ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ
АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
26 февраля 2018 года Дело № А64-967/2017
город Воронеж
Резолютивная часть постановления объявлена 22 февраля 2018 года
Постановление в полном объеме изготовлено 26 февраля 2018 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ольшанской Н.А.,
судей: Михайловой Т.Л.,
Осиповой М.Б.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Бауман Л.В.,
при участии в судебном заседании:
от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову: ФИО1, доверенность № 0523/042029 от 27.12.2017, ФИО2, доверенность № 05-11/001589 от 18.01.2018,
от Акционерного общества «Газпром газораспределение Тамбов»: ФИО3, доверенность № ВК-0405/1581 от 23.03.2017; ФИО4, доверенность ВК0405/101 от 12.01.2018; ФИО5, доверенность № ВК-0405/6484 от 14.12.2016,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 02.11.2017 по делу № А64-967/2017 (судья Игнатенко В.А.), принятое по заявлению Акционерного общества «Газпром газораспределение Тамбов» (ОГРН <***>, ИНН <***>) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании недействительным решения от 08.11.2016 № 17-13/31 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом решения УФНС России по Тамбовской области от 01.02.2017 № 05-09/2-19,
УСТАНОВИЛ:
Акционерное общество «Газпром газораспределение Тамбов» (далее – Общество) обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области с требованием признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (далее – Инспекция, налоговый орган) от 08.11.2016 № 17-13/31 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Тамбовской области от 01.02.2017 № 05-09/2-19.
Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 02.11.2017 заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и отказать Обществу в удовлетворении заявленных требований.
В обоснование апелляционной жалобы Инспекция указывает, что если премия носит характер социальной выплаты и не связана с производственной деятельностью организации, удержание НДФЛ должно производиться при фактической выплате денежных средств налогоплательщику, в том числе перечислении дохода на счет работника в банке. По мнению налогового органа, премии, выплаченные Обществом работникам (к юбилею, 23 Февраля, 8 Марта) носят характер социальной выплаты и не могут рассматриваться как элемент оплаты труда.
Также в обоснование апелляционной жалобы Инспекция ссылается, что после модернизации первоначальная стоимость основного средства может измениться, а срок полезного использования – увеличиться или остаться неизменным.
В представленном отзыве АО «Газпром газораспределение Тамбов» возражает против доводов апелляционной жалобы, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции – без удовлетворения.
Изучив материалы дела, проверив обоснованность доводов, содержащихся в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав пояснения представителей сторон, явившихся в судебное заседание, апелляционная коллегия не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Как следует из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Тамбову в отношении АО «Газпром газораспределение Тамбов» была проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, а в отношении налога на доходы физических лиц – с 01.01.2013 по 08.12.2015, по результатам которой составлен акт № 17-13/25 от 20.09.2016 и принято решение № 17-13/31 от 08.11.2016 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде начисления штрафных санкций в размере 335 057 руб.
Также указанным решением Обществу предложено уплатить доначисленные суммы недоимки в размере 717 764 руб., а также пени в сумме 14 197 руб.
Решением УФНС России по Тамбовской области от 01.02.2017 № 05-09/2/19 вышестоящий налоговый орган отменил решение Инспекции в части и обязал налоговый орган произвести перерасчет.
С учетом произведенного перерасчета Общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль в размере 65 206 руб., налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 191 504 руб., а всего 256 710 руб. Кроме того АО «Газпром газораспределение Тамбов» доначислены налог на прибыль в размере 326 029 руб., пени в размере 7904 руб., в том числе: 5235 руб. – по налогу прибыли, 2665 руб. – по НДФЛ.
Не согласившись с оспариваемым решением Инспекции, АО «Газпром газораспределение Тамбов» обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области с соответствующим заявлением.
Как усматривается из оспариваемого решения налогового органа, основанием доначисления АО «Газпром газораспределение Тамбов» пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 2665 руб. и применения налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в размере 191 504 руб. послужил вывод налогового органа, что Общество не перечисляло в установленный срок удержанный налог на доходы физических лиц в размере 605 266 рублей с выплаченных премий к праздникам 23 Февраля и 8 Марта, которые отнесены Инспекцией к иным выплатам, не связанным с трудовой деятельностью работников.
Удовлетворяя заявленное Обществом требование по данному эпизоду, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.
В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 208НК РФ доходами в целях исчисления налога на доходы физических лиц от источников в Российской Федерации признается вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу.
В силу пункта 1 статьи 24, пункта 1 статьи 226НК РФ Общество как налоговый агент обязано правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджет сумму налога на доходы физических лиц, исчисленную в соответствии со статьей 224НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226НК РФ.
Ответственность за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, установлена в статье 123НК РФ.
Статьей 129 Трудового кодекса Российской Федерации (далее – ТК РФ) установлено, что заработная плата (оплата труда работника) – это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).
Из статьи 132 ТК РФ следует, что заработная плата каждого работника зависит от его квалификации, сложности выполняемой работы, количества и качества затраченного труда и максимальным размером не ограничивается.
Заработная плата работнику устанавливается трудовым договором в соответствии с действующими у данного работодателя системами оплаты труда (статья 135 ТК РФ).
Системы оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования, устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права
Из содержания ст. 255 НК РФ следует, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
На основании п. 2 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда при исчислении налога на прибыль относятся начисления стимулирующего характера, в том числе, премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.
Кроме того, согласно п. 25 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором. Таким образом, перечень расходов на оплату труда не является исчерпывающим, что дает возможность учитывать для целей налога на прибыль и иные затраты, которые прямо не перечислены в ст. 255 НК РФ, но связаны с оплатой труда работников и предусмотрены трудовым и (или) коллективным договорами.
Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к верному выводу, что любые премии, поименованные в трудовом и (или) коллективном договорах (если только в нем прямо не указано, что они финансируются из прибыли, остающейся после уплаты налога на прибыль), уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль ввиду того, что являются частью установленной в организации системы оплаты труда.
Как установил суд первой инстанции и следует из материалов дела, исходя из Положения об оплате труда и материальном стимулировании работников АО «Газпром газораспределение Тамбов», утвержденного протоколом совета директоров ОАО «Тамбовоблгаз» от 12.09.2012 № 4 и приказом ОАО «Газпром газораспределение Тамбов» от 26.02.2014 № 118, в Обществе установлены следующие составные части заработной платы: должностной оклад (тарифная ставка), доплаты и надбавки, премирование за результаты финансово-хозяйственной деятельности, единовременные поощрительные и другие выплаты.
Согласно пп. 1.1 раздела 1 «Общие положения» указанного Положения оплата труда работников производится на основе повременно-индивидуальной и повременно-премиальной систем оплаты труда. При этом согласно п. 1.5 и 1.6 данного раздела, в состав повременно-индивидуальной систем оплаты труда включаются доплаты, надбавки и выплаты, предусмотренные ТК РФ и Положением.
Также согласно указанному Положению, доплаты, надбавки и выплаты представлены в разделе 3 «Доплаты и надбавки» и 5 «Единовременные поощрительные и другие выплаты» (5 «Единовременное премирование», в редакции, утвержденной 12.09.2012).
На основании п. 5.2., п. 5.2.1, п.5.2.2 раздела 5, работникам, не имеющим дисциплинарных взысканий, с учетом вклада в производственную деятельность Общества, в случае стабильного финансового состояния Общества, также могут выплачиваться премии: в связи с юбилейной датой (50-летием со дня рождения); к праздничным дням (23 февраля – Дню защитника отечества, 8 марта – Международному женскому дню); Дню работников нефтяной и газовой промышленности; в связи с юбилейными датами Общества; при награждении Государственными и отраслевыми наградами (орденами, медалями, почетными дипломами и грамотами), при присвоении почетных званий.
В Обществе предусмотрен следующий порядок выплаты заработной платы:
- не позднее 29-го числа отчетного месяца выплачивается аванс в размере 50% должностного оклада работников;
- не позднее 14-го числа месяца, следующего за отчетным, выплачивается оставшаяся часть заработной платы, то есть производится окончательный расчет с работниками.
Исчисление, удержание и перечисление в бюджет НДФЛ с сумм заработной платы за период декабрь 2013, февраль, март 2014-2015 годы осуществлялось в следующем порядке:
-в течение отчетного месяца Общество выплачивало аванс не позднее 29-го числа отчетного месяца;
-в дни перед праздничными датами Общество выплачивало премии к юбилею (декабрь 2013), к празднику 23 Февраля и 8 Марта (февраль-март 2014, 2015);
-по итогам отчетного месяца (по состоянию на 31 декабря 2013, 28 февраля 2014, 31 марта 2014 года, 28 февраля 2015 года, 31 марта 2015 года) Общество исчисляло сумму НДФЛ с доходов, начисленных в виде заработной платы за декабрь 2013, февраль 2014, март 2014, февраль 2015, март 2015 года;
-не позднее дня окончательного расчета (включает в себя оставшуюся часть должностного оклада, ежемесячные премии), который должен быть произведен не позднее 14-го числа месяца, следующего за отчетным, Общество удерживало и перечисляло в бюджет исчисленную сумму НДФЛ.
Согласно приказам Общества от 17.02.2014 № 55-ЛС, от 16.02.2015 № 49-ЛС работникам Общества начислена премия согласно приложению к приказу. Указанные выплаты производятся ежегодно, что свидетельствует об их периодичности и носят стимулирующий характер. Премирование работников производилась за счет расходов на оплату труда в пределах средств, предусмотренных бюджетом доходов и расходов за соответствующий период.
Таким образом, ввиду наличия условий премирования, которые в рассматриваемом периоде Обществом соблюдены, а также учитывая поощрительный и стимулирующий характер рассматриваемых выплат, апелляционная коллегия полагает правильным вывод суда первой инстанции, что фактически рассматриваемые премии являются частью заработной платы (поскольку их выплата гарантирована локальными актами Общества) и были правомерно учтены Обществом при исчислении НДФЛ в день расчета по заработной плате.
Суд установил, что НДФЛ перечислен Обществом в бюджет в срок, установленный для доходов в виде оплаты труда, предусмотренный п.2 ст. 223 НК РФ, что подтверждается представленными в материалы дела платежными поручениями.
Таким образом, оснований для отмены решения суда в части данного эпизода апелляционный суд не усматривает.
Основанием доначисления АО «Газпром газораспределение Тамбов» налога на прибыль в сумме 326 029 руб., начисления пени по налогу на прибыль и применения налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль, послужил вывод налогового органа, что Обществом в 2012-2014 годы необоснованно завышены расходы для целей налогообложения по налогу на прибыль организаций в виде амортизационных отчислений в размере 1 630 143 руб., поскольку в проверяемом периоде Обществом в состав расходов были излишне включены затраты в виде амортизационных отчислений.
В соответствии с п. 1 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), подлежащие учету при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, включают в себя, в том числе, и суммы начисленной амортизации.
Стоимость амортизируемого имущества, являющаяся основой для расчета суммы амортизации, определяется по правилам ст. 257 НК РФ, согласно п. 1 которой восстановительная стоимость амортизируемых основных средств, приобретенных (созданных) до вступления в силу главы 25 Кодекса, рассчитывается как их первоначальная стоимость с учетом произведенных переоценок до даты вступления в силу этой главы.
В силу п. 2 ст. 257 НК РФ в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и по иным аналогичным основаниям первоначальная стоимость основных средств увеличивается на соответствующую сумму.
Порядок расчета сумм амортизации при применении линейного метода начисления амортизации (который использовался Обществом) определен в статье 259.1 НК РФ, которая закрепляет, что сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.
Пунктом 1 ст. 258 НК РФ определено, что налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта увеличился срок его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.
Как установил суд первой инстанции и следует из материалов дела, спор возник относительно амортизации числящегося в составе основных средств Общества одноэтажного административного здания, инвентарный номер № 10-1101/0005, введенного в эксплуатацию 31.12.1966 (далее – Здание).
В порядке реализации положений Федерального закона от 24.07.2002 № 110-ФЗ, которым были внесены изменения в п. 1 ст. 257 НК РФ, Общество произвело переоценку основных средств по состоянию на 01.01.2002. На 01.01.2002 первоначальная (с учетом переоценки) стоимость Здания составила 255 276,91 руб., оставшийся срок полезного использования – 60 месяцев. Определение первоначальной стоимости на 01.01.2002, срока полезного использования Инспекцией не оспариваются.
Проверяя правильность норм примененной амортизации, Инспекция установила, что Обществом в 2006 году была проведена реконструкция Здания на сумму 2 874 365,15 руб. (сумма принята к учету 29.12.2006); срок полезного использования определен в 60 месяцев.
В 2011 году Обществом также была проведена реконструкция Здания, стоимость проведенной реконструкции принята 26.12.2011 и по данным учета составила 4 095 260,13 руб.
Согласно п. 2 ст. 259.1 НК РФ при применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации определяется по формуле: K = (1/n) x 100%, где K – норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества; n – срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.
Показатель «срок полезного использования», равный 60 месяцев, Инспекция при рассмотрении настоящего дела не оспаривает.
Разница в сумме исчисленной амортизации Обществом и Инспекцией обусловлена различным исчислением показателя «первоначальной (восстановительной) стоимости».
При расчете амортизации, начиная с января 2012 года, Общество использовало показатель первоначальной стоимости 7 224 902,19 руб., исчисленной как сумма первоначальной (с учетом переоценки) стоимости Здания на 01.01.2002 (255 276,91 руб.) и стоимости произведенных в декабре 2006 и 2011 года реконструкций (2 874 365,15 руб. и 4 095 260,13 руб.).
Инспекция признала такой расчет неверным. По мнению налогового органа, поскольку остаточная стоимость Здания на момент принятия к учету суммы реконструкции в декабре 2011 году была равна нулю и Здание полностью самортизировано, то при расчете суммы амортизационных отчислений должна была быть принята только сумма последней реконструкции (4 095 260,13 руб.).
В результате ежемесячная сумма амортизации по Зданию исчислена Инспекцией в размере меньшем, чем исчислило Общество (68 254,33 руб. против 120 415, 04 руб.), что повлекло, согласно оспариваемым Обществам выводам налогового органа, к занижению налоговой базы по налогу на прибыль в 2012-2014 годах.
Апелляционный суд полагает, что такие выводы Инспекции не основаны на толковании положений п. 2 ст. 257 и п. 4 ст. 259 НК РФ, которыми предписано производить расчет амортизации исходя из первоначальной стоимости объекта, которая, в свою очередь, подлежит увеличению на стоимость реконструкции, но не из остаточной стоимости (на применении которой настаивает Инспекция).
Применению указанных положений не препятствует то обстоятельство, что основное средство полностью самортизировано и проведена его модернизация (реконструкция). В таком случае по нормам амортизации (исчисленным с применением расчетной первоначальной стоимости объекта) должна списываться путем начисления амортизации остаточная стоимость, равная затратам на модернизацию (реконструкцию), но исходя из прежней нормы амортизации (1/60, с чем Инспекция не спорит).
Как следует из представленного Обществом расчета амортизации, Общество уменьшало остаточную стоимость Здания (согласно учету – 4 095 260 руб.), начиная с января 2012 года по октябрь 2014 года, после чего начисление амортизации по данному объекту в целях исчисления налога на прибыль было прекращено. Исходя из чего, доводы Инспекции о повторном списании первоначальной стоимости Здания, уже самортизированной, являются необоснованными.
Таким образом, апелляционная коллегия не находит оснований признать правомерными выводы Инспекции применительно и к данному эпизоду дела.
Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения дела по существу, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка судом первой инстанции, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Тамбовской области от 02.11.2017 по делу № А64-967/2017 надлежит оставить без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа – без удовлетворения.
Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).
Учитывая результат рассмотрения дела, и руководствуясь подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ, в силу которого налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины при обращении в арбитражный суд в качестве истца и ответчика, государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы взысканию не подлежит.
Руководствуясь частью 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
ПОСТАНОВИЛ:
Решение Арбитражного суда Тамбовской области от 02.11.2017 по делу № А64-967/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья Н.А. Ольшанская
Судьи М.Б. Осипова
Т.Л. Михайлова
