Постановление Четвёртого арбитражного апелляционного суда от 13.02.2020 № 04АП-5434/19

Четвертый арбитражный апелляционный суд
улица Ленина, дом 100б, Чита, 672000, http://4aas.arbitr.ru

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

г. Чита Дело № А10-2828/2019
«19» февраля 2020 года

Резолютивная часть постановления объявлена 13 февраля 2020 года.  Полный текст постановления изготовлен 19 февраля 2020 года. 

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:  председательствующего судьи Никифорюк Е.О., 

судей Желтоухова Е.В., Басаева Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания  Селивановой Т.Э., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу  индивидуального предпринимателя Арсалановой Аягмы Аюшеевны на решение  Арбитражного суда Республики Бурятия от 09 декабря 2019 года по делу № А10-2828/2019  по заявлению Индивидуального предпринимателя Арсалановой Аягмы Аюшеевны (ОГРН  316032700069635, ИНН 032616104225, место нахождения: Республика Бурятия) к  Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Бурятия  (ОГРН 1040302994401, ИНН 0326023525; место нахождения: г. Улан-Удэ, ул. Борсоева, д.  11 «А») о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за  совершение налогового правонарушения от 27.12.2018 № 14-09, 

(суд первой инстанции – Н.А. Логинова),
при участии в судебном заседании:

от ИП Арсалановой А.А.: Оксогоев А.Н. – представитель по доверенности от  19.09.2019; Жалсанов В.В. – представитель по доверенности от 26.12.2018; 

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике  Бурятия: Дугарова Э.Э. – представитель по доверенности от 29.04.2019; Бобоева А.Р. –  представитель по доверенности от 08.07.2019. 

установил:

Индивидуальный предприниматель Арсаланова Аягма Аюшеевна (далее -  заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд  Республики Бурятия с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой  службы № 2 по Республике Бурятия (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган,  инспекция) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за  совершение налогового правонарушения от 27.12.2018 № 14-09. 

Решением Арбитражного суда Республики Бурятия в удовлетворении заявленных  требований отказано. 

В обосновании суд первой инстанции указал, что предприниматель неправомерно  применяла УСН, поэтому налоговой орган обоснованно перевел ее на общую систему  налогообложения и доначислил НДС и НДФЛ. 

Не согласившись с решением суда первой инстанции, предприниматель обратилась  с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда  Республики Бурятия от 09 декабря 2019 года по делу № А10-2828/2019 полностью (или в  части) и принять новый судебный акт (отменить решение полностью или в части и  прекратить производство по делу либо оставить иск без рассмотрения полностью или в  части). 

Полагает, что налоговый орган своевременно не поставил предпринимателя в  известность о неправомерности применения УСН, более того, длительное время  соглашался с представляемой отчетностью по УСН. 

Считает, что суд необоснованно не согласился с фальсификацией доказательства –  требования № 11-333729, хотя доказательств его своевременного оформления,  направления предпринимателю в материалы дела не представлено. 

Указывает, что налоговым органом неправильно был рассчитан НДС, не применена  норма п.1 ст.145 НК РФ об освобождении от уплаты НДС. Кроме того, при расчете НДФЛ  налоговым органом не учтены амортизационные отчисления, расходы по резерву по  сомнительным долгам, а также налоговый орган должен был применить расчетный метод. 

На апелляционную жалобу предпринимателя поступил отзыв налогового органа, в  котором он просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, а  апелляционную жалобу – без удовлетворения. 

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены  надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного  процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте 

судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте  апелляционного суда в сети «Интернет» 18.01.2020. 

Представители предпринимателя в судебном заседании дали пояснения согласно  доводам апелляционной жалобы. Просили решение суда первой инстанции отменить,  апелляционную жалобу – удовлетворить. 

Представители налогового органа дали пояснения согласно отзыву на  апелляционную жалобу. Просили решение суда первой инстанции оставить без  изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения. 

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного  процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ). 

Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм  материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к  следующим выводам. 

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела,  Арсаланова А.А. зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя с  27.05.2016, вид деятельности- 66.03 «Прочие виды страхования», оказание агентских  услуг, посреднических услуг по страхованию, сдача в аренду транспортных средств,  оказание рекламных, организационных и имиджевых услуг. 

На основании решения о проведении выездной налоговой проверки от 12.10.2018   № 14-16 в период с 12.10.2018 по 16.11.2018 в отношении налогоплательщика проведена  ВНП по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания,  перечисления) по всем налогам и сборам, за исключением налога на доходы физических  лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, за период с 27.05.2016  по 31.12.2017, по страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2017. 

В результате проверки установлено:

- неуплата налога на добавленную стоимость за 3,4 квартал 2016 года, 1-4 кварталы  2017 года в сумме 681 946 руб., в результате не исчисления НДС по доходам, подлежащим  налогообложению НДС, 

- неуплата налога на доходы физических лиц в размере 459 744 руб.. в том числе за  2016 год- 148 937 руб., за 2017 год- 310 807 руб., 

о чем составлен акт проверки от 19.11.2018 № 14-14.

По результатам рассмотрения акта налоговой проверки, материалов ВНП,  возражений налогоплательщика, заместителем начальника инспекции принято решение о  привлечении ИП Арсалановой А.А. к ответственности за совершение налогового  правонарушения от 27.12.2018 № 14-09. 

Указанным решением предприниматель привлечена к ответственности по пункту 1  статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налогов в виде  взыскания штрафа в сумме 114 169 руб., в том числе за неуплату НДС- 68 195 руб.,  НДФЛ- 45 974 руб. Кроме того, предпринимателю доначислен НДС в сумме 681 946 руб.,  соответствующая сумма пени- 97 793 руб., НДФЛ- 459 744 руб., соответствующая сумма  пени- 32 989 руб. 

Предприниматель обратилась с апелляционной жалобой в УФНС России по РБ,  решением от 15.03.2019 № 15-14/03611 УФНС России по РБ апелляционная жалоба  оставлена без удовлетворения. 

Несогласие с решением инспекции от 27.12.2018 № 14-09 послужило основанием  для обращения предпринимателя в суд с настоящим заявлением. 

Решением Арбитражного суда Республики Бурятия в удовлетворении заявленных  требований отказано. 

Не согласившись с решением суда первой инстанции, предприниматель обратилась  в суд апелляционной инстанции. 

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной  жалобы и отзыва, заслушав пояснения сторон в судебном заседании, приходит к выводу о  наличии оснований для отмены решения суда первой инстанции в части по следующим  мотивам. 

Рассматривая дело, суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

Из положений статьи 197, 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных  правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными  необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным  нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов  субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. 

Как следует из оспариваемого решения основанием доначисления спорных сумм  налогов по общей системе налогообложения, исчисления пени, привлечения к  ответственности за неуплату налогов, послужил вывод инспекции о неправомерном  применении налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения ввиду  непредставления в установленный статьей 346.13 НК РФ срок соответствующего  уведомления и, как следствие, наличие у предпринимателя обязанности применять общую  систему налогообложения. 

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.11 НК РФ переход к УСН или возврат к  иным режимам налогообложения осуществляется организациями, предпринимателями 

добровольно в порядке, установленном главой 26.2 Налогового кодекса Российской  Федерации. 

Согласно пункту 1 статьи 346.13 НК РФ организации и индивидуальные  предприниматели, изъявившие желание перейти на упрощенную систему  налогообложения со следующего календарного года, уведомляют об этом налоговый  орган по месту нахождения организации или месту жительства индивидуального  предпринимателя не позднее 31 декабря календарного года, предшествующего  календарному году, начиная с которого они переходят на упрощенную систему  налогообложения. 

В силу пункта 2 статьи 346.13 НК РФ вновь созданная организация и вновь  зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе уведомить о переходе на  упрощенную систему налогообложения не позднее 30 календарных дней с даты  постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в  налоговом органе, выданном в соответствии с пунктом 2 статьи 84 настоящего Кодекса. В  этом случае организация и индивидуальный предприниматель признаются  налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, с даты  постановки их на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на  учет в налоговом органе. 

В соответствии с подпунктом 19 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ организации и  индивидуальные предприниматели, не уведомившие о переходе на упрощенную систему  налогообложения в сроки, установленные пунктом 2 статьи 346.13 НК РФ, не вправе  применять упрощенную систему налогообложения; если лицом нарушен срок подачи  уведомления о переходе на УСН, то такой налогоплательщик не вправе применять УСН. 

Как правильно указывает суд первой инстанции, предприниматель поставлен на  налоговый учет 27.05.2016. В силу вышеприведенных норм материального права для  применения УСН предприниматель обязан был предоставить в налоговый орган  уведомление о применении упрощенной системы налогообложения в срок не позднее  27.06.2016. 

В ходе проверки предпринимателю выставлены требования № 14-33 от 23.10.2018,   № 14-39 от 31.10.2018 о представлении уведомления о переходе на УСН по форме 26.2-1 с  отметкой о приеме налогового органа. 

Предпринимателем указанные требования не исполнены, истребованное  уведомление не представлено. 

Согласно представленным в материалы дела протоколам допросов от 01.11.2018   № 14-54, от 15.11.2018 № 14-62, отобранных в рамках проверки, Арсаланова А.А. 

указывала на представление уведомления в налоговый орган в мае 2016 года вместе с  пакетом документов на регистрацию в качестве ИП, на отсутствие соответствующих  доказательств, а также на не подачу уведомления о переходе на УСН с 01.01.2017 в конце  2016 года ввиду того, что считала себя налогоплательщиком применяющим УСН с  объектом налогообложения «доход» по ставке 6%. 

Налоговым органом в связи с указанными пояснениями предпринимателя  направлен запрос № 14-31/25354 от 08.11.2018 в регистрирующий орган, который в своем  ответе опроверг наличие указанного уведомления в документах принятых на  регистрацию, представил копию расписки в получении документов от Арсалановой А.А. 

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно согласился с  выводами налогового органа о непредставлении налогоплательщиком в установленный  срок уведомления о применении УСН, что свидетельствует об отсутствии у него права  применять указанный режим налогообложения в 2016-2017 годах. 

При этом судом первой инстанции правильно учтено, что в отличие от  законодательства о налогах и сборах, действовавшего в период до 01.01.2013 года, и не  предусматривающего правовых последствий при нарушении подачи налогоплательщиком  заявления о переходе на упрощенную систему налогообложения, после указанной даты  подпункт 19 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ содержит императивное правило о запрете на  применение специального режима, в случае не уведомления о переходе на упрощенную  систему налогообложения в установленные Кодексом сроки. 

Конституционный суд РФ в определениях от 28.02.2019 N 279-О, от 29.01.2019 г. N  229-О указал, что в соответствии с пунктом 1 статьи 346.11 Налогового кодекса  Российской Федерации переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к  иным режимам налогообложения осуществляется, по общему правилу, организациями и  индивидуальными предпринимателями добровольно. Следовательно, налогоплательщик  вправе самостоятельно на основе собственной оценки своего экономического положения  и характера осуществляемой им хозяйственной деятельности, а также преимуществ  использования специального налогового режима принять решение о подаче уведомления  в налоговый орган о переходе на упрощенную систему налогообложения в порядке,  предусмотренном налоговым законодательством. Вместе с тем, Налоговый кодекс  Российской Федерации предусматривает заблаговременное (своевременное) уведомление  налогового органа о намерении перейти на упрощенную систему налогообложения  (подпункт 19 пункта 3 статьи 346.12, пункты 1 и 2 статьи 346.13). Данное условие связано,  в том числе с необходимостью обеспечения надлежащего администрирования налогов и  сборов, а также полноты и своевременности их уплаты, и само по себе не может 

рассматриваться как нарушающее конституционные права.  

Как указывает суд первой инстанции, в ходе рассмотрения настоящего дела  заявитель, не оспаривая факт непредставления уведомления о применении спецрежима в  срок до 27.06.2017, равно как и факт не подачи заявления о применении УСН с 01.01.2017,  со ссылкой на правовую позицию, изложенную в Обзоре практики рассмотрения судами  дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Кодекса в отношении субъектов малого и  среднего предпринимательства, утвержденном Президиумом Верховного Суда  Российской Федерации 04.07.2018, указывает на то, что налоговый орган своими  действиями подтвердил право налогоплательщика на применение УСН с момента  государственной регистрации, что исключает возможность доначисления спорных сумм  налогов по общей системе налогообложения в связи с непредставлением уведомления  вновь созданным субъектом предпринимательства о применении упрощенной системы  налогообложения. 

Аналогичные доводы приведены и апелляционному суду. Данные доводы  правильно отклонены судом первой инстанции в связи со следующим. 

Действительно с момента государственной регистрации предприниматель исчислял  и уплачивал налог по УСН. 

В силу абзаца 3 пункта 2 статьи 80 НК РФ налоговый орган не вправе отказать в  принятии поданной налогоплательщиком декларации. Следовательно, с учетом наличия у  налогоплательщика обязанности самостоятельно исчислить и уплатить налоги,  представление предпринимателем деклараций по УСН за 2016-2017, равно как и уплата  авансовых платежей и налога по данной системе налогообложения, само по себе не может  отменить установленное законом ограничение на применение упрощенной системы  налогообложения. 

В пункте 1 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением  глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства,  Президиум Верховного Суда Российской Федерации указал на правомерность применения  налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения при отсутствии заявления о  переходе на УСН, но при фактическом применении указанного специального налогового  режима, в связи с отсутствием каких-либо возражений со стороны налогового органа  налоговый орган не вправе ссылаться на несвоевременность уведомления вновь  созданных субъектов предпринимательства о применении упрощенной системы  налогообложения, если ранее им фактически признана обоснованность применения  специального налогового режима налогоплательщиком. 

Изучив представленные в материалы дела доказательства, в том числе: - 

требование № 11-333729 от 18.05.2017, № 58573 от 10.04.2018, № 61220 от 08.05.2018 о  представлении пояснений по неправомерному представлению налоговой декларации по  единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН за 2016, 2017 года при  отсутствии соответствующего уведомления; решения о приостановлении операций по  счетам налогоплательщика в связи с непредставлением деклараций по общей системе  налогообложения (НДС, НДФЛ) от 22.05.2017 № 23671, от 27.11.2017 № 25200, от  13.04.2018 № 25965; налоговые декларации по НДС за 2-4 кварталы 2016 года, 1, 3, 4  кварталы 2017 года и материалы КНП указанных деклараций (требования о  представлении пояснений, протоколы рассмотрения, информационные письма, решения  об отказе в привлечении к ответственности), суд первой инстанции обоснованно  согласился с доводами налогового органа о принятии им достаточных и своевременных  мер для извещения налогоплательщика о неправомерности применения УСН, а также  направленных на понуждение налогоплательщика представить декларации и уплачивать  налоги по общей системе налогообложения. 

При этом суд первой инстанции правильно посчитал, что обстоятельства,  связанные с принятием налоговым органом мер по взысканию налога, исчисленного в  декларации по УСН за 2017 год, в том числе: 

- выставление требования № 135740 от 18.04.2018, № 4364 от 12.10.2018 об уплате  УСН за 2017 год, 

- вынесение решения о приостановлении операций по счетам № 57102 от  24.05.2018, № 67976 от 08.11.2018 

-вынесение решения о взыскании налогов за счет имущества налогоплательщика   № 41334 от 24.05.2018, № 49342 от 08.11.2018 

- письмо заместителя начальника Межрайонной ИФНС России № 2 по РБ № 16- 38/11111 от 04.05.2018, направленное в ответ на обращение налогоплательщика об  уточнении платежей, в данном случае не могут свидетельствовать о фактическом  признании налоговым органом обоснованности применения налогоплательщиком  специального налогового режима, поскольку указанные меры взыскания явились  результатом действий самого налогоплательщика, представляющего налоговые  декларации по УСН с суммой к уплате в размере 59 165 руб. и 124 437 руб. и не  учитывающего указание налогового органа на неправомерность применения им данного  режима налогообложения без соответствующего уведомления. В данном случае  налоговый орган в целях недопущения утраты права на взыскание налога по УСН, в  случае возможного последующего признания судом позиции налогоплательщика о  наличии у него права на применение спецрежима обоснованной, в силу предоставленных 

ему полномочий обязан был соблюсти установленную процедуру взыскания УСН. 

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что обстоятельств,  свидетельствующих о том, что Инспекцией не ставилось под сомнение право  предпринимателя на применение УСН в 2016-2017 годах и что именно несоблюдение  налоговым органом требований законодательства о налогах и сборах привело к ситуации,  при которой предприниматель посчитал возможным применение указанного спецрежима  в 2016-2017 годах, не установлено. 

Относительно ходатайства предпринимателя о фальсификации доказательства -  требования № 11- 333729 от 18.05.2017, со ссылкой на то, что указанное требование в  адрес предпринимателя не направлялось, надлежащих доказательств, свидетельствующих  о том, что в адрес предпринимателя направлялось именно указанное требование, а не иной  документ не представлено, что у налогового органа имелась возможность изменить текст  в требовании, поскольку ранее до 21.12.2018 данное требование налогоплательщику не  предъявлялось, суд первой инстанции пришел к следующим обоснованным выводам. 

Как правильно указывает суд первой инстанции, в рамках проверки заявления о  фальсификации доказательства судом допрошен свидетель Терехова К.В. (налоговый  инспектор, подписавший требование № 11- 333729 от 18.05.2017), исследованы реестр  приложений к акту налоговой проверки от 19.11.2018 № 14-14, отчеты об отслеживании  отправления с почтовым идентификатором 67000811591631, оригинал требования № 11333729 от 18.05.2017, выписка из системы АИС Налог в отношении документов,  отправленных налоговым органом в адрес плательщиков 17.05.2017, почтовый реестр от  31.05.2017, также суд обозрел переписку налогового органа с Почтой России. 

Поскольку в указанные документы иными доказательствами не опровергнуты, то  суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что в удовлетворении ходатайства о  фальсификации следует отказать. 

При таких фактических обстоятельствах, учитывая положения налогового  законодательства, однозначно определяющего порядок приобретения права на  применение УСН и последствия его не соблюдения, суд первой инстанции обоснованно  признал правильными выводы налогового органа изложенные в оспариваемом решении от  27.12.2018 № 14-09 о неправомерном применении налогоплательщиком упрощенной  системы налогообложения ввиду непредставления в установленный статьей 346.13 НК РФ  срок соответствующего уведомления, а также о наличии у предпринимателя обязанности  применять общую систему налогообложения. 

Предприниматель в спорный период оказывались посреднические услуги, услуги  по предоставлению транспортного средства в аренду, агентские услуги по страхованию в 

адрес ПАО СК «Росгострах», рекламно-организационные услуги в адрес ООО  «ИнформПолис», услуги по предоставлению транспортного средства в аренду в адрес  МБОУ ДОД «ЦДО» г.Закаменск. 

По результатам проведенной проверки налоговым органом установлена неуплата  налога на добавленную стоимость за 3,4 квартал 2016 года, 1-4 кварталы 2017 года в  сумме 681 946 руб., в результате не исчисления НДС по доходам, подлежащим  налогообложению НДС, а также неуплата налога на доходы физических лиц в размере 459  744 руб.. в том числе за 2016 год- 148 937 руб., за 2017 год- 310 807 руб. 

Предприниматель привел доводы о том, что у него имеется право на освобождение  от уплаты НДС по статьей 145 Налогового кодекса Российской Федерации. 

Относительно данных доводов суд первой инстанции указал следующее.

В соответствии с пунктами 1 и 3 статьи 145 Налогового кодекса Российской  Федерации индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от  исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС,  если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от  реализации товаров (работ, услуг) без учета налога не превысила в совокупности два  миллиона рублей. 

Лица, использующие право на освобождение, должны представить  соответствующее письменное уведомление и документы, указанные в пункте 6 статьи 145  Кодекса, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговый орган по  месту своего учета. 

Указанные уведомление и документы представляются не позднее 20-го числа  месяца, начиная с которого эти лица используют право на освобождение. 

Таким образом, право на освобождение от исполнения обязанностей  налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, носит заявительный  характер. 

В пункте 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской  Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении  арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указано,  что право на налоговую льготу, не использованную в предыдущих налоговых периодах,  налогоплательщик может реализовать путем подачи уточненной налоговой декларации,  заявления в рамках проведения выездной налоговой проверки (в части льгот, имеющих  отношение к предмету проводимой проверки и проверяемому налоговому периоду) либо  заявления в налоговый орган при уплате налога на основании налогового уведомления. 

Поскольку предприниматель ни в процессе проведения выездной налоговой 

проверки, принятия решения по результатам проверки и рассмотрения жалобы  вышестоящим налоговым органом с уведомлением в порядке статьи 145 Кодекса не  обращался, суд первой инстанции пришел к выводу, что налоговый орган не вправе был  по своему усмотрению, в отсутствие волеизъявления налогоплательщика, рассматривать  вопрос о наличии (отсутствии) оснований для освобождения его от исполнения  обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС. При этом не  возможность заявления налогоплательщиком права на освобождение от уплаты НДС по  статье 145 Налогового кодекса в связи с несогласием с позицией налогового органа об  отсутствии у налогоплательщика оснований для применения специального налогового  режима, не лишает его возможности после окончательного определения его статуса в  качестве плательщика налогов по общей системе налогообложения разрешить вопрос о  соблюдении условий для применения освобождения, установленных пунктом 1 статьи 145  Налогового кодекса Российской Федерации. 

Суд первой инстанции при этом сослался на постановлении Президиума ВАС РФ  от 24.09.2013 N 3365/13 по делу от 23.11.2012 по делу N А52-1669/2012, и определение  Верховного суда Российской Федерации от 23 августа 2016 г. N 306-КГ16-10117. 

Апелляционный суд с данными выводами согласиться не может в связи со  следующим. 

Согласно п.1 ст.145 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели  имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика,  связанных с исчислением и уплатой налога (далее в настоящей статье - освобождение),  если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от  реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных  предпринимателей без учета налога не превысила в совокупности два миллиона рублей. 

Как следует из акта проверки и решения налогового органа (т. л.д.13-20, 86-90),  иных материалов дела и подтверждено сторонами в судебном заседании, установленного  п.1 ст.145 НК РФ предела не превышено, последовательно за три предшествующих  последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ,  услуг) (посчитано по месяцам, где есть выручка) составляла: 

Следовательно, предприниматель имел право на освобождение от обязанностей  налогоплательщика. Более того, фактически объективно им воспользовался, хотя,  возможно, и по иным мотивам (не считал себя плательщиком по ОСНО). 

Отклоняя доводы налогового органа, не соглашаясь с выводами суда первой  инстанции, апелляционный суд исходит из следующего. 

Как разъяснено в п.2 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О  некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел,  связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", «В силу пункта 3 статьи 145  НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, использующие право на  освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением  и уплатой налога, должны представить в налоговый орган по месту своего учета  письменное уведомление и документы, подтверждающие, что объем полученной ими  выручки не превышает предельный размер, установленный пунктом 1 статьи 145 Кодекса. 

При толковании данной нормы судам необходимо исходить из того, что по ее  смыслу налогоплательщик лишь информирует налоговый орган о своем намерении  использовать указанное право на освобождение, а последствия нарушения срока  уведомления законом не определены. При этом в силу закона такое уведомление может 

быть произведено и после начала применения освобождения. 

Поэтому лицам, фактически использовавшим в соответствующих налоговых  периодах освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с  исчислением и уплатой налога, не может быть отказано в праве на такое освобождение  только лишь по мотиву непредставления в установленный срок уведомления и  документов. 

Аналогичным подходом следует руководствоваться и в случае ненаправления  (несвоевременного направления) в налоговый орган уведомления о продлении  использования права на освобождение и необходимых документов (пункт 4 статьи 145  Кодекса)». 

Ранее аналогичная позиция была сформулирована в Постановление Президиума  ВАС РФ от 24.09.2013 N 3365/13 по делу N А52-1669/2012. Апелляционный суд полагает,  что суд первой инстанции выводы, изложенные в данном постановлении, понимает  неправильно. 

Для случаев, когда о необходимости уплаты НДС предпринимателю становится  известно по результатам мероприятий налогового контроля, проведенных инспекцией,  порядок реализации права на освобождение от уплаты НДС не предусмотрен. 

Вместе с тем, пунктом 4 ст. 89 Налогового кодекса определено, что предметом  выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность  уплаты налогов. 

По смыслу п. 3 ст. 100, п. 8 ст. 101 Налогового кодекса при вынесении решения по  итогам налоговой проверки налоговым органом должны быть определены реальные  налоговые обязательства налогоплательщика. 

Таким образом, инспекция, установив необоснованное применение УСН, должна  была определить наличие у заявителя данного права на основании представленных и  изученных в ходе проверки документов, поэтому то обстоятельство, что  предпринимателем в ходе выездной налоговой проверки, не было сделано заявление о  применении статьи п.1 ст. 145 НК РФ, не должно лишать его соответствующего права. 

То обстоятельство, что налоговый орган извещал предпринимателя о наличии у  него права на освобождение от уплаты НДС, а предприниматель не заявил о его  применении, также не может быть учтено, поскольку предприниматель считал себя  плательщиком по УСН, поэтому такое заявление для него фактически значило бы  согласие с позицией налогового органа. При этом апелляционный суд также исходит из  того, что законом никаких последствий неуведомления налогового органа или  незаявления в суде об этом не предусмотрено. Для сравнения: п/п.19 п.3 ст.346.13 НК РФ - 

не вправе применять упрощенную систему налогообложения организации и  индивидуальные предприниматели, не уведомившие о переходе на упрощенную систему  налогообложения в сроки, установленные пунктами 1 и 2 статьи 346.13 настоящего  Кодекса. 

Аналогичный подход содержат Постановление Президиума ВАС РФ от 25.06.2013  N 1001/13 по делу N А40-29743/12, Определение Судебной коллегии по экономическим  спорам Верховного Суда РФ от 03.07.2018 N 304-КГ18-2570 по делу N А70-907/2017,  Кассационное определение Судебной коллегии по административным делам Верховного  Суда Российской Федерации от 10.04.2019 N 51-КА19-1, Кассационное определение  Судебной коллегии по административным делам Верховного Суда Российской Федерации  от 09.10.2019 N 4-КА19-19. 

При этом ссылку суда первой инстанции на Определение Верховного Суда РФ от  23.08.2016 N 306-КГ16-10117 по делу N А57-20613/2014 апелляционный суд не  учитывает, поскольку данная разновидность определений ВС РФ (об отказе в передаче  кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании судебной коллегии) не  является практикообразующей применительно к ч.4 ст.170 АПК РФ, согласно которой в  мотивировочной части решения могут содержаться ссылки на постановления Пленума  Верховного Суда Российской Федерации и сохранившие силу постановления Пленума  Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по вопросам судебной практики, а  также на постановления Президиума Верховного Суда Российской Федерации и  сохранившие силу постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской  Федерации. 

Апелляционный суд также полагает, что его подход соответствует  складывающейся судебной практике в Восточно-Сибирском округе, например, по делам   №№ А78-14627/2015, А69-1625/2013, А78-12728/2016, А78-13193/2016. 

Вместе с тем, налоговым органом в ходе проверки, а судом первой инстанции при  рассмотрении дела, не применен п.1 ст.145 НК РФ. 

В соответствии с п.1 ст.75 НК РФ пеней признается установленная настоящей  статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты  причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными  законодательством о налогах и сборах сроки. 

В соответствии с п.1 ст.122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога  (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога  (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), влечет взыскание штрафа в  размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора). 

Поскольку у предпринимателя отсутствует обязанность по уплате НДС, то  начисление пени и привлечение к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в связи с  неуплатой налога является неправомерным. 

При указанных обстоятельствах решение налогового органа в части всех  доначислений по НДС (налог, пеня, штраф) подлежало признанию недействительным по  указанным выше основаниям как нарушающее права и законные интересы  предпринимателя. 

Соответственно, решение суда первой инстанции в данной части подлежит отмене  по п.1, п.3 ч.2 ст.270 АПК РФ с принятием нового судебного акта об удовлетворении  заявленных требований. 

Относительно доначислений по НДФЛ за 2016 год в сумме 148 937 руб., за 2017-  310 807 руб., соответствующих сумм пени и штрафа суд первой инстанции пришел к  следующим правильным выводам. 

Как указывает суд первой инстанции, не соглашаясь с исчисленной к уплате общей  суммой НДФЛ в размере 459 744 руб., налогоплательщик указывает на неверное  определение налоговым органом налоговой базы в результате занижения расходов, в том  числе не включения расходов на развитие новых видов деятельности, расходов на  амортизацию транспортного средства, резерва по сомнительным долгам, а также  расходов, подтвержденных банковской выпиской. Кроме того, указывает на наличие  арифметической ошибки при расчете общей суммы доходов за 2016 год на 8 руб. 

Апелляционному суду приведены аналогичные доводы. Рассмотрев данные  доводы, суд первой инстанции пришел к следующим правильным выводам. 

Как следует из оспариваемого решения, по результатам анализа книги учета  доходов и расходов предпринимателя за 2016-2017 года налоговым органом установлено,  что в данной книге расходы не отражались, поскольку налогоплательщиком применялся  специальный налоговый режим - УСН, с объектом обложения доходы 6%. В ходе  проверки предпринимателем документы в подтверждение понесенных расходов не  представлены. 

В соответствии с п.1 ст. 221 Налогового кодекса Российской Федерации  налогоплательщики уменьшают доходы на сумму фактически произведенных ими и  документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением  дохода. Как указано в ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации, расходами  должны признаваться экономически оправданные затраты, направленные на получение  дохода. 

В соответствии с п. 16 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации, в 

составе расходов не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного  имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходы, связанные с такой передачей. 

Как правильно установлено судом первой инстанции, налоговым органом  проанализированы выписки с расчетных счетов ИП Арсалановой А.А. в Бурятском  отделении № 8601 ПАО «Сбербанк» и в Новосибирском филиале ПАО «РГС БАНК»,  согласно которым расходы предпринимателя в 2016 году составили 1 432 296,34 руб., в  2017- 2 989 199,11 руб. 

В ходе допроса, оформленного протоколом № 14-62 от 15.11.2018, отобранного в  рамках проведенной проверки, ИП Арсаланова А.А. в части операций списания с  корпоративной карты Visa Business 4274181000010396 за 2016г. на сумму 54142,30 руб. и  за 2017г. на сумму 823 194 руб. пояснила, что указанные расходы подтвердить не может,  поскольку за давностью не помнит связаны ли эти расходы с извлечением доходов, также  указала, что в проверяемый период амортизация по основным средствам не начислялась, в  том числе и по транспортному средству Лексус LX 570 гос. номер Н292МВ03,  перечисление 18.07.2017 суммы 86 000 руб. и 07.08.2017г. суммы 150 000 руб. в ФГБОУ  ВО Бурятская ГСХА с назначением платежа за проживание в УРБ Колос является  оказанием спонсорской помощи ПAO СК «Росгосстрах» и данные расходы с  предпринимательской деятельностью не связаны. 

Также налоговым органом в ходе проверки в адрес ОПФ РФ по РБ направлено  письмо № 14-29/24457 от 30.10.2018 о представлении сведений об уплаченных  предпринимателем страховых взносах. Согласно ответу ОПФ РФ по РБ (вх. 59937 от  13.11.2018, приложение № 7 к Решению) ИП Арсаланова А. А. ИНН 032616104225 уплату  страховых взносов в 2016 году на обязательное пенсионное и обязательное, медицинское  страхование не производила. 

С учетом установленных обстоятельств, налоговый орган пришел к выводу о том,  что фактические расходы ИП Арсалановой А.А., непосредственно связанные с  извлечением доходов от предпринимательской деятельности в 2016г. составили 26 154  руб., в 2017- 124 868,31 руб. 

Вместе с тем, учитывая то, что предприниматель не может подтвердить свои  расходы в связи с применением УСНО, учитывая положения п. 1 ст. 221 Налогового  кодекса Российской Федерации, разъяснения, изложенные в пункте 8 Постановления  Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в от 30.07.2013 N 57 "О  некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой  Налогового кодекса Российской Федерации", с учетом правовой позиции Президиума  Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 

16.02.2010 по делу N 13158/09, а также принимая во внимание волеизъявление  предпринимателя о предоставлении профессионального вычета в размере 20% (протокол  допроса № 14-62 от 15.11.2018), налоговым органом предоставлен предпринимателю  профессиональный налоговый вычет по НДФЛ в размере 20% от обшей суммы доходов, в  связи с чем расходы ИП Арсалановой А.А. составили: 

- за 2016г.- (1 432 082,03*20%) = 286 416 руб.
- за 2017г. - (2 988 528,42*20%) - 597 706 руб.

Изучив представленные в материалы дела доказательств, в том числе копии  кассовых и товарных чеков, выписки расчетных счетов, открытых в банках, расходных  накладных к заказ нарядам, представленных налогоплательщиком как в ходе проверки,  так и в рамках рассмотрения настоящего дела в суде, суд первой инстанции обоснованно  согласился с доводами налогового органа об отсутствии у предпринимателя документов,  подтверждающих понесенные расходы в размере, превышающем 20% от общей суммы  доходов, и, как следствие, об обоснованности предоставления налоговым органом  профессионального налогового вычета по НДФЛ. 

Доводы предпринимателя о необходимости включения в состав расходов суммы  расходов по амортизации транспортного средства Лексус LX 570 гос. номер Н292МВ03,  правильно были отклонены судом первой инстанции в связи с непредставлением  документов, необходимых для расчета амортизационных отчислений, в том числе  подтверждающих факт отнесения транспортного средства к основным средствам,  определяющих срок полезного использования основного средства, метод и порядок  расчета сумм амортизации по нему. 

Доводы предпринимателя о необходимости включения в состав расходов резерва  по сомнительным долгам были отклонены, поскольку действующим законодательством не  предусмотрено создание предпринимателем резерва по сомнительным долгам.  Апелляционный суд отмечает, что как расходы могут быть учтены именно понесенные  расходы, а не те, которые могли бы быть понесены, хотя соглашается с тем, что  предприниматель мог использовать метод начисления, однако, доказательств этому нет, а  при нахождении на УСН использовался кассовый метод учета доходов. Доводы  предпринимателя о том, что следовало произвести доначисления не по кассовому методу,  а по методу начисления, не могут быть приняты, поскольку налоговый орган действовал  по общему правилу, более того, расчет произведен путем предоставления  профессионального налогового вычета. При этом предпринимателем своих расчетов,  подтверждающих, что при расчетах по методу начисления доначисления были бы меньше,  не представлено, апелляционный суд по материалам дела такого не усматривает. 

Доводы предпринимателя о наличии арифметической ошибки при определении  суммы дохода в целях исчисления НДФЛ за 2016 год, суд первой инстанции признал  обоснованными, но указал, что данная ошибка не привела к нарушению прав  налогоплательщика в связи с тем, что 30.10.2019 УФНС России по РБ в порядке пункта 3  статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации принято решение № 08-10/1/15131 о  внесении изменений в пункт 3.1 оспариваемого решения в части начислений НДФЛ, а  именно сумма начисленного НДФЛ за 2016 год по сроку уплаты 17.07.2017 в размере 148  937 руб. уменьшена на 8 руб., и составила 148 929 руб., уменьшена сумма начисленного  пени в размере 32 989 руб. на 1 руб. и составила 32 988 руб. 

Доводы апелляционной жалобы о том, что налоговый орган должен был применить  расчетный метод, отклоняется апелляционным судом, поскольку налоговым органом  предприняты меры для установления доходов и расходов предпринимателя, а также  применена специальная норма (предоставлен профессиональный вычет по просьбе  предпринимателя – ответ на вопрос 10 протокола допроса № 14-62 от 15.11.2018г. – т.3  л.д.69). 

Кроме того, как разъяснено в абз.6 п.8 Постановления Пленума ВАС РФ от  30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными  судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при толковании  положений абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 НК РФ судам необходимо исходить из  того, что предоставление индивидуальному предпринимателю - плательщику налога на  доходы физических лиц права при отсутствии подтверждающих документов применить  профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его  возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер  соответствующих расходов применительно к правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31  Кодекса. 

Из указанного разъяснения следует, что в рассматриваемой ситуации бремя  доказывания фактического размера понесенных расходов возлагается на  предпринимателя, а им таких доказательств не представлено. 

Апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции о  правомерности расчета налогового органа в части расходов, учитываемых при исчислении  НДФЛ, за 2016г. в размере 286 416 руб., за за 2017г. - 597 706 руб. 

Расчеты признаны судом первой инстанции верными, апелляционным судом  ошибок в расчетах также не установлено. 

Судом первой инстанции учтено, что налоговым органом учтены смягчающие  обстоятельства, позволившие снизить размер штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового 

кодекса Российской Федерации в 2 раза. Апелляционным судом оснований для еще  большего снижения штрафов по материалам дела не усмотрено, доводов об этом  апелляционному суду не приведено. 

Таким образом, решение суда первой инстанции в части выводов по НДФЛ  является верным, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2  по Республике Бурятия от 27.12.2018 № 14-09 в данной части соответствует закону, прав и  законных интересов ИП Арсалановой А.А. не нарушает, требования предпринимателя в  данной части удовлетворению не подлежат. 

Предпринимателем при обращении в суд первой инстанции по чеку от 23.04.2019  уплачена государственная пошлина в размере 300 рублей. При обращении в суд  апелляционной инстанции предпринимателем по чеку от 04.01.2020 уплачена  государственная пошлина в размере 150 рублей. Следовательно, в силу требований статьи  110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная  пошлина подлежит взысканию с Инспекции в пользу предпринимателя. 

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса  Российской Федерации, 

 П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 09 декабря 2019 года по делу   № А10-2828/2019 отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании  недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы   № 2 по Республике Бурятия о привлечении к ответственности за совершение налогового  правонарушения от 27.12.2018 № 14-09 в части доначисления предпринимателю НДС в  сумме 681 946 руб., пени по НДС 97 793 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового  кодекса Российской Федерации по НДС в размере 68 195 руб. 

В отмененной части принять по делу новый судебный акт об удовлетворении  заявленных требований. 

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной  налоговой службы № 2 по Республике Бурятия, как несоответствующее Налоговому  кодексу Российской Федерации, о привлечении к ответственности за совершение  налогового правонарушения от 27.12.2018 № 14-09 в части доначисления  предпринимателю НДС в сумме 681 946 руб., пени по НДС 97 793 руб., штрафа по пункту  1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по НДС в размере 68 195 руб. 

В остальной части решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 09 декабря  2019 года по делу № А10-2828/2019 оставить без изменения, а апелляционную жалобу –  без удовлетворения. 

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 2 по  Республике Бурятия устранить допущенные нарушения прав и законных интересов  заявителя. 

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по  Республике Бурятия (ОГРН 1040302994401, ИНН 0326023525; место нахождения: г. Улан- Удэ, ул. Борсоева, д. 11 «А») в пользу Индивидуального предпринимателя Арсалановой  Аягмы Аюшеевны (ОГРН 316032700069635, ИНН 032616104225, место нахождения:  Республика Бурятия) судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере  450 рублей. 

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского  округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции. 

Председательствующий Е.О.Никифорюк

Судьи  Е.В.Желтоухов

 Д.В.Басаев