной инстанции с учетом мнения обеих сторон исходил из того, что в декларации по НДС по ставке 0 процентов за февраль 2006 года отражены отгрузки сентября, октября, ноября, декабря 2005 года.

Периоды отгрузки октябрь-декабрь 2005 года включены также в декларацию по НДС по ставке 0% за март 2006 года и документы по данным отгрузкам были предоставлены в налоговый орган по ее ходатайству по делу №А40-71829/06-114-476 (09АП-8779/2007-АК) для проведения сверки расчетов по декларации за март 2006 года сопроводительным письмом от 06.08.2007 № 19998.

Таким образом и заявитель и налоговый орган указали и согласились с тем обстоятельством, что у периодов отгрузки, включенных в декларацию по НДС по ставке 0 процентов за февраль 2006 года в налоговый орган подлежит представлению дополнительные документы по сентябрю 2005 года, которые были представлены в налоговый орган сопроводительным письмом от 13.08.2007 № 20645-0.

Таким образом у налогового органа имелась возможность проверки представленных по ее ходатайству документов.

Однако, в заседании суда апелляционной инстанции 15.08.2007 налоговый орган заявил ходатайство об отложении судебного разбирательства для проведения сверки расчетов по декларации по НДС по ставке 0 процентов за февраль 2006 года, для определения разницы в сумме НДС, которую налогоплательщик предъявляет к возмещению из бюджета и которую должен был предъявлять в случае учета сумм входного НДС по ставкам 10 и 18 процентов.

Суд апелляционной инстанции, отклонил заявленное ходатайство налогового органа, поскольку посчитал возможным рассмотрение дела по имеющимся в нем и дополнительно представленным заявителем доказательствам, которые также были представлены в налоговый орган. При этом, суд апелляционной инстанции согласился с доводами заявителя о том, что представленные налогоплательщиком документы уже были исследованы налоговым органом при проверке факта восстановления НДС по отгрузкам, задекларированным в декларациях по НДС по ставке 0 процентов за март и май 2006 года.

При проверке этих документов налоговым органом был признан факт того, что НДС восстанавливается в бюджет.

То обстоятельство, что ранее проверенные налоговым органом документы по восстановлению НДС имеют отношение к отгрузкам, задекларированным в декларации по НДС по ставке 0 процентов за февраль 2006 года, подтверждается имеющейся в материалах дела расшифровкой сумм НДС (л.д. 93-94, т.12).

Факт восстановления налогоплательщиком НДС в бюджет также подтверждается другими документами – декларациями по НДС по внутреннему рынку за период отгрузки продукции на экспорт (л.д. 12-121, т.24) и сводами книг покупок за эти периоды (л.д. 95-105, т.12).

Указанные документы предоставлялись налоговому органу при рассмотрении дела судом первой инстанции и представлены в материалы дела.

Таким образом, судом апелляционной инстанции установлен факт восстановления в бюджет НДС, принятого к вычету в декларации по ставке 0 % за февраль 2006 года на основании представленных в материалы дела следующих доказательств:

сводами книг покупок, в которых отдельной строкой указана сумма НДС, восстанавливаемая заявителем, на которую уменьшается сумма налога к вычету по внутреннему рынку в декларациях по НДС за период отгрузки;

декларациями по НДС по внутреннему рынку за периоды отгрузки продукции на экспорт, в которых сумма налоговых вычетов совпадает с суммой налоговых вычетов в сводах книг покупок, уменьшенных на суммы восстановленного налога (л. 12-121 т. 24);

актом сверки расчетов по налогам между заявителем и ответчиком на 30.09.2005 (л. 1-2 т. 24), подтверждающим отсутствие задолженности налогоплательщика перед бюджетом, платежными поручениями на уплату НДС по внутреннему рынку и выписками банка (л. 3-11 т. 24).

Заявитель пояснил суду апелляционной инстанции, что, при расчете соответствующей суммы входного НДС им сначала рассчитывается себестоимость выработки готовой продукции за периоды отгрузки. Расчет себестоимости оформляется в виде налоговых регистров (таблиц), представлявшихся ответчику вместе с комплектом документов, подтверждающих применение ставки 0 процентов (л. 48-108 т. 1). Далее рассчитывается себестоимость единицы поставленной на экспорт продукции, включающая в себя как прямые, так и косвенные расходы, а также расходы на реализацию, имеющие входной НДС. Расчет средней себестоимости единицы реализованной на экспорт готовой продукции и товаров также оформляется в виде налогового регистра (таблицы) (л. 106-108 т. 12). Такие таблицы были представлены ответчику письмом от 16.06.2006 г. № 62-СДЭ.

Затем определяется общая себестоимость продукции, поставленной на экспорт в соответствующем периоде. Данная себестоимость умножается на 18 %, в результате чего получается сумма НДС, относящаяся к экспортированной продукции. Определенная таким образом сумма НДС восстанавливается в бюджет.

В периоде подтверждения нулевой ставки рассчитывается НДС, приходящийся на отгруженную на экспорт продукцию, экспорт которой подтвержден (количество х себестоимость единицы продукции * ставку НДС 18 %), и принимается к вычету.

Отсутствие детализации себестоимости продукции в части, имеющей входной НДС по ставке 10 % и по ставке 18 %, не нарушает законодательство о налогах и сбо рах.

Налоговый орган указывает в решении и в апелляционной жалобе на то, что заявитель неправомерно использует ставку 18 процентов для расчета суммы входного НДС, относящейся к реализации на экспорт, тогда как закупка значительной части сырья, используемого в производстве продукции, реализуемой на экспорт, производится по ставке 10 процентов. Данный вывод ответчика неправомерен и не подтвержден документально в силу следующего.

Методика ведения раздельного учета сумм «входного» налога, принятая заявителем, предусматривает, что сумма «входного» НДС, принимаемого к вычету по ставке 18 процентов, ранее, в периоде отгрузки товара на экспорт, была исчислена и восстановлена заявителем с применением этой же налоговой ставки. Такой порядок в условиях, когда количество отгружаемой на экспорт продукции не может быть известно заявителю заранее, является наиболее обоснованным, так как применяемый порядок последующего восстановления НДС полностью исключает возможность «двойного» возмещения одной и той же суммы налога.

Таким образом, применение вычета по НДС в размере, исчисленном с использованием ставки 18 процентов, не влечет и не может повлечь завышение суммы налога к вычету, так как бюджет изначально получает в полном объеме сумму налога, впоследствии принимаемую налогоплательщиком к вычету.

Требование ответчика о раздельном учете входного НДС, облагаемого по разным ставкам, является неправомерным, так как нормы ст. 165 и 166 НК РФ требуют раздельного учета входного НДС, относящегося к реализации по разным ставкам, а не облагаемого по разным ставкам.

Ответчик в своем решении не ссылается ни на одну правовую норму, которая, по его мнению, нарушается заявителем при применении при расчетах ставки 18 процентов.

Пункт 10 ст.165 НК РФ определил, что «порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения». Заявитель соответствующую обязанность выполнил, что подтверждается содержанием Учетной политики для целей налогообложения на 2006 г. Также заявитель выполнил требования законодательства о документальном подтверждении правомерности применения ставки НДС 0 процентов и заявленных вычетов.

Таким образом, ответчик необоснованно дополняет требования, установленные законодателем для применения вычетов по НДС, условиями, не предусмотренными законом, что является неправомерным. Следовательно, претензии ответчика, основанные на неправильном применении норм налогового законодательства, не могут быть приняты во внимание.

Согласно требованиям законодательства о налогах и сборах порядок определения входного НДС, относящегося к реализации на экспорт, должен отражаться заявителем в учетной политике. Однако законодательство, действовавшее в периоде, когда возникли спорные правоотношения, не определяло содержание понятия «учетная политика для целей налогообложения». Поэтому заявитель на основании п. 1 ст. 11 НК РФ опирался на положения нормативных правовых актов о бухгалтерском учете, которые регулировали порядок составления и использования учетной политики для целей бухгалтерского учета.

ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», утв. Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 09.12.1998 г. № 60н, содержит, в частности, следующие требования:

- учетная политика должна обеспечивать большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности) (п. 7).

В соответствии с методикой раздельного учета НДС, применяемой заявителем, сумма налога, рассчитываемая с применением ставки НДС 18 процентов, сначала подлежит восстановлению в бюджет и лишь потом предъявляется к возмещению в декларации по НДС по ставке 0 процентов. Следовательно, заявитель с целью минимизации возможного ущерба для бюджета при расчете экспортного входного НДС принимает на себя обязательство по восстановлению НДС в бюджет в максимально возможном объеме, что соответствует требованию осмотрительности;

- учетной политикой должно обеспечиваться рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации (требование рациональности) (п. 7).

В условиях конвейерного производства заявителю невозможно определить, в какой пропорции себестоимость товаров и готовой продукции формируется из затрат, облагаемых по разным ставкам налога. Для того, чтобы вести отдельный учет себестоимости сырья и материалов, облагаемых по разным ставкам, заявителю пришлось бы нанять дополнительный штат сотрудников бухгалтерии. Однако в условиях отсутствия какого-либо ущерба интересам бюджета ведение такого учета являлось бы нерациональным;

- п. 11 ПБУ 1/98 предусмотрено, что «организация должна раскрывать принятые при формировании учетной политики способы бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности», т.е. установлено требование существенности.

Сырье и материалы, облагаемые НДС по ставке 10 %, не составляют существенную долю в общем объеме сырья и материалов, используемых для производства экспортной продукции. Так, средний показатель по данным книг покупок за 2005 г. составил 3,98 % покупок, облагаемых по ставке 10 процентов в общем объеме покупок, а по данным книг покупок за 2006 г. этот показатель составил 3,34 %. Это объясняется тем, что облагаемое по ставке 10 % сырье содержится, в основном, в скоропортящейся продукции, экспорт которой составляет незначительную долю в общем экспорте заявителя. Таким образом, расчет входного НДС, относящегося к операциям заявителя по реализации товаров на экспорт, производится заявителем с учетом критерия существенности, установленного нормативными актами, и, соответственно, является правомерным.

В апелляционной жалобе ответчик указывает на то, что заявителем для исчисления суммы налога, подлежащей возмещению, используются данные бухгалтерского учёта, а учётной политикой для целей бухгалтерского учёта раздельный учёт не предусмотрен.

Доводы ответчика являются необоснованными и не соответствуют фактическим обстоятельствам дела в силу следующего.

Заявитель использует для расчета НДС, относящегося к реализации на экспорт, данные бухгалтерского учета. Правомерность такой позиции подтверждена официальными разъяснениями Минфина РФ в письме от 14.03.2005 г. № 03-04-08/48. Однако ответчик не учитывает тот факт, что из бухгалтерского учета заявителем берутся лишь исходные данные для расчета себестоимости реализованной на экспорт продукции. Таким образом, учетная политика заявителя для целей бухгалтерского учета не должна содержать в себе методику раздельного учета, которая отражена в учетной политике заявителя для целей налогообложения.

Применяемая заявителем методика распределения входного НДС соответствует Налоговому кодексу РФ, рекомендательным письмам Минфина России и единообразной судебной практике.

В соответствии с п. 1 ст. 153 НК РФ налогоплательщик, применяющий различные налоговые ставки при реализации товаров, определяет налоговую базу отдельно по каждому виду товаров, облагаемых по разным ставкам. При этом п. 6 ст. 166 НК РФ предусматривает, что сумма налога по операциям, облагаемым по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции. Согласно п. 1 ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемым НДС по ставке 0 процентов, определяется по итогам каждого налогового периода как сумма налога, исчисляемая в соответствии с п. 6 ст. 166 НК РФ и уменьшенная на сумму налоговых вычетов.

В соответствии с п. 10 ст. 165 НК РФ порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Руководствуясь п. 1 ст. 153, п. 10 ст. 165, п. 6 ст. 166 и п. 1 ст. 173 НК РФ, заявитель разработал методику раздельного учета входного НДС и прописал ее в «Учетной политике для целей налогообложения на 2005 год» и в «Учетной политике для целей налогообложения на 2006 год». Описание методики раздельного учета, закрепленной в «Учетной политике для целей налогообложения на 2005 г.», было передано ответчику в ходе проведения камеральной проверки письмом от 05.06.2006 г. № 57-Э (л. 109-115  т. 1). Также заявитель представлял ответчику выписку из «Учетной политики для целей налогообложения на 2006 г.» (исх. № 94-Э от 15.08.2006 г.) (л. 116-117  т. 1).

Учитывая изложенное, Девятый арбитражный апелляционный суд считает, что суд первой инстанции при принятии обжалуемого решения правильно применил нормы материального и процессуального права, выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в нем доказательствам, в связи с чем апелляционная жалобаМИФНС России № 48 по г. Москве по изложенным в ней доводам удовлетворению не подлежит.

В соответствии с главой 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации и пунктом 2 Информационного письма Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 13 марта 2007 года № 117 «Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации» заинтересованным лицом производится оплата госпошлины по апелляционной жалобе.

Руководствуясь статьями 110, 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 11 мая 2007 года по делу                       № А40-71828/06-112-417 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Взыскать с МИФНС России № 48 по г. Москве государственную пошлину в доход федерального бюджета 1000 руб. по апелляционной жалобе.

Председательствующий-судья                                                                       В.Я. Голобородько

Судьи:                                                                                                               Н.О.Окулова

                                                                                                                           Т.Т. Маркова