ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ
АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ул. Батюшкова, д. 12, г. Вологда, 160001
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
19 января 2007 года г. Вологда № А66-16095/2005
Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Чельцовой Н.С., судей Виноградовой Т.В., Пестеревой О.Ю.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Воеводиной О.Н.,
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации № 3 по Тверской области и общества с ограниченной ответственностью «Русский лес» на решение Арбитражного суда Тверской области от 21 сентября 2006 года (судья Бачкина Е.А.) по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Русский лес» к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации № 3 по Тверской области о признании частично недействительным решения от 28.11.2005 № 1358,
при участии от заявителя Савелюк Н.А. по доверенности от 23.08.2005 № 5, Смирновой А.А. по доверенности от 17.01.2007 № 3;
от инспекции Заложкиной Т.А. по доверенности от 29.12.2006 № 2,
у с т а н о в и л :
общество с ограниченной ответственностью «Русский лес» (далее – общество, ООО «Русский лес») обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации № 3 по Тверской области (далее – МИФНС) о признании недействительным решения от 28.11.2005 № 1358 в части неполной уплаты налога на добавленную стоимость (НДС) за 2002 год в сумме 3920 руб., за 2005 год в сумме 686 440 руб., всего 690 360 руб., начисления пеней в размере 35 408 руб. и привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в сумме 137 288 руб., начисления пеней за несвоевременное перечисление авансовых платежей по единому социальному налогу (ЕСН) в федеральный бюджет за 2003, 2004 годы в общей сумме 181 604 руб., привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122, статьи 123, пунктом 1 статьи 126 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 651 146 руб., необоснованного предъявления к уплате пени по доначисленным налогам и подлежащим исключению из оспариваемого решения по налогу на имущество за 4 квартал 2002 года на сумму 522 руб., по налогу с продаж за январь, май, август 2003 года на сумму 4906, по налогу на пользователей автомобильных дорог за 4 квартал 2002 года на сумму 3606 руб. 48 коп., по транспортному налогу за 2003-2004 годы на сумму 14 470 руб., по земельному налогу на сумму 10853 руб., неверно исчисленным пеням по налогу на доходы физических лиц в сумме 504 474 руб., неправомерно включенным в решение из-за пропуска срока исковой давности суммы по налогу с владельцев транспортных средств – 2800 руб. и пеней на сумму 121 руб. 52 коп. с учетом уточнения, принятого судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ).
Решением Арбитражного суда Тверской области от 21.09.2006 по делу № А66-16095/2005 с учетом определения суда об исправлении опечаток от 13.10.2006 заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Тверской области № 1358 от 28.11.2005 в части доначисления НДС в сумме 686 440 руб., соответствующих пеней и штрафа; начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 16 482 руб. В остальной части в иске отказано.
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы Российской Федерации № 3 по Тверской области с судебным решением не согласилась, и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции отменить решение Арбитражного суда Тверской области от 21.09.2006 № А66-16095/2005 в части признания решения инспекции по начислению налога на добавленную стоимость в сумме 686 440 руб., пеней в сумме 35 408 руб., соответствующего штрафа в сумме 139 509 руб. как вынесенного с нарушением норм материального права. В судебном заседании представитель инспекции поддержал доводы, изложенные в его апелляционной жалобе.
ООО «Русский лес» в отзыве на апелляционную жалобу МИФНС считает жалобу необоснованной и подлежащей отклонению, просит оставить решение суда в этой части в силе.
ООО «Русский лес» также с решением Арбитражного суда Тверской области от 21.09.2006 по делу № А66-16095/2005 не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит изменить решение Арбитражного суда Тверской области в части начисления пеней за несвоевременную уплату ЕСН, пеней по НДФЛ, признать неправомерным привлечение к налоговой ответственности по налогам за 2002 год в виде штрафа в связи с истечением трехгодичного срока: по НДС в сумме 1941 руб. 60 коп., по налогу на имущество в сумме 243 руб., по налогу на пользователей автомобильных дорог в сумме 33 руб., по налогу с владельцев транспортных средств в сумме 1337 руб., по пункту 1 статьи 122 НК РФ по земельному налогу в сумме 556 руб. 80 коп., и в сумме 5488 руб. 20 коп., по налогу с продаж в сумме 2215 руб. 40 коп., по транспортному налогу в сумме 13 354 руб., по ЕСН в фонд социального страхования в сумме 251 руб. и в сумме 2890 руб. 40 коп.; по пункту 1 стати 126 НК РФ за непредставление расчетов по транспортному налогу и сведений по форме 2-НДФЛ в сумме 250 руб., а также признать необоснованным списание штрафа в бесспорном порядке в сумме 90 226 руб. В судебном заседании представители заявителя уточнили апелляционную жалобу на решение Арбитражного суда Тверской области от 21.09.2006 по делу А66-16095/2005, отказавшись от требований о признании неправомерными привлечения к налоговой ответственности в виде уплаты штрафа за допущенное правонарушение по НДС за октябрь 2002 года в сумме 1941 руб. 60 коп., по налогу на имущество за 4 квартал 2002 года в сумме 243 руб., по налогу на пользователей автомобильных дорог за 4 квартал 2002 года в сумме 33 руб., по налогу с владельцев транспортных средств за 2002 год в сумме 1337 руб. не истек, поэтому не оспаривает правомерность применения инспекцией штрафа в указанных суммах, и отказалась от требования признать необоснованным отказ суда от рассмотрения вопроса правомерности списания штрафа 90 226 руб. в бесспорном порядке в сумме по требованию № 966/524 от 29.11.2005 и по решению № 1358 от 28.11.2005. Уточнение апелляционной жалобы судом принято. В остальной части доводы, изложенные в апелляционной жалобе, поддержали в полном объеме.
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы Российской Федерации № 3 по Тверской области в отзыве на апелляционную жалобу с апелляционной жалобой общества не согласилась, просит оставить решение арбитражного суда первой инстанции в этой части без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.
Решение суда первой инстанции проверяется в порядке статей 266-269 АПК РФ.
Заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, проверив законность и обоснованность решения суда в обжалуемой части, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционных жалоб общества и инспекции, считает, что решение суда не подлежит отмене или изменению.
Как видно из материалов дела, МИФНС на основании решений о проведении выездной налоговой проверки от 02.06.2005 № 95/119 и от 23.06.2005 № 125 проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения налогового законодательства (правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов) за период с 01.01.2002 по 31.12.2005, результаты которой оформлены актом проверки от 03.11.2005 № 211. На названный акт обществом были представлены возражения от 24.11.1005, которые инспекцией рассмотрены и согласно протоколу их рассмотрения от 28.11.2005 частично признаны обоснованными. Рассмотрев данный акт проверки, представленные обществом возражения на акт и протокол рассмотрения возражений от 28.11.2006, заместитель руководителя МИФНС вынес решение № 1358 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.11.2005, которым привлек ООО «Русский лес» к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного начисления налога или других неправомерных действий (бездействия) в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога в общей сумме 163 246 руб., статьей 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом (не удержанный налог) в виде взыскания штрафа, подлежащего удержанию и перечислению в виде штрафа в размере 20 процентов от суммы подлежащей перечислению по налогу на доходы за 2003 -2004 год в сумме 3002 руб., и от сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом (задолженность по налогу) в виде штрафа в размере 20 процентов от суммы подлежащей перечислению в сумме 484 648 руб., предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений за каждый непредставленный документ в сумме 250 руб. за 5 документов. Обществу предложено уплатить в срок, указанный в требовании об уплате суммы налоговых санкций в размере 651 146 руб., неуплаченных налогов (сборов) в сумме 3 289 574 руб., пеней за несвоевременную уплату налогов (сборов), начисленные в соответствии со статьей 75 НК РФ по 28.11.2005 включительно в сумме 759 193 руб.
Общество не согласилось с решением инспекции и обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его частично недействительным.
Заявленные требования общества удовлетворены в части доначисления НДС в сумме 686 440 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа, начисления пеней по налогу на доходы физических лиц.
В пункте 2.4.2 решения инспекции отражено, что в проверяемом периоде налогоплательщик согласно книге покупок заявил к вычету НДС по закупке товаров у ООО «Кредитинвойс», ИНН 7802223413 КПП 780201001, расположенного по адресу г. Санкт-Петербург, ул. Курчатова, д. 9, у которого закупал дизельное топливо, фанерный кряж, пиловочник, дрова, баланс березовый, землю. Налогоплательщик необоснованно предъявил НДС за период с 01.01.2005 по 31.05.2005 по счетам-фактурам, выставленным проблемным контрагентам (ООО «Кредитинвойс», согласно книге покупок за 2005 год всего на сумму 686 441 руб., в том числе за январь по счету-фактуре № 2 от 12.01.2005 на сумму 2 500 000 руб., в том числе НДС к вычету 381 356 руб., за февраль по счету-фактре № 2 от 12.01.2005 на сумму 500 000 руб., в том числе НДС к вычету 76 271 руб., за март по счету-фактуре № 2 от 12.01.2005 на сумму 500 000, в том числе НДС к вычету 76 271 руб., за май по счету-фактуре № 2 от 12.01.2005 на сумму 999 999 руб. 99 коп., в том числе НДС к вычету 152 542 руб. Основанием для отказа налогоплательщику в предоставлении налоговых вычетов послужило то, что в нарушение пункта 2 статьи 169 НК РФ им предъявлен к вычету налог на добавленную стоимость по счетам-фактурам, выставленным ООО «Кредитинвойс», расположенным по адресу г. Санкт-Петербург, ул. Курчатова, д. 9 без учета требований пунктов 5 и 6 ст. 169 НК РФ, а именно, в счетах-фактурах не заполнена графа «к платежно-расчетному документу», отсутствует подпись руководителя либо надлежаще уполномоченного лица (т.1 л.д.4 9); организация не находится по юридическому адресу, последний раз отчетность по НДС представлялась в инспекцию за 4 квартал 2004г., НДС не исчислялся и не уплачивался в бюджет.
Инспекция не согласна с решением суда в части удовлетворения требований общества по НДС по взаимоотношениям с ООО «Кредитинсвойс».
В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.
Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Из пункта 1 статьи 172 НК РФ следует, что налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет этих товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных этой же статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
Следовательно, условиями для произведения вычета налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам) являются: факт приобретения товаров (работ, услуг), оплата приобретенных товаров (работ, услуг); принятие приобретенных товаров на учет (оприходование); наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров с указанием суммы налога на добавленную стоимость.
Перечисленные нормы рассчитаны на добросовестных налогоплательщиков. Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в постановлении от 20.02.2001 № 3-П и в определениях от 25.07.2001 № 138-0 и от 08.04.2004 № 168-0 и № 169-0, право на возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета предоставлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг). Налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик. В определении от 08.04.2004 № 169-О Конституционный Суд Российской Федерации разъяснил, что при обнаружении признаков фиктивности сделок, направленности их на уход от налогов, согласованности действий поставщиков и налогоплательщиков, предъявляющих налог к возмещению, необходимо выявлять, нет ли в поведении налогоплательщика признаков недобросовестности. Во всех подобных ситуациях налоговые органы и арбитражные суды вправе удостовериться в наличии или отсутствии злоупотребления предпринимателями субъективными правами.
В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению.
Пунктом 2 статьи 169 НК РФ предусмотрено, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
Согласно подпункту 4 пункта 5 и пункту 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации, и в нем должен быть указан номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).
В данном случае материалами дела подтверждается, что по договору от 15.07.2004 № 3-РЛ/2004 с дополнительным соглашением к нему от 07.09.2004 общество приобрело у ООО «Кредитинвойс» пневматический стопоукладчик, ускоплитный пресс, роликовый транспортер и усовочный станок на общую сумму 6 000 000 руб., в том числе НДС 18% в сумме 915 254 руб. 24 коп. Пунктом 3 договора предусмотрено внесение обществом 100% предоплаты. Факты приобретения заявителем данного товара, его оприходования и оплаты поставщику с учетом налога на добавленную стоимость налоговой инспекцией не оспариваются.
Вместе с тем, при проверке в подтверждение налоговых вычетов обществом были представлены счета-фактуры с нарушениями требований статьи 169 НК РФ, не был указан номер платежно-расчетного документа в счет предстоящих поставок товаров. В ходе рассмотрения разногласий по акту выездной налоговой проверки обществом были представлены исправленные счета-фактуры, что инспекцией не оспаривается.
Суд первой инстанции представленные заявителем при рассмотрении разногласий по акту проверки исправленные счета-фактуры, правомерно признал их составление и выставление с соблюдением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, а, значит, с соблюдением одного из условий подтверждения права заявителя на налоговый вычет, и пришел к обоснованному выводу об отклонении доводов инспекции о не подтверждении налоговых вычетов по НДС по причине невозможности провести встречную проверку поставщика, отсутствие его по адресу, указанному в договоре и счетах-фактурах, так как данное не следует из положений статьи 172 НК РФ. Суд правильно указал, что инспекция не располагает сведениями о признании недействительной регистрации указанной организации и исключении ее из Единого государственного реестра юридических лиц. При выявлении фактов, свидетельствующих о недобросовестности налогоплательщика, налоговые органы обязаны доказывать недобросовестность его путем представления подтверждающих документов, однако, их суду не представлено. В материалах дела имеются письма, в которых указаны разные периоды сдачи последней отчетности. Так, в письме Межрайонной инспекции ФНС РФ № 17 по Санкт-Петербургу от 07.08.2006 № 12/14552 (т.3л.д.127) сообщается о сдаче ООО «Кредитинвойс» нулевой отчетности по НДС за 1 квартал 2006 года, причина сдачи такой отчетности не установлена и в этом письме сообщается о направлении требования о предоставлении документов и о проведении встречной проверки этой организации. В письме инспекции по Выборгскому району от 30.11.2005 № 12/27586 сообщается о предоставлении последней отчетности ООО «Кредитинвойс» за 3 квартал 2005 года (т. 2 л.д. 5). Материалами дела не опровергается, что на момент заключения договора и составления счетов-фактур генеральным директором ООО «Кредитинвойс являлся Кусов Р.О., поскольку данные о Гиберте А.И. внесены а ЕГРЮЛ только 06.06.2005.
Из материалов дела можно сделать вывод, что ООО «Кредитинвойс» в установленном порядке внесено в ЕГРЮЛ, состоит на налоговом учете, то есть является действующим и соответствующая инспекция имеет возможность взыскать с него неуплаченный НДС.
Таким образом, судом первой инстанции сделан правомерный вывод о том, что у инспекции отсутствовали законные основания для доначисления НДС в сумме 686 440 руб., а, следовательно, пеней за неуплату этой суммы и налоговых санкций, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 НК РФ.
На основании изложенного, судом не принимаются ссылки инспекция в апелляционной жалобе на то, что процесс купли-продажи обществом и его контрагентом товара явно не сопровождается соблюдением данными организациями обязанности по уплате налога на добавленную стоимость в бюджет; в ходе выездной налоговой проверки установлено, что общество избрало в качестве контрагента (поставщика) организацию, сдающую нулевую отчетность, по указанному в регистрационных документах адресу отсутствует, и, соответственно, не оплачивает налог в бюджет; у налогоплательщика отсутствуют договоры, заключенные им и ООО «Кредитинвойс», что делает невозможным подтвердить способ доставки товара в адрес ООО «Русский лес»; счета были выписаны и подписаны несоответствующим должностным лицом в декабре 2004 года и в январе-мае 2005.
Довод инспекции о том, что счета-фактуры подписаны Кусовым Р.О. в лице генерального директора и главного бухгалтера, хотя согласно данным инспекции по Выборгскому району Ленинградской области руководителем является Гиберт А.И., главным бухгалтером – Кусов Р.О. не может быть принят во внимание, поскольку из материалов дела следует, что Гиберт А.И. стал директором только с 25.05.2005. Инспекция также ссылается на то, что обществом представлены в суд первой инстанции изменения в Устав ООО «Кредитинвойс» об изменении места нахождения организации с 27.02.2006 и приказ о назначении с 25.05.2005 года бухгалтером Гиберта А.И., однако, судом не было учтено, что изменения данных о бухгалтере общества не были внесены в Единый государственный реестр юридических лиц, однако, ею не указано, каким образом эти обстоятельства влияют на предоставление налогового вычета по НДС.
Судом не принимается и довод инспекции о том, что на момент проведения налоговой проверки ООО «Кредитинвойс» является учредителем ООО «Русский лес» с долей участия в уставном капитале более 50 процентов, поскольку договоры с обществом на поставку продукции были заключены до принятия ООО «Кредитинвойс» в учредители ООО «Русский лес». Кроме того, инспекция не обосновала правовое значение этого довода для реализации прав общества на применение налоговых вычетов при приобретении товаров, и для оценки добросовестности действий этих налогоплательщика.
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлена несвоевременная уплата единого социального налога в федеральный бюджет в сумме 2 173 298 руб. 80 коп., в том числе за 2003 год – 187 857 руб. 74 коп., за 2004 год – 1 987 441 руб. 06 коп. Сумма фактически уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за те же отчетные (налоговые) периоды составила за 2003 год по сроку уплаты 15.01.2004 – 0 руб. (платежи произведены после установленного законодательством срока уплаты); за 2004 год по сроку уплаты 23.09.2005 – 2 175 299 руб. 76 коп. Согласно данным лицевого счета налогоплательщика по федеральному бюджету на дату уплаты налога за 2003, 2004 годы числится недоимка. В соответствии со статьей 75 НК РФ начислены пени за каждый день просрочки на сумму неуплаченного налога в размере 181 604 руб.
Общество, не оспаривая суммы недоимки по ЕСН, зачисляемому в федеральный бюджет, ссылаясь на сложившуюся арбитражную практику, статьи 75, 240 и пункт 3 статьи 243 НК РФ, а также на пункт 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» считает, что начисление пеней за нарушение срока уплаты единого социального налога производится по итогам отчетного налогового периода, поэтому инспекцией пени необоснованно начислены на авансовые платежи. По его мнению, за неуплату ЕСН подлежат уплате пени в общей сумме 131 063 руб. 14 коп.
В соответствии со статьей 243 НК РФ сумма налога исчисляется и уплачивается налогоплательщиками отдельно в федеральный бюджет и каждый фонд и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы.
В соответствии с пунктом 3 статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных (осуществленных - для налогоплательщиков - физических лиц) с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей.
Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца.
По итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу.
В случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате, с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу.
Несмотря на предусмотренный статьей 240 НК РФ налоговый период (календарный год) и отчетные периоды (первый квартал, полугодие и девять месяцев), уплата плательщиками ежемесячных авансовых платежей ЕСН производится не позднее 15-го числа следующего месяца.
Данные о суммах исчисленных, а также уплаченных авансовых платежей, данные о сумме налогового вычета, которым воспользовался налогоплательщик, а также о суммах фактически уплаченных страховых взносов за тот же период налогоплательщик отражает в расчете, представляемом не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, в налоговый орган по форме, утвержденной Министерством финансов Российской Федерации.
Таким образом, законодатель установил, что разница между суммой налога и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей определяется по итогам отчетного периода. Указанная разница подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу, который представляется не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом.
Следовательно, налогоплательщикам, выполнившим данное требование, не могут начисляться пени.
В то же время при невыполнении данного условия налогоплательщик считается не исполнившим обязанность по уплате разницы между суммой налога и суммой уплаченных авансовых платежей в срок.
Материалами дела (в том числе, расчетами как инспекции, так и самого налогоплательщика) подтверждается, что общество не выполнило данное требование, то есть в проверяемый период не полностью уплачивало разницу между суммой налога и суммой уплаченных авансовых платежей в срок.
В соответствии со статьей 75 Кодекса пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Поскольку уплата ежемесячных авансовых платежей по единому социальному налогу производится не позднее 15-го числа следующего месяца, то и пени в отношении налогоплательщика, не уплатившего указанную выше разницу не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, должны начисляться с 16-го числа месяца, следующего за месяцем, за который должны быть уплачены авансовые платежи.
Названная норма является специальной и устанавливает особый порядок определения даты возникновения недоимки и соответственно начала срока исчисления пеней. Поэтому налоговый орган правомерно начислил пени ежемесячно.
Этот вывод вытекает и из пункта 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 № 5, в соответствии с которым при рассмотрении споров, связанных с взысканием с налогоплательщика пеней за просрочку уплаты авансовых платежей, судам необходимо исходить из того, что пени, предусмотренные статьей 75 НК РФ, могут быть взысканы с налогоплательщика в том случае, если в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со статьями 53 и 54 названного Кодекса.
Таким образом, вывод суда первой инстанции о том, что в случае несвоевременной или неполной уплаты ежемесячных авансовых платежей по ЕСН, пени начисляются после представления расчета по авансовым платежам (декларации по налогу) со дня, следующего за установленным законодательством о налогах и сборах сроком уплаты ежемесячных авансовых платежей, то есть с 16-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи, является обоснованным, позиция заявителя о начислении пеней за несвоевременную уплату ЕСН с учетом отчетного периода квартала ошибочной, а требование в этой части не подлежащим удовлетворению.
При проверке инспекция установила неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом (задолженность по налогу) в сумме 2 423 240 руб. в нарушение пункта 6 статьи 226 НК РФ. За проверяемый период удержано налога – 2 976 379 руб. 82 коп, перечислено в бюджет 995 407 руб. По состоянию на 31.05.2005 установлена задолженность по налогу на доходы физических лиц в сумме 2 423 240 руб. В соответствии со статьей 75 НК РФ начислены пени за каждый день просрочки за неперечисление удержанного налога на доходы в установленный срок по 28.11.2005 включительно в сумме 504 474 руб.
Общество, не оспаривая суммы задолженности по налогу, считает, что инспекцией в ходе выездной налоговой проверки начислены пени, которые завышены в связи с допущенной ошибкой (двойное начисление пеней на сумму задолженности 442 267 руб., установленную по предыдущей проверке), что было выявлено при рассмотрении дела в суде, а также инспекцией и судом при исчислении пеней не учтено, что обществом 31.08.2005 до составления акта выездной налоговой проверки от 03.11.2005, вынесения решения № 1358 от 28.11.2005 произведено перечисление суммы НДФЛ 296 100 руб., которая не вошла в расчет уплаты обществом платежей и пеня рассчитана без учета указанной суммы. По мнению общества, исключению из пеней по НДФЛ помимо указанной судом суммы 16 482 руб. подлежит еще сумма 30 310 руб. Также ссылается на то, что в представленных расчетах не указана ставка рефинансирования Банка России, в связи с чем, невозможно проверить расчет пеней.
В соответствии со статьями 24, 226 НК РФ предприятия, удерживающие подоходный налог, обязаны вести учет совокупного годового дохода, выплаченного физическим лицам в календарном году, в порядке и по форме, утверждаемым государственной налоговой службой Российской Федерации, своевременно и правильно исчислять, удерживать и вносить в бюджет суммы налогов с доходов физических лиц, представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.
Согласно пункту 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме, либо в виде материальной выгоды.
Обязанность налогового агента выплатить пени в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки, предусмотрена статьей 75 НК РФ.
Согласно определению апелляционного суда в судебное заседание инспекцией представлен расчет пеней по налогу на доходы физических лиц (справочно) с учетом уплаты части задолженности по платежному поручению от 31.08.2005 в сумме 296 100 руб., на которое ссылается общество в апелляционной жалобе, и в подтверждение суммы 16 482 руб., указанной в решении суда.
В судебном заседании представители инспекции и общества пришли к соглашению о том, что инспекцией излишне начислена сумма пеней в размере 16 940 руб. на сумму задолженности по НДФЛ 442 267 руб. по предыдущей налоговой проверке, а не 16 482 руб. как указано в решении суда, то есть судом допущена арифметическая ошибка. Сумма пеней по НДФЛ в размере 16 940 руб. подтверждена расчетом.
В соответствии с частью 3 статьи 179 АПК РФ исправить допущенные в судебном акте описки, опечатки и арифметические ошибки без изменения содержания судебного акта вправе арбитражный суд, принявший соответствующий судебный акт, по заявлению лица, участвующего в деле, судебного пристава-исполнителя или по своей инициативе, поэтому суд первой инстанции имеет право вынести определение об исправлении данной арифметической ошибки.
В судебное заседание обществом представлено платежное поручение от 31.08.005 об уплате ООО «Русский лес» НДФЛ в сумме 296 100 руб., на которое оно ссылается в апелляционной жалобе, как неучтенное судом при вынесении решения.
Вместе с тем, из данного поручения следует, что обществом по нему уплачены текущие платежи за июнь 2005 года, которые в проверяемый период не вошли, поскольку проверяемый период по НДФЛ (как правильно указал заявитель в апелляционной жалобе) закончился маем 2005 года, что подтверждено представителем общества Смирновой А.А. в судебном заседании, поэтому инспекцией обоснованно указанная сумма не зачтена в счет уплаты задолженности по НДФЛ за проверяемый период.
Следовательно, требование общества в данной части является необоснованным, пени, за исключением суммы 16 940 руб., начислены инспекцией обоснованно, действующие в проверяемый период ставки рефинансирования применены правильно, суммы начисленного и уплаченного НДФЛ в расчетах как инспекции, так и общества совпадают, сторонами не оспариваются, что подтверждено их представителями в судебном заседании. Доказательств неправильного расчета пеней за проверяемый период обществом не представлено.
За неправомерное неперечисление задолженности по НДФЛ общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ.
Общество считает, что привлечение к налоговой ответственности, предусмотренной указанной нормой за 2003, 2004 годы неправомерно, так как о задолженности за указанные периоды налоговый орган узнал при предоставлении сведений обществом как налоговым агентом, об исчисленных, удержанных и перечисленных суммах налога, соответственно в день фактического представления сведений. В связи с чем, считает, что налоговым органом пропущен срок для привлечения общества по статье 123 НК РФ и в силу статьи 108 НК РФ он не может быть привлечен к ответственности.
Суд считает данный довод общества ошибочным, поскольку налоговым законодательством не предусмотрено представление налоговым агентом каких-либо деклараций или расчетов о начисленных и перечисленных суммах НДФЛ. В инспекции ведется только лицевой счет перечисленных обществом сумм НДФЛ, удержанных у налогоплательщиков. Из представляемых в инспекцию налоговым агентом сведений об исчисленных, удержанных и перечисленных суммах налога, сделать вывод о неправомерном неперечислении НДФЛ невозможно.
Факт допущенного налогового правонарушения, выразившийся в неправомерном неперечислении суммы удержанного, но не перечисленного обществом НДФЛ установлен актом проверки № 211 от 03.11.2005, решение о привлечении общества к ответственности принято 28.11.2005, следовательно, срок для привлечения общества к налоговой ответственности соблюден. Штраф, предусмотренный статьей 123 НК РФ применен инспекцией обоснованно. Кроме того, заявитель не указал, какой срок, пропущенный инспекцией, он имеет ввиду.
Инспекцией установлено непредставление в установленный срок налоговым агентом в налоговый орган сведений о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ за 2003-2004 годы в количестве 3 документов в нарушение пункта 2 статьи 230 НК РФ, а также налоговых расчетов по транспортному налогу за полугодие и 9 месяцев 2003 года в нарушение пункта 1 статьи 2 Закона Тверской области от 06.11.2002 № 75-ЗО «О транспортном налоге в Тверской области» (с учетом изменений и дополнений), за что общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ.
Общество не оспаривает факты несвоевременного представления сведений по форме 2-НДФЛ в количестве 3-х документов, и расчетов за полугодие и 9 месяцев 2003 года, однако, считает, что оно необоснованно привлечено к ответственности, предусмотренной названной нормой, поскольку о нарушении обществом срока представления сведений, а также подлежащих представлению справок налоговому органу стало известно в день фактического представления справок формы 2-НДФЛ. За 2003 год справки с перечнем физических лиц, работающих на предприятии представлены обществом 01.04.2004 за 2004 год – 31.03.2005. Также считает, что инспекции стало известно о нарушении обществом срока представления расчетов по транспортному налогу за полугодие 2003 года 31.07.2003, а за 9 месяцев 2003 года – 31.10.2003. В связи с этим считает неправомерным привлечение его к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ.
Пунктом 2 статьи 230 НК РФ предусмотрено, что налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах, начисленных и удержанных в этом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
В соответствии с пунктом 1 статьи 2 Закона Тверской области от 06.11.2002 № 75-ЗО «О транспортном налоге в Тверской области» (с учетом изменений и дополнений) отчетными периодами по налогу для налогоплательщиков-организаций признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года и представление расчетов налога за отчетный период осуществляется налогоплательщиком в срок до последнего дня месяца, следующего за отчетным периодом. Следовательно, расчеты по транспортному налогу за полугодие и 9 месяцев 2003 года следовало представить в налоговый орган соответственно не позднее 31.07.2003 и не позднее 31.10.2003.
Пунктом 1 статьи 126 НК РФ предусмотрено, что за непредставление в установленный срок налогоплательщиком (налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 рублей за каждый непредставленный документ.
Обществом не представлено каких-либо доказательств, подтверждающих приведенные выше доводы.
Из материалов дела следует, что факты несвоевременного представления в налоговый орган сведений о выплаченных физическим лицам доходах на 3 физических лиц и расчетов по транспортному налогу за полугодие 2003 года, за 9 месяцев 2003 года имели место, выявлены только в ходе выездной налоговой проверки, что подтверждается актом проверки от 03.11.2005.
При таких обстоятельствах, привлечение общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, является правомерным.
Суд согласен с доводом общества о том, что в решении суда от 21.09.2006 (лист 3 абзац 1) указано, что выездная налоговая проверка проведена налоговой инспекцией за период с 01.01.2002 по 31.12.2005, тогда как фактически проверка проведена за период с 01.10.2002 по 31.05.2005. Однако, такая ошибка в данном случае не оказала никакого влияния на сроки и суммы начисления недоимки, пеней и штрафов.
Общество считает неправомерным привлечение его к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ: по земельному налогу за апрель – декабрь 2003 года в сумме 556 руб. 80 коп. по земельным участкам (район Пионерской базы); по земельному участку пер. Школьный, д. 9 за январь-март 2003 года в сумме 5488 руб. 20 коп.; по налогу с продаж за январь, май и август 2003 года в сумме 2215 руб. 40 коп.; по транспортному налогу за 2003, 2004 годы, где количество месяцев, за которые начислен налог, колеблется от 1 до 6, 10, 11 месяцев в сумме 13 354 руб.; по неполной уплате ЕСН в фонд социального страхования за декабрь 2003 года в сумме 251 руб., за январь, февраль, март, апрель, июнь, сентябрь, октябрь, декабрь 2004 на сумму 2890 руб. 40 коп. В обоснование ссылается на то, что в соответствии с пунктом 16 «Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации», доведенного Информационным письмом Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 № 71, «в случае невнесения или неполного внесения авансового платежа по какому-либо налогу, с налогоплательщика не может быть взыскан штраф, предусмотренный статьей 122 НК РФ». В указанных случаях речь идет не о взыскании налога, а об авансовых платежах, подлежащих уплате внутри налогового периода, но не по окончании налогового периода.
Действительно, факты неуплаты налогов установлены инспекцией за отдельные месяцы в налоговых периодах. В приведенном Информационном письме, как правильно указало общество, разъяснено, что ответственность по статье 122 НК РФ не применяется за невнесение или неполное внесение авансового платежа по какому-либо налогу.
Согласно пункту 42 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» неуплата или неполная уплата сумм налога по статье 122 НК РФ означает возникновение у налогоплательщика определенной задолженности перед соответствующим бюджетом по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний.
В силу пункта 1 статьи 38, пункта 1 статьи 44 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность исчисления и уплаты налога возникает у налогоплательщика при наличии у него объекта налогообложения и налоговой базы.
Объект налогообложения как совокупность налогозначимых операций (фактов) является сформировавшимся к моменту окончания налогового периода. При этом он формируется применительно не к отдельным финансово-хозяйственным операциям или иным имеющим значение для налогообложения фактам, а к совокупности соответствующих операций (фактов), совершенных (имевших место) в течение налогового периода.
Это означает, что возникновение обязанности по уплате налога определяется наличием объекта налогообложения и налоговой базы, а не наступлением последней даты срока, в течение которого соответствующий налог должен быть исчислен.
Таким образом, датой возникновения обязанности по уплате налога является дата окончания налогового периода.
Согласно статье 16 Закона Российской Федерации от 11.10.1991 № 1738-1 «О плате за землю», действовавшего в 2003, 2004 годах, налоговым периодом по земельному налогу является календарный год.
В силу статьи 352 НК РФ, действовавшей в проверяемый период, налоговый период по налогу с продаж устанавливается как календарный месяц.
Статьей 360 НК РФ по транспортному налогу налоговый период предусмотрен как календарный год.
Налоговым периодом по ЕСН является календарный год (ст. 240 НК РФ).
В данном случае согласно резолютивной части решения инспекции общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК, за неуплату перечисленных налогов по окончании налоговых периодов, а не за неуплату авансовых платежей как указывает общество.
Так, ответственность, предусмотренная пунктом 1 статьи 122 НК РФ, применена по земельному налогу за 2003, 2004 годы в сумме 6304 руб. 00 коп.; по налогу с продаж за январь, май, август 2003 год в сумме 2215 руб. 40 коп.; по транспортному налогу за 2003, 2004 годы, в сумме 13 354 руб.; по ЕСН в фонд социального страхования за 2003 год в сумме 251 руб., за 2004 год не применялась.
Таким образом, решение суда от 21.09.2006 в обжалуемой части является законным и обоснованным, нормы материального и процессуального права судом первой инстанции соблюдены.
Поскольку инспекция при подаче апелляционной жалобы от уплаты государственной пошлины освобождена, в удовлетворении апелляционной жалобы заявителю отказано, уплаченная им государственная пошлина в сумме 1000 руб. по квитанции от 20.10.2006, возврату из федерального бюджета не подлежит.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд
п о с т а н о в и л:
решение Арбитражного суда Тверской области от 21 сентября 2006 года по делу № А66-16095/2005 оставить без изменения, апелляционные жалобы межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Тверской области и общества с ограниченной ответственностью «Русский лес» - без удовлетворения.
Председательствующий Н.С. Чельцова
Судьи Т.В. Виноградова
О.Ю. Пестерева
