ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ
АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
23 августа 2019 года Дело № А08-1530/2018
город Воронеж
Резолютивная часть постановления объявлена 11 июля 2019 года.
В полном объеме постановление изготовлено 23 августа 2019 года.
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Осиповой М.Б.,
судей Капишниковой Т.И.,
Малиной Е.В.
при ведении протокола судебного заседания секретарем Ухтомской А.А.,
при участии:
от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белгороду: ФИО1 – представитель по доверенности №85 от 01.03.2018;
от акционерного общества «Холдинговая компания «Энергомаш-Строй»: ФИО2 – по доверенности б/н от 10.01.2018, ФИО3 – по доверенности от 25.12.2018;
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белгороду на решение Арбитражного суда Белгородской области от 11.12.2018 по делу № А08-1530/2018 (судья Хлебников А.Д.) по заявлению акционерного общества «Холдинговая компания «Энергомаш-Строй» (ИНН <***>, ОГРН <***>) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белгороду (ИНН <***>, ОГРН <***>) о признании недействительным решения № 13-13/275 от 29.09.2017 в части,
УСТАНОВИЛ:
акционерное общество «Холдинговая компания «Энергомаш-Строй» (далее – Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Белгородской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белгороду (далее – Инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения № 13-13/275 от 29.09.2017 в части доначисления 6 559 347 руб. налога на добавленную стоимость, 383 218 руб. пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость, 1 612 276 руб. штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость, 1 149 751 руб. налога на прибыль, 9 939 руб. пени по налогу на прибыль, 257 366 руб. штрафа за неуплату налога на прибыль, 129 939 руб. налога на имущество, 653 руб. пени по налогу на имущество, 25 988 руб. штрафа за неуплату налога на имущество и 387 044 штрафа за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц (с учетом принятых арбитражным судом уточнений требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Решением Арбитражного суда Белгородской области от 11.12.2018 заявленные акционерным обществом «Холдинговая компания «Энергомаш-Строй» требования удовлетворены частично, решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белгороду № 13-13/275 от 29.09.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части доначисления879 935 руб. налога на прибыль, 6 601 руб. пени за несвоевременную уплату налога на прибыль, 205 457 руб. штрафа за неуплату налога на прибыль, 6 559 347 руб. налога на добавленную стоимость, 383 218 руб. пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость, 1 612 276 руб. штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость и 348 339 руб. 60 коп. штрафа на несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц.
В удовлетворении остальной части заявленных акционерным обществом «Холдинговая компания «Энергомаш-Строй» требований отказано.
С Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белгороду в пользу акционерного общества «Холдинговая компания «Энергомаш-Строй» взыскано 3 000 руб. расходов по уплате государственной пошлины.
Не согласившись с вынесенным судебным актом, ссылаясь на его незаконность и необоснованность, Инспекция обратиласьсь в суд апелляционной инстанции с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.
В обоснование доводов апелляционной жалобы по эпизоду доначислений налога на прибыль ее заявитель указывает, чтоИнспекцией в ходе проведения выездной налоговой проверки установлено отсутствие в представленных документах достаточных данных, позволяющих подтвердить наличие дебиторской задолженности у Общества по взаимоотношениям с ООО «Спектр» (г. Воронеж.): накладная на отпуск материалов на сторону № 52 от 03.10.2011 и счет-фактура № 00000358 от 31.10.2011 оформлены разными датами; в накладной на отпуск материалов на сторону № 52 от 03.10.2011 не усматриваются данные, позволяющие идентифицировать покупателя - ООО «Спектр» (ИНН <***> г. Воронеж), отсутствуют ИНН организации, не заполнены реквизиты дата и номер доверенности организации покупателя, фамилия, имя, отчество материально-ответственного лица - покупателя ООО «Спектр» ИНН <***>, на обратной стороне накладной отсутствует подпись и расшифровка подписи материально-ответственного лица Общества, отпустившего товар, на накладной стоит оттиск печати ООО «Спектр» с местом нахождения - Санкт - Петербург.
Таким образом, установленные Инспекцией обстоятельства о недоказанности Обществом наличия дебиторской задолженности по взаимоотношениям с ООО «Спектр» (г. Воронеж) подтверждаются представленными документами, что исключает возможность отнесения указанной суммы задолженности во внереализационные расходы в связи с ликвидацией ООО «Спектр» (ИНН <***> г. Воронеж) в 2014 году.
Кроме того, налоговый орган по данному эпизоду отмечает, что в рассматриваемом случае, делая вывод об истечении сроков исковой давности по спорной дебиторской задолженности в сумме 4 399 676 руб. 58 коп., суд первой инстанции не указал, какие именно документы, имеющиеся в материалах дела, позволяют установить моменты возникновения соответствующих обязательств, наступления сроков исполнения этих обязательств и истечения сроков исковой давности для соответствующих обязательств, а равно, подтверждающих невозможность взыскания спорных сумм дебиторской задолженности в том или ином предусмотренном законодательством порядке.
Обязанность налогоплательщика подтвердить право на списание безнадежной к взысканию дебиторской задолженности первичными учетными документами прямо вытекает из положений пункта 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом момент истечения сроков исковой давности не представляется возможным установить в связи с отсутствием в материалах дела соответствующих документов.
Непредставление обществом первичной документации, подтверждающей основания возникновения дебиторской задолженности, указывает на отсутствие правовых оснований для включения спорной суммы дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов, на что указал Верховный Суд Российской Федерации в определении от 22.12.2016 № 308-КГ16-17065 по делу № А32-11087/2015.
Относительно эпизода доначисления налогоплательщику 4 030 689 руб. налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени и штрафа налоговый орган указывает, что Общество предъявило неполный комплект документов для подтверждения операции по реализации товара в таможенном режиме экспорта и обоснованного применения налоговой ставки 0 процентов, а именно: таможенные декларации 10101030/181215/0021451, 10101030/291215/0022291 и товаросопроводительные документы: железнодорожные накладные 20871607, 20828688, 20828827, 20828864, 20828898 без отметок таможенного органа места убытия экспортного товара, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории РФ. Основное требование налогового законодательства (подпункты 3-4 пункта 1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации) к данным документам - это наличие двух отметок: «Выпуск разрешен» и «Товар вывезен».
Данные обстоятельства, по мнению Инспекции, не соответствуют обязательным условиям, закрепленным в подпунктом 3 пункта 1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации, и необходимым для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и предъявления налоговых вычетов, приходящихся на экспортную реализацию, а так же не позволяют установить фактический вывоз товара за пределы таможенной территории РФ, и подтверждения реализации в таможенной процедуре экспорта.
На основании информации, полученной от Псковской таможни, Инспекцией установлено, что дата фактического вывоза экспортируемых товаров по ДТ № 10101030/291215/0022291 - 08.01.2016, что соответствует налоговому периоду по НДС — 1 квартал 2016 года. Вместе с тем, налогоплательщик обратился в таможню для подтверждения даты фактического вывоза товара только 22.05.2017, следовательно, Общество в нарушение налогового законодательства, не имея законных оснований в виде наличия отметок таможенного органа «товар вывезен», заявило о применении налоговой ставки 0 процентов по операциям реализации товара, а также предъявило налоговые вычеты к возмещению в разделе 4 налоговой декларации по НДС. При этом Общество предприняло меры по сбору полного комплекта документов для подтверждения правомерности применения ставки налога на добавленную стоимость в размере 0 процентов в отношении товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта железнодорожным транспортом, уже в ходе проведения выездной налоговой проверки.
В связи с представлением налогоплательщиком уточненных налоговых деклараций по НДС за 4 квартал 2015 года до окончания срока проведения камеральной налоговой проверки предыдущей налоговой декларации проверка правомерности заявленного права на применение налоговой ставки по НДС 0% за указанный период проведена в рамках выездной налоговой проверки, назначенной решением заместителя начальника Инспекции от 30.06.2016 № 50.
Относительно эпизода доначислений Обществу 2 528 658 руб. НДС, 126 367 руб. пени по НДС Инспекций отмечает, что документы, подтверждающие правомерность применения ставки 0 процентов, должны быть представлены в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором собран полный пакет указанных в статье 165 Налогового кодекса Российской Федерации документов, одновременно с налоговой декларацией за данный налоговый период. Представление пакета документов в обоснование применения налоговой ставки 0 процентов вместе с уточненной налоговой декларацией после истечения соответствующего налогового периода и срока подачи налоговой декларации не может свидетельствовать о соблюдении требований статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации.
При этом, налоговый орган полагает, что Обществом в нарушение положений пункта 9 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации ошибочно определен налоговый период (момент определения налоговой базы) и, как следствие, необоснованно заявлено право на подтверждение применения налоговой ставки 0 процентов в размере 14 048 100руб. в разделе 4 налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2014 год.
По мнению Инспекции, указание суда на преюдициальное значение судебного акта по делу № А08-4876/2015 является необоснованным, так как при рассмотрении указанного дела судами не исследовались обстоятельства правомерности подтверждения ставки 0% НДС применительно к заявленному налоговому периоду, а оценивалась правомерность начисления пени по НДС.
В представленном суду апелляционной инстанции отзыве налогоплательщик возражает против доводов апелляционной жалобы, указывает на законность обжалуемого судебного акта, а также на отсутствие оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции 04.07.2019 в порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации был объявлен перерыв до 11.07.2019.
В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть судебного акта, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность судебного акта лишь в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Из доводов апелляционной жалобы налогового органа и пояснений его представителя следует, что решение суда первой инстанции обжалуется в части удовлетворения требований налогоплательщика о признании недействительным доначислений Инспекции по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль организаций.
Налогоплательщиком ходатайство о пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме не заявлялось, соответствующих возражений не заявлено, в связи с чем, исходя из положений части 5 статьи 268 3 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд проверяет законность и обоснованность решения Арбитражного суда Белгородской области от 11.12.2018 по настоящему делу в обжалуемой части, т.е. в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белгороду № 13-13/275 от 29.09.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления879 935 руб. налога на прибыль, 6 601 руб. пени за несвоевременную уплату налога на прибыль, 205 457 руб. штрафа за неуплату налога на прибыль, 6 559 347 руб. налога на добавленную стоимость, 383 218 руб. пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость, 1 612 276 руб. штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость.
Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, явившихся в судебное заседание, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о необходимости частичной отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции в части.
Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка акционерного общества «Холдинговая компания «Энергомаш-Строй» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2015.
Итоги проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 20.07.2017 № 13-13/220.
По итогам рассмотрения акта и материалов проверки налоговым органом принято решение от 29.09.2017 № 13-13/275 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Общество привлечено к налоговой ответственности по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) за непредставление в установленный налоговым законодательством срок налоговой декларации по налогу на имущество за 2014-2015 годы в виде штрафа в размере 2 000 руб., по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 294 901 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость (далее – НДС), налога на прибыль организаций и налога на имущество организаций, по пункту 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 612 276 руб. за неуплату НДС, по статье 123 НК РФ в виде штрафа в размере 387 044 руб. за неперечисление (несвоевременное перечисление) налога на доходы физических лиц, по 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 5 200 руб. за непредставление необходимых для проверки документов.
Кроме того, Обществу доначислены НДС в сумме 6 580 179 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 417 987 руб., налог на прибыль организаций в сумме 1 286 829 руб. и пени по налогу в сумме 11 871 руб., налог на имущество организаций в сумме 166 846 руб. и пени по налогу в сумме 653 руб., пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 28 421 руб.
Основанием для доначисления Обществу 6 559 347 руб. НДС, 383 218 руб. пени по НДС, 1 612 276 руб. штрафа за неуплату НДС по пункту 3 статьи 122 НК РФ послужили выводы налогового органа о том, что Обществом ошибочно определен налоговый период, в котором заявлено право на применение налоговой ставки 0 процентов в отношении товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта. Ввиду чего, в тех налоговых периодах, в которых налогоплательщиком заявлено соответствующее право надлежащих документов у налогоплательщика не имелось.
Основанием для доначисления суммы налога на прибыль, пени и штрафа послужили выводы налогового органа о том, что налогоплательщиком в состав внереализационных расходов включена дебиторская задолженность организации ООО «Спектр» (ИНН <***>, г. Воронеж) в сумме 43 996 76 руб. 58 коп.. которая не числилась в бухгалтерском учете АО «Холдинговая компания «Энергомаш-Строй» в 2014-2015 годах.
Не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Белгородской области от 09.01.2018 № 2 решение Инспекции от 29.09.2017 № 13-13/275 оставлено без изменения, а апелляционная жалобы без удовлетворения.
Полагая решение Инспекции незаконным в части, а свои права и законные интересы нарушенными, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.
При рассмотрении настоящего дела суд первой инстанции пришел к выводу о незаконности оспариваемых доначислений сумм НДС и налога на прибыль.
Полагая решение суда первой инстанции о незаконности доначисления Обществу 6 559 347 руб. налога на добавленную стоимость, 383 218 руб. пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость, 1 612 276 руб. штрафа за неуплату налога на добавленную стоимость верным, апелляционная коллегия руководствуется следующим.
В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость являются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Налоговая база по налогу на добавленную стоимость, в зависимости от характера осуществляемых налогоплательщиком операций, определяется налогоплательщиком в соответствии с требованиями статей 154 - 159, 162 НК РФ.
На основании пункта 1 статьи 166 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. При этом общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.
Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено настоящей главой (пункт 4 статьи 166 НК РФ).
Одновременно пунктом 6 статьи 166 НК РФ установлено, что сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с пунктом 1 статьи 164 НК РФ по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.
В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение по налоговой ставке 0 процентов производится при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. Положениями пункта 9 статьи 165 НК РФ предусмотрено, что документы (их копии), указанные в пунктах 1 - 4 настоящей статьи Налогового кодекса, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1 - 3 и 8 пункта 1 статьи 164 НК РФ, в срок не позднее 180 дней, считая с даты оформления региональными таможенными органами грузовой таможенной декларации на вывоз товаров в таможенном режиме экспорта или транзита (таможенной декларации на вывоз припасов в таможенном режиме перемещения припасов).
Если по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта или транзита, налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам соответственно 10 процентов или 18 процентов.
Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 процентов, уплаченные суммы налога подлежат вычету в соответствии с положениями п.10 ст.171 НК РФ.
Вычеты сумм налога, указанных в пункте 10 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся на дату, соответствующую моменту последующего исчисления налога по налоговой ставке 0 процентов в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 настоящего Кодекса, при наличии на этот момент документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса.( п.3 ст.172 НК РФ).
В соответствии с пунктом 10 статьи 165 НК РФ предусмотренные для подтверждения права на применение ставки 0% документы представляются налогоплательщиками для обоснования применения налоговой ставки 0 процентов одновременно с представлением налоговой декларации.
В силу пункта 9 статьи 167 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1 - 3 и 8 пункта 1 статьи 164 НК РФ, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.
В случае если полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, не собран на 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, транзита, перемещения припасов, момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 НК РФ, то есть на день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг).
В связи с изложенным, налогоплательщик, осуществивший реализацию товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, но не собравший полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, в течение 180 дней, считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта, обязан на 181-й день включить стоимость реализованных на экспорт товаров в налоговую базу, определив момент ее формирования с даты отгрузки товара, исчислить сумму налога на добавленную стоимость по соответствующей ставке и уплатить его.
Из указанных норм следует, что необходимыми условиями для применения налоговой ставки ноль процентов являются реализация товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также представление в налоговый орган грузовой таможенной декларации с отметками российского пограничного таможенного органа.
Перечисленные в статье 165 НК РФ документы в совокупности должны с достоверностью подтверждать реальность экспортной операции и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на получение возмещения.
Как следует из материалов дела, пунктом 2.1.3.2 оспариваемого решения налогоплательщику доначислено 4 030 689 руб. НДС, 256 815 руб. пени и 1 612 276 руб. штрафа за неуплату названного налога по пункту 3 статьи 122 НК РФ. по эпизоду правомерности применения налоговой ставки 0% в 4 квартале 2015 года при реализации товаров, вывозимых с таможенной территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта.
Основанием для начисления названных сумм послужили выводы налогового органа о том, что у Общества в указанном периоде отсутствовал полный пакет документов, обосновывающий правомерность применения налоговой ставки 0% в 4 квартале 2015 года при реализации товаров, вывозимых с таможенной территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта по ГТД № 10101030/181215/0021451.
Инспекцией в ходе проверки установлено, что АО «ХК «Энергомаш-Строй» был заключен Контракт от 03.11.2014 № EDG-14-192 с «Покупателем» «UNIXTECHNOPLUSLTD» (Великобритания) на изготовление энергетического оборудования для РЭН УДП «Мубарекский ГПЗ», Республика Узбекистан, Кашкадарьинской области, г. Мубарек.
Общая сумма контракта составила 1 349 107 долларов США.
Денежные средства поступили на расчетный счет налогоплательщика 29.05.2015 в сумме 1 349 107 долларов США, что составило в перерасчете в рубли по курсу Центробанка на 29.05.2015 - 70 544 912 руб.
Во исполнение указанного контракта Обществом 17.12.2015 была осуществлена отгрузка оборудования по счету-фактуре №392 от 17.12.2015 и накладной от 18.12.2015, а именно: частей котла-утилизатора ( барабан нижний с опорами) в количестве 2 шт., часть конденсатора-экономайзера (барабан-испаритель) в количестве 2 шт. на общую сумму 659391, 54 долларов США. Отгрузка оборудования осуществлена по ДТ 10101030/181215/0021451. Декларирование товара осуществлялось в Белгородской таможне, непосредственный вывоз с таможенной территории ТС осуществлялся через Псковскую таможню.
Также части котла-утилизатора по указанному контракту вывозились по ДТ 10101030/291215/0022291, реализация по которой не является спорной по настоящему делу.
Из материалов дела следует, что совместно с представленной налогоплательщиком налоговой декларацией по НДС за 4 квартал 2015 года с заявленной по указанной реализации ставкой )% для подтверждения операции по реализации товара в таможенном режиме экспорта и обоснованного применения налоговой ставки 0% в 4 квартале 2015 года 27.01.2016 налогоплательщиком представлены в налоговый орган копия контракта № EDG-14-192 от 03.11.2014 с приложением № 1-2, заключенного с UnixTechnoPlusLtd. (Великобритания), дополнительное соглашение № 2 от 04.01.2016, копия таможенной декларации 10101030/181215/0021451 с отметкой Белгородской таможни (выпуск разрешен 18.12.2015), копия таможенной декларации 10101030/291215/0022291 с отметкой Белгородской таможни (выпуск разрешен 29.12.2015), копия дубликата накладной от 18.12.2015 с отметкой Белгородской таможни (выпуск разрешен 18.12.2015), копия дубликата накладной от 29.12.2015 с отметкой Белгородской таможни (выпуск разрешен 29.12.2015), копии счетов-фактур: от 17.12.2015 № 392 на сумму 659 391,54 долларов США, от 28.12.2015 № 400 на сумму 382 936 долларов США, копию паспорта сделки (т. 4 л.д. 88-115).
По результатам проверки обоснованности применения налоговой ставки 0 % по указанной декларации в рамках камеральной налоговой проверки каких-либо требований в адрес налогоплательщика, связанных с отсутствием полного пакета документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, по спорной ГТД в адрес налогоплательщика не направлялось. О нарушениях, связанных с отсутствием отметок на ТТД о вывозе товара налогоплательщику не сообщалось.
Однако, в ходе выездной проверки, Инспекция, проведя анализ представленных документов по вышеуказанной налоговой декларации, установила, что полный пакет документов, подтверждающий право на применение налоговой ставки 0%, был собран налогоплательщиком в 2017 году, а, следовательно, применение налоговой 0% в 4 квартале 2015 года незаконно, что и послужило основанием для доначисления НДС, пени и штрафа.
Общество, не согласившись с указанными выводами налогового органа, указало, что все необходимые документы, подтверждающие право на ставку НДС 0%, представлены им в Инспекцию в течение 180 календарных дней с момента помещения товара под таможенный режим экспорта и реализации продукции на экспорт, вместе с налоговой декларацией за спорный период. Оригиналы документов, в том числе таможенные декларации и железнодорожные накладные, с отметками соответствующих таможенных органов «вывоз разрешен» и «товар вывезен полностью» представлялись на обозрение должностному лицу Инспекции, проводящему камеральную налоговую проверку указанной налоговой декларации. Как отмечает Общество, камеральная налоговая проверка Инспекцией проведена, нарушений по ее результатам не установлено (т. 3 л.д. 127).
По мнению Общества, Инспекцией не представлено доказательств того, что отметка о вывозе товара на ГТД от 18.12.2015 № 10101030/181215/0021451 в момент ее предоставления в ходе камеральной налоговой проверки отсутствовала.
Как следует из материалов дела, Общество представило в 4 квартале 2015 года в налоговый орган грузовую таможенную декларацию №10101030/181215/0021451.
Из оспариваемого решения следует, что на декларации отсутствовала отметка таможенного органа «товар вывезен полностью», что и послужило основанием для вывода о том, что полный пакет документов не был собран в Обществом в 4 квартале 2015 года.
В соответствии с разъяснением, которое дано в пункте 2 постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 № 65 «О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение налога на добавленную стоимость по операциям, облагаемым названным налогом по ставке 0 процентов», положения главы 21 Налогового кодекса, в том числе статей 165 и 176 Кодекса, устанавливают определенный порядок реализации налогоплательщиком права на возмещение налога на добавленную стоимость в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых названным налогом по ставке 0 процентов.
В рамках этого порядка для реализации своего права налогоплательщик обязан представить налоговому органу вместе с налоговой декларацией обязательный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, а также дополнительно истребованные налоговым органом на основании пункта 8 статьи 88 Кодекса документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 Кодекса правомерность применения налоговых вычетов.
Налоговый орган проводит проверку обоснованности применения налоговой ставки ноль процентов и налоговых вычетов и вправе при необходимости истребовать дополнительные сведения, соответствующие объяснения и документы у налогоплательщика и у иных лиц, располагающих информацией о деятельности налогоплательщика.
В силу положений абзаца 3 статьи 88 НК РФ налоговый орган в случае обнаружения каких-либо ошибок в заполнении документов, представленных налогоплательщиком для камеральной проверки, или противоречий между сведениями, содержащимися в этих документах, должен сообщить об этом налогоплательщику, с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок.
Как установлено судом первой инстанции и не опровергнуто налоговым органом , проводя камеральную налоговую проверку налоговой декларации Общества за 4 квартал 2015 года и пакета документов, подтверждающего право налогоплательщика на применение ставки 0%,, не сообщал налогоплательщику об отсутствии необходимых отметок на представленной декларации и не направлял в адрес налогоплательщика требование исправить данное нарушение.
Из материалов дела следует и не оспаривается налоговым органом, что иные документы, перечисленные в статье 165 Кодекса и необходимые налогоплательщику для подтверждения права на применение налоговой ставки ноль процентов, Общество представило в налоговый орган в полном объеме.
В рамках выездной налоговой проверки были получены подтверждения от Псковской таможни о фактическом вывозе 28.12.2015 товаров по таможенной декларации № 10101030/181215/0021451 (т. 3 л.д. 98).
В соответствии с пунктом 2.2 Определения Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 № 267-0 полномочия налогового органа, предусмотренные статьей 101 НК РФ, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более - обнаружения признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием, истребовать у налогоплательщика необходимую информацию. Соответственно, налогоплательщик вправе предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов. Иное означало бы нарушение принципа правовой определенности и вело бы к произволу налоговых органов.
То обстоятельство, что в ходе камеральной налоговой проверки не было установлено отсутствие необходимой отметки таможенного органа о вывозе товара, подтверждает позицию Общества о предъявлении подлинного экземпляра таможенной декларации с отметкой «товар вывезен полностью» (т. 3 л.д. 77,78) в ходе камеральной проверки декларации за 4 квартал 2015 года и пакета документов, подтверждающего право на применение ставки 0%.
По смыслу положения пункта 7 статьи 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Следовательно, обязанности по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагаются на налоговый орган.
Налоговым органом не представлено доказательств очевидно подтверждающих вывод о том, что полный пакет документов был собран налогоплательщиком только в 2017 году.
При изложенных обстоятельствах требование Общества в части признания недействительным доначисления 4 030 689 руб. НДС, 256 851 руб. пени за неуплату названного налога и 1 612 276 руб. штрафа обоснованно удовлетворено судом первой инстанции.
Доводы апелляционной жалобы Инспекции в данной части по сути сводятся к несогласию с оценкой судом первой инстанции представленных в материалы дела доказательств. Однако, повторно рассмотрев спор , суд апелляционной инстанции не усмотрел нарушений требований ст.71 АПК РФ судом первой инстанции, и соглашается с оценкой судом первой инстанции представленных в материалы дела доказательств.
При этом, материалами дела подтверждается тот факт, что Общество обращалось в таможенный орган 29.12.2015 г. за подтверждением фактического вывоза товара за пределы таможенной территории РФ по спорной декларации и таможенный орган такой вывоз подтвердил ( т.3 л.д.158). Изложенное помимо прочего также свидетельствует о наличии у Общества всех необходимых документов для подтверждение права на применение налоговой ставки 0% по спорной декларации. Отсутствие претензий со стороны налоговых органов по результатам камеральной налоговой проверки декларации за 4 квартал 2015 года и представленных вместе с указанной деклараций подтверждающих ставку 0% документов свидетельствует о том, что в распоряжение налогового органа была представлена спорная ГТД с необходимыми отметками «Товар вывезен».
Доводы Инспекции о том, что налогоплательщик обратился в таможню для подтверждения даты фактического вывоза товара только 22.05.2017, следовательно, Общество в нарушение налогового законодательства, не имея законных оснований в виде наличия отметок таможенного органа «товар вывезен», заявило о праве на налоговую ставку 0% опровергаются материалами дела.
Ссылки Инспекции на тот факт, что камеральная налоговая проверка первичной декларации, в которой было заявлено оспариваемое право на ставку 0% прекращалась и начиналась вновь в связи с неоднократным представлением уточненных налоговых деклараций ( 25.03.2016, 07.07.2016, 12.07.2016, 22.06.2017) и фактически проверка заявленного права на ставку 0% была проведена в ходе выездной проверки ( результаты которой оспариваются в настоящем деле), судом апелляционной инстанции отклоняются.
Указанные доводы не опровергают выводов суда о наличии у Общества на момент подачи первичной налоговой декларации за 4 квартал 2015 года полного комплекта документов, подтверждающих право на применение налоговой ставки 0% и представление их в налоговый орган.
Во всяком случае сторонами не оспаривается то обстоятельство, что в момент возникновения у налогового органа замечаний ( в ходе выездной налоговой проверки) относительно наличия (отсутствия) отметок о фактическом вывозе товара на спорной ГТД, такие документы с отметками о фактическом выводе товара в декабре 2015 года были представлены Инспекции.
Кроме того, суд апелляционной инстанции также учитывает, что привлекая Общество к налоговой ответственности по п.3 ст.122 НК РФ по данному эпизоду Инспекцией не доказана также и умышленная форма вины Общества в совершении вменяемого правонарушения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса.
Пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса установлено, что деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).
Вина организации в совершении налогового правонарушения, согласно пункту 4 статьи 110 Налогового кодекса, определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения.
Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия) (п.2 ст.110 НК РФ)
В рассматриваемом случае, с учетом установленных обстоятельств дела, у Инспекции не имелось оснований для выводов о том, что заявляя в спорной налоговой декларации право на применение налоговой ставки 0% при наличии у Общества комплекта документов, предусмотренного законом, своевременного обращения в таможенный орган ( в декабре 2014 года ) за подтверждением фактов вывоза товара по спорной ГТД, Общество совершило неправомерные действия, направленные исключительно на неуплату налога.
Как следует из материалов дела, пунктом 2.1.3.1 оспариваемого решения налогоплательщику доначислено 2 528 658 руб. НДС за 1 квартал 2014 года 126 367 руб. пени за неуплату названной суммы.
Основанием для доначисления НДС по экспортным операциям за 1 квартал 2014 года в размере 2 528 658 руб. явилось нарушение Обществом порядка применения налоговых вычетов по НДС с учетом определения налогового периода для формирования базы по НДС (пункт 3 статьи 172 НК РФ) по операциям реализации товаров по ставке %.
Так Инспекция пришла к выводу, что налоговый вычет в указанной сумме Общество вправе было заявить только в 1 квартале 2015 года.
Так, документы, подтверждающие обоснованность применения налоговой ставки 0% по реализации товара в таможенной процедуре экспорта в 2012-2013 по таможенным декларациям №10101030/140313/0004489, №10101030/270712/0014574, №10101030/040613/0010497, Общество представило 16.04.2015, подтвердив тем самым момент определения налоговой базы по ставке 0%, соответствующий отчетному периоду 2 квартал 2015 года.
В связи с изложенным, по мнению налогового органа, Обществом не подтверждено право на заявленные налоговые вычеты по НДС в размере 2 528 658 руб. в декларации за 1 квартал 2014 года.
Полагая выводы налогового органа о необходимости доначисления Обществу рассматриваемых сумм налога и пени, суд первой инстанции верно руководствовался следующим.
Как следует из вступившего в законную силу постановления Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.02.2017 по делу № А08-4876/2015, в ходе выездной налоговой проверки Общества за 2012-2013 годы Инспекцией установлено, что Общество не исчислило НДС с экспортной выручки (АО «Монтуотойас» и ОАО «NAVOIYAZOT») по ставке 18% по истечении 180 дней.
В течение 180 календарных дней с момента помещения товара под таможенный режим экспорта Обществом не были собраны необходимые документы для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации продукции на экспорт, спорные операции по ставки 0% в налоговых декларациях Общества за указанные периоды не заявлялись, в связи с чем Инспекцией были доначислены суммы НДС в размере 2 528 658 руб, пени и штраф по ст.122 НК РФ.
Приведенные нарушения были выявлены Инспекцией в налоговых периодах 3 квартал 2012 года, 1 квартал 2013 года, 2 квартал 2013 года.
Указанные доначисления произведены Инспекцией решением №14-14/19 от 24.03.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенным по результатам выездной налоговой проверки за период с 01.01.2011 по 31.12.2013.
Данный эпизод в части законности начисления суммы пени в размере 186 301 руб за период с 20.05.2014 по 24.03.2015 был предметом рассмотрения судами в деле №А08-4876/2015.
При рассмотрении дела №А08-4876/2015. арбитражным судом апелляционной инстанции установлено, что 15.04.2015 Обществом в Инспекцию представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2014 года, в которой налогоплательщиком заявлена реализация по ставке 0% в отношении операций по реализации товаров в адрес АО «Монтуотойас» и ОАО «NAVOIYAZOT» в налоговых периодах 3 квартал 2012 года, 1 квартал 2013 года, 2 квартал 2013 года и представлен полный пакет документов, подтверждающий право на применение налоговой ставки 0%, а доначисленные решением Инспекции от 24.03.2015 №14-14/19 суммы НДС в размере 2 528 658 руб. заявлены налогоплательщиком в составе налоговых вычетов.
Судом апелляционной инстанции в постановлении по делу №А08-4876/2015 также установлено, что поскольку в связи с представлением 15.04.2015 уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2014 и подтверждением права на налоговую ставку 0%, исключает начисление пени в виду отсутствия у Общества неисполненной обязанности по уплате налога на добавленную стоимость во вмененной ( 2528658 руб, исчисленных Инспекцией с реализации) сумме по состоянию на 20.04.2014.
Учитывая данные обстоятельства выводы Инспекции в решении, оспариваемом в настоящем деле о том, что сумма НДС в размере 2528658 руб, отраженная налогоплательщиком в уточненной налоговой декларации по НДС, поданной 15.04.2015 года, в составе налоговых вычетов, может быть заявлена в составе налоговых вычетов только в 1 квартале 2015 года , то есть в момент представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации, по сути вносят неопределенность в налоговые правоотношения сторон относительно наличия и размера налоговых обязательств, являвшихся предметом оценки судами.
Судом апелляционной инстанции учтено, что ни 1 квартал 2014 года, ни 1 квартал 2015 года не вошел в проверяемый Инспекцией период в рамках дела №А08-4876/2015.
Однако, поскольку судом в указанном деле оценивалась правомерность начисления пени по НДС по спорных операциям реализации товара, облагаемой по ставке 0% за период с 20.05.2014 по 24.03.2015, суд первой инстанции при рассмотрении настоящего дела обоснованно исходил из преюдициальности судебных актов по делу №А08-4876/2015 для рассмотрения спора по настоящему эпизоду ( стр 38-40 постановления суда апелляционной инстанции по делу№А08-4876/2015 ) .
При этом, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что иная оценка обстоятельств настоящего спора приведет к существованию взаимоисключающих судебных актов в рассматриваемой части относительно наличия у Общества неисполненной обязанности по НДС в размере 2528658 руб за 1 квартал 2014 года.
Как отмечено в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.11.2012 № 2013/12 по делу № А41-11344/11, признание преюдициального значения судебного решения, будучи направленным на обеспечение стабильности и общеобязательности судебного решения, исключение возможного конфликта судебных актов, предполагает, что факты, установленные судом при рассмотрении одного дела, впредь до их опровержения принимаются другим судом по другому делу, если они имеют значение для разрешения данного дела.
Тем самым преюдициальность служит средством поддержания непротиворечивости судебных актов и обеспечивает действие принципа правовой определенности.
Таким образом, выводы оспариваемого решения о неправомерном заявлении налогоплательщиком налоговых вычетов в сумме 2 528 658 руб. в налоговой декларации за 1 квартал 2014 года противоречат обстоятельствам, установленным вступившим в силу судебным актом арбитражного суда. Суд первой инстанции также верно отметил, что согласно пункту 27 Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 30.05.2014 № 33 разъяснено, что в силу пункта 2 статьи 173 НК РФ положительная разница, образовавшаяся в результате превышения суммы налоговых вычетов над суммами налога, исчисленного по облагаемым операциям, подлежит возмещению налогоплательщику из бюджета при условии подачи им налоговой декларации до истечения установленного данным пунктом трехлетнего срока.
В соответствии с пунктом 28 данного Пленума, при применении пункта 2 статьи 173 НК РФ суды, руководствуясь принципом равенства налогообложения (пункт 1 статьи 3 Кодекса), должны исходить из того, что положения названного пункта о предельном сроке декларирования налоговых вычетов не могут быть истолкованы как устанавливающие разные правила в отсутствие объективных различий.
Исходя из изложенного, в рассматриваемом случае трехлетний пресекательный срок, предусмотренный пунктом 2 статьи 173 НК РФ, следует исчислять с окончания того налогового периода, в котором произошла отгрузка товаров (работ, услуг).
Материалами дела подтверждается, что отгрузка товара состоялась в 3 квартале 2012, 1 квартале 2013 и 2 квартале 2013.
Следовательно, срок на предъявление НДС к вычету, предусмотренный пунктом 2 статьи 173 НК РФ, на дату представления спорной уточненной налоговой декларации за 1 квартал 2014 (апрель 2015) не истек.
Апелляционная коллегия также отмечает следующее.
Как следует из положений статей 23, 54 НК РФ, налогоплательщик самостоятельно исчисляет налоговую базу и сумму налога, подлежащую уплате, применительно к правилам и порядку, установленному соответствующими положениями части второй Налогового кодекса Российской Федерации, на основании данных учета хозяйственных операций, определяемых на основании первичных документов.
При этом, соответствии со статьей 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных НК РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах, а обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.
В то же время налоговые органы, представляя собой единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов, вправе осуществлять контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах в том числе посредством проведения налоговых проверок в порядке, установленном настоящим Кодексом (статьи 30, 31 НК РФ).
Согласно пункту 1 части 1 статьи 32 Налогового кодекса налоговые органы обязаны соблюдать законодательство о налогах и сборах. Налоговый орган вправе реализовать только права, прямо предусмотренные законодательством о налогах и сборах, не допуская расширительного толкования норм налогового законодательства.
Таким образом, налоговые органы, осуществляя налоговый контроль, обязаны соблюдать законодательство о налогах и сборах, действуя в пределах своей компетенции и в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Налоговым контролем, на основании статьи 82 НК РФ, признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом. Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснения налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, а также в других формах, предусмотренных Кодексом.
В соответствии с пунктом 2 статьи 87 НК РФ целью налоговой проверки является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах, правильным формирование налоговых обязательств последних.
При этом согласно пункту 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.
Согласно статье 100 Налогового кодекса в акте налоговой проверки, составленном по результатам налоговой проверки, указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых (абзац 12 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса).
В силу пункта 5 статьи 101 Налогового кодекса в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа:
1) устанавливает, совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;
2) устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;
3) устанавливает, имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;
В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля (пункт 6 статьи 101 Налогового кодекса).
По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, согласно пункту 7 статьи 101 Налогового кодекса, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:
1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;
2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Пунктом 8 статьи 101 Кодекса установлено, что в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
В решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. В решении об отказе в привлечении к ответственности за налоговые правонарушения могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.
Из анализа вышеприведенных норм в их совокупности и взаимосвязи следует, что в ходе проведения выездной налоговой проверки налоговый орган обязан определить фактические налоговые обязательства налогоплательщика на основе проверки данных регистров налогового учета и первичных учетных документов, исходя из которых устанавливается правильность исчисление налогоплательщиком налоговой базы, полнота и своевременность уплаты исчисленных налогов в бюджет.
При этом, как при принятии решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, так и при принятии решения об отказе в привлечении к налоговой ответственности налоговый орган должен достоверно установить размер недоимки по налогам, соответствующий действительной налоговой обязанности налогоплательщика по уплате налога в соответствии с положениями глав особенной части Налогового кодекса Российской Федерации.
Таким образом, в случае установления фактов неправильного исчисления налога, в обязанности налогового органа входит установление действительной налоговой обязанности налогоплательщика.
Доначисление налогоплательщику по результатам проверки сумм налога к доплате в бюджет, пеней за неполную уплату налога вне связи с действительной налоговой обязанностью налогоплательщика противоречит целям и задачам налогового контроля.
При изложенных обстоятельствах требование Общества о признании решения Инспекции в части доначиления 2 528 658 руб. НДС и 126 367 руб. пени за неуплату названного налога обоснованно удовлетворено судом первой инстанции.
Доводы Инспекции в данной части судом апелляционной инстанции отклоняются, как основанные на ошибочном понимании положения ст.69 АПК РФ применительно к обстоятельствам настоящего спора и выводам судов по делу №А08-4876/2015.
Однако, апелляционный суд не может согласиться с выводами суда первой инстанции о признании незаконным решения Инспекции в части доначисления Обществу налога на прибыль в размере 879 935 руб., пени в размере 6601 руб. в связи со следующим.
В силу статьи 246 НК РФ российские организации признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций, регулирование данного налога осуществляется в соответствии с нормами главы 25 НК РФ.
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину производственных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
На основании пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно положению пункту 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В силу пункта 1 статьи 265 НК в состав внереализационных расходов включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам в силу подпункта 2 пункта 2 статьи 265 КК РФ, в частности, приравниваются суммы безнадежных долгов.
Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) в соответствии с пунктом 2 статьи 266 НК РФ признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Нормами Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) установлены в частности следующие основания прекращения обязательств: истечение срока исковой давности; прекращение обязательства вследствие невозможности его исполнения; прекращение обязательства на основании акта государственного органа; прекращение обязательства смертью гражданина; прекращение обязательства вследствие ликвидации организации.
Пунктом 2.3.3.2 оспариваемого решения установлено, что налогоплательщиком в уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2014 год, представленной в ходе проведения налоговой проверки, результаты которой оспариваются в настоящем деле, произведена корректировка налоговых обязательств.
Согласно уточненным данным в состав внереализационных расходов Обществом включена дебиторская задолженность организации ООО «Спектр» (ИНН <***>, г. Воронеж) перед Обществом в сумме 4 399 676 руб. 58 коп., которая не числилась в бухгалтерском учете АО «Холдинговая компания «Энергомаш-Строй» в 2014-2015 годах.
Из пояснений налогоплательщика следует, что задолженность организации ООО «Спектр» (ИНН <***> г. Воронеж) в сумме 4 399 676 руб. 58 коп. отражена в бухгалтерском учете в 2017 году, после вступления с силу постановления Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.02.2017 по делу № А08-4876/2015.
Так, арбитражным судом апелляционной инстанции по делу № А08-4876/2015 было установлено, что Обществу правомерно доначислен налог на прибыль за 2011 год в связи с неправомерным не включением Обществом в состав внереализационных доходов для целей налогообложения суммы кредиторской задолженности Общества перед ООО «Спектр» (г. Москва).
При рассмотрении данного спора налогоплательщик наставал, что сумма кредиторской задолженности перед Общества перед ООО «Спектр» (г.Москва) должна быть уменьшена ввиду того, что Общество произвело встречную отгрузку товаров в адрес ООО «Спектр» (г.Москва) на сумму 4 399 676 руб. 58 коп в счет имеющейся задолженности.
Однако суд апелляционной инстанции при рассмотрении спора № А08-4876/2015 с указанными доводами налогоплательщика не согласился. При этом апелляционный суд отклонил доводы налогоплательщика об отгрузке в адрес ООО «Спектр» (г. Москва) товаров на 4 399 676 руб. 58 коп. на основании счета-фактуры № 358 от 31.10.2011 и накладной на отпуск материалов на сторону от 03.10.2011 № 52.
При этом судом апелляционной инстанции в деле № А08-4876/2015 установлено буквально следующее : «Так в обоснование отгрузки в адрес ООО «Спектр» товаров на указанную сумму Обществом представлены счет-фактура № 358 от 31.10.2011(т.9 л.д.105-108) и накладная на отпуск материалов га сторону от 03.10. 2011 №52 ( т.9 л.д.85-88).
Однако из указанной счет-фактуры следует, что она выставлена в адрес покупателя ООО «Спектр», расположенного по адресу <...>, ИНН <***>, тогда как кредитором Общества по спорной задолженности являлось ООО «Спектр» с местом нахождения г.Москва и ИНН <***>.
Из представленной накладной не усматриваются идентифицирующие покупателя данные. Так, в данной накладной указано только на наименование получателя – ООО «Спектр».
На печати ООО «Спектр» на данной накладной какие-либо идентифицирующие юридическое лицо данные отсутствуют. Тот факт, что в графе получил данной накладной стоит фамилии ФИО4 и подпись указанного лица, не свидетельствуют о том, что товары по данной накладной были получены конкурсным управляющим ООО «Спектр» с местом нахождения г.Москва и ИНН <***>.
Таким образом, представленные документы не подтверждают факт отгрузки Обществом в адрес ООО «Спектр» с местом нахождения г.Москва и ИНН <***> товара на сумму 4399676, 58 руб.
Доводы Общества о том, что указанные документы составлены по взаимоотношениям именно с ООО «Спектр» с местом нахождения г.Москва и ИНН <***>, то есть с кредитором Общества по спорной задолженности, а в счет-фактуре имела место ошибка, судом апелляционной инстанции отклоняются как бездоказательные.
Ввиду изложенного, соответствующая задолженность Общества перед ООО «Спектр» в размере 4399676, 58 руб. не могла быть зачтена ввиду недоказанности наличия у ООО «Спектр» встречных обязательств перед Обществом в указанной сумме. Соответственно данная задолженность подлежала списанию Обществом в состав внереализационных доходов в 2011 г. ввиду ликвидации ООО «Спектр» в 2011 году и отсутствия у Общества каких-либо доказательств и данных, свидетельствующих о том, что указанная задолженность с него будет взыскана.»( стр.31-33 постановления суда апелляционной инстанции по делу № А08-4876/2015)
После вступления в законную силу постановления суда апелляционной инстанции по делу Общество, посчитав, что отгрузка в спорном размере произведена в адрес ООО «Спектр» (ИНН <***> г. Воронеж ) и с учетом того, что данных об оплате отгрузки у Общества не имеется, включило указанную задолженность в состав внереализационных расходов как просроченную кредиторскую задолженность контрагента перед Обществом, в связи с ликвидацией контрагента.
Налоговый орган в свою очередь полагал незаконным включение в состав внереализационных расходов дебиторской задолженности организации ООО «Спектр» ИНН <***> г.Воронеж перед Обществом, т.к. в представленных АО «Холдинговая компания «Энергомаш-Строй» в ИФНС России по г.Белгороду документах отсутствуют достаточные данные, позволяющие подтвердить наличие дебиторской задолженности у Общества по взаимоотношениям с ООО «Спектр» (г. Воронеж.).
Суд первой инстанции при рассмотрении дела пришелк выводу о незаконности доначислений налога на прибыль с учетом того, что в 2011 году Обществом были отражены доходы от реализации товара в адрес ООО «Спектр», налогоплательщик по истечении срока исковой давности взыскания названной задолженности был вправе включить дебиторскую задолженность ООО «Спектр» в состав внереализационных расходов 2014 года, исходя из реально сложившегося финансового результата деятельности.
Апелляционная коллегия не может согласиться с выводами суда первой инстанции и отмечает следующее.
На основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ в случае, когда налогоплательщиком по объективным причинам утрачена возможность взыскания дебиторской задолженности, такая задолженность может быть признана налогоплательщиком безнадежной к взысканию и отнесена на внереализационные расходы в отчетном (налоговом) периоде.
Согласно пункту 2 статьи 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации. Если задолженность отвечает критериям безнадежного долга, установленным пунктом 2 статьи 266 Налогового кодекса, то она может быть учтена в составе внереализационных расходов в соответствии со статьей 265 НК РФ.
Порядок списания дебиторской задолженности установлен пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, предусматривающим, что дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, а также другие нереальные для взыскания долги списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации.
Из анализа приведенных норм права в их взаимосвязи следует, что основаниями для списания дебиторской задолженности, безнадежной к взысканию, являются документы первичного учета, подтверждающие факты ее возникновения и истечения срока давности для взыскания задолженности либо иных оснований, свидетельствующих об утрате возможности ее взыскания, акт инвентаризации и приказ (распоряжение) руководителя организации о списании безнадежной задолженности.
Таким образом, необходимым условием для отнесения в состав внереализационных расходов просроченной ( безнадежной) дебиторской задолженности является наличие первичных документов, подтверждающих факт возникновения такой задолженности.
В рассматриваемом случае, настаивая на наличии задолженности перед Обществом со стороны ООО «Спектр» (ИНН <***> г.Воронеж) Общество надлежащих документов, свидетельствующих о совершенной хозяйственной операции по отгрузке Обществом в адрес ООО «Спектр» (ИНН <***> г.Воронеж) товара на сумму 4399676, 58 руб. материалы дела не содержат.
Представленные Обществом в подтверждение факта реализации товара в адрес ООО «Спектр» (ИНН <***> г.Воронеж) не позволили суду установить действительное содержание хозяйственной операции, в частности из представленных документов невозможно установить лицо, которое приобретало товар у Общества по спорной счет-фактуре и накладной на отпуск материалов на сторону.
Как следует из материалов дела, накладная на отпуск материалов на сторону № 52 от 03.10.2011 и счет-фактура № 00000358 от 31.10.2011 (т. 3 л.д. 67-74) оформлены разными датами.
Кроме того, в накладной на отпуск материалов на сторону № 52 от 03.10.2011 не усматриваются данные, позволяющие идентифицировать покупателя - ООО «Спектр» ИНН <***> г. Воронеж, отсутствуют ИНН организации, не заполнены реквизиты дата и номер доверенности организации покупателя, фамилия, имя, отчество материально-ответственного лица - покупателя ООО «Спектр» ИНН <***>, на накладной отсутствует подпись и расшифровка подписи материально-ответственного лица ОАО «Холдинговая компания «Энергомаш-Строй» отпустившего товар, на накладной стоит оттиск печати ООО «Спектр» с местом нахождения – Санкт - Петербург.
При этом, счет-фактура № 00000358 от 31.10.2011 сведений о получении указанных в ней товаров уполномоченными лицами ООО «Спектр» ИНН <***> г. Воронеж не содержит.
Обязанность налогоплательщика подтвердить право на списание безнадежной к взысканию дебиторской задолженности первичными учетными документами прямо вытекает из положений пункта 2 статьи 266 НК РФ.
Таким образом, оценив представленные в материалы дела доказательства в соответствии со статьей 71 АПК РФ, апелляционный суд приходит к выводу о том, что материалы дела не содержат доказательств достоверно подтверждающих отгрузку товара в адрес ООО «Спектр» ИНН <***>.
При этом выводы суда первой инстанции о преюдициальном значении постановления Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.02.2017 по делу № А08-4876/2015 основаны на ошибочном понимании содержания постановления суда апелляционной инстанции по делу № А08-4876/2015 , поскольку в рамках указанного дела суд апелляционной инстанции не устанавливал наличие задолженности налогоплательщика перед ООО «Спектр» (г. Воронеж), а установил недоказанность отгрузки товара Обществом в адрес ООО «Спектр» ИНН <***>, г.Москва. Установленные судом в деле № А08-4876/2015 обстоятельства в части недоказанности представленными документами фактов отгрузки товара Обществом в адрес ООО «Спектр» ИНН <***>, г.Москва не означают, что судом в деле № А08-4876/2015 установлен факт хозяйственных отношений Общества с ООО «Спектр» ИНН <***>, г.Воронеж по счету-фактуре от 31.10.2011 № 358 и накладной на отпуск материалов на сторону от 31.10.2011 г.
Ссылки Общества на тот факт, что в бухгалтерском и налоговом учете Общества были отражены операции по реализации товаров в адрес ООО «Спектр» ИНН <***>, г.Воронеж по счету-фактуре от 31.10.2011 № 358 и накладной на отпуск материалов на сторону от 31.10.2011 г., судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку с учетом установленных обстоятельств дела, в том числе, и того, что первоначально при рассмотрении дела № А08-4876/2015 Общество настаивало на факте реализации товара по указанным документам в адрес иного лица и на необходимости уменьшения кредиторской задолженности Общества перед данным лицом на сумму отгрузки, в рассматриваемом случае не подтверждают факт возникновения перед Обществом дебиторской задолженности ООО «Спектр» ИНН <***>, г.Воронеж на сумму 4 399 676 руб. 58 коп.
Исходя из изложенного, в части доначислений по налогу на прибыль в связи с исключением из состава учтенных Обществом внереализационных расходов на сумму 4 399 676 руб. 58 коп., Инспекцией представлены доказательства законности и обоснованности оспоренного ненормативного акта, а Обществом не представлено достоверных и непротиворечивых доказательств права на отнесение в состав расходов спорной суммы в размере 4 399 676 руб. 58 коп.
При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белгороду следует удовлетворить частично.
Решение Арбитражного суда Белгородской области от 11.12.2018 по делу № А08-1530/2018 отменить в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белгороду от 20.09.2017 №13-13/275 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления АО «Холдинговая компания «Энергомаш-Строй» 879 935 руб. налога на прибыль, 6 601 пени за несвоевременную уплату налога на прибыль, отказав в удовлетворении требований АО «Холдинговая компания «Энергомаш-Строй» в данной части.
В остальной части решение суда первой инстанции следует оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции без удовлетворения.
Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, предусмотренных частью 4 статьи 270 АПК РФ, влекущих отмену судебного акта в любом случае.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
П О С Т А Н О В И Л:
апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белгороду удовлетворить частично.
Решение Арбитражного суда Белгородской области от 11.12.2018 по делу № А08-1530/2018 в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белгороду от 20.09.2017 №13-13/275 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления АО «Холдинговая компания «Энергомаш-Строй» 879 935 руб. налога на прибыль, 6 601 пени за несвоевременную уплату налога на прибыль отменить.
В удовлетворении требований АО «Холдинговая компания «Энергомаш-Строй» в указанной части отказать.
В остальной обжалуемой части решение Арбитражного суда Белгородской области от 11.12.2018 по делу № А08-1530/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Белгороду – без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячныйсрок через арбитражный суд первой инстанции.
Председательствующий судья М.Б. ФИО5
Судьи Е.В. Малина
ФИО6
