ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. Москва

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания

Прибытковым Д.П.

при участии:

от заявителя: Захарова Т.В. паспорт 45 04 934213, выдан 31.01.2003, по доверенности 23.05.2007, Золотов А.Н. паспорт 46 04 126704, выдан 24.12.2002, по доверенности от 28.09.2007, Никматулин З.Р. паспорт 46 05 325201, выдан 18.09.2003, по доверенности от 28.09.2007, Цопанов С.К. паспорт 90 03 505169, выдан 09.08.2003, по доверенности от 16.10.2006, Сергеева Л.В. паспорт 45 06 213925, выдан 16.12.2003, по доверенности от 26.06.2007, Багамаев Р.А. паспорт 46 05 766902, выдан 22.10.2003, председатель правления;

от заинтересованного лица: Мухачев А.В. удостоверение УР №208239, выдано 20.12.2006, по доверенности от 31.10.2007 №05-12/7807, Орлов Э.Г. удостоверение УР №176136, выдано 19.12.2005, по доверенности от 05.10.2007 №05-12/7205, Харитонов К.Г. удостоверение УР №406918, по доверенности от 05.10.2007 №05-12/7203, Пашков К.Ю.

удостоверение УР №208264, выдано 20.12.2006, по доверенности от 17.01.2007 №05‑12/212.

Рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу

МИФНС России №50 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 17.07.2007 г.

по делу №А40-20002/07-142-125, принятое судьей Дербеневым А.А.

по заявлению ООО «Витас Банк»

к МИФНС России №50 по г. Москве

о признании недействительным решения в части,

У С Т А Н О В И Л:

ООО «Витас Банк» обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения МИФНС России №50 по г. Москве от 04.04.2007 г. №8383 в части: пункт 2.1.1. мотивировочной части и соответствующие ему пункты резолютивной части, пункт 1.3. на сумму 124 794 077,02 руб., пункт 2.1.6. в части НДС, пункт 2.1.г. в части пени на НДС на сумму 243 847 649,29 руб., пункт 2.2.2. мотивировочной части и соответствующие ему пункты 1.1. резолютивной части в части штрафов, пункт 2.1.6. в части налога на прибыль в сумме 5 358 153,48 руб., пункт 2.1.г. в части, касающейся прибыли.

Решением суда от 17.07.2007 г. заявленные требования удовлетворены.

С решением суда не согласилась МИФНС России №50 по г. Москве и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить, ссылаясь на несоответствие выводов суда, изложенных в решении, фактическим обстоятельствам дела, нарушение судом норм материального права.

ООО «Витас Банк» представило письменный отзыв, в котором возражает против доводов жалобы, просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Проверив законность и обоснованность принятого решения в порядке ст.ст. 266, 268 АПК РФ, заслушав объяснения представителей сторон, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, МИФНС России №50 по г. Москве проведена выездная налоговая проверка ООО «Витас Банк» по вопросу соблюдения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах за период 2003-2004 г. (кроме единого социального налога и налога на доходы физических лиц).

По окончании проверки составлена справка от 16.02.2007 №926 (т. 49, л.д. 106).

Результаты проверки оформлены актом от 27.02.2007 г. №950 (т. 2 л.д. 26-78), по которому налогоплательщик представил возражения от 20.03.2007 г. №535, а также объяснения, представленные налогоплательщиком на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки от 02.04.2007 №550.

04.04.2007 г. Инспекцией принято решение №8383 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 49-150), согласно которому Банк привлечен к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных п. 3 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату сумм налога на добавленную за февраль 2004 года - декабрь 2004 года в результате умышленного занижения налоговой базы в виде взыскания штрафа в размере 124 794 077,02 руб., п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату сумм налога на прибыль организаций за 2004 год в результате занижения налоговой базы в виде взыскания штрафа в размере 699 119,03 руб., Банку доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 531 665 384,35 руб., налог на прибыль организаций в сумме 6 228 313,33 руб. и начислены пени.

По вопросу о неправомерном извлечении налоговой выгоды в виде неуплаты налога с суммы выручки от реализации драгоценных металлов конечным покупателям.

Налоговый орган утверждает, что Банком в результате уменьшения размера НДС, вследствие уплаты налога не со всей выручки от реализации в проверяемом периоде драгоценных металлов конечным покупателям, а с суммы комиссионного вознаграждения, получена налоговая выгода.

Материалами дела подтверждается, что драгоценный металл реализовывался Банком в интересах третьих лиц на основании договоров комиссии, заключенных со следующими организациями-комитентами: ООО «Ремсвязьконтракт», ООО «Бригантина», ООО «Вариант», ООО «Инвестпроект».

Предметом указанных договоров являлось обязательство ООО «Витас Банк» (Комиссионера) по поручению ООО «Ремсвязьконтракт», ООО «Бригантина», ООО «Вариант», ООО «Инвестпроект» (далее -Комитенты) за вознаграждение совершать от своего имени, но за счет Комитентов, сделки по продаже аффинированных драгоценных металлов.

Во все вышеуказанные договоры комиссии были включены аналогичные по содержанию пункты, в которых указывалось, что:

- конкретные условия совершения сделок, минимальные (максимальные) цены продажи, масса драгоценного металла, размер комиссионного вознаграждения, а также иные указания комитента относительно сделок, упомянутых в п.п. 1.1. данных договоров, оформляются дополнительными соглашениями к данным договорам;

- по исполнении поручения комиссионер обязан в течение 1 (одного) банковского дня уведомить комитента о заключении от имени комиссионера за счет комитента договора купли-продажи драгоценных металлов;

- комиссионер обязан в течение 1 (одного) банковского дня со дня оплаты драгоценных металлов перечислить комитенту стоимость драгоценных металлов по исполненному поручению, а также передать комитенту все документы в отношении третьих лиц, вытекающие из сделок, совершенных комиссионером с этими третьими лицами. При этом комитент принимает на себя обязательство по оплате согласованного вознаграждения комиссионера по исполненному поручению;

- комитент обязан передать драгоценные металлы в хранилище комиссионера во исполнение поручений комитента в срок не позднее 1-го банковского дня со дня заключения дополнительных соглашений;

- комитент обязан возместить комиссионеру, помимо уплаты комиссионного вознаграждения, израсходованные комиссионером в связи с исполнением поручения суммы, в срок не позднее 2-х банковских дней с даты получения уведомления от комиссионера.

Драгоценный металл, реализуемый заявителем сторонним организациям и предпринимателям в интересах организаций-комитентов и указанный в приложении №1 к Акту, в эти же дни являлся предметом сделок иных участников рынка драгоценных металлов.

В 2003-2004 г.г. АКБ «Инвестсбербанк» были заключены договоры комиссии с ООО «Голден Спринг» и ООО «Торговый дом «Купец XXI».

В соответствии с положениями указанных договоров АКБ «Инвестсбербанк» (Комиссионер) брал на себя обязательство по поручениям ООО «Торговый дом «Купец XXI» (Комитент) и ООО «Голден Спринг» (Комитент) за вознаграждение от своего имени, но за счет комитентов, совершать сделки на межбанковском рынке по приобретению (продаже) драгоценных металлов. Конкретные основные условия сделок (вид металла, цены покупки (продажи), массу драгоценных металлов, а также иные указания Комитентов относительно сделок), оформлялись подтверждениями (поручениями).

Прием (передача) драгоценных металлов осуществлялся в соответствии с требованиями Банка России и оформлялся актом приема-передачи, в котором указывались основные условия сделки, аналогичные указанным в подтверждениях. Сторонами было согласовано, что в случае если срок исполнения по сделке не превышает 1 (одного) дня, то подтверждение о заключенной сделке не составляется, а составляется только акт приема-передачи.

Комиссионер был обязан в соответствии с поручениями комитента и при отсутствии иного соглашения сторон зачислять приобретенные для комитента драгоценные металлы на счет ответственного хранения драгоценных металлов комитента, открытый комитентом у комиссионера.

Если комитент давал поручение комиссионеру на покупку драгоценных металлов, то комитент был обязан перечислить комиссионеру денежную сумму, необходимую для исполнения этого поручения. По соглашению сторон комитент мог быть освобожден от указанной обязанности по перечислению денежных средств комиссионеру, в этом случае комитент был обязан оплатить полученные комиссионером драгоценные металлы в сроки, указанные в подтверждении, а в случае, если подтверждение не составлялось, в сроки, указанные в акте приема-передачи драгоценного металла от комиссионера к комитенту.

Во исполнение договоров комиссии, связанных с куплей-продажей драгоценных металлов в интересах ООО «Торговый дом «Купец XXI» и ООО «Голден Спринг» в АКБ «Инвестсбербанк» (Банк-хранитель) открывались счета ответственного хранения драгоценных металлов ООО «Торговый дом «Купец XXI» и ООО «Голден Спринг».

В АКБ «Инвестсбербанк» (Банк-хранитель) были открыты счета ответственного хранения драгоценных металлов ООО «Инвестпроект», ООО «Вариант», ООО «Бригантина», ООО «Ремсвязьконтракт» и ОАО «МОРБАНК».

Драгоценный металл приобретался АКБ «Инвестсбербанк» за счет денежных средств комитента ООО «Торговый дом «Купец XXI», находящихся на его расчетном счете. Источником этих средств были платежи, осуществленные ООО «Витас Банк» на основании письменного поручения ООО «Вариант», как причитающиеся последнему за поставленные драгоценные металлы.

В 2003-2004 г.г. ОАО «МОРБАНК» были заключены договоры комиссии с ООО «Инвестпроект», ООО «Вариант», ООО «Бригантина», ООО «Ремсвязьконтракт».

Предметом указанных договоров являлось обязательство ОАО «МОРБАНК» (Комиссионера) по поручениям ООО «Инвестпроект», ООО «Вариант», ООО «Бригантина», ООО «Ремсвязьконтракт» (Комитентов) за вознаграждение совершать от своего имени, но за счет ООО «Инвестпроект», ООО «Вариант», ООО «Бригантина», ООО «Ремсвязьконтракт» (Комитентов), сделки купли-продажи аффинированных драгоценных металлов в виде слитков, соответствующих действующим российским и международным стандартам.

Кроме того, во исполнение договоров комиссии, связанных с куплей-продажей драгоценных металлов в интересах организаций-комитентов, ОАО «МОРБАНК» (Покупатель) были заключены договоры с ООО «Торговый дом «Купец XXI» (Продавец), с ООО «Голден Спринг» (Продавец).

Данные соглашения устанавливали общие условия заключения и исполнения сторонами сделок купли-продажи драгоценных металлов.

Во исполнение договоров комиссии, связанных с куплей-продажей драгоценных металлов в интересах организаций-комитентов, ОАО «МОРБАНК» были открыты счета ответственного хранения драгоценных металлов в АКБ «Инвестсбербанк» (Банк-хранитель).

Основная часть денежных средств, полученных Банком от конечных покупателей, перечислялась по письменным поручениям Комитентов на расчетные счета ООО «Торговый дом «Купец XXI» и ООО «Голден Спринг». За счет этих денежных средств АКБ «Инвестсбербанк» приобретал драгоценный металл на межбанковском рынке. Остальная часть денежных средств, которая образовывалась в результате налогообложения НДС операций по реализации «Витас Банк» драгоценных металлов направлялась на счета организаций, указанных в письменных поручениях организаций-комитентов. В проверенном периоде таковыми являлись: ООО «Сантигрупп», ООО «Элитонтрейдинг», ООО «ТрейдИнтерГрупп», ООО «Фредо».

Факт уплаты НДС с суммы комиссионного вознаграждения за оказанные Банком в рамках заключенных договоров комиссии услуги подтверждается представленными в ходе выездной налоговой проверки документами (декларации по налогу на добавленную стоимость, налоговые регистры, счета-фактуры, выписки по лицевым счетам бухгалтерского учета). Денежные средства (за вычетом комиссионного вознаграждения Банка), полученные от организаций-покупателей драгоценного металла, перечислялись Банком на счета организаций по реквизитам, указанным в письменных поручениях комитентов, в чьих интересах действовал Банк.

Согласно представленным Банком документам в бухгалтерском учете полученный по договорам комиссии от комитентов драгоценный металл отражался на забалансовом счете №91204 «Драгоценные металлы клиентов на хранении» в разрезе лицевых счетов (по комитенту и виду драгоценного металла). Основанием для отражения металла на забалансовом счете являлся акт приема-передачи драгоценных металлов.

Суд первой инстанции, оценив доказательства и доводы, приведенные сторонами в обоснование заявленных требований и представленных возражений, обоснованно счел вывод налогового органа о том, что реализуемый драгоценный металл фактически приобретался за счет собственных средств заявителя неправомерным, не основанным на фактических обстоятельствах не соответствующим материалам дела.

Банк представил налоговому органу договор корреспондентского счета от 09.03.1999 №398-кс, заключенный с ЦБ РФ, а также договор от 23.12.2002 №33-НОП-2002 обмена электронными документами и оказания информационно-вычислительных услуг в системе АСБР-Москва с использованием непрерывной и многорейсовой обработки платежей, заключенный с ЦБ РФ, выписки по корреспондентскому счету, открытому в Отделении №2 Московского ГТУ Банка России в разрезе рейсов, из которых следует, что заявитель перечислял денежные средства, причитающиеся организациям-комитентам за поставленный Банку драгоценный металл первым рейсом согласно приложению №2 к договору №33-НОП-2002 в период с 10:00 до 11:00.

Из документов, полученных Инспекцией в ходе мероприятий налогового контроля (встречная налоговая проверка АКБ «Инвестсбербанк», ОАО «МОРБАНК», КБ «Еврокредит» (ООО), АК Сберегательный банк РФ (ОАО), ОАО Банк Зенит) видно, что драгоценный металл, реализуемый Банком конечным покупателям, в этот же день являлся предметом сделок других участников рынка драгоценного металла.

Согласно выпискам по лицевым счетам: 30102810300000000398 (к/с - в Банке России), 30110810200000000037 (к/с - ностро КБ «Еврокредит»), 30110810400000000044 (к/с - ностро КБ «Новый Московский Банк»), 30110810700000000045 (к/с - ностро КБ «Эко-Инвест»), возможность для осуществления ООО «Витас Банк» перевода денежных средств на счета ООО «Торговый Дом «Купец-XXI», ООО «Голден Спринг» была обусловлена поступлением на корреспондентские счета заявителя, открытые в вышеуказанных банках, денежных средств от организаций-покупателей в виде предоплаты за драгоценный металл, в соответствии с условиями заключенных сделок.

Из анализа договоров, связанных с реализацией драгоценных металлов ООО «Витас Банк», следует, что неизменным условием в них являлось условие об оплате покупателями стоимости драгоценного металла, как правило, в течение одного или двух рабочих дней после подписания договора. В свою очередь, Банк обязывался передать металл по акту приема-передачи, как правило, в аналогичный период времени после оплаты. Из выписок по корреспондентским счетам ООО «Витас Банк» и выписок по счетам, отражающим данные операции, следует, что вышеуказанное условие выполнялось. Данное обстоятельство налоговым органом не оспаривается.

С этой целью в договоры, связанные с реализацией Банком драгоценных металлов, было включено условие о предоплате покупателями стоимости драгоценных металлов, что, в свою очередь, давало возможность заявителю финансировать ООО «Торговый Дом «Купец-XXI» и ООО «Голден Спринг» на покупку драгоценного металла на межбанковском рынке, в тот же день поступающего в хранилище ООО «Витас Банк», в соответствии с ранее заключенными соглашениями с организациями-комитентами.

Специфика заключения и исполнения сделок на межбанковском рынке драгоценных металлов (ведение переговоров, согласование условий, обмен документами, подтверждающими заключение сделок, процедуры приема-выдачи драгоценного металла, транспортировка от одного участника к другому и т.д.), территориальная отдаленность данных участников, а также система расчетов между ними указывает на то, что драгоценный металл приобретался ОАО «МОРБАНК» у ООО «Торговый Дом «Купец-XXI» и ООО «Голден Спринг» в интересах организаций-комитентов не за их счет, так как денежными средствами они не располагали, а за счет денежных средств, перечисляемых заявителю конечными покупателями, Банк перечислял денежные средства на счета ООО «Торговый Дом «Купец-XXI» и ООО «Голден Спринг» до момента, когда драгоценный металл мог физически поступить в распоряжение организаций-комитентов.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил довод Инспекции о приобретении драгоценного металла фактически за счет средств самого Банка, как несоответствующий материалам дела и общепринятой банковской практике.

Как следует из выписок по счетам ООО «Витас Банк», он не располагал достаточными свободными средствами на корреспондентских счетах для проведения указанных операций за свой счет. Так по выписке по корреспондентскому счету заявителя в КБ Еврокредит видно, что остаток на конец 26.01.2004 г. составлял 6 769 056,42 руб., с учетом пришедшей суммы по сделке 5 347 376,5 руб., после оплаты ООО «Вариант» (по его распоряжению) по этой сделке 27.01.2004 г. остаток на корсчете составил 36 632,79 руб.

Денежные средства предоставлялись конечными покупателями драгоценных металлов в виде предварительной оплаты приобретенного металла. Это позволяло заявителю избежать как риска изменения рыночной цены драгоценного металла в течение одного дня, так и исключить кредитный риск со стороны покупателей финансовоемкого актива. Как следует из общепринятой банковской практики, практически все банки реализуют драгоценный металл на условиях предоплаты, во избежание риска получения металла покупателем с последующим отказом его оплатить. Из документов, предоставленных Банком, в том числе из выписок по счетам, видно, что договорами на реализацию драгоценных металлов было предусмотрено условие о предоплате покупателями стоимости драгоценных металлов и это обязательство покупателями выполнено.

Гражданским законодательством свобода договора в части возможности делегирования комиссионеру права на включение в заключаемый на основе комиссионного соглашения договор купли-продажи условия о предварительной оплате товара не ограничена. Введение указанного условия в случае заключения договора купли-продажи как в своем, так и в чужом интересе гражданским законодательством также не запрещается. Более того, статья 487 ГК РФ прямо предусматривает возможность предварительной оплаты товара покупателем по соглашению сторон.

Сумма предварительной оплаты не может быть признана доходом комиссионера, поскольку товар, передаваемый ему для реализации, принадлежит на праве собственности комитенту. В то же время, в силу вышеприведенных норм, указанная сумма в момент ее передачи становится собственностью комитента, и он вправе распоряжаться ей по своему усмотрению с учетом установленных комиссионным соглашением условий.

В пункте 7 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2004 г. №85 разъяснено, что в силу существа договора комиссии денежное обязательство комиссионера перед комитентом возникает не ранее, чем будут получены денежные средства от покупателей товара, принадлежащего комитенту, в противном случае к данным денежным средствам должен применяться режим коммерческого кредита.

По смыслу статьи 999 Гражданского кодекса РФ при отсутствии соглашения сторон об ином комиссионер обязан перечислять комитенту полученные от третьих лиц суммы, по мере их поступления, а не по результатам исполнения поручения комитента в полном объеме. Изложенное означает, что обязанность по перечислению комитенту указанных сумм возникает у комиссионера непосредственно в момент их получения и подлежит исполнению в разумный срок, если иное не установлено договором комиссии (пункт 9 указанного Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ).

В силу вышеизложенного правового регулирования полученные суммы денежных средств в момент их передачи Банку становились собственностью организаций-комитентов и соответственно вывод налогового органа о том, что финансирование операций купли-продажи осуществлялось ООО «Витас Банк» за счет собственных средств, противоречит фактическим обстоятельствам дела.

Суд первой инстанции, руководствуясь нормативными актами Банка России, пришел к правильному выводу о том, что рентабельность сделок Банка по реализации комиссионных услуг целесообразно рассчитывать как отношение прибыли, полученной от комиссионных сделок (комиссия минус расходы на оказание комиссионных услуг), к расходам, понесенным Банком при осуществлении комиссионных услуг.

Как следует из ст. 1 Закона РФ от 02.12.1990 №395-1 «О банках и банковской деятельности» основным видом деятельности банка как кредитной организации является привлечение и размещение денежных средств на условиях возвратности, платности, срочности, открытие и ведение банковских счетов физических и юридических лиц.

Указанием ЦБ РФ от 16.01.2004 №1379-У «Об оценке финансовой устойчивости банка в целях признания ее достаточной для участия в системе страхования вкладов» (п.5.2.1.) установлено, что показатель рентабельности активов определяется как процентное отношение (в процентах годовых) финансового результата к средней величине активов.

Приложением №6 к данному Указанию установлено, что при превышении указанного показателя 1,5% Банку присваивается наилучший коэффициент по этому показателю.

Расчет рентабельности сделок заявителя, исчисленный по указанной формуле, указывает на то, что при оказании рассматриваемых комиссионных услуг рентабельность деятельности Банка была крайне высокой, несопоставимой со стоимостью размещения денежных средств на межбанковском рынке и заемщикам, тем более несопоставимой со ставкой рефинансирования. При этом наличие деловой цели у Банка не вызывает сомнений.

Предложенный налоговым органом в подпункте 6 пункта 2.1.1. оспариваемого решения расчет рентабельности деятельности Банка, исходя из стоимости реализованной продукции, суд первой инстанции обоснованно признал неприменимым для оценки результатов банковской деятельности, так как заявитель не создавал продукцию (слитки драгоценных металлов) и, более того не обладал правом собственности на указанную продукцию.

Вывод налогового органа по данному эпизоду, о том, что у Банка при росте объемов реализации драгоценных металлов возрастали расходы, связанные с данными операциями, такие как заработная плата сотрудников, затраты, связанные с транспортировкой, затраты, связанные с оформлением документации, затраты, возникающие при поиске контрагентов-покупателей (оплата телефонных услуг, проведение переговоров), расходы по привлечению комиссионеров (выплата комиссионного вознаграждения и возмещение расходов), что свидетельствует об отсутствии у Банка деловой цели, является необоснованным, поскольку не опровергает наличие валовой и чистой прибыли от операций с металлами в период с 01.012003 г. по 31.12.2004 г., в том числе в каждом календарном месяце в этом периоде.

Из представленных заявителем расчетов следует, что среднемесячная рентабельность за указанный период составляет около 430 %. При таких условиях судом правомерно не принят довод Инспекции об отсутствии реальной деловой цели в деятельности Банка.

Из пояснений заявителя следует, что указанная рентабельность достигалась за 1-3 дня в ситуации минимального предпринимательского риска. Именно высоким уровнем рентабельности проводимых сделок налогоплательщик объяснил возможность проведения активной маркетинговой политики в форме отказа от компенсации комитентами понесенных Банком расходов на оказание комиссионных услуг, что не свидетельствует об отсутствии деловой цели у Банка.

Принимая во внимание фактическую рентабельность комиссионных сделок Банка, нормативное регулирование комиссионных отношений и сложившуюся деловую практику, суд первой инстанции обоснованно указал на несостоятельность и несоответствие фактическим обстоятельствам дела вывода налогового органа, основанного на непредъявлении Банком комитентам к возмещению расходов, связанных с исполнением их поручений, об отсутствии у Банка реальной деловой цели.

Статьей 1001 ГК РФ предусмотрено, что Комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы.

Судом первой инстанции установлено, что Банк не расходовал дополнительных сумм на исполнение комиссионного поручения комитентов. Текущие расходы Банка, косвенно связанные с оказанием комиссионных услуг, не могут быть в полном объеме признаны суммами, израсходованными на исполнение поручений комитентов. Так персонал, оплату которого осуществлял Банк, в день проведения сделки осуществлял и иные функции, не связанные с конкретной комиссионной сделкой. Инкассаторская служба в конкретную дату могла осуществлять несколько маршрутов. При этом точно выделить сумму этих расходов на конкретную комиссионную сделку не представляется возможным.

Налоговый орган в апелляционной жалобе указывает на необоснованность ссылки суда первой инстанции на обычаи делового оборота, сложившиеся в сфере осуществляемой заявителем деятельности.

В обоснование своей позиции Инспекция ссылается на то, что ООО «Русь Банк», действуя на основании договора комиссии с ООО «Витас Банк» от 24 января 2003 года №1, потребовало от ООО «Витас Банк» возместить отдельно исчисленные расходы на оплату инкассаторских услуг привлеченной организации.

Заявитель пояснил, что перевозку драгоценных металлов во исполнение поручений его комитентов осуществляла непосредственно инкассаторская служба самого Банка, а не привлеченная организация. Соответственно инкассаторская служба Банка осуществляла в конкретную дату несколько маршрутов по различным сделкам Банка. Таким образом, доказать размер расходов в рамках конкретного комиссионного договора, исходя из доли фактически затраченных на исполнение поручения материальных и трудовых ресурсов в общем объеме ресурсов, затраченных в день поставки драгоценных металлов, как указывает налоговый орган, не представляется возможным.

В апелляционной жалобе налоговый орган указывает на сомнительную, по его мнению, маркетинговую политику, утверждая, что именно цена драгоценного металла, «искусственно» заниженная ООО «Витас Банк» в дополнительных соглашениях к договорам комиссии, заключенных с организациями-комитентами, формировала спрос к нему со стороны конечных покупателей. По мнению налогового органа, цена, по которой драгоценный металл реализовывался Банком сторонним организациям (юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям) зачастую была ниже цен, по которым покупался драгоценный металл крупнейшим участником российского рынка драгоценных металлов – АК Сберегательный банк РФ (ОАО). По предположению инспекции, заявитель имел возможность найти покупателя на межбанковском рынке на более выгодных условиях, но не пользовался такой возможностью.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что данное предположение Инспекции не может подтверждать необоснованность извлечения налоговой выгоды Банком, поскольку контрагенты налогоплательщика самостоятельно определяли цены по сделке, как в части покупки драгоценного металла, так и в части ее реализации, соответственно, исполнительные органы Банка не имели возможности для ее коррекции.

Кроме того, определение цены приобретения, завышенной по отношению к цене продажи, фактически осуществлялось ООО «Морбанк», к которому комитенты, могли предъявить претензии относительно цены реализации драгоценных металлов в порядке пункта 2 статьи 995 ГК РФ. Однако, до настоящего времени претензий указанного характера комитентами не заявлялось, что свидетельствует о том, что контрагенты налогоплательщика оценивают данные сделки как заключенные с выгодой, а их финансовый результат - как экономически оправданный.

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 НК РФ цена по договору признается рыночной, если не доказано иное. При этом, исходя из положений статьи 40 НК РФ во взаимосвязи с положениями статей 420, 421 ГК РФ, налогоплательщик вправе определять данную цену самостоятельно, исходя из конкретных условий ее заключения.

Судом первой инстанции установлено, что правомерность и обстоятельства установления цен, как по сделке приобретения драгоценного металла, так и по сделке, связанной с его реализацией налоговым органом не проверялись в целом по всем операциям.

Кроме того, доводы Инспекции о произвольном установлении Банком цен на получаемый у комитентов металл правомерно не приняты судом первой инстанции, в связи с приведенными налоговым органом в абзацах 3 и 4 подпункта 11 пункта 2.1.1. оспариваемого решения взаимоисключающими утверждениями.

Первое утверждение Инспекции заключается в том, что цена, по которой ООО «Инвестпроект», ООО «Вариант», ООО «Бригантина», ООО «Ремсвязьконтракт» якобы приобретали драгоценный металл у ООО «ГолденСпринг» и ООО «Торговый дом «Купец XXI», была выше цены, по которой они поручали продать его ООО «Витас Банк», то есть, именно комитент устанавливал цену продажи металла.

Второе утверждение - цена драгоценного металла, «искусственно» заниженная заявителем в дополнительных соглашениях к договорам комиссии, заключенных с организациями-комитентами, то есть, комиссионер произвольно менял цену металла, установленную комитентом.

Суд первой инстанции обоснованно указал на невозможность в рамках одного договора комитенту установить цену комиссионного товара, а комиссионеру - ее занизить, не нарушая при этом своих обязательств по договору, а обязательства нарушены не были. Доказательств обратного в ходе судебного разбирательства налоговым органом представлено не было, на основании чего выводы налогового органа по данному эпизоду являются безосновательными.

Также, указывая на добросовестное исполнение Банком принятых на себя обязательств по сделкам и положительные финансовые результаты, суд первой инстанции сделал правильный вывод об отсутствии в действиях Банка по подбору клиентов признаков противозаконной деятельности.

В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на то, что действуя в качестве комиссионера, ООО «Витас Банк» в соответствии с абз. 2 статьи 992 ГК РФ «Витас Банк», мог реализовать драгоценные металлы на условиях более выгодных, нежели установлены комитентами, при этом он мог претендовать на половину дополнительно извлеченной прибыли. Однако заявитель ни в одной из осуществленных сделок не воспользовался указанным правом и реализовывал исключительно по цене, указанной ему комитентом в качестве минимальной. Указанное обстоятельство было приведено налоговым органом в Решении о привлечении к налоговой ответственности в подтверждение факта извлечения Банком необоснованной налоговой выгоды.

Суд первой инстанции правомерно отклонил указанное утверждение налогового органа, указав, что позиция Инспекции по своему содержанию направлена на переоценку действий Банка с точки зрения экономической эффективности заключаемых им сделок и достижения цели извлечения прибыли от участия в качестве комиссионера в операциях по реализации драгоценных металлов.

В соответствии с пунктом 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 12 ноября 2006 года №53 возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Таким образом, факт потенциальной возможности извлечения дополнительных доходов от реализации не свидетельствует о совершении налогоплательщиком налогового правонарушения.

Кроме того, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков.

Суд перовой инстанции обоснованно указал, что смысл экономически обоснованной, безрисковой деятельности состоит не в получении максимально возможной прибыли безотносительно к особенностям конкретной сделки, а в получении гарантированной прибыли в условиях стабильных и надежных хозяйственных связей. Наличие в деятельности Банка такого фактора, как строгое исполнение договорных обязательств, точное исполнение указаний комитентов объясняется стремлением к устойчивости хозяйственных связей, к системности и долговременности партнерских отношений. Для налогообложения имеет значение не оптимальность предпринимательских схем, а факт совершения хозяйственной операции, подтвержденный первичными бухгалтерскими документами и его экономическая обоснованность.

В апелляционной жалобе Инспекция утверждает, что в ходе выездной налоговой проверки Банком не были представлены счета-фактуры, по переданным на комиссию драгоценным металлам, подтверждающие факт реализации драгоценного металла организациями-комитентами. По мнению налогового органа, отсутствие счетов-фактур по переданным на комиссию драгоценным металлам опровергает факт причастности организаций-комитентов к реализации драгоценного металла. Также данное обстоятельство выступает в качестве дополнительного подтверждения отсутствия правоотношений между Банком и компаниями-комитентами по заявленным первым комиссионным сделкам.

Данные выводы Инспекции отклоняются судом апелляционной инстанции, как  необоснованные и не соответствующие материалам дела по следующим основаниям:

В соответствии с пунктом 3 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).

На основании пунктов 3 и 7 статьи 169 НК РФ налогоплательщик должен вести журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур, книгу покупок и книгу продаж в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Согласно пункту 3 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 №914 (в редакции от 27.07.2002) организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в интересах другого лица на основе договоров поручения, комиссии либо агентских договоров, хранят счета-фактуры по товарам, полученным от доверителя (комитента, принципала), в журнале учета полученных счетов-фактур.

Пунктом 3 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 №914 (в редакции от 16.02.2004) установлено, что организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность в интересах другого лица по договорам комиссии либо агентским договорам, при реализации товаров от своего имени хранят счета-фактуры по товарам, полученным от комитента либо принципала, в журнале учета полученных счетов-фактур.

При организации бухгалтерского учета Банк руководствовался Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 №914 (в редакции от 16.02.2004), Положением ЦБ РФ от 5 декабря 2002 г. №205-П, Указанием ЦБ РФ от 18 июня 2001 г. №979-У, Указанием ЦБ РФ от 8 мая 1998 г. №224-У, Инструкцией ЦБ РФ от 09.11.2005 г. №125-И. На основании указанных документов Банком разработана Методика учета операций с драгоценными металлами, являющаяся Приложением №9 к Учетным политикам Банка на 2003 и 2004 г.г.

Как следует из п. 24 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 №914, при отгрузке товара покупателю комиссионер выписывает счет-фактуру в двух экземплярах. Первый он передает покупателю, а второй подшивает в журнал учета выставленных счетов-фактур, не регистрируя в книге продаж. Указанные счета-фактуры своевременно выписывались Банком и были предоставлены налоговому органу.

Реализовав товар, комиссионер передает комитенту показатели выставленного покупателю счета-фактуры. В Письме МНС России от 17.09.2004 №03-1-08/2029/16@ сказано, что к таким показателям, в частности, относятся грузоотправитель и его адрес, грузополучатель и его адрес, номер и дата платежно-расчетного документа, покупатель, его адрес и ИНН/КПП, а также сведения, указанные в соответствующих графах счета-фактуры по отгруженным товарам. Именно дата отгрузки (перехода права собственности) комиссионером товара покупателю является для комитента датой реализации. Эта дата документально фиксируется в отчете или ином уведомлении комиссионера, которое является основанием для своевременного отражения доходов от реализации в бухгалтерском и налоговом учете комитента в соответствующем налоговом периоде.

Именно отчет или иное уведомление комиссионера подтверждает факт реализации драгоценного металла организациями-комитентами.

Указанная информация передавалась комитентам в виде копий счетов-фактур в составе полного комплекта документов (отчета комиссионера и пр.)

На основании этих данных комитент в пятидневный срок со дня отгрузки комиссионером товаров должен выписать счет-фактуру в двух экземплярах. Первый экземпляр он передает комиссионеру, который подшивает его в журнал учета полученных счетов-фактур, не регистрируя в книге покупок. Второй экземпляр комитент регистрирует в книге продаж. При получении комиссионером предоплаты от покупателя комитент составляет счет-фактуру в одном экземпляре с пометкой «Предварительная оплата» и регистрирует его в книге продаж. НДС с суммы предоплаты комитент может принять к вычету в порядке, установленном п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ. В этом случае счет-фактуру на предварительную оплату комитент регистрирует в книге покупок.

Как пояснил заявитель, Банк неоднократно требовал от комитентов предоставления указанных счетов-фактур, однако они отказывались их предоставлять на основании того, что комитенты не реализовывали Банку металл, то есть отсутствует переход права собственности на металл к комиссионеру.

Налоговый орган в апелляционной жалобе указывает, что непредставление организациями-комитентами указанных счетов-фактур Банку является нарушением норм, установленных Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость.

Между тем, выявленное нарушение Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость допущено организациями-комитентами, а не Банком, должным образом, исполнившим возложенные на него законодательством обязанности и неоднократно требовавшим от своих контрагентов выставить и передать предусмотренные нормативными актами счета-фактуры. В соответствии с действующим законодательством Банк не несет ответственность за действия третьих лиц, их добросовестность и соблюдение ими требований законодательства.

После оказания услуги комиссионер выставляет счет-фактуру на комиссионное вознаграждение в двух экземплярах. Первый он передает комитенту, а второй регистрирует в книге продаж. НДС с вознаграждения, приходящегося на предварительную оплату, комиссионер может принять к вычету на основании п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ. НДС, предъявленный комиссионером при оказании посреднических услуг, комитент вправе принять к вычету в соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ.

Указанные счета-фактуры своевременно выписывались Банком и были предоставлены проверяющим и в судебное заседание в качестве очередного доказательства добросовестности Банка.

Таким образом, все счета-фактуры, которые должен был выставить Банк, он своевременно выставлял и предоставил их Инспекции как подтверждение осуществления комиссионных сделок.

С учетом изложенного, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что Банк выполнил требования налогового законодательства о порядке составления и учёта счетов-фактур. Нарушение комитентами своих обязанностей по выставлению в адрес Банка счетов-фактур за реализованный металл не повлияло на налоговые обязательства Банка, и не является обстоятельством, свидетельствующим о получении им необоснованной налоговой выгоды.

Суд первой инстанции обоснованно счел установленным, что Банком совершались операции в реальном времени, сопровождались реальной передачей товарно-материальных ценностей и их реальным перемещением по территории г. Москвы.

Из показаний Леженина Александра Дмитриевича, первого заместителя Начальника отдела драгоценных металлов (протокол опроса от 09.10.2006, от 17.11.2006 - т. 39, л.д. 88-93, 63-70) следует, что он вел переговоры с организациями-комитентами по телефону и по средствам электронной связи, документы от организаций-комитентов получал через курьеров, давал устные поручения сотрудникам инкассаторской службы ООО «Витас Банк» о необходимости доставки драгоценного металла из АКБ «Инвестсбербанк» в ООО «Витас Банк». Драгоценный металл из АКБ «Инвестсбербанк» сотрудникам инкассаторской службы заявителя доставлялся в Банк в период с 14:30 до 16:00. Лично не присутствовал в хранилище Банка во время фактической передачи драгоценного металла.

Кроме того, из свидетельских показаний Леженина Александра Дмитриевича следует, что прием, передача драгоценного металла производилась сотрудниками кассы ООО «Витас Банк».

Из показаний Иванниковой Екатерины Алексеевны, заведующей кассой (протокол опроса от 17.06.06), следует, что при приеме драгоценного металла в хранилище Банка взвешивание металла не проводилось, сличались только слитки с данными сопроводительных документов, драгоценный металл иногда доставлялся сотрудниками инкассаторской службы ООО «Витас Банк», прием и выдачу драгоценного металла осуществляли должностные лица Банка.

Из показаний Русанова Владимира Григорьевича, водителя-охранника ООО «Витас Банк» (протокол опроса от 09.10.2006, от 17.11.06) следует, что он периодически совершал поездки в АКБ «Инвестсбербанк» по указанию старшего экипажа, что подтверждается данными путевых листов. Цель поездки пояснить не может. Приезжали в АКБ «Инвестсбербанк», как правило, после 12:00. На территории АКБ «Инвестсбербанк» находились не более часа.

Суд согласился с позицией налогоплательщика, который не отрицал факта перевозки инкассаторской службой Банка металла, принадлежавшего Комитентам, из АКБ «Ивестбербанк» в сертифицированное хранилище Банка.

В тоже время, нельзя согласиться с доводом инспекции о том, что фактический прием металла от ООО «Инвестпроект», ООО «Вариант», ООО «Бригантина», ООО «Ремсвязьконтракт» не происходил.

Как следует из письменных пояснений Леженина А.Д., металл, принадлежащий комитентам, фактически хранился на счетах ответственного хранения в АКБ «Инвестсбербанк». Служба инкассации Банка на основании доверенности принимала металл в здании АКБ «Инвестсбербанк» и транспортировала его в хранилище Банка, где передавала представителям компании-покупателя. Как следует из письменных пояснений кассира Банка металл в кассе банка не взвешивался, поскольку Банк не принимал металл в собственность и он не подлежал дальнейшему учету в Банке, но в кассе Банка в присутствии покупателей сверялись номера слитков, проверялись паспорта, акты и прочие документы, сопровождающие слитки драгоценного металла, и металл передавался клиентам на основании акта, содержащего следующую запись: «стороны претензий друг к другу не имеют».

Таким образом, что в данном эпизоде имели место два этапа приема и передачи металла, во-первых от Комитентов - инкассаторской службе, с целью доставки, во-вторых, от Комитентов - Банку, в рамках исполнения договоров комиссии. На обоих этапах факт приема и передачи металла подтверждается соответствующими документами.

При реализации драгоценных металлов НДС не взимается, если металл не покидает сертифицированное хранилище (п.п. 9 п. 3. ст. 149 НК РФ), к которым относятся сертифицированные хранилище и инкассаторская служба Банка. Именно поэтому обычаем делового оборота является хранение и перевозка уполномоченными банками металла, приобретаемого сторонними организациями.

Все операции Банка в рамках договора комиссии проводились без участия посредников, по месту его нахождения, что подтверждается письменными показаниями сотрудников Банка.

Инспекция в апелляционной жалобе утверждает, что налоговой проверкой зафиксированы и налогоплательщиком не оспариваются факты отражения в бухгалтерском учете Банка операций со слитками, реальное осуществление которых было невозможно в силу отсутствия предмета сделок у третьих лиц.

В качестве подтверждения своего довода налоговый орган утверждает, что 22.01.2004 заявитель принял в хранилище драгоценный металл от комитента (ООО «Вариант») в соответствии с дополнительным соглашением от 22.01.2004 №0278, предметом которого являлась реализация золота в стандартных слитках пробы 99% общей химически чистой массой 11 867,20 грамм, следующий золотой стандартный слиток. В этот же день Банк выдал из хранилища (акт приема-передачи от 22.01.04 №14) указанный слиток в соответствии с договором от №22-01 /ДМ от 22.01.04, заключенным с ФГУП «МЗПОСС». Из документов, представленных АКБ «Инвестсбербанк» и ОАО «МОРБАНК» следует, что КБ «Еврокредит» (ООО) 23.01.2004 согласно подтверждению сделки от 23.01.2004 №198 реализовал и в тот же день передал указанный слиток золота АКБ «Инвестсбербанк». Также 23.01.2004 АКБ «Инвестсбербанк» передал данный слиток ООО «Голден Спринг», тем самым, исполнив свои обязательства, связанные с поставкой металла по договору комиссии, и зачислил его на счет ответственного хранения. Таким образом, только с 23.01.2004 этот слиток мог быть фактически зачислен на счет ответственного хранения ОАО «МОРБАНК», а далее на счет ответственного хранения ООО «Вариант» и в дальнейшем мог быть реализован заявителем конечному покупателю, но ни как не 22.01.2004.

Также в ходе выездной налоговой проверки у АК Сберегательный банк РФ (ОАО) были затребованы документы, связанные с приобретение и реализацией данного слитка. Из ответов, представленных АК Сберегательный банк РФ (ОАО) следует, что данный слиток находился на балансе банка с 03.10.2003 по 23.01.2004.

Представитель заявителя пояснил, что указанное несоответствие дат 22 и 23 января 2004 года объясняется ошибкой отражения в балансе Банка за 22 января 2004 года сделки, фактически совершенной 23 января 2004 года. Документы Сбербанка РФ о нахождении указанного слитка в его хранилище 22 января 2004 года подтверждают операционную ошибку ООО «Витас Банк».

Московский завод по обработке специальных сплавов письмом от 12 марта №09-24/62 подтвердил, что слиток золота №КБ 1378 марки ЗлА-1 массой 11 867-21 получен им из хранилища Банка 23 января 2004г.

Суд первой инстанции правомерно указал, что при таких обстоятельствах данная бухгалтерская ошибка не свидетельствует о невозможности совершения Банком сделки с указанным слитком драгоценного металла.

Налоговый орган в апелляционной жалобе оспаривает указанный вывод суда, ссылаясь на то, что согласно пункту 5 статьи 8 Федерального закона «О бухгалтерском учете» №129-ФЗ от 21 ноября 1996 года все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков и изъятий. В соответствии с пунктом 2 статьи 10 того же закона все хозяйственные операции должны отражаться в регистрах бухгалтерского учета в хронологической последовательности и группироваться по соответствующим счетам бухгалтерского учета.

Представитель заявитель пояснил, что Банк признает, что в результате допущенной бухгалтерской ошибки была нарушена хронологическая последовательность отражения хозяйственных операций, однако указанная ошибка, не обладая признаками систематичности, не могла быть истолкована налоговым органом даже в качестве грубого нарушения правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, что могло бы повлечь привлечение налогоплательщика к ответственности, предусмотренной ст. 120 НК РФ, и уж тем более допущенная налогоплательщиком бухгалтерская ошибка не может являться доказательством отражения в бухгалтерском учете Банка операций со слитками, реальное осуществление которых было невозможно в силу отсутствия предмета сделок у третьих лиц.

Налоговый орган в апелляционной жалобе утверждает, что Банк имел возможность, минуя посредников, самостоятельно приобретать драгоценные металлы у ООО «ГолденСпринг» и ООО «Торговый дом «Купец XXI» и реализовывать их конечным покупателям.

Согласно представленным в ходе проверки документам (счет от 15.09.2003 №1 и платежное поручение от 17.09.2003 №054 на сумму 5 110,56 руб., счет от 08.10.2003 №3 и платежное поручение от 08.10.2003 №304 на сумму 1 827,00 руб.,) Банк в 2003 году приобретал у ООО «ГолденСпринг» монеты из драгоценных металлов, в дальнейшем реализуя их физическим лицам, на основании чего налоговый орган утверждает о возможности приобретения драгоценных металлов у ООО «ГолденСпринг», минуя посредников.

Суд первой инстанции обоснованно указал на недопустимость такого обобщения, примененного Инспекцией в доказательстве возможности приобретать драгоценные металлы в слитках как у ООО «ГолденСпринг», так и у ООО «Торговый дом «Купец XXI». Представленные Инспекцией доказательства относятся только к сделкам с «ГолденСпринг», в то время как свидетельств прямых договорных связей заявителя с ООО «Торговый дом «Купец XXI» Инспекцией не представлено. Следовательно, обобщающие выводы Инспекции в отношении ООО «Торговый дом «Купец XXI» неправомерны.

Кроме того, в статье 40 НК РФ дано определение однородных товаров, основное свойство которых - коммерческая взаимозаменяемость. Очевидно, что монеты и слитки не обладают таким свойством по отношению друг к другу.

При таких обстоятельствах, утверждение Инспекции о возможности построения прямых договорных отношений Банка и организаций ООО «ГолденСпринг», ООО «Торговый дом «Купец XXI» является надуманным и несостоятельным, учитывая положения ст. 421 ГК РФ о свободе договора, из которых следует, что возможность таких действий не тождественна обязанности.

Налоговый орган, не соглашаясь с позицией суда первой инстанции по данному вопросу, в апелляционной жалобе утверждает, что Банк, приобретая монеты из драгоценных металлов у ООО «ГолденСпринг», мог выяснить и согласовать с данным контрагентом возможность приобретения и слитков драгоценных металлов.

Апелляционный суд считает, что такая позиция налогового органа является предположением, не основанным на законе, а потому не может быть принята во внимание.

В апелляционной жалобе налоговый орган утверждает, что суд первой инстанции необоснованно признал неправомерным вывод Инспекции о несоответствии заключенных договоров комиссии положениям гражданского законодательства, что обусловливает недействительность данных сделок. Данное утверждение Инспекция основывает на следующих обстоятельствах.

Сделки, осуществленные в рамках договоров комиссии, заключенных Банком с ООО «Инвестпроект», ООО «Вариант», ООО «Бригантина», ООО «Ремсвязьконтракт» в соответствии с нормами гражданского законодательства, имели двусторонний характер. Со стороны «Витас Банк» документы (договоры, акты приема-передачи драгоценного металла) подписывались сотрудниками структурных подразделений «Витас Банк», действующими на основании доверенностей, а с другой стороны - генеральными директорами вышеуказанных организаций.

Из представленных Банком документов следует, что в 2003-2004 г.г. текущее руководство организациями-комитентами осуществляли следующие генеральные директоры (единоличный исполнительный орган общества):

- в ООО «Ремсвязьконтракт» генеральный директор - Соложенцев Юрий Леонидович (документ, удостоверяющий личность - паспорт VIII-СБ №599902, выдан 61 отделение милиции г. Москвы, 24.12.1993, адрес регистрации: г. Москва, ул. Ленская, д.19, кв.37);

- в ООО «Бригантина» генеральный директор - Кириченко Валентина Фоминична (документ, удостоверяющий личность - паспорт V-HK №546090, выдан ОВД Обнинского горисполкома Калужской области, 04.05.1998, адрес регистрации: Московская область, г. Одинцово, ул. Заозерная, д.6, кв.29);

- в ООО «Вариант» генеральный директор - Рощина Наталья Николаевна (документ, удостоверяющий личность - паспорт 45 01 №015804, выдан ОВД «Чертаново-Северное» г. Москвы, 22.08.2001, адрес регистрации: г. Москва, Сумской пр., д.3, к.2, кв.73);

- в ООО «Инвестпроект» генеральный директор - Беляков Игорь Юрьевич (документ, удостоверяющий личность - паспорт 46 01 №474437, выдан 3 отделением милиции Орехово-Зуевским УВД Московской области, 26.10.2001, адрес регистрации: Московская область, г. Орехово-Зуево, 1-й Луговой пр-д., д.8а, к.6).

Данные физические лица были опрошены в качестве свидетелей на основании статьи 90 НК РФ. Кроме того, Рощина Н.Н. допрошена в качестве свидетеля в апелляционном суде. Остальные названные физические лица, вызванные апелляционным судом для допроса в качестве свидетелей, в судебное заседание не явились. Полномочиями по принудительному приводу свидетелей в судебное заседание арбитражный суд законом не наделен, в связи с чем апелляционный суд принял все зависящие от него меры для вызова вышеназванных лиц в судебное заседание для допроса в качестве свидетелей и считает возможным разрешить спор по имеющимся в деле доказательствам.

Из свидетельских показаний генеральных директоров Соложенцева Юрия Леонидовича (протокол опроса свидетеля от 20.06.2006), Кириченко Валентины Фоминичны (протокол опроса свидетеля от 27.06.2006), Рощиной Натальи Николаевны (протокол опроса свидетеля от 10.08.2006) следует, что они не являются учредителями, генеральным директорами, главными бухгалтерами данных организаций, не имеют отношения к финансово-хозяйственной деятельности данных организаций, не подписывали договоров от имени организаций, не участвовали ни в каких правоотношениях с «Витас Банк», не знают о существовании «Витас Банк», никогда не бывали в помещениях этого банка, не открывали расчетных счетов данных организаций, не перечисляли и не получали денежных средств от операций с драгоценными металлами.

Указанные обстоятельства, по мнению налогового органа, с учетом организации доставки драгоценных металлов и схемы их оплаты свидетельствуют о фактическом отсутствии комиссионных отношений, и соответственно о неправомерном применении Банком правовых последствий статьи 156 НК РФ в виде уплаты им налога на добавленную стоимость исключительно со стоимостью комиссионного вознаграждения.

В соответствии со статьей 53 ГК РФ юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы. Согласно представленным Банком в ходе проверки документам генеральные директоры организаций-комитентов являлись единоличным исполнительным органом этих организаций.

В соответствии со статьей 153 ГК РФ сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей. В соответствии с пунктом 3 статьи 154 ГК РФ для заключения договора необходимо выражение согласованной воли двух сторон (двусторонняя сделка) либо трех или более сторон (многосторонняя сделка). В соответствии с пунктом 1 статьи 160 ГК РФ сделка в письменной форме должна быть совершена путем составления документа, выражающего ее содержание и подписанного лицом или лицами, совершающими сделку, или должным образом уполномоченными ими лицами.

Пунктом 3 статьи 1 Закона Российской Федерации от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и пунктом 1.2. Правил ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации от 05.12.2002 №205‑П, установленными Центральным банком Российской Федерации, предусмотрено, что основной задачей бухгалтерского учета является формирование достоверной информации о деятельности кредитной организации.

Инспекция утверждает, что при заключении ООО «Витас Банк» сделок по реализации драгоценных металлов по поручению ООО «Инвестпроект», ООО «Вариант», ООО «Бригантина», ООО «Ремсвязьконтракт» отсутствовала согласованная воля двух сторон и документы, являвшиеся основанием для отражения сделок по счетам бухгалтерского учета, фактически были подписаны лишь одной из сторон, что является нарушением требований, предъявляемых статьями 153, 154, 160 ГК РФ, к письменной форме сделки, так как данные сделки не являются односторонними. Кроме того, данные бухгалтерского учета, на основании которых кредитной организацией исчислена сумма налога на добавленную стоимость за 2003-2004 г.г., содержат недостоверную информацию о проведенных сделках с драгоценными металлами, так как вторые стороны по сделкам, в лице генеральных директоров ООО «Ремсвязьконтракт» - Соложенцева Юрия Леонидовича, ООО «Бригантина» - Кириченко Валентины Фоминичны, ООО «Вариант» - Рощиной Натальи Николаевны ни в каких правоотношениях с ООО «Витас Банк» не участвовали.

На основании изложенного Инспекция делает вывод о том, что договоры комиссии с указанными организациями и дополнительные соглашения к ним в соответствии со статьей 168 ГК РФ являются недействительными, так как не соответствуют требованиям российского законодательства.

Данные выводы налогового органа обоснованно не приняты судом первой инстанции, как несоответствующие фактическим обстоятельствам дела.

Статьей 153 ГК РФ установлено, что сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установление, изменение или прекращение гражданских прав и обязанностей.

Согласно ст. 158 ГК РФ сделки совершаются устно или в письменной форме (простой или нотариальной). Согласно ст. 161 ГК РФ сделки юридических лиц между собой и с гражданами (за исключением сделок, требующих нотариального удостоверения) должны совершаться в простой письменной форме. Сделка в письменной форме должна быть совершена путем составления документа, выражающего ее содержание и подписанного лицом или лицами, совершающими сделку, или должным образом уполномоченными ими лицами (ст. 160 ГК РФ). Законом, иными правовыми актами и соглашением сторон могут устанавливаться дополнительные требования, которым должна соответствовать форма сделки (совершение на бланке определенной формы, скрепление печатью и т.п.), и предусматриваться последствия несоблюдения этих требований.

Заявитель пояснил, что при рассмотрении вопроса о целесообразности заключения, предлагаемых клиентом сделок, и анализе его учредительных и регистрационных документов, Банк руководствовался внутрибанковской бизнес-процедурой, разработанной и принятой в рамках Правил совершения операций с монетами, слитками из драгоценных металлов, металлическими счетами от 20.05.2003 г.

В соответствии с бизнес-процедурой уполномоченные сотрудники Банка проверяют комплектность и подлинность документов, предоставляемых потенциальными клиентами.

Как следует из пояснений Начальника Управления драгоценных металлов Банка Леженина А.Д., установленная бизнес-процедура соблюдалась при подготовке сделок к заключению (Приложение №3 и №4 к возражениям от 20.03.2003).

При заключении комиссионных договоров с указанными компаниями заявитель проявил должную осмотрительность и осторожность и запросил у компаний все учредительные и регистрационные документы, а также документы, подтверждающие полномочия их руководителей. В частности, на основании Решения №1 по Обществу с ограниченной ответственностью «Инвестпроект» от 17.02.2004 руководителем компании (Генеральным директором) ООО «Инвестпроект» являлся Беляков Игорь Юрьевич (паспорт 46 01 №474437, выдан 3 отделением милиции Орехово-Зуевского УВД МО 26.10.2001). Указанным лицом подписаны карточка образцов подписей, заверенная нотариально, устав, прочие учредительные документы, приказ №1 от 17.02.2004 о возложении на себя обязанности главного бухгалтера, договор комиссии №07/09 от 07.09.2004 с КБ «ВИТАС» (ООО), договор №ДХ-161 хранения драгоценных металлов от 15.09.2004 с АКБ «Инвестсбербанк» (ОАО), договор комиссии №1400-ОДМ от 15.09.2004 с Морбанком (ОАО), а так же акты приема-передачи драгметалла с КБ «Витас» (ООО) в рамках договора комиссии и дополнительных соглашений к нему, распоряжения на перевод денежных средств, получаемых в рамках договора комиссии с КБ «ВИТАС» (ООО), по конкретным реквизитам и прочие документы в рамках договора комиссии с Банком. Решением №2 Общества с ограниченной ответственностью «Вариант» от 25.02.03 руководителем компании (Генеральным директором) ООО «Вариант» назначена Рощина Наталия Николаевна (паспорт 4 01 №015804, выдан ОВД «Чертаново-Северное» г. Москвы, 22.08.2001). Указанным лицом подписаны карточка образцов подписей, заверенная нотариально, решение №2 от 25.02.2003, приказ №2 о возложении обязанностей главного бухгалтера на себя, договор комиссии №119-КД от 18.08.2003 с КБ «ВИТАС» (ООО), договор комиссии с ОАО «Морбанк» №1301-ОДМ от 20.08.2003, договор №ДХ-65 хранения драгоценных металлов от 20.08.03 года с АКБ Инвестсбербанк (ЗАО), а так же акты приема-передачи драгметалла с ООО «Витас Банк» в рамках договора комиссии и дополнительных соглашений к нему, распоряжения на перевод денежных средств, получаемых в рамках договора комиссии с ООО «Витас Банк», по конкретным реквизитам и прочие документы в рамках договора комиссии с Банком. На основании Решения №2 Общества с ограниченной ответственностью «Бригантина» от 10.02.2003 руководителем компании (Генеральным директором) ООО «Бригантина» являлась Кириченко Валентина Фоминична (паспорт V-HK №546090, выдан ОВД Обинского г-ма Калужской обл. 04.05.89). Указанным лицом подписаны карточка образцов подписей, заверенная нотариально, решение №2 от 10.02.03, договор комиссии №27-К от 27.03.2003 с КБ «ВИТАС» (ООО), а также акты приема-передачи драгметалла с ООО «Витас Банк» в рамках договора комиссии и дополнительных соглашений к нему, распоряжения на перевод денежных средств, получаемых в рамках договора комиссии с заявителем, по конкретным реквизитам и прочие документы в рамках договора комиссии с Банком. Решением №1 Общего собрания учредителей ООО «Ремсвязьконтракт» от 05.03.2002 руководителем компании (Генеральным директором) назначен Соложенцев Юрий Леонидович (паспорт VHI-СБ №599902, выдан 24.12.1993 года 61 о/м г. Москвы). Указанным лицом подписаны карточка образцов подписей, заверенная нотариально, договор комиссии 23-К от 10.07.2002 года с заявителем, договор комиссии №1257-0ДМ от 10.07.2002 года с ОАО «МОРБАНК», договор №ДХ-21 хранения драгоценных металлов от 11.07.2002 года с АКБ «Инвестсбербанк», а также акты приема-передачи драгметалла с ООО «Витас Банк» в рамках договора комиссии и дополнительных соглашений к нему, распоряжения на перевод денежных средств, получаемых в рамках договора комиссии с Банком, по конкретным реквизитам и прочие документы в рамках договора комиссии с заявителем.

Переданные Банку клиентами копии документов нотариально заверены. Нотариальное заверение прошли также карточки подписей. Таким образом, подлинность подписей лиц, являющихся руководителями компаний-комитентов и подписавших договоры комиссии и прочие, упоминаемые в Акте документы, нотариально заверены.

Инспекция не оспаривает, что договоры комиссии, являющиеся предметом рассмотрения, составлены с соблюдением всех требований, установленных для комиссионных договоров гл. 51 ГК РФ.

Указанные договоры, а также иные документы, оформляемые при исполнении договоров комиссии (акты, письма и т.д.) подписывались надлежащими лицами - руководителями компаний или уполномоченными лицами. Руководители компаний являлись таковыми на основании вышеуказанных учредительных документов и сведений, содержащихся в ЕГРЮЛ.

Таким образом, действия Банка по подбору исчерпывающей информации о контрагентах по договорам комиссии свидетельствуют о проявленной Банком должной осмотрительности при проверке реальности существования компаний и полномочий их руководителей.

Кроме того, из документов, полученных Инспекцией в ходе проверки, следует, что рассматриваемые компании (ООО «Вариант», ООО «Инвестпроект», ООО «Бригантина» и ООО «Ремсвязьконтракт») заключали в проверяемом периоде договоры комиссии с ОАО «Морбанк». Таким образом, указанные компании признавались ООО «Морбанк» реально существующими, а руководители этих компаний надлежаще уполномоченными лицами.

Приложения к Акту содержат копии договоров на ответственное хранение драгоценного металла между АКБ «Инвестсбербанк» и ООО «Бригантина» (№ДХ-45 от 02.04.2003), ООО «Ремсвязьконтракт» (№ДХ-21 от 11.07.2002), ООО «Вариант» (№ДХ‑65 от 20.08.2003), ООО «Инвестпроект» (№ДХ-161 от 15.09.2004), то есть, в проверяемом периоде контрагенты Банка признавались реально существующими также и АКБ «Инвестсбербанк».

Приведенное в апелляционной жалобе утверждение налогового органа о том, что ОАО «Инвестсбербанк» и ОАО «Морбанк» участвовали в осуществлении Банком противоправных схемных правоотношений, направленных на извлечение необоснованной налоговой выгоды, отклоняется судом апелляционной инстанции, как документально не подтвержденное.

Суд первой инстанции обоснованно счел вывод Инспекции о наступлении налоговых последствий в связи с квалификацией комиссионных сделок Банка по основаниям статьи 168 ГК РФ, несостоятельным и не основанным на законе.

Также суд сделал обоснованный вывод о том, что Банк, руководствуясь обычаями делового оборота на межбанковском рынке драгоценных металлов, проявлял должную осмотрительность и осторожность при  выборе контрагентов.

Инспекция утверждает, что рассматриваемые сделки с драгоценными металлами представляли собой схему согласованных действий вышеуказанных участников рынка драгоценных металлов, в результате которых была создана ситуация, при которой обязанность по исчислению и уплате НДС от операций по реализации драгоценных металлов возлагалась на «организации-комитенты».

Указанный довод основан на том, что в ходе выездной налоговой проверки в соответствии со статьей 90 НК РФ проведен опрос генерального директора ООО «Торговый Дом «Купец-XXI» - Гоглевой Валентины Николаевны (протокол опроса свидетеля от 11.08.06). Из свидетельских показаний следует, что она примерно с 2001 года по 05.10.2003 года являлась «номинальным директором», «номинальным главным бухгалтером», «номинальным участником» ООО «Торговый Дом «Купец XXI», финансовые и хозяйственные документы, бухгалтерскую и налоговую отчетность подписывала, не вникая в суть и не проверяя данные документы, в подготовке документов не участвовала, фактическим руководителем не являлась, о деятельности ООО «Торговый Дом «Купец XXI» ничего не знает, об ООО «Витас Банк» и ОАО «МОРБАНК» ничего не знает, никогда не слышала, никогда не слышала и ничего не знает о существовании ООО «Инвестпроект», ООО «Вариант», ООО «Бригантина», ООО «Ремсвязьконтракт», не располагает какой-либо информацией о взаимоотношениях ООО «Торговый Дом «Купец XXI» с указанными организациями, стала «номинальным директором» по предложению Кайдалова Игоря Ивановича, представившегося сотрудником АКБ «Инвестсбербанк», документацию подписывала в здании АКБ «Инвестсбербанк» (помещение бюро пропусков по адресу: г. Москва, ул. Каланчевская, д. 2), которую приносил Кайдалов Игорь Иванович и неизвестные лица, не владеет информацией относительно правоотношений ООО «Торговый Дом «Купец XXI» с АКБ «Инвестсбербанк» в рамках заключенных договоров расчетного счета, комиссии, купли-продажи драгоценных металлов, кредитной линии, хранения драгоценных металлов.

Указанные показания обоснованно не приняты во внимание судом первой инстанции ввиду их противоречивости.

Позиция налогового органа, изложенная в апелляционной жалобе, относительно того, что противоречивость показаний Гоглевой В.Н. по вопросу информированности о характере деятельности ООО «Торговый Дом «Купец XXI» не опровергает иных сведений сообщенных данным свидетелем, является необоснованной.

Согласно ст. 40 Федерального закона от 08.02.98 №14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», единоличный исполнительный орган общества (генеральный директор) без доверенности действует от имени общества, в том числе представляет его интересы и совершает сделки. Согласно ст. 44 единоличный исполнительный орган общества должен действовать в интересах общества добросовестно и разумно. Кроме того, согласно ст. 7 Федерального закона от 21.10.96 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» главный бухгалтер несет ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности. Главный бухгалтер обеспечивает соответствие осуществляемых хозяйственных операций законодательству Российской Федерации, контроль за движением имущества и выполнением обязательств. Без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению. В случае разногласий между руководителем организации и главным бухгалтером по осуществлению отдельных хозяйственных операций документы по ним могут быть приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя организации, который несет всю полноту ответственности за последствия осуществления таких операций.

Как следует из материалов дела, Гоглева В.Н., являлась одновременно генеральным директором, и главным бухгалтером ООО «Торговый Дом «Купец-XXI».

Исследовав представленные сторонами доказательства и фактические обстоятельства дела, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что взаимозависимость Банка с комитентами, а также с иными компаниями, упомянутыми в оспариваемом решении, не подтверждается материалами проверки.

Материалами дела также подтверждается, что Банк ни прямо, ни косвенно не участвовал в деятельности упомянутых в решении организаций.

Как следует из показаний физических лиц, являющихся руководителями компаний - деловых партнеров Банка и сотрудниками Банка, ни одно физическое лицо не состояло с семейных или родственных отношениях с другим упомянутым в Акте лицом. Кроме того, ни одним протоколом письменного опроса физических лиц, не являющихся сотрудниками Банка, не подтверждается их взаимозависимость с Банком.

Изложенный в апелляционной жалобе довод налогового органа о том, что в силу того, что указанные уполномоченные лица не принимали на себя прав и обязанностей по сделке, а также в силу фактического статуса организаций-комитентов, для совершения правонарушения не требовалось наличия взаимозависимости между ними и ООО «Витас Банк», не может быть принят во внимание ввиду вышеизложенных обстоятельств.

Также судом первой инстанции обоснованно не было принято утверждение инспекции о применении Банком схемы согласованных действий. Данное утверждение налогового органа является несостоятельным.

Несмотря на то, что налоговый орган в апелляционной жалобе утверждает, что совокупность обстоятельств, однозначно свидетельствует о том, что ООО «Витас Банк» и его контрагенты совершали действия, не обусловленные рыночными механизмами, направленные на извлечение ООО «Витас Банк» необоснованной налоговой выгоды, Инспекция не представила доказательства аффилированности, взаимозависимости Банка в отношении АКБ «Инвестсбербанк», ООО КБ «Еврокредит», АК Сберегательный банк РФ (ОАО), ОАО «Банк Зенит», ООО «Торговый Дом «Купец-XXI», ООО «Голден Спринг», ОАО «МОРБАНК», ООО «Инвестпроект», ООО «Вариант», ООО «Бригантина», ООО «Ремсвязьконтракт», «Монолит», ООО «БизнесГарант», ООО «РосПроект», ООО ТарантНовация», ООО «Тел Сервис», ООО «ИнтерГарант», ООО «Интерсовинвест», ООО «Салюшен», ООО «РИАМОР», ООО «Прагмен», ООО «Томшер», ООО «Центр Дельта Групп», ООО «Компания «МобилЭкспо», ООО «Автолюбитель-К», ООО «Техномакспроект», ООО «Софторг», ООО «Вестник», ООО «АвтоМакс», ООО «Мелес-ТНП».

Суд первой инстанции обоснованно счел установленным факт отсутствия влияния Банка на характер договорных отношений указанных организаций с третьими лицами, указанными Инспекцией в оспариваемом решении с использованием денежных средств, полученных у конечных покупателей за полученные ими драгоценные металлы.

Выводы налогового органа о том, что денежные средства, перечисляемые в соответствии с «поручениями» комитентов, фактически возвращались (оставались) в самом Банке на счетах организаций, которые не осуществляли реальной экономической или предпринимательской деятельности («технические» организации), что формально позволяло Банку использовать их в своей деятельности, а также о том, что ряд обстоятельств, установленных в рамках выездной налоговой проверки, однозначно свидетельствуют о том, что в дальнейшем денежные средства возвращались на корреспондентский счет ООО «Витас Банк» или в дальнейшем использовались им в качестве актива при возмездном размещении денежных средств в рамках осуществления банковской деятельности, апелляционный суд считает необоснованными и не соответствующими материалам дела.

Налоговым органом указывается о перечислении денежных средств в адрес ООО «Фредо», ООО «Санти Групп», ООО «ЭлитонТрейдинг», ООО «ТрейдИнтерГрупп», при этом налоговый орган констатирует дальнейшее перечисление денежных средств в их адрес, не указывая, в силу чего эти организации являлись получателями данных денежных средств. Инспекцией не исследовано основание платежей, указываемое в графе «назначение платежа» платежного поручения, не представлено доказательств наличия или отсутствия реальных договорных отношений, во исполнение которых могли осуществляться данные платежи.

Налоговый орган не представил документально подтвержденных расчетов того, что суммы денежных средств, поступивших от Банка на счета этих организаций за исследуемый период, совпадают или соотносимы с суммами налоговых претензий Инспекции, указанных в. резолютивной части решения.

Кроме того, налоговым органом не исследовались суммы остатков по счетам получателей денежных средств от ООО «Витас Банк» на каждый день совершения операций.

Таким образом, вывод налогового органа о том, что в адрес организаций, чьи расчетные счета были открыты в ООО «Витас Банк», перечислялись именно денежные средства, поступившие ООО «Санти Групп», ООО «ЭлитонТрейдинг», ООО «ТрейдИнтерГрупп» от Банка, документально не подтвержден.

Утверждение Инспекции об отсутствии реальной хозяйственной деятельности указанных организаций, не основано на материалах проверки. Налоговый орган не истребовал и не изучил ни одного договора (за исключением договоров банковского счета и дополнительных соглашений к ним), в рамках которых осуществлялось перечисление денежных средств, не установил неисполнения встречных обязательств контрагентами указанных организаций и не представил суду необходимых доказательств по рассматриваемому вопросу. В подтверждение вывода об отсутствии реальной хозяйственной деятельности налоговый орган приводит лишь ссылку в апелляционной жалобе на показания генеральных директоров данных организаций.

В апелляционной жалобе налоговый орган ссылается на то, что в 2003 году между ООО «Витас Банк» (Кредитор) и ООО «Мелес-ТНП» (Приобретатель) были заключены договоры переуступки права требования по кредитным договорам, заключенным ООО «Витас Банк» с юридическими и физическими лицами. Банком были переуступлены права требования в отношении следующих договоров:

В результате переуступки ООО «Мелес-ТНП» прав требования по кредитным договорам Банк получил ранее начисленные проценты по данным договорам в размере свыше 13 млн. руб.

В ходе выездной налоговой проверки в соответствии со статьей 90 НК РФ был проведен опрос физического лица-заемщика Сидоровой Татьяны Николаевны.

Из свидетельских показаний Сидоровой Т.Н., следует, что она не подписывала договор кредита от 21.09.2001 №288 и не получала денежных средств из кассы Банка, территориально ее работа находилась рядом с Банком «Витас», по данному факту она давала показания в 2003 году, когда вызывалась следственными органами, паспортными данными воспользовалась бывшая сотрудница по работе (находившейся рядом с Банком «Витас»), которая попросила ее паспорт для обмена денег в обменном пункте и как, потом оказалось, паспортные данные за плату были переданы ею водителю Банка «Витас».

На основании этих сведений Инспекция пришла к выводу о том, что обязательство заемщика по возврату ранее выданного наличными денежными средствами кредита погашалось за счет денежных средств, приходящих на расчетный счет ООО «Мелес-ТНП». В свою очередь, одним из источников денежных средств, поступивших на расчетный счет ООО «Мелес-ТНП», являлись суммы неуплаченного НДС от реализации драгоценных металлов Банком в интересах организаций-комитентов, перечисляемые по поручениям последних.

Также Инспекция приводит сведения о заключенных Банком дополнительных соглашениях к договорам банковского счета в 2003-2004 г.г. с ООО «Автолюбитель-К», ООО «АвтоМакс», ООО «Компания «МобилЭкспо», ООО «Прагмен», ООО «РИАМОР», ООО «Салюшн», ООО «Софторг», ООО «ТехноМаксПроект», ООО «Томшер», ООО «Центр Дельта Групп» (Клиенты), в соответствии с которыми Банк обязывался кредитовать расчетные счета Клиентов при недостаточности или отсутствии на них денежных средств (овердрафт) для оплаты расчетных документов.

На основании вышеизложенного, Инспекция утверждает, что при реализации драгоценных металлов в рамках договоров комиссии, заключенных с ООО «Инвестпроект», ООО «Вариант», ООО «Бригантина», ООО «Ремсвязьконтракт», фактическим (реальным) принципалом (выгодоприобретателем) является «Витас Банк», который и «получал доходы от ООО «Мелес-ТНП», ООО «Автолюбитель-К», ООО «АвтоМакс», ООО «Компания «МобилЭкспо», ООО «Прагмен», ООО «РИАМОР», ООО «Салюшн», ООО «Софторг», ООО «ТехноМаксПроект», ООО «Томшер», ООО «Центр Дельта Групп», ООО «Вестник», в виде процентов по выданным кредитам (овердрафтам), платы за РКО, процентов по переуступленным кредитным договорам, положительного финансового результата по сделкам с ценными бумагами (векселями).

Указанные доводы отклоняются судом апелляционной инстанции. Вывод налогового органа о том, что обязательство заемщика по возврату ранее выданного наличными денежными средствами кредита погашалось за счёт денежных средств, приходящих на счет ООО «МелесТНП», не обоснован ссылками на конкретные документы. Инспекция не представила документально подтвержденный расчет сумм, полученных Банком от ООО «Мелес-ТНП» в целом по всем договорам переуступки, ограничившись приблизительной цифрой: «свыше 13 млн. руб.», что не позволяет считать данные сведения достоверными.

Суд первой инстанции правомерно указал, что описанное налоговым органом движение денежных средств, в результате которого, по мнению Инспекции, их конечным получателем являлся Банк, не соответствует действительности. Деньги, получаемые клиентами Банка, переводились на основании платежных поручений клиентов их контрагентам в оплату хозяйственных договоров

Расчетов полученных сумм Инспекцией не представлено, не установлено, кем получены средства по кредитному договору, подписанному Сидоровой Т.Н.

Инспекция не представила свидетельских показаний других физических лиц-заемщиков и должностных лиц организаций, которые могли бы быть расценены в качестве доказательств, подтверждающих характер договорных отношений между Банком и его контрагентами по этим сделкам.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции обоснованно не принял во внимание утверждение Инспекции о роли ООО «Мелес-ТНП», ООО «Автолюбитель-К», ООО «АвтоМакс», ООО «Компания «МобилЭкспо», ООО «Прагмен», ООО «РИАМОР», ООО «Салюшн», ООО «Софторг», ООО «ТехноМаксПроект», ООО «Томшер», ООО «Центр Дельта Групп», ООО «Вестник» в организации и участии в присвоении Банком сумм НДС как бездоказательное и противоречащее обстоятельствам дела.

Содержащийся в апелляционной жалобе вывод налогового органа о том, что денежные средства, перечисляемые в соответствии с поручениями комитентов, фактически возвращались (оставались) в самом Банке на счетах организаций, которые не осуществляли реальной предпринимательской деятельности, что формально позволяло Банку использовать их в своей деятельности, является не необоснованным и документально не подтвержденным.

Суд апелляционной инстанции считает правильными выводы суда первой инстанции о том, что Инспекция допустила существенное нарушение порядка производства по делу о налоговых правонарушениях и прав налогоплательщика, гарантированных Конституцией РФ и Налоговым кодексом РФ, в результате чего лишило Банк были лишен возможности знать, на основании каких документов и иных сведений Инспекцией сделаны выводы, основанные на результатах встречных проверок организаций об отсутствии их деятельности и невыполнении ими налоговых обязанностей, а также о возможности представить свои возражения или объяснения по материалам встречных проверок.

Кроме этого, суд первой инстанции правомерно указал, что должностные лица налогового органа использовали свои полномочия вопреки законной цели и охраняемым правам и интересам Банка, так как искажение должностными лицами Инспекции в акте проверки и в решении по нему информации о деятельности Банка и его контрагентах в значительной мере представляет реальную угрозу деловой репутации Банка, его отношениям с партнерами и клиентами, стабильности и планированию банковских и иных операций, создаёт недопустимую неопределённость его правового положения.

В отношении вывода Инспекции о, якобы, умышленном характере совершения Банком вменяемого ему правонарушения, то налоговый орган ни в акте проверки, ни в решении по нему не указал правовые основания возникновения обязанности у Банка по уплате НДС.

Статьей 8 НК РФ установлено, что под налогом понимается платеж в форме отчуждения принадлежащих налогоплательщику на праве собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении денежных средств.

В соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 38 НК РФ каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Кодекса и с учётом положений статьи 38 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 44 Кодекса обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах.

Согласно ст. 39 НК РФ реализация товаров, работ, услуг, под которой признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами, услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе.

Таким образом, статья 39 НК РФ обязательным элементом реализации товаров (работ, услуг) предусматривает передачу права собственности на товар (результат выполненных работ, оказанных услуг) на возмездной основе, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, - на безвозмездной основе.

Статьей 146 НК РФ предусмотрено, что объектом обложения НДС признается, в том числе, реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Согласно статье 39 НК РФ реализацией товаров организацией признается передача на возмездной основе права собственности на товары, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Моментом определения налоговой базы у комитентов, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, признавался в проверяемом периоде день оплаты отгруженных товаров. В соответствии с п. 2 ст. 167 НК РФ (в редакции, действующей в проверяемом периоде) оплатой товаров, в частности, признавалось поступление денежных средств на счета налогоплательщика либо его комиссионера, поверенного или агента в банке или в кассу налогоплательщика (комиссионера, поверенного или агента).

С учетом изложенного налоговая база и, как следствие, обязанность по уплате НДС возникает у собственника драгоценного металла - комитента по договору комиссии с момента поступления на счета Банка денежных средств от реализации принадлежащих им на праве собственности драгоценных металлов.

Все суммы, включая НДС в составе стоимости реализованного драгоценного металла, Банк перечислял в соответствии с распоряжением комитентов по определенным реквизитам и с определенными назначениями платежа.

Материалами дела подтверждается, что у Банка не возникало право собственности на денежные средства, включаемые налоговым органом в налогооблагаемую базу по НДС, так как данные средства были получены Банком за реализацию товара, не принадлежавшего ему на праве собственности.

Данные денежные средства не были присвоены Банком, не использовались им без разрешения собственников и были в полном объеме уплачены третьим лицам во исполнение обязательств по договорам комиссии.

По завершении сделок эти денежные средства не находились в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении Банка, а потому не возникает объекта налогообложения, предусмотренного НК РФ.

Сумма НДС, неуплату которой в бюджет налоговый орган считает налоговым правонарушением Банка, не является по своей природе налогом в отношении к данному налогоплательщику. Эти денежные средства, после поступления на счет Банка, являются собственностью комитентов и потому не формируют налоговую базу налогоплательщика. До момента уплаты этих денежных средств Банк является лишь распорядителем этих средств.

При указанных обстоятельствах действия Инспекции, как обоснованно установил суд первой инстанции, не соответствуют положениям пункта 1 статьи 3, пункта 1 статьи 38, статьи 39, пункта 1 статьи 44 НК РФ. Инспекция не доказала факт наличия обстоятельств, с которыми законодатель связывает возникновение у Банка обязанности по уплате налога на добавленную стоимость.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом РФ установлена ответственность.

Налоговыми органами должна быть доказана вина привлекаемого к ответственности лица, поскольку согласно пункту 6 статьи 108 НК РФ лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в установленном федеральным законом порядке.

Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы (п. 6 ст. 108 Налогового кодекса РФ).

Налоговый орган обязан определить форму вины при совершении налогового правонарушения (ст. 110 Налогового кодекса РФ).

Согласно пункту 2 статьи 100 НК РФ в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.

Данные требования Инструкции налоговым органом не выполнены, и лишь в итоговой части акта проверяющими сделан вывод о наличии в деяниях Банка признаков налогового правонарушения, совершенного умышленно и предусмотренного пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ.

Согласно пункту 4 статьи 110 НК РФ вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.

В силу пункта 2 статьи 109 НК РФ при отсутствии вины лица в совершении налогового правонарушения лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При таких обстоятельствах применение к Банку налоговых санкций по пункту 3 статьи 122 НК РФ за умышленную неуплату налога на добавленную стоимость и доначисление этого налога и соответствующих пеней является необоснованным, в связи с чем судом правомерно удовлетворено заявление Банка о признании недействительным решения Инспекции в указанной части.

По вопросу завышения Банком внереализационных расходов в 2003 г. и 2004 г. на суммы созданных резервов по сомнительным долгам.

В соответствии с Соглашением об открытии и ведении корреспондентского счета в валюте РФ банка-респондента, резидента РФ в КБ «Национальный Банк» от 16.10.1998 №010К, заключенным ООО «Витас Банк» с КБ «Национальный», Банк-корреспондент (КБ «Национальный») принимает на себя обязательство открыть на имя Банка-респондента («Витас Банк») корреспондентский счет ЛОРО в валюте РФ для осуществления безналичных расчетов.

В соответствии с п. 6.1 Соглашения от 16.10.1998 №10К Банк-корреспондент обязан:

- своевременно и правильно производить операции по счету ЛОРО в строгом соответствии с действующим законодательством РФ;

- производить списание средств со счета ЛОРО по распоряжению Банка-респондента или с его согласия. Бесспорное (безакцептное) списание средств со счета ЛОРО осуществляется Банком-корреспондентом только в случаях, предусмотренных договором №10К, а также в случаях, предусмотренных действующим законодательством РФ.

10.06.1999 сторонами вышеуказанного Соглашения №01ОК было заключено дополнительное соглашение №3 об использовании остатка денежных средств на корреспондентском счете.

В соответствии с п. 4 дополнительного соглашения №3 КБ «Национальный» обязывался передать ООО «Витас Банк» вексель ООО «Норэль» серия В-01 №000011 номиналом 27 500 000 рублей, а ООО «Витас Банк» обязывался оплатить КБ «Национальный» за вексель 27 500 000 рублей.

В соответствии с п. 5 дополнительного соглашения №3 в случае невыполнения со стороны «Витас Банк» обязательств по оплате векселя в срок до 10.06.2002, денежные средства в размере 27 500 000 рублей подлежат списанию с корреспондентского счета «Витас Банк» в КБ «Национальный» в безакцептном порядке.

В соответствии с п. 6 дополнительного соглашения №3 передача векселя производится в офисе КБ «Национальный» после полной его оплаты. При отказе ООО «Витас Банк» принять вексель по акту приемки-передачи, данный вексель считается на ответственном хранении в КБ «Национальный».

Из документов, представленных КБ «Национальный» (договор с дополнениями и изменениями, выписка по корреспондентскому счету, платежный мемориальный ордер) следует, что денежные средства в размере 27 348 284,49 руб. были списаны 14.06.2002 на основании дополнительного соглашения от 10.06.1999 г. №3 в оплату приобретаемого заявителем векселя третьего лица (ООО «Норэль»).

ООО «Витас Банк», не согласившись с действиями КБ «Национальный», направил в Арбитражный суд г. Москвы исковое заявление (от 15.11.02 №1049) о взыскании необоснованно списанной суммы в размере 27 348 284,49 руб., а также процентов в соответствии со ст. ст. 856, 395 ГК РФ в сумме 2 438 867,56 руб. за периоде 14.06.2002 по 15.11.2002.

Решением от 20.02.2004 Арбитражный суд г. Москвы по делу №А40-47519/03-29-494 отказал ООО «Витас Банк» в иске к КБ «Национальный» о восстановлении на счете неправомерно списанной суммы 27 348 284,49 руб. и взыскании процентов в сумме 2 438 867,56 руб.

Арбитражный суд апелляционной инстанции признал действия КБ «Национальный» соответствующими требованиям закона и договора №10К с ООО «Витас Банк» (Постановление от 01.07.2004 по делу №А40-47519/02-29-494), и оставил решение Арбитражного суда г. Москвы от 20.02.2004 по делу №А40-47519/02-29-494 без изменения, апелляционную жалобу ООО «Витас Банк» - без удовлетворения.

На основании изложенного, Инспекция сделала необоснованный вывод о том, что установлен факт отсутствия задолженности КБ «Национальный» перед ООО «Витас Банк», КБ «Национальный», поскольку обязательства по договору о корреспондентских отношениях от 16.10.1998 №10К исполнены в полном объеме.

Сумма, списанная со счета Банка, являлась спорной с момента безакцептного списания, что подтверждается материалами дела (переписка в порядке претензий, судебные иски). Следовательно, вплоть до вступления в законную силу решения суда, считалась просроченной задолженностью.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в частности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 266 НК РФ дается определение (для целей налогообложения налогом на прибыль организаций) сомнительного долга, в соответствии с которым сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. То есть, сомнительным долгом может признаваться задолженность, возникающая только на основании договоров, в которых предусмотрен срок ее погашения.

В соответствии с пунктом 3 статьи 266 НК РФ налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода.

Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном настоящей статьей.

В тоже время, на основании пункта 1 статьи 252 НК РФ, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В Соглашении от 16.10.1998 №010К закреплено право Банка на беспрепятственное распоряжение остатками денежных средств по счету. Данное право нарушено действиями КБ «Национальный» по безакцептному списанию, безотносительно, чем в данном случае руководствовался КБ «Национальный».

В то же время, на момент безакцептного списания возникло спорное долговое обязательство КБ «Национальный» перед Банком со сроком погашения в день списания.

В соответствии с пунктом 3.9 Соглашения КБ «Национальный» обязуется выплачивать Банку проценты на кредитовый остаток средств на счете, что подтверждает, признаваемый сторонами, характер этих денежных средств как текущей кредиторской задолженности КБ «Национальный» перед Банком со сроком погашения в дату исполнения платежного поручения.

Отказ КБ «Национальный» от исполнения платежных поручений Банка, выразившийся в безакцептном списании остатка средств по счету, в условиях ясно выраженного несогласия Банка, сделал эту задолженность просроченной.

Следовательно, в полном соответствии со статьей 266 НК РФ у Банка появилась просроченная задолженность, возникшая на основании и в связи с Соглашением от 16.10.1998 №010К, с датой погашения в день списания, то есть 14.06.2002 г.

Заявитель подтвердил проведение инвентаризации дебиторской задолженности документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, представив доказательства проведения инвентаризации дебиторской задолженности за 2003 и 2004 г.г., выписка из которых приложена к делу.

Суд первой инстанции указал, что довод Банка, об обоснованности требования ООО «Витас Банк» в размере 27 348 284,49 руб. к КБ «Национальный», подтвержденный Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 29.12.06 по делу №09АП-17084/2006-ГК, как основание для отнесения в целях налогообложения прибыли указанной суммы в виде сомнительного долга, не имеет значения для дела. Задолженность оставалась просроченной, имела характер сомнительного долга, весь период от истечения срока погашения - 14.06.2002 г. и до вступления в законную силу решения суда, независимо от того в чью пользу оно принято. Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 29.12.2006 по делу №09АП-17084/2006-ГК принято в пользу Банка, следовательно, задолженность остается просроченной.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу, что Банк имел все правовые основания включить в состав внереализационных расходов в 2003 г. и 2004 г. суммы созданных резервов по сомнительным долгам в размере 22 325 639,49 руб., и признал недействительным решение Инспекции в этой части.

Учитывая изложенное, апелляционный суд считает, что решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит. Нормы материального и процессуального права применены судом правильно.

Судебные расходы по оплате государственной пошлины распределяются в соответствии со ст. 110 АПК РФ с учетом того, что Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений, предусматривающих освобождение государственных органов от уплаты государственной пошлины при совершении соответствующих процессуальных действий по делам, по которым данные органы выступали в качестве ответчика.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст. 110, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 17.07.2007 г. по делу №А40‑20002/07‑142‑125 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с МИФНС России №50 по г. Москве в доход федерального бюджета госпошлину по апелляционной жалобе в сумме 1 000 руб.

ПредседательствующийП.А. Порывкин

СудьиЛ.А. Яремчук

В.И. Катунов