Постановление Четвёртого арбитражного апелляционного суда от 05.10.2017 № А10-6660/16

Четвертый арбитражный апелляционный суд

улица Ленина, дом 100б, Чита, 672000, http://4aas.arbitr.ru

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

г. Чита Дело № А10-6660/2016

«12» октября 2017 года

Резолютивная часть постановления объявлена 05 октября 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен 12 октября 2017 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Никифорюк Е.О.,

судей Желтоухова Е.В., Каминского В.Л.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Аксененко Е.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Садко Аренда» на решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 26 июня 2017 года по делу №А10-6660/2016 по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Садко Аренда» (ОГРН <***>, ИНН <***>, место нахождения: 670000, <...> этаж) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Бурятия (ОГРН <***>, ИНН <***>, место нахождения: 670000, <...>) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 23.06.2016 № 14-08, (суд первой инстанции – А.Т. Пунцукова),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: не явились, извещены,

от заинтересованного лица: ФИО1, представитель по доверенности от 06.03.2017.

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Садко Аренда» (далее - ООО «Садко Аренда», Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Бурятия с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Республике Бурятия (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 23.06.2016 № 14-08, к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия (далее - УФНС России по Республике Бурятия, Управление) о признании недействительным решения от 30.06.2016 № 15-14/08631 в части доначисления налога, взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, налога на доходы физических лиц, соответствующих пеней и штрафов.

Определением суда от 28 декабря 2016 года принят отказ ООО «Садко Аренда» от заявления к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия о признании недействительным решения от 30.06.2016 № 15-14/08631, производство по делу в указанной части прекращено.

Решением Арбитражного суда Республики Бурятия от 26.06.2017 в удовлетворении заявленных требований отказано.

В обосновании суд первой инстанции указал, что налоговым органом обоснованно в качестве дохода для исчисления налоговой базы по УСН учтены арендные платежи, поступившие в проверяемом периоде на расчетные счета налогоплательщика, и не отраженные в книге дохода за 2012-2014 гг.; в ходе проведения Инспекцией выездной налоговой проверки не нашли документального подтверждения данные налогоплательщика о включении в налоговую базу по УСН наличных денежных средств с расчетного счета Общества, возврата неиспользованных денежных средств подотчетными лицами, получения заемных средств путем применения ККТ ЭКР-2102К. Материалами дела подтверждается факт занижения выручки от реализации услуг, а также допущения налогоплательщиком фактов занижения налоговой базы и неполной уплаты реальных налоговых обязательств.

Также по эпизоду с НДФЛ указано, что по представленным налогоплательщиком документам фактическую дату выплаты зарплаты установить не представляется возможным, следовательно, налоговым органом датой получения дохода правомерно признан последний день месяца, за который начислен доход, что соответствует положениям пункта 2 статьи 223 НК РФ.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 26.06.2017 г. и принять по делу новый судебный акт:

о признании недействительным решения МРИ ФНС России № 2 по РБ № 14-08 от 23.06.2016 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

об обязании МРИ ФНС России № 2 по РБ устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Полагает, что доводы налогового органа о расхождениях, об отклонениях и недостоверности сведений налогоплательщика в части соотношения денежных средств, поступивших на расчетный счет и в кассу налогоплательщика, не подтверждаются материалами ВНП, в том числе представленными налогоплательщиком. При вынесении решения представители налогоплательщика были лишены возможности дать объяснения и пояснения по материалам, полученным в ходе проведения дополнительных мероприятий, что является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.

Кроме того, указано, что налоговый орган ни в акте проверки, ни в обжалуемом решении не определил и не установил моменты выплаты заработной платы работникам налогоплательщика, соответственно и основания для образования недоимки в размере, указанном в решении, достаточным образом не установил. Фактически дополнительные мероприятия по НДФЛ не проводились, доводы налогоплательщика о несогласии с актом в этой части не опровергнуты

Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу указал на законность и обоснованность решения суда первой инстанции. Просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети «Интернет» 12.09.2017.

Представитель налогового органа дал пояснения согласно отзыву на апелляционную жалобу. Просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Заявитель своего представителя в судебное заседание не направил, извещен надлежащим образом.

Руководствуясь пунктами 2, 3 статьи 156, пунктом 1 статьи 123 АПК РФ, суд считает возможным рассмотреть жалобу в отсутствие надлежащим образом извещенного заявителя.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, налоговым органом на основании решения от 21.12.2015№ 14-97 (л.д.122 т.3) проведена выездная налоговая проверка ООО «Садко Аренда» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога, взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, транспортного налога с организаций за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, налога на доходы физических лиц, источником которого является налоговый агент, за период с 01.01.2012 по 30.11.2015.

По результатам проверки Инспекцией составлен акт выездной налоговой проверки от 08 апреля 2016 года № 14-05 (л.д.74-101 т.2).

С учетом возражений налогоплательщика 23 июня 2016 года вынесено решение № 14-08 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (л.д.26-77 т.1).

Решением Инспекции доначислен налог, взимаемый с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, в сумме 2 254 079 рублей, транспортный налог в сумме 18 215 рублей, налог на доходы физических лиц в размере 841 337 рублей.

По результатам проверки Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.122 НК РФ, за неуплату налога, взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, в сумме 225 409 рублей, за неуплату транспортного налога в размере 1 822 рубля, предусмотренной ст.123 НК РФ за неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в размере 37 326 рублей, предусмотренной ст.119 НК РФ за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах налоговой декларации по транспортному налогу в сумме 1 340 рублей.

Обществу начислены пени по налогу, взимаемому с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, в сумме 615 664 рубля, по транспортному налогу в сумме 5 581 рубль, по налогу на доходы физических лиц в размере 277 506 рублей.

Обществом на решение Инспекции от 23.06.2016 № 14-08 подана апелляционная жалоба в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Бурятия.

30 сентября 2016 года УФНС России по Республике Бурятия вынесено решение по жалобе № 1514/08631, в соответствии с которым апелляционная жалоба ООО «Садко Аренда» оставлена без удовлетворения, решение Межрайонной ИФНС России № 2 по Республике Бурятия от 23.06.2016 № 14-08 утверждено.

ООО «Садко Аренда», не согласившись с решением налогового органа в части начисления налога, взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, налога на доходы физических лиц, начисления соответствующих пеней и штрафов обжаловало его в судебном порядке.

Решением Арбитражного суда Республики Бурятия в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва, заслушав пояснения заинтересованного лица в судебном заседании, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции по следующим мотивам.

В соответствии с ч.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно части 5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Апелляционному суду, как и суду первой инстанции, приведены доводы о процедурных нарушениях. Данные доводы правильно были отклонены судом первой инстанции в связи со следующим.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

На основании пункта 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

Пунктом 2 статьи 101 НК РФ, в редакции, действовавшей в спорный период, предусмотрено, что руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. В случае подачи лицом, в отношении которого проводилась налоговая проверка, заявления об ознакомлении с материалами дела налоговый орган обязан ознакомить такое лицо (его представителя) с материалами налоговой проверки и материалами дополнительных мероприятий налогового контроля не позднее двух дней до дня рассмотрения материалов налоговой проверки.

Как правильно установлено судом первой инстанции, 08 апреля 2016 года налоговым органом по результатам проверки составлен акт № 14-05. 17 мая 2016 года Обществом на акт проверки № 14-05 представлены возражения с приложением копий кассовых книг за 2012, 2013, 2014 годы.

19 апреля 2016 года директору Общества ФИО2 вручено извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки № 14-19, согласно которому рассмотрение материалов назначено на 13 мая 2106 года, в 10-00 часов (л.д.73 т.2).

Директор Общества ФИО2 направила в налоговый орган ходатайство об отложении рассмотрения материалов проверки на 17 мая 2016 года (л.д.72 т.2).

25 апреля 2016 года директору Общества ФИО2 вручено извещение о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки № 14-22, согласно которому рассмотрение материалов назначено на 17 мая 2106 года, в 10-00 часов (л.д.71 т.2).

17 мая 2016 года заместителем начальника Инспекции вынесены решения № 14-4 о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки и № 14-05 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. В этот же день директор Общества извещена о рассмотрении материалов проверки 21.06.2016 в 10-00 часов. Данные решения и извещение вручены ФИО2 17 мая 2016 года (л.д.68-70 т.2).

В связи с ходатайством директора ООО «Садко Аренда» ФИО2 рассмотрение материалов проверки отложено до 23 июня 2016 года в 11-00 часов (л.д.66-67 т.2).

В связи с неявкой представителей Общества рассмотрение отложено на 23 июня 2016 года в 16-00 часов, о чем извещена ФИО2 23.06.2016 (л.д.64-65 т.2).

23 июня 2016 года в 16-00 часов состоялось рассмотрение материалов налоговой проверки, возражений налогоплательщика, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля с участием представителя ООО «Садко Аренда» по доверенности от 16.05.2016 ФИО3, директора Общества ФИО2, о чем составлен протокол рассмотрения материалов налоговой проверки от 23.06.2016 (л.д.3 т.4).

Исходя из данного протокола представители Общества поддержали доводы, изложенные в возражениях. Налогоплательщиком устно заявлено ходатайство о снижении штрафных санкций в связи с тяжелым финансовым положением. В протоколе отражены замечания к протоколу: «не рассмотрены материалы дополнительных мероприятий».

Инспекцией проведены дополнительные мероприятия налогового контроля:

- направлено требование о предоставлении документов от 23.05.2016 №14-37 в соответствии со ст.93 НК РФ в адрес ООО «Садко Аренда» о представлении авансовых отчетов подотчетных лиц, документов по приобретению товаров (работ, услуг) подотчетными лицами согласно авансовых отчетов, договора займа, квитанции о получении и выдаче наличных денежных средств подотчетным лицам, документов о возврате неиспользованных денежных средств подотчетными лицами, чеков ККТ о возврате неиспользованных денежных средств подотчетными лицами, о внесении денежных средств в кассу полученных из банка и получен ответ;

- направлены требования о предоставлении документов в соответствии со ст.93.1 НК РФ - договоров аренды с ООО «Садко Аренда», счетов-фактур, приходно-кассовых ордеров за оказанные услуги аренды ООО «Садко Аренда» в адрес ООО «Хамелеон», ООО «ХАШ», ИП ФИО4, ФИО5, ООО «Профессионал»;

- направлены в МРИ ФНС России № 1 по РБ поручения об истребовании документов в соответствии со ст.93.1 НК РФ - договора аренды с ООО «Садко Аренда», счетов-фактур, приходно-кассовых ордеров за оказанные услуги аренды ООО «Садко Аренда» от ООО «Тотал Инглиш», ИП ФИО6;

- допрошены свидетели ФИО7, ФИО8, ФИО9, ФИО2, ФИО10, ФИО6, ФИО11, ФИО12, ФИО13, ФИО14;

- направлен запрос в СУ СК РФ по РБ о представлении перечня документов ООО «Садко Аренда», изъятых в ходе обыска по уголовному делу в отношении ФИО15 и получен ответ.

С результатами проведения дополнительных мероприятий налогового контроля ознакомлена директор ООО «Садко Аренда» ФИО2, о чем составлен протокол ознакомления от 16.06.2016 (л.д.5-9 т.4).

Каких-либо замечаний, ходатайств, предложений при ознакомлении с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля директором Общества не заявлено. Копия протокола вручена ФИО2 16.06.2016.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 8 ноября 2011 г. № 15726/10 право налогоплательщика на своевременное ознакомление со всеми материалами, полученными налоговым органом в рамках подобных проверок, является его неотъемлемым правом, однако для признания факта нарушения существенных условий процедуры налоговой проверки, выразившегося в отсутствии у налогоплательщика возможности ознакомиться с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля и представить соответствующие возражения, недостаточно указания на наличие у него такого права. Суду надлежит выяснить, о каких документах и информации идет речь, каким образом подобная информация влияет на первоначальные выводы налогового органа, зафиксированные в акте выездной налоговой проверки.

Как правильно указывает суд первой инстанции, из протокола от 16.06.2016 об ознакомлении ООО «Садко Аренда» с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля следует, что Общество ознакомлено с документами, большинство из которых составлены при непосредственном участии представителей заявителя (счета, счета-фактуры, выставленные Обществом, квитанции к приходно-кассовым ордерам, выданным ООО «Садко Аренда», договоры субаренды, одной из сторон которых является ООО «Садко Аренда», акты и акт сверки взаиморасчетов, также подписанные со стороны Общества).

Довод заявителя о том, что при вынесении решения Инспекции представители Общества были лишены возможности дать объяснения и пояснения по материалам, полученным в ходе проведения дополнительных мероприятий, не подтверждается материалами дела. Отметка представителя Общества в протоколе от 23.06.2016 данный факт не подтверждает.

Кроме того, апелляционный суд исходит из того, что положения абз.1 п.4 ст.101 НК РФ прямо предусматривают, что оглашение акта проверки и материалов мероприятий налогового контроля производятся при наличии необходимости, поэтому, если лицо, рассматривающее материалы налоговой проверки, не огласило какие-либо материалы дополнительных мероприятий налогового контроля, то это не значит, что они остались не изученными. Возможность обратить внимание налогового органа на конкретные документы у налогоплательщика имелась. При рассмотрении дела управлением, судом заявитель также имел возможность заявлять свои доводы. Таким образом, никакого нарушения прав заявителя апелляционный суд не усматривает.

К безусловным основаниям для отмены решения налогового органа абзацем 2 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации отнесены только нарушения существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, выразившиеся в необеспечении возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и необеспечении возможности налогоплательщика представить объяснения.

Поскольку Обществом представлены возражения на акт налоговой проверки, представители Общества участвовали в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, ознакомлены с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля до вынесения оспариваемого решения, у налогоплательщика имелась возможность представить пояснения и дополнительные документы, участвовать в рассмотрении материалов проверки, то суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии нарушения прав и законных интересов ООО «Садко Аренда» при рассмотрении материалов проверки, в том числе, материалов по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля. Таким образом, налоговым органом существенных нарушений условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки допущено не было.

В проверяемый период с 1 января 2012 года по 31 декабря 2014 года, ООО «Садко Аренда» находилось на упрощенной системе налогообложения на основании заявления о переходе на УСН от 16 ноября 2010 года с объектом налогообложения - доходы.

Объектом налогообложения при упрощенной системе налогообложения, согласно пункту 1 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации, признаются: доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения на основании пункта 2 названной статьи осуществляется самим налогоплательщиком.

В соответствии со статьей 41 НК РФ доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» названного Кодекса.

На основании пункта 1 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.

Пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ предусмотрено, что датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

На основании пункта 1 статьи 249 НК РФ в целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

В соответствии с пунктом 2 статьи 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно пункту 1 статьи 346.20 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов.

Как правильно установлено судом первой инстанции, Обществом за 2012-2014 годы представлены налоговые декларации по УСН, где налогоплательщиком определена налоговая база и исчислен налог, в том числе за 2012 год налоговая база определена в размере 9 072 136 рублей, исчислен налог – 544 328 рублей; за 2013 год налоговая база определена в размере 18 824 596 рублей, исчислен налог – 1 129 476 рублей; за 2014 год – налоговая база определена в размере 18 496 790 рублей, исчислен налог – 1 109 807 рублей.

В проверяемом периоде Общество оказывало услуги по предоставлению в субаренду нежилых помещений (офисов) организациям и индивидуальным предпринимателям в бизнес-центре «Садко-Аренда» по адресу: <...>; бизнес-центре «Ион» по адресу: <...>; бизнес-центре «Аврора» по адресу: <...>.

В ходе проверки налоговым органом сделан вывод о занижении Обществом налоговой базы по УСН, выразившемся в том, что налогоплательщиком не полностью учтены доходы, полученные от сдачи в аренду нежилых помещений.

Инспекцией в ходе проверки проведен анализ книги учета доходов по УСН налогоплательщика, движения денежных средств по расчетным счетам, анализ данных фискального отчета ККТ Общества.

В книге доходов и расходов в разделе «учет доходов» налогоплательщик отражал кассовым методом полученную выручку от услуг аренды для определения налоговой базы с указанием даты получения выручки, номера платежного поручения или номера приходно-кассового ордера, наименования арендатора, сумму субарендной платы (л.д.54-115 т.3).

При этом согласно книгам учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, ООО «Садко Аренда» за 2012 год отражено поступление арендных платежей в сумме 9 072 136 рублей, за 2013 год – 18 824 596 рублей, за 2014 год – 18 496 789 рублей 73 копейки.

В результате проверки данных книги учета доходов Инспекцией установлено, что налогоплательщик не отразил в книге учета доходы, полученные от субарендаторов ООО «Садко Аренда», за оказанные услуги аренды помещения за безналичный расчет за 2012 год в размере 11 018 640,24 руб., за 2014 год в размере 51 932 руб., которые поступили на расчетные счета Общества, открытые в ОАО «Акционерный коммерческий банк «Банк Москвы», в АО «Газпромбанк», в ПАО «Сбербанк России».

Указанные денежные средства поступили в 2012 году от арендаторов: ООО «Коннект», ИП ФИО16, ООО «Актив», ИП ФИО17, ИП ФИО18, Бурятского филиала ОАО «СГ МСК», Сибирского филиала ОАО КБ «Восточный», ООО «Атмосфера», ООО «СЭТЛ», Филиала ООО «ЦЕПТЕР Интернациональ», ИП ФИО19, БФ ОАО «Страховое общество газовой промышленности», ЗАО «Регион», ООО «СК «Ренессанс жизнь», ООО «Работник», ОАО АК «БайкалБанк», ООО «Феликс», ИП ФИО20, Бурятского филиала ОАО «СОГАЗ»; в 2014 году от арендаторов: ИП ФИО21, Бурятского филиала ОАО «СГ МСК».

Данный факт подтверждается книгами учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, за 2012 и 2014 годы (л.д.91-115, 54-68 т.3); выписками банков с расчетных счетов Общества, представленных в материалы дела на диске БУБ-К. (л.д.135 т.7).

Исходя из выписок движения денежных средств по расчетным счетам Общества следует, что контрагенты ООО «Садко Аренда» перечисляли на расчетные счета Общества денежные средства по платежным документам с указанием даты перечисления, номера платежного поручения, суммы субаренды, назначения платежа, номера документа к оплате, периода субаренды помещения.

В ходе проверки у контрагентов Общества на основании статьи 93.1 НК РФ истребованы документы по перечисленным денежным средствам в адрес ООО «Садко Аренда».

В частности, ООО «ЦЕПТЕР Интернациональ» представлен договор аренды от 01.12.2011 № 60, согласно которому ООО «Садко Аренда» (Арендатор) предоставляет ООО «ЦЕПТЕР Интернациональ» (Субарендатор) за плату во временное владение и пользование нежилого помещения общей площадью 212 кв.м, в том числе помещение под офис 155 кв.м, находящееся по адресу: <...> этаж, а также помещение площадью 57 кв.метров под склад, расположенное на 1-м этаже здания по адресу: <...> (л.д.2-12 т.3).

Оплата ООО «ЦЕПТЕР Интернациональ» производилась платежными поручениями, представленными в материалы дела, на расчетный счет Общества, открытый в Отделении № 8601 Сбербанка России г.Улан-Удэ. В платежных поручениях указано назначение платежа -«оплата за аренду помещения» с указанием конкретных помещений, номера счета либо ссылки на договор № 60 (л.д.13-33 т.3).

Закрытым акционерным обществом «Регион» представлен договор субаренды помещения под офис от 01.12.2011 № 46, заключенный с ООО «Садко Аренда» (Арендатор), согласно которому Арендатор предоставляет за плату во временное владение и пользование нежилого помещения: офис № 302, 304, площадью 88 кв.м, расположенное на 1 этаже офисного здания, общей площадью 634,4 кв.м, по адресу: <...> (л.д.34-41 т.3).

Оплата ЗАО «Регион» производилась по счетам-фактурам, выставленным ООО «Садко Аренда» (л.д.42-53 т.3).

Согласно выпискам с расчетных счетов Общества, представленные Инспекцией в материалы дела. Налоговым органом данные выписки представлены с разбивкой по банкам: Банк Москвы, Газпромбанк в г.Иркутске, Промсвязьбанк, Сбербанк России; по проверяемым периодам: 2012, 2013, 2014 годы; с отражением операций, совершенных по счетам; с выделением в отдельный раздел, в том числе операций по арендным платежам.

Представители заявителя ознакомлены с данными выписками, пояснений относительно неправильного расчета, неверного определения сумм арендных платежей или их назначения, допущенных со стороны Инспекции, не представлено.

Пунктами 5.1, 5.3 Положения Банка России от 19.06.2012 № 383-П "О правилах осуществления перевода денежных средств" предусмотрено, что при расчетах платежными поручениями банк плательщика обязуется осуществить перевод денежных средств по банковскому счету плательщика или без открытия банковского счета плательщика -физического лица получателю средств, указанному в распоряжении плательщика. Реквизиты, форма (для платежного поручения на бумажном носителе), номера реквизитов платежного поручения установлены приложениями 1-3 к настоящему Положению.

Согласно Приложению № 1 к данному Положению, в котором содержится перечень и описание реквизитов платежного поручения, предусмотрено, что в поле 24 (назначение платежа) указываются назначение платежа, наименование товаров, работ, услуг, номера и даты договоров, товарных документов, а также может указываться другая необходимая информация, в том числе в соответствии с законодательством, включая налог на добавленную стоимость.

Как правильно установлено судом первой инстанции, в представленных Инспекцией выписках с расчетных счетов ООО «Садко Аренда» о движении денежных средств Общества, в разделе «назначение платежа по операции» указано, что зачисления являются арендной платой, указан период оплаты, номер счета, по которому осуществляется оплата, имеются ссылки на договоры субаренды.

Указанные выше обстоятельства судом первой инстанции по материалам дела установлены верно, апелляционная жалоба доводов в данной части не содержит.

На основании указанных выше обстоятельств суд первой инстанции сделал правильный вывод, что налоговым органом обоснованно в качестве дохода для исчисления налоговой базы по УСН учтены арендные платежи, поступившие в проверяемом периоде на расчетные счета налогоплательщика, и не отраженные в книге дохода за 2012-2014 гг.

Также судом первой инстанции правильно установлено, что исходя из книг доходов и расходов Общества, налогоплательщик отразил выручку от услуг субаренды за наличный денежный расчет в 2012 году в размере 2 714 624 руб., в 2013 году в размере 374 000,15 руб., за 2014 год выручка от услуг субаренды за наличный денежный расчет в книге учета доходов не отражена.

Вместе с тем, в ходе проверки Инспекцией сняты фискальные отчеты контрольно-кассовой техники налогоплательщика ЭКР-2102К по оказанию услуг субаренды помещений за наличный денежный расчет.

По данным фискального отчета сумма выручки налогоплательщика при осуществлении наличного денежного расчета с применением ККТ составила: 11 138 749 руб. 89 коп. за 2012 год, 11 483 132 руб. 64 коп. за 2013 год, 6 950 343 руб. 45 коп. за 2014 год.

В связи с чем, налоговым органом сделан вывод о занижении налоговой базы по УСН по суммам полученной выручки за наличный расчет в 2012 году на 8 424 125 руб. 79 коп. (11 138 749,89 - 2 714 624,10), в 2013 году - на 11 109 132 руб. 49 коп. (11 483 132,64 – 374 000,15), в 2014 году – на 6 950 343 руб. 45 коп.

Федеральным законом от 22.05.2003 № 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием электронных средств платежа" (далее – Федеральный закон № 54-ФЗ) установлен порядок применения контрольно-кассовой техники при расчетах наличными денежными средствами и разъяснены основные понятия, применяемые в указанном законе.

Согласно п.1 ст.2 Федерального закона № 54-ФЗ, в редакции, действовавшей в спорный период, контрольно-кассовая техника, включенная в Государственный реестр, применяется на территории Российской Федерации в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Статьей 1 Федерального закона № 54-ФЗ, в редакции, действовавшей в спорный период, даны определения понятиям, в том числе: контрольно-кассовая техника, используемая при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт (далее - контрольно-кассовая техника); наличные денежные расчеты – это произведенные с использованием средств наличного платежа расчеты за приобретенные товары, выполненные работы, оказанные услуги; фискальной памятью является комплекс программно-аппаратных средств в составе контрольно-кассовой техники, обеспечивающих некорректируемую ежесуточную (ежесменную) регистрацию и энергонезависимое долговременное хранение итоговой информации, необходимой для полного учета наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт, осуществляемых с применением контрольно-кассовой техники, в целях правильного исчисления налогов; фискальные данные - фиксируемая на контрольной ленте и в фискальной памяти информация о наличных денежных расчетах и (или) расчетах с использованием платежных карт.

Как правильно указывает суд первой инстанции, налоговым органом были допрошены директор, работники Общества, арендаторы помещений ООО «Садко Аренда» на предмет установления фактических обстоятельств по оказанию Обществом услуг субаренды помещений и получения арендных платежей.

В ходе проверки допрошена в качестве свидетеля ФИО2, о чем составлен протокол допроса от 09.02.2016 № 14-16. ФИО2 пояснила, что является руководителем ООО «Садко Аренда» с июля 2013 года. В период с 2012 по 2014 годы ООО «Садко Аренда» оказывало услуги аренды нежилого помещения по адресам: ул.Кирова, 28А, ул.Свердлова, 12Г. При оплате наличными денежными средствами арендатору выдавалась квитанция к приходному кассовому ордеру и чек ККТ (л.д.151-154 т.2).

ФИО12, директор ООО «Хамелеон», согласно протоколу допроса от 06.06.2016 № 14-68, на вопрос: «В период 2012-2014 гг. Ваша организация пользовалась услугами аренды нежилого помещения арендодателя ООО «Садко Аренда?» ответил: «Да, пользовались, адрес: ул.Кирова, 26-2». Пояснил, что оплачивали как в наличной, так и в безналичной форме. На вопрос: «В случае наличной оплаты за аренду Вам пробивали чек на ККТ и выдавали приходно-кассовый ордер?» ответил: «Да, всегда» Оплачивали в бухгалтерии на 4 этаже ООО «Садко Аренда» (л.д.19-21 т.4).

Обществом с ограниченной ответственностью «Хамелеон» представлены счета за услуги аренды за период 2012-2014 гг., выставленные ООО «Садко Аренды», приходно-кассовые ордера и кассовые чеки (л.д.152-176 т.4).

ФИО6, допрошенный в качестве свидетеля (протокол допроса от 06.06.2016 № 14-66), пояснил, что в период с 2012 по 2014 гг., как индивидуальный предприниматель, пользовался услугами аренды нежилого помещения арендодателя ООО «Садко Аренда», по адресу: <...>. Оказанные услуги оплачивались в основном в безналичной форме, иногда наличными. На вопрос: «В случае наличной оплаты за аренду Вам пробивали чек на ККТ и выдавали приходно-кассовый ордер?» ответил: «Да, чек ККТ пробивали, приходно-кассовый ордер выдавали». Оплачивали на 4 этаже ул.Кирова, 28А, в бухгалтерии (л.д.26-28 т.4).

ИП ФИО6 по требованию Инспекции представлены документы по взаимоотношениям с Обществом за период с 2012 по 2014 гг., в том числе договор субаренды помещения, приходные кассовые ордера, счета-фактуры, акты, акт сверки взаимных расчетов за период январь 2013 г. – ноябрь 2013 г. (л.д.50-68 т.4).

По требованию налогового органа представлены документы от индивидуального предпринимателя ФИО5, подтверждающие наличие арендных отношений с ООО «Садко Аренды» и осуществление арендных платежей по договорам:

договоры субаренды от 07.03.2013 № 8, от 21.10.2013 № 30, от 01.09.2014 № 18, квитанции к приходно-кассовым ордерам (л.д.100-121 т.4).

Индивидуальным предпринимателем ФИО4 представлены документы по арендным взаимоотношениям с ООО «Садко Аренда»:

договоры субаренды помещений от 01.01.2011 № 84/С, от 21.10.2013 № 25, квитанции к приходным кассовым ордерам с чеками ККТ (л.д.122-148 т.4).

Допрошенная в качестве свидетеля ФИО13 согласно протоколу допроса от 06.06.2016 № 14-69 пояснила, что ранее было ООО «Тотал Инглиш», работала директором, сейчас НОУ ДО «Тотал Инглиш», работает заместителем директора. На вопрос: «В период 2012-2014 гг. Ваша организация пользовалась услугами аренды нежилого помещения арендодателя ООО «Садко Аренда?» ответила: «Да, по адресу: ул.Кирова, 28А, каб. № 37». Договор аренды заключался. Оплачивали услуги аренды, как в наличной форме, так и в безналичной форме. На вопрос: «В случае наличной оплаты за аренду Вам пробивали чек на ККТ и выдавали приходно-кассовый ордер?» ответила: «Да, чек пробивали, приходный ордер выписывался». Оплата наличными происходила в бухгалтерии ООО «Садко Аренда» на 4 этаже по ул.Кирова, 28А (л.д.16-18 т.4).

ООО «Тотал Инглиш» по требованию Инспекции представлены копии документов по взаимоотношениям с ООО «Садко Аренды»: договоры субаренды от 01.12.2011 № 44, от 01.01.2014 № 72, квитанции к приходно-кассовым ордерам (л.д.71-95 т.4).

Таким образом, как правильно указывает суд первой инстанции, из показаний свидетелей и представленных по требованиям Инспекции документов следует, что в случае оплаты за субаренду помещения наличными денежными средствами, Обществом выписывались квитанции к приходным кассовым ордерам с указанием наименования арендатора, даты оплаты и суммы оплаты, с приложением чека ККТ ЭКР-2102К на внесенную сумму оплаты.

Заявителем с возражениями на акт выездной налоговой проверки от 08.04.2016 № 14- 05 представлены копии кассовых книг за 2012, 2013, 2014 годы. Представители Общества в ходе рассмотрения дела указали, что налоговым органом использованы данные фискального отчета ККТ ЭКР-2102К зав.№14009923. При этом в фискальном отчете отражены суммы, не относящиеся к выручке (доходу), входящей в состав налогооблагаемой базы по УСН. Такими суммами являются денежные средства, полученные с расчетного счета, возврат неиспользованных подотчетных сумм, полученные займы. По сведениям Общества в фискальных отчетах отражены суммы по следующим статьям:

№ п/п

Статья поступления денежных средств в кассу

2012 год, руб.

2013 год, руб.

2014 год, руб.

1.

Денежные средства,

полученные с расчетного счета

4 940 000,0

4 204 000,0

1 102 500,0

2.

Выручка

2 714 624,10

374 000,15

3 300 000,0

3.

Возврат неиспользованных подотчетных сумм

3 484 125,79

6 905 132,49

2 547 843,45

ИТОГО

11 138 749,89

11 483 132,64

6 950 343,45

Аналогичные данные приведены и в апелляционной жалобе. Оценивая данные доводы общества, суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

В соответствии с п.5.1 Положения о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации, утвержденного Банком России 12.10.2011 № 373-П (действовавшего в спорный период, далее – Положение № 373-П), для учета поступающих в кассу наличных денег юридическое лицо, индивидуальный предприниматель ведут кассовую книгу.

Согласно п.5.2 Положения № 373-П, записи в кассовой книге осуществляются кассиром по каждому приходному кассовому ордеру (расходному кассовому ордеру), оформленному на полученные (выданные) наличные деньги.

В соответствии с пунктами 5.3, 5.4 Положения № 373-П, кассир сверяет данные, содержащиеся в кассовой книге, с данными кассовых документов, выводит в кассовой книге сумму остатка наличных денег на конец рабочего дня и проставляет подпись. Записи в кассовой книге сверяются с данными кассовых документов главным бухгалтером или бухгалтером, а при их отсутствии - руководителем и подписываются лицом, проводившим указанную сверку.

На основании п.6.1 Положения № 373-П, юридическое лицо, индивидуальный предприниматель обеспечивают организацию ведения кассовых операций, установленных настоящим Положением, в том числе: внесение в кассовую книгу всех записей, которые должны быть сделаны на основании приходных кассовых ордеров и расходных кассовых ордеров (полное оприходование в кассу наличных денег).

В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (действующего с 01.01.2013, далее - Федеральный закон № 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Исходя из части 4 статьи 9 Федерального закона № 402-ФЗ первичные учетные документы составляются по формам, утвержденным руководителем экономического субъекта. При этом каждый первичный учетный документ должен содержать все обязательные реквизиты, установленные частью 2 статьи 9 Федерального закона № 402-ФЗ.

Согласно части 1 статьи 7 и статьи 9 Федерального закона № 402-ФЗ руководителем экономического субъекта определяется также состав первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной жизни экономического субъекта, и перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов.

Форма кассовой книги утверждена Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 № 88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации».

Как правильно установлено судом первой инстанции, в представленных Обществом кассовых книгах налогоплательщик отразил бухгалтерский учет движения наличных денежных средств о получении и расходовании наличных денежных средств в кассе организации с указанием номера корреспондирующего счета, субсчета.

В связи с представлением названных кассовых книг Инспекцией в адрес Общества выставлено требование от 23 мая 2016 года № 14-37 о представлении документов (информации), в том числе авансовых отчетов подотчетных лиц за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, согласно кассовым книгам за 2012-2014 гг.; платежных документов по приобретению товаров (работ, услуг) подотчетными лицами, согласно авансовым отчетам подотчетных лиц, указанным в кассовой книге за 2012-2014 гг.; квитанций ПКО и РКО по внесению и выдаче наличных денежных средств из кассы предприятия на подотчет с указанием лиц и назначения платежа за 2012-2014 гг.; контроль-кассовых чеков ККТ ЭКР-2102К № 14009923 о внесении наличных денежных средств согласно квитанциям ПКО о внесении наличных денежных средств в кассу предприятия за 2012-2014 гг.; договоров займа с кредиторами ООО «Садко Аренда» за 2012-2014 гг.; актов сверок по договорам займа за 2012-2014 гг. Данное требование получено директором Общества ФИО2 25.05.2016 (л.д.177-178 т.4).

7 июня 2016 года ООО «Садко Аренда» письмом № 09 на требование Инспекции сообщило, что авансовые отчеты с платежными документами (квитанции, чеки, товарные чеки), подтверждающими приобретение товаров (работ, услуг); ПКО и РКО по движению наличных денежных средств в кассе; договоры займа и акты сверок по ним были изъяты сотрудниками СУ СК России по Республике Бурятия. Контроль-кассовые чеки ККТ выдавались на руки лицам, вносившим наличные денежные средства в кассу организации (арендная плата, возврат подотчетной суммы, займа и т.д.), таким образом предоставить их нет возможности (л.д.179 т.4).

18 мая 2016 года в адрес Общества направлено уведомление № 14-10 о необходимости обеспечения ознакомления с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов, согласно которому Обществу предложено на основании п.12 ст.89 НК РФ обеспечить возможность должностным лицам Инспекции ознакомиться с оригиналами документов, связанных с исчислением и уплатой налогов за период с 1 января 2012 года по 31 декабря 2014 года – с кассовыми книгами ООО «Садко Аренда» за 2012, 2013, 2014 годы (л.д.180-181 т.4).

Сопроводительным письмом от 20.05.2016 на уведомление Инспекции налогоплательщиком представлены «оригиналы копий кассовых книг»: 2012 г. – 188 листов, 2013 г. – 150 л., 2014 г. – 69 л. (л.д.182 т.4).

Вместе с тем, в ходе проверки заявителем не представлены документы, подтверждающие записи в кассовых книгах Общества. Кроме того, оригиналы кассовых книг в ходе проверки также не представлены.

На требование Инспекции от 21 декабря 2015 года № 14-83 заявителем не представлены карточки счетов в разрезе по кварталам и в разрезе по субсчетам, в том числе по счетам бухгалтерского учета 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами» (л.д.126-127, 123-125 т.3).

На запрос Инспекции Следственным управлением по Республике Бурятия представлена информация от 25.05.2016, что вещественные доказательства по уголовному делу № 52-2014-13 в отношении ФИО15 находятся в Советском районном суде г.Улан-Удэ. Согласно контрольному производству по уголовному делу, в отношении ООО «Садко Аренда» в ходе обыска по данному делу изымались следующие документы: ксерокопия договора № 01 аренды нежилых помещений от 7 июня 2011 года, арендодатель ФИО22, арендатор ООО «Садко Аренда» в лице директора ФИО23 на 8 листах; договор поставки от 4 мая 2011 года, заключенный между ООО «Садко Аренда» директор ФИО23, покупатель ООО «Бизнес группа «Садко» на 3 л., подшивка счетов-фактур и товарных накладных ООО «Садко Аренда» в адрес ООО «Бизнес группа Садко» на 11 листах; папка-скоросшиватель с надписью «Арендаторы» на 208 листах, иные документы ООО «Садко Аренда», в том числе кассовые книги не изымались. Изъятые в ходе обыска документы, электронные носители информации возвращены в полном объеме представителю по доверенности ФИО24 (л.д.10 т.4).

Таким образом, факт изъятия СУ СК России по РБ оригиналов кассовых книг Общества за спорные периоды не подтвержден.

Кроме того, по факту ведения кассовых книг налоговым органом допрошены в качестве свидетелей директор и работники Общества.

ФИО2 согласно протоколу допроса от 01.06.2016 № 14-64 показала, что в период 2012-2014 гг. вели кассу ФИО25, ФИО26, она и ФИО27 На вопрос: «В представленной к возражениям кассовой книге имеются подписи должностных лиц ФИО25, ФИО23, ФИО26, ФИО27 и Ваша фамилия. Опишите их должностные полномочия?» ответила: «У них обязанности были: прием денежных наличных средств – выручка, наличные с банка, возврат подотчета, займов, выдача денежных средств, возврат покупателям, выдача на подотчет, выдача зарплаты, расчеты по займам». ФИО2 также пояснила, что оригиналы кассовых книг представить не может, так как они были изъяты полицией. Это было в конце 2014 года начале 2015 года. Подлинники первичных документов бухгалтерского учета по внесению наличных денежных средств в кассу предприятия представить не может, так как они изъяты полицией. На вопрос: «Согласно Вашим возражениям, причиной отклонений по выручке является учет по ККТ внесение в кассу полученных денег из банка, внесение неиспользованных денег подотчетными лицами, внесение заемных денег. Можете ли пояснить какова причина оприходования указанных сумм через ККТ? Ответила: «Мною были даны устные указания кассиру ФИО25 о том, что нужно все пробивать, имея ввиду выручку, кассир поняла указание буквально и пробивала любое поступление денежных средств» (л.д.32-35 т.4).

Согласно протоколу допроса от 06.06.2016 № 14-67 ФИО28 пояснила, что работала в ООО «Садко Аренда» примерно с конца 2011 до июня 2013 года офис-менеджером, заместителем генерального директора, и.о.генерального директора. На вопрос: «Согласно представленной на проверку кассовой книге за 2012-2013гг. в отчетах по приходу и расходования наличных денежных средств за должностью «Бухгалтер» стоит Ваша подпись, (свидетелю предоставляется кассовая книга для ознакомления). Вы можете подтвердить Вашу подпись?» ответила: «Подпись походит на мою, но утвердительно сказать не могу. Эту кассовую книгу возможно я видела и работала с ней, точно не помню, утверждать не могу». На вопрос: «Вы сдавали в кассу ООО «Садко Аренда» неиспользованные подотчетные суммы в 2012 г.? При каких обстоятельствах?» ответила: «Сдавала, но когда, в какие периоды не помню. Конкретно за что и когда уже не помню, т.к. было давно». На вопрос: «Если сдавали неиспользованные подотчетные суммы или суммы, полученные из банка по чеку предприятия, как оформлялось оприходование подотчетных сумм? По каким документам? Использовалась ли ККТ при оприходовании этих сумм?» ответила: «Деньги сдавала с подотчета, расписывалась в документах, каких не помню. О том, что чек на ККТ пробивался при возврате точно не могу сказать». На вопрос: «Согласно записи кассовой книги ООО «Садко Аренда» за 2012 г. Вами были сданы в кассу предприятия неиспользованные подотчетные суммы в том числе: 16.01.2012 на 350,89 руб., 28.02.2012 на 419,59 руб., 15.03.2012 на 4,58 руб., (Свидетелю для ознакомления предоставляется кассовая книга ООО «Садко Аренда»). Можете ли подтвердить указанные обстоятельства?» ответила: «Наверно я сдавала деньги, прошло много времени, точные обстоятельства не помню» (л.д.22-25 т.4).

Допрошенная в качестве свидетеля ФИО14 согласно протоколу допроса от 08.06.2016 № 14-70, показала, что в ООО «Садко Аренда» работала с конца 2012 года по июнь 2013 года. Была кассиром, обязанности – прием и выдача наличных денежных средств, ведение кассового отчета. На вопрос: «Вы принимали наличные денежные средства в кассу своего предприятия в должности кассира? От кого и за что? Ответила: «Принимала деньги за аренду от арендаторов». На вопрос: «При получении арендной платы Вы пробивали суммы по ККТ?» ответила: «Обязательно, так как арендаторы всегда просят чеки». На вопрос: «Какие деньги Вы пробивали по ККТ?» ответила: «За аренду». На вопрос: «Согласно записи кассовой книги ООО «Садко Аренда» в тот день, когда Вы получили выручку по ПКО № 233 от 26.04.2013 от ИП ФИО29 на 13 320 руб., в кассу были внесены наличные из банка на 200 000 рублей и выданы на подотчет 210 000 руб. ФИО2 Наличные из банка в сумме 200 000 рублей пробивались ли по ККТ? Можете ли подтвердить данное обстоятельство? (свидетелю для ознакомления предоставляется кассовая книга)» ответила: Эти обстоятельства подтвердить не могу, сам факт, что деньги с банка снимались это было, но чтобы эти деньги пробивать по кассовому аппарату не помню». На вопрос: «Вам знакома эта кассовая книга? Вы в качестве кассира вели кассовые книги в период вашей работы в ООО «Садко Аренда? Если не Вы, кто вел учетные записи в кассовой книге?» ответила: «Кто вел эту книгу я не знаю. Эту книгу я не знаю, вижу впервые. Я вела книгу кассира-операциониста, вела РКО и ПКО, отчитывалась документами о приходе и расходе по кассе ФИО2». На вопрос: «Можете ли пояснить, почему в период Вашей работы в должности кассира в кассовой книге нет ссылок на Вашу фамилию как кассира?» ответила: «Пояснить не могу» (л.д.11-15 т.4).

ФИО9 согласно протоколу допроса от 24.05.2016 № 14-62 пояснила, что с мая 2012 года работала администратором ООО «Садко Аренда», занималась по вопросам хозяйственно-административной работы. На вопрос: «Вы получали на свой подотчет денежную наличность из кассы предприятия для покупки товаров (услуг) за наличный расчет?» ответила: «Расходы на закуп товаров бытовой химии, галантереи мне перечисляли на карту. Перед этим я подавала заявочный лист на хознужды на определенную сумму, эту сумму получала». На вопрос: «Вы сдавали в кассу ООО «Садко Аренда» неиспользованные подотчетные суммы в 2012 г.? При каких обстоятельствах?» ответила: «Я иногда даже из личных средств по карте покупала товары, разницу бухгалтерия мне возвращала. Возврат неиспользованных денежных средств утверждать не могу». На вопрос: «Если сдавали неиспользованные подотчетные суммы или суммы, полученные из банка по чеку предприятия, как оформлялось оприходование подотчетных сумм? По каким документам? Использовалась ли ККТ при оприходовании этих сумм» ответила: «При мне ККТ не использовались при возврате подотчетных сумм, обстоятельств возврата моих подотчетных сумм наличными с применением ККТ не имело место». На вопрос: «Согласно записи кассовой книги ООО «Садко Аренда» за 2012 г. Вами были сданы в кассу предприятия неиспользованные подотчетные суммы в том числе: 10.08.2012 на 10 000 руб., 27.08.2012 на 10 682 руб., 27.09.2012 на 44 338,33 руб., 19.10.2012. на 15 000 руб. (Свидетелю для ознакомления предоставляется кассовая книга ООО «Садко Аренда»). Можете ли подтвердить указанные обстоятельства?» ответила: «Таких моментов не помню, такого не было. Поставщики хозтоваров обычно рассчитывались по расчетному счету». На вопрос: «Можете ли Вы пояснить, когда и на какие цели Вам предоставлялись подотчетные суммы по указанным записям? Можете ли пояснить, почему в кассовой книге нет отметок о выдаче Вам подотчетных сумм?» ответила: «Этот момент пояснить не могу, этих моментов не было» (л.д.36-39 т.4).

ФИО8 согласно протоколу допроса от 24.05.2016 № 14-61 пояснил, что работал в ООО «Садко Аренда» с 2010 по 2012 годы, работал охранником. На вопрос: «Вы получали на свой подотчет денежную наличность из кассы предприятия для покупки товаров (услуг) за наличный расчет?» ответил: «Давали на обед, на проезд на каждую смену 65 рублей, отчет не требовали, деньги привозили на смену, смотря, где тебя поставили. Отчет не сдавали». На вопрос: «Вы сдавали в кассу ООО «Садко Аренда» неиспользованные подотчетные суммы в 2012 году?» ответил: «не было такого». На вопрос: «Согласно записи кассовой книги ООО «Садко Аренда» за 2012 г. Вами были сданы в кассу предприятия неиспользованные подотчетные суммы, в том числе: 23.01.2012 на 10 руб., 21.02.2012 на 110 руб., 23.03.2012 на 13 руб., 09.06.2012 на 10 870 руб. (Свидетелю для ознакомления предоставляется кассовая книга ООО «Садко Аренда»). Можете ли подтвердить указанные обстоятельства?» ответил: «Этого не было, деньги не сдавал» (л.д.40-43 т.4).

Допрошенная в качестве свидетеля ФИО7, согласно протоколу допроса от 23.05.2016 № 14-60 показала, что с июля по октябрь 2012 года работала в ООО «Садко Аренда» кассиром по приему денег и выдаче на подотчет. На вопрос: «Вы принимали наличные денежные средства в кассу своего предприятия в должности кассира? От кого и за что?» ответила: «От арендаторов, только от них, с применением кассового аппарата, выдавала приходно-кассовый ордер». На вопрос: «Если сдавали неиспользованные подотчетные суммы или суммы, полученные из банка по чеку предприятия, как оформлялось оприходование подотчетных сумм? По каким документам? Использовалась ли ККТ при оприходовании этих сумм?» ответила: «Авансовые деньги, т.е. подотчетные деньги я на кассовом аппарате никогда не пробивала, так не должно быть, только выручка». На вопрос: «Согласно записи кассовой книги ООО «Садко Аренда» за 2012 г. Вами были сданы в кассу предприятия неиспользованные подотчетные суммы в том числе: 10.08.2012 на 4 897,27 руб., 29.08.2012 на 6985 руб., 14.09.2012 на 9129,83 руб. (Свидетелю для ознакомления предоставляется кассовая книга ООО «Садко Аренда»). Можете ли подтвердить указанные обстоятельства?» ответила: «Нет, не могу, деньги па подотчет не брала и не сдавала. Кассовую книгу вижу впервые, там моих подписей нет, хотя должны быть. Я вела в программе только счет 50 и выдавала приходные ордера». На вопрос: «Можете ли Вы пояснить, когда и на какие цели Вам предоставлялись подотчетные суммы по указанным записям? Можете ли пояснить, почему в кассовой книге нет отметок о выдаче Вам подотчетных сумм?» ответила: «Пояснить не могу откуда такие записи в кассовой книге. Я ничего на подотчет не брала и не сдавала в кассу неиспользованные деньги» (л.д.44-47 т.4).

Таким образом, как правильно указывает суд первой инстанции, в ходе проведения Инспекцией выездной налоговой проверки не нашли документального подтверждения данные налогоплательщика о включении в налоговую базу по УСН наличных денежных средств с расчетного счета Общества, возврата неиспользованных денежных средств подотчетными лицами, получения заемных средств путем применения ККТ ЭКР-2102К. Кроме того, Обществом не представлены какие-либо доказательства, в том числе при апелляционном обжаловании и при рассмотрении настоящего дела, что отраженные денежные средства в фискальных отчетах, а также в кассовых книгах, являлись денежными средствами, полученными с расчетного счета, полученными займами и возвратами неиспользованных подотчетных сумм.

Доводы апелляционной жалобы о том, что документы были изъяты следственными органами, что не допрошена часть свидетелей, отклоняются апелляционным судом, поскольку возможность представить необходимые документы при рассмотрении дела судом у общества имелась, хозяйственные операции оформляются первичными учетными документами, данные которых отражаются в бухгалтерских и налоговых регистрах, поэтому отсутствие таких документов свидетельскими показаниями заменить нельзя. Таким образом, суд первой инстанции правильно указал, что тот факт, что налоговым органом не допрошены ФИО27 и ФИО25, ранее работавшие кассирами в ООО «Садко Аренда», не свидетельствует об обратном.

Довод заявителя о поступлении заемных денежных средств в кассу предприятия в 2014 году от ФИО22 в размере 3 300 000 рублей, приведенный и апелляционному суду, также правильно был отклонен судом первой инстанции, поскольку заявителем какими-либо документами он также не подтвержден. Кроме того, организации при осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт обязаны применять контрольно-кассовую технику только в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг, иная деятельность, которая не предполагает продажу товаров, выполнение работ или оказание услуг, исходя из положений Федерального закона № 54-ФЗ, не требует применения контрольно-кассовой техники, в том числе расчеты по договорам займа.

Апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что налоговым органом сделан обоснованный вывод, что указанные обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи подтверждают факт занижения выручки от реализации услуг, а также допущении налогоплательщиком фактов занижения налоговой базы и неполной уплаты реальных налоговых обязательств.

Довод заявителя о допущенных Инспекцией арифметических ошибках в виде ежеквартальных отклонений сумм, указанных налогоплательщиком, от сумм фискального отчета, приведенный и апелляционному суду, судом первой инстанции обоснованно не принят, поскольку, как указано заявителем годовые данные налогоплательщика и налогового органа идентичны, то есть, указанные ошибки не повлияли на окончательное доначисление сумм налога по УСН.

На основании положений статей 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) государственных органов незаконными, необходимо установить совокупность обстоятельств, свидетельствующих как о несоответствии оспариваемого акта, решения или действий (бездействия) закону, так и нарушение этим актом, решением или действием (бездействием) прав и законных интересов заявителя.

В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания наличия факта нарушенных оспариваемыми актом (действиями или бездействиями) законных прав и интересов лежит на лице, оспаривающем акт (действия).

Как правильно указано судом первой инстанции, в данном случае заявителем не приведено доводов, обстоятельств и доказательств того - каким образом нарушаются права налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности допущенными арифметическими ошибками Инспекции.

Также судом первой инстанции правильно не принят приведенный и в апелляционной жалобе довод заявителя о неправильном расчете Инспекцией сумм дохода за 2014 год в связи с тем, что налоговым органом учитывались суммы за весь 2014 год, в то время как ККТ применялась до 17 августа 2014 года, поскольку, как видно из представленных в материалы дела фискальных отчетов, итоговый отчет сформирован 19 августа 2014 года, то есть, после указанной даты налоговым органом не могли быть учтены какие-либо суммы поступлений на ККТ, поскольку таковые отсутствовали (л.д.145-149 т.2).

Апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что налоговых органом сделан обоснованный вывод о занижении ООО «Садко Аренда» налоговой базы по налогу по УСН:

за 2012 год в сумме 19 456 566,03 руб., в том числе по безналичной форме оплаты – 11 018 640,24 руб., за наличный денежный расчет - 8 424 125,79 руб.,

за 2013 год на сумму 11 109 132,49 руб. в связи с неполным отражением выручки в книге учета по УСН за наличный денежный расчет за оказанные услуги субаренды нежилых помещений,

за 2014 год в сумме 7 002 275,18 руб., в том числе по безналичной форме оплаты – 51 932 руб., за наличный денежный расчет - 6 950 343,45 руб.

В результате выявленных нарушений Инспекцией обоснованно доначислен налог, взимаемый с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, в сумме 2 254 079 руб., в том числе за 2012 год в сумме 1 167 394 руб., за 2013 год – 666 548 руб., за 2014 год – 420 137 руб.

По результатам выездной налоговой проверки в связи с доначислением налога по УСН Обществу правомерно начислены пени в сумме 615 664 руб.

В соответствии со статьей 45 Налогового кодекса РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно.

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 НК РФ пеней признается установленная денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

На основании пункта 2 статьи 75 Налогового кодекса РФ сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Пунктом 5 статьи 75 НК РФ предусмотрено, что пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Кроме того, как правильно указывает суд первой инстанции, ООО «Садко Аренда» по результатам проверки правомерно привлечено к ответственности в виде штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 225 409 руб.

Статья 106 НК РФ понятие налогового правонарушения трактует как виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность.

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата (неполная уплата) сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание установленного этой нормой штрафа.

Инспекцией выполнено требование статьи 109 Налогового кодекса РФ, в силу которой привлечение налогоплательщика к ответственности возможно лишь при наличии события налогового правонарушения и вины, что обязан доказать налоговый орган. Налоговым органом представлены доказательства вины Общества в совершении налогового правонарушения, наличия события налогового правонарушения.

Инспекцией на основании ст.112, п.3 ст.114 Налогового кодекса РФ налоговые санкции снижены в 2 раза.

Таким образом, Инспекцией обоснованно наложен штраф по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога, взимаемого с налогоплательщиков, выбравших в качестве объекта налогообложения, доходы, в размере 225 409 руб.

По эпизоду доначислений по НДФЛ суд первой инстанции пришел к следующим правильным выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Согласно п.3 ст.24 НК РФ налоговые агенты обязаны, в том числе, правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

На основании статьи 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) признается доход, полученный налогоплательщиками.

Пунктом 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

В соответствии с п.1 ст.226 НК РФ российские организации (налоговые агенты), от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

На основании пункта 2 статьи 226 Налогового кодекса РФ исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1,214.3, 214.4, 214.5, 227, 227.1 и 228 настоящего Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (пункт 4 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно п.6 ст.226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В соответствии с пунктом 3 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по НДФЛ рассчитывается налоговым агентом отдельно по каждому налогоплательщику - физическому лицу нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

Пунктом 2 статьи 223 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Из вышеприведенных норм следует, что объектом обложения НДФЛ является доход налогоплательщика, то есть работника организации. При получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором, при получении иного дохода в денежной форме - день выплаты дохода.

Обязанность перечислить в бюджет удержанную сумму налога возникает у налогового агента в день фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода либо не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода.

Таким образом, налоговый агент в случае фактической выплаты дохода налогоплательщику обязан перечислить исчисленную и удержанную сумму налога.

Как правильно установлено судом первой инстанции, налоговым органом по результатам проверки сделан вывод, что Обществом в нарушение п.3 ст.24, п.6 ст.226 НК РФ в проверяемом периоде допускалось неполное и несвоевременное перечисление исчисленных и удержанных сумм налога с фактически выплаченных доходов.

В ходе налоговой проверки в адрес Общества направлено требование от 21 декабря 2015 года № 14-83 о представлении документов (информации), в том числе карточки счетов в разрезе по квартала и в разрезе по субсчетам; свод начислений и удержаний по заработной плате в пользу физических лиц с расшифровкой по видам выплат (помесячно и за год) в бумажном и электронном виде) за 2012-2015 годы; рачетно-платежные ведомости по выдаче заработной платы, расчетно-кассовые ордера, платежные поручения; реестр перечисления заработной платы. Данное требование получено директором Общества ФИО2 22.12.2015 (л.д.126-127 т.3).

По требованию Инспекции Обществом представлены расчетные ведомости за проверяемый период (л.д.123-125 т.3, 109-144 т.2).

По сведениям расчетных ведомостей, представленных Обществом на проверку, за 2012, 2013, 2014 годы удержан налог на доходы физических лиц в общей сумме 841 337 рублей.

Период год, месяц

Удержано

налога

налоговым

агентом

Выплаченный доход

Следовало

перечислить

налога

№ док.

дата

Сумма

2012 год

Январь

20 529

1

31.01.2012

137 372,19

20 529

Февраль

21 293

2

29.02.2012

142 495,64

21 293

Март

24 834

3

31.03.2012

166 196,37

24 834

Апрель

29 489

4

30.04.2012

197 362,08

29 489

Май

23 805

5

31.05.2012

257 195,46

23 805

Июнь

25 860

6

30.06.2012

173 068,56

25 860

Июль

24 452

7

30.07.2012

262 520,29

24 452

Август

22 730

8

31.08.2012

152 119,50

22 730

Сентябрь

24 480

9

30.09.2012

163 823,98

24 480

Октябрь

31 547

10

31.10.2012

217 670,57

31 547

Ноябрь

32 072

11

30.11.2012

223 080,90

32 072

Декабрь

33 013

12

31.12.2012

231 038,20

33 013

2013 год

Январь

33 741

1

31.01.2013

242 795,49

33 741

Февраль

36 244

2

28.02.2013

259 555,10

36 244

Март

27 572

3

31.03.2013

201 512,36

27 572

Апрель

27 610

4

30.04.2013

201 763,31

27 610

Май

28 928

5

31.05.2013

210 598,10

28 928

Июнь

29 457

6

30.06.2013

214 139,30

29 457

Июль

21 237

7

31.07.2013

159 109,14

21 237

Август

24 813

8

31.08.2013

183 035,55

24 813

Сентябрь

28 827

9

30.09.2013

218 421,45

28 827

Октябрь

27 046

10

31.10.2013

197 993,68

27 046

Ноябрь

29 287

11

30.11.2013

212 983,80

29 287

Декабрь

27 440

12

31.12.2013

200 629,69

27 440

2014 год

Январь

25 557

1

31.01.2014

187 213,28

25 557

Февраль

24 225

2

28.02.2014

170 662,34

24 225

Март

23 047

3

31.03.2014

160 852,70

23 047

Апрель

24 227

4

30.04.2014

162 119,13

24 227

Май

23 379

5

31.05.2014

156 451,13

23 379

Июнь

25 614

6

30.06.2014

171 413,86

25 614

Июль

34 431

7

31.07.2014

230 404,32

34 431

Август

975

8

31.08.2014

6 525,00

975

Сентябрь

975

9

30.09.2014

6 525,00

975

Октябрь

975

10

31.10.2014

6 525,00

975

Ноябрь

975

11

30.11.2014

6 525,00

975

Декабрь

705

12

31.12.2014

4 714,00

705

841 337

841 337

В ходе налоговой проверки установлено, что налог на доходы физических лиц, удержанный Обществом при выплате заработной платы, в размере 841 337 рублей, в бюджет не перечислялся.

При этом задолженности по налогу на доходы физических лиц на 1 января 2012 года, то есть на начало проверяемого периода, не имелось. За 2015 год согласно пояснениям директора Общества ФИО2 заработная плата не выплачивалась в связи с отсутствием персонала, начислений и нахождением директора в административном отпуске без содержания на основании приказа ООО «Садко Аренда» от 01.01.2015 (л.д.107-108 т.2).

Общество не согласно с решением Инспекции в части доначисления НДФЛ, так как, по мнению заявителя, не установлены основания образования недоимки по налогу. В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации НДФЛ подлежит уплате в бюджет в момент удержания с работника, а момент удержания определяется моментом фактической выплаты заработной платы. Инспекция ни в акте проверки, ни в обжалуемом решении не установила моменты выплаты зарплаты работникам Общества, соответственно, и основания для образования недоимки в размере, указанном в решении, достаточным образом не определила. Заявитель также не согласен с начислением пеней по налогу на доходы физических лиц, поскольку, как указано налогоплательщиком, не указаны сроки выплаты заработной платы, как основания для установления их размера.

В апелляционной жалобе приведены аналогичные доводы, которые судом первой инстанции были обоснованно отклонены в связи с тем, что, как видно из расчетных ведомостей ООО «Садко Аренда», представленных в материалы дела, данные ведомости не содержат дат выплаты начисленной заработной платы сотрудникам Общества. Каких-либо иных документов, подтверждающих перечисление НДФЛ в бюджет (платежных ведомостей о выплате заработной платы за соответствующий отработанный месяц в наличной денежной форме с указанием дат выплаты, платежные поручения о перечислении заработной платы работникам на банковские карты работникам с отметками о выплате заработной платы за соответствующий месяц, иные документы) ни в ходе проверки, ни с апелляционной жалобой, ни в ходе рассмотрения настоящего дела заявителем не представлено.

По результатам проверки Обществу начислены пени по НДФЛ в сумме 277 506 рублей.

В соответствии со статьей 45 Налогового кодекса РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога досрочно.

Согласно пункту 1 статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Пунктом 3 статьи 75 НК РФ предусмотрено, что пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, если иное не предусмотрено главами 25 и 26.1 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 5 статьи 75 НК РФ пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

На основании пункта 7 статьи 75 НК РФ правила, предусмотренные настоящей статьей, распространяются также на плательщиков сборов, налоговых агентов и консолидированную группу налогоплательщиков.

При этом Инспекцией в материалы дела представлены выписки с расчетных счетов, в частности Новосибирского филиала ОАО «Банк Москвы», филиала Банка ГПБ (АО) в г.Иркутске, Сибирского филиала ПАО «Промсвязьбанк», Бурятского отделения № 8601 ПАО «Сбербанк России». Данные выписки представлены на диске БУБ-К (л.д.135 т.7).

Как правильно указывает суд первой инстанции, исходя из сведений с данных расчетных счетов, следует, что Обществом производилось перечисление заработной платы работникам без указания, за какой отработанный период данная зарплата выплачивается.

В частности, согласно расчетному счету, открытому в Новосибирском филиале ОАО «Банк Москвы»,:

21.02.2012 перечислена заработная плата ФИО23 в сумме 6 095,73 руб., с назначением платежа: «на пополнение лицевого счета ФИО23 перечисляется заработная плата, НДС не облагается»;

21.02.2012 перечислена заработная плата в сумме 7830 руб. с назначением платежа: на пополнение картсчета ФИО25, перечисляется заработная плата, НДС не облагается;

28.02.2012 перечислена заработная плата в сумме 6090 руб. с назначением платежа: на пополнение лицевого счета ФИО26, заработная плата, НДС не облагается;

15.03.2012 перечислена заработная плата в сумме 989,63 руб. с назначением платежа: на пополнение лицевого счета ФИО26, заработная плата, НДС не облагается;

04.04.2012 перечислена заработная плата в сумме 6700 рублей с назначением платежа: пополнение лицевого счета ФИО2, заработная плата, без НДС;

24.04.2012 перечислена заработная плата в сумме 5785 руб. с назначением платежа: пополнение лицевого счета ФИО30, заработная плата, НДС не облагается;

26.04.2012 перечислена заработная плата в сумме 11 156,22 руб. с назначением платежа: пополнение картсчета ФИО31, заработная плата, НДС не облагается;

10.05.2012 перечислена заработная плата в сумме 11 303,27 руб. с назначением платежа: пополнение картсчета ФИО23, заработная плата, НДС не облагается;

11.05.2012 перечислена заработная плата в сумме 5859 руб. с назначением платежа: пополнение лицевого счета ФИО32, заработная плата, НДС не облагается;

22.05.2012 перечислена заработная плата в сумме 6090 руб. с назначением платежа: пополнение картсчета ФИО33, заработная плата, НДС не облагается;

12.09.2012 перечислена заработная плата в сумме 5000 руб. с назначением платежа: пополнение лицевого счета ФИО32, заработная плата, НДС не облагается;

14.09.2012 перечислена заработная плата в сумме 6090 руб. с назначением платежа: пополнение лицевого счета ФИО34, заработная плата, НДС не облагается;

19.10.2012 перечислена заработная плата в сумме 8605,65 руб. с назначением платежа: пополнение картсчета ФИО35, заработная плата, НДС не облагается;

24.10.2012 перечислена заработная плата в сумме 3500 руб. с назначением платежа: пополнение картсчета ФИО31, заработная плата, НДС не облагается;

23.11.2012 перечислена заработная плата в сумме 5000 руб. с назначением платежа: пополнение картсчета ФИО36, заработная плата, НДС не облагается;

26.06.2012 перечислена заработная плата в сумме 6860 руб. с назначением платежа: пополнение картсчета ФИО37, заработная плата, НДС не облагается;

05.07.2013 перечислена заработная плата в сумме 7395 руб. с назначением платежа: пополнение картсчета ФИО38, заработная плата, НДС не облагается.

Согласно расчетному счету, открытому в филиале Банка ГПБ (АО) в г.Иркутске,

27.08.2012 перечислена заработная плата в сумме 10000 руб. с назначением платежа: пополнение лицевого счета ФИО23, заработная плата, НДС не облагается;

27.08.2012 перечислена заработная плата в сумме 8000 руб. с назначением платежа: пополнение картсчета ФИО39, заработная плата, НДС не облагается;

06.09.2012 перечислена заработная плата в сумме 200 руб. с назначением платежа: пополнение лицевого счета ФИО32, заработная плата, НДС не облагается;

27.09.2012 перечислена заработная плата в сумме 10000 руб. с назначением платежа: пополнение лицевого счета ФИО26, заработная плата, НДС не облагается;

27.03.2012 перечислена заработная плата в сумме 8540 руб. с назначением платежа: пополнение картсчета ФИО25, заработная плата, НДС не облагается;

30.04.2013 перечислена заработная плата в сумме 6000 руб. с назначением платежа: пополнение лицевого счета ФИО40, заработная плата, НДС не облагается;

29.05.2013 перечислена заработная плата в сумме 7000 руб. с назначением платежа:
пополнение картсчета ФИО37, заработная плата, НДС не
облагается.

Согласно расчетному счету, открытому в Сибирском филиале ПАО «Промсвязьбанк»,

13.01.2014 перечислена заработная плата в сумме 6600 руб. с назначением платежа:
пополнение картсчета ФИО37, перечислена заработная плата,
НДС не облагается;

26.02.2014 перечислена заработная плата в сумме 7931,02 руб. с назначением платежа: пополнение лицевого счета ФИО41, заработная плата, НДС не облагается;

24.04.2014 перечислена заработная плата в сумме 3131,02 руб. с назначением платежа: пополнение лицевого счета ФИО42, заработная плата, НДС не облагается;

23.05.2014 перечислена заработная плата в сумме 9628,32 руб. с назначением платежа: пополнение лицевого счета ФИО43, заработная плата, НДС не облагается;

23.05.2014 перечислена заработная плата в сумме 7395 руб. с назначением платежа: пополнение картсчета ФИО44, перечислена заработная плата, НДС не облагается;

10.06.2014 перечислена заработная плата в сумме 7395 руб. с назначением платежа: пополнение картсчета ФИО45, заработная плата, НДС не облагается;

18.06.2014 перечислена заработная плата в сумме 2715,97 руб. с назначением платежа: пополнение лицевого счета ФИО27, заработная плата, НДС не облагается;

25.07.2014 перечислена заработная плата в сумме 12180 руб. с назначением платежа: пополнение картсчета ФИО46, заработная плата, НДС не облагается;

12.09.2014 перечислена заработная плата в сумме 7003,5 руб. с назначением платежа: пополнение картсчета ФИО47, заработная плата, НДС не облагается.

Согласно расчетному счету, открытому в Бурятском отделении № 8601 ПАО «Сбербанк России»,

08.05.2014 перечислена заработная плата в сумме 3395 руб. с назначением платежа: пополнение картсчета ФИО44, заработная плата, НДС не облагается;

08.05.2014 перечислена заработная плата в сумме 7395 руб. с назначением платежа: пополнение лицевого счета ФИО42, заработная плата, НДС не облагается;

27.06.2014 перечислена заработная плата в сумме 7395 руб. с назначением платежа: пополнение лицевого счета ФИО48, заработная плата, НДС не облагается;

09.07.2014 перечислена заработная плата в сумме 1581,67 руб. с назначением платежа: пополнение картсчета ФИО44, заработная плата, НДС не облагается;

01.08.2014 перечислена заработная плата в сумме 7395 руб. с назначением платежа: пополнение лицевого счета ФИО49, заработная плата, НДС не облагается;

30.09.2014 перечислена заработная плата в сумме 9590,78 руб. с назначением платежа: пополнение картсчета ФИО38, заработная плата, НДС не облагается.

Таким образом, как прпавильно указывает суд первой инстанции, анализ выписок с расчетных счетов Общества показал, что налоговым агентом перечислялась заработная плата работникам ООО «Садко Аренда» без ссылок на отработанный период, указано только, что перечислена заработная плата, сумма, и сведения о получателе. Кроме того, как видно из данных выписок, заработная плата Обществом выплачивалась постоянно, в течение всего месяца, то есть не в конкретный день месяца. Таким образом, определить дату выплаты заработной платы за определенный отработанный период на основании имеющихся данных о выплате заработной платы не представляется возможным.

Согласно части 6 статьи 136 Трудового кодекса Российской Федерации заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным и (или) трудовым договорами.

Датой получения дохода в виде заработной платы признается последний день месяца, за который она начислена (пункт 2 статьи 223 НК РФ).

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 07.12.2012 № 11709/11 указано, что в соответствии с п.2 ст.223 НК РФ дата фактического получения дохода в виде оплаты труда определяется как последний день месяца, за который работнику был начислен доход. Такое правовое регулирование объясняется обязанностью работодателя выплачивать заработную плату не реже чем каждые полмесяца. В то же время согласно п.3 ст.226 НК РФ исчисление сумм НДФЛ производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца.

На основании изложенного, Высший Арбитражный Суд РФ пришел к выводу, что до истечения месяца нельзя определить доход в виде оплаты труда за месяц и исчислить НДФЛ при выплате заработка за первую половину месяца.

Как правильно указывает суд первой инстанции, поскольку материалы дела не содержат сведений об установлении Обществом в спорный период конкретного дня выплаты заработной платы работникам, то с учетом положений пунктов 3, 4, 6 статьи 226 НК РФ для урегулирования спорных правоотношений подлежит применению пункт 2 статьи 223 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом). В связи с тем, что по представленным налогоплательщиком документам фактическую дату выплаты зарплаты установить не представляется возможным, то налоговым органом датой получения дохода правомерно признан последний день месяца, за который начислен доход, что соответствует положениям пункта 2 статьи 223 НК РФ.

Налоговым органом представлен расчет пеней, составленный по результатам выездной налоговой проверки, согласно которому пени рассчитаны не на последний день месяца, а на 30 число месяца или последний день февраля (л.д.58 т.2).

Судом первой инстанции Инспекции было предложено представить расчет пеней по НДФЛ с первого числа месяца, следующего за месяцем, за который начислен доход. Согласно представленному налоговым органом расчету сумма пеней составила 277 506 рублей (т.8). Данный расчет был проверен и признан правильным.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно признал правильным расчет налоговым органом пеней с учетом требований п.2 ст.223 НК РФ.

По результатам проверки Общество было привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной ст.123 НК РФ, за неправомерное неудержание (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в виде штрафа в размере 37 326 рублей.

Пунктом 5 статьи 24 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии со статьей 123 НК РФ неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный настоящим Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению. Соответственно, несвоевременное исполнение обязанности по перечислению удержанных сумм НДФЛ влечет за собой применение налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса РФ.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что поскольку Инспекцией в ходе проверки установлено неправомерное неперечисление (неполное перечисление) ООО «Садко Аренда» сумм налога на доходы физических лиц в бюджет, то налоговым органом Общество обоснованно привлечено кналоговой ответственности по ст.123 НК РФ в виде штрафа в размере 37 326 рублей. При этом Инспекцией применены смягчающие ответственность обстоятельства и сумма штрафа в соответствии со статьями 112, 114 НК РФ снижена в два раза.

Доводы, приведенные в апелляционной жалобе, приводились суду первой инстанции и получили с его стороны надлежащую оценку.

Апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции об отсутствии оснований для удовлетворения требований заявителя и признания решения налогового органа от 23 июня 2016 года № 14-05 в оспариваемой части недействительным.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда Республики Бурятия от 26 июня 2017 года по делу № А10-6660/2016 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий Е.О.Никифорюк

Судьи Е.В.Желтоухов

В.Л.Каминский