Арбитражный суд
Западно-Сибирского округа
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
г. Тюмень Дело № А27-19356/2021
Резолютивная часть постановления объявлена августа 2022 года | |
Постановление изготовлено в полном объеме августа 2022 года | |
Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Малышевой И.А.
судей Алексеевой Н.А.
Чапаевой Г.В.
при ведении судебного заседания с использованием средств аудиозаписи рассмотрел
в открытом судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества «Кемеровоспецстрой» на решение от 16.02.2022 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Гисич С.В.) и постановление от 17.05.2022 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Хайкина С.Н., Бородулина И.И., Кривошеина С.В.) по делу № А27-19356/2021 по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Кемеровоспецстрой» (650000, Кемеровская область-Кузбасс, г. Кемерово, ул. Николая Островского, д. 16; ОГРН 1024200685574, ИНН 4207005651) к Межрайонной инспекции Федерального налоговой службы № 15 по Кемеровской области – Кузбассу (650000, Кемеровская область-Кузбасс, г. Кемерово, пр-кт Кузнецкий, д.11; ОГРН 1044205091380, ИНН 4205002373) о признании недействительным решения от 08.04.2021 № 3194 в части.
В судебном заседании приняли участие представители:
от общества с ограниченной ответственностью «Кемеровоспецстрой»: Александрова Л.Ф. по доверенности от 01.11.2021 № 93-21, Клемешов Д.В. по доверенности от 01.01.2022 № 04-22, Пальмина А.В. по доверенности от 01.11.2021
№ 94-21;
от Межрайонной инспекции Федерального налоговой службы № 15 по Кемеровской области – Кузбассу – Коптелова И.П. по доверенности от 23.11.2021 № 70.
Суд установил:
акционерное общество «Кемеровоспецстрой» (далее – заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (далее – Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 08.04.2021 № 3194 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее – решение от 08.04.2021 № 3194, оспариваемое решение) в части доначисления налога на прибыль в сумме 9 959 938 руб., пени в сумме 930 181,46 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа в размере 355 973 руб. (с учетом смягчающих обстоятельств).
Решением от 16.02.2022 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 17.05.2022 Седьмого арбитражного апелляционного суда, в удовлетворении заявленного требования отказано.
Общество обратилось с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам, просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленного требования.
В обоснование жалобы Общество указывает на следующее: заявитель и общество с ограниченной ответственностью «ТД Дилер» (далее – ООО «ТД Дилер») не являются взаимозависимыми, все перечисленные в части 2 статьи 105.1 НК РФ признаки отсутствуют; заключение сделок Общества с ООО «ТД Дилер» обусловлено разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), направлено на сокращение расходов на приобретение товарно-материальных ценностей (далее –ТМЦ); понесенные затраты по агентскому договору полностью оправдались за счет покупки материалов по более низким ценам и соответствующего снижения суммы затрат, учитываемых при исчислении налога на прибыль; Обществом соблюдены все условия, предусмотренные пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, нарушений данной нормы налогового законодательства со стороны налогоплательщика нет, следовательно, у налогового органа отсутствуют основания утверждать, что имело место искажение налоговой и бухгалтерской отчетности в этой части; вывод налогового органа о создании ООО «ТД Дилер» с целью уменьшить налоговую нагрузку путем формального выделения закупочной и снабженческой деятельности и ее передачи агенту, применяющему специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения (далее – УСН), является необоснованным и противоречит обстоятельствам дела.
В отзыве на кассационную жалобу Инспекция считает доводы Общества несостоятельными, а судебные акты – законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.
От Общества в суд округа поступило ходатайство об отложении судебного заседания в связи с невозможностью явки представителя. Данное ходатайство тремя представителями Общества, явившимися в судебное заседание, не было поддержано, в связи с чем не рассматривалось.
В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы кассационной жалобы и возражения, изложенные в отзыве на нее.
Суд кассационной инстанции, проверив в соответствии с положениями статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) правильность применения судами норм материального и процессуального права, исходя из доводов кассационной жалобы и отзыва на нее, не нашел оснований для отмены или изменения судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы.
Судами установлено и подтверждено материалами дела (в том числе электронного), что Инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по всем налогам и сборам за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, о чем составлен акт от 15.07.2020 № 2201 и принято решение от 08.04.2021 № 3194, в соответствии с которым Общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 3 статьи 122, пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде штрафа в общем размере 357 623 руб. (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств); налогоплательщику предложено уплатить налог на прибыль организаций в сумме 9 959 938 руб., начислены пени за несвоевременную уплату вышеуказанного налога в размере 930 181, 46 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области-Кузбассу от 15.07.2021 № 384 решение Инспекции оставлено без изменения.
Не согласившись с решением Инспекции, Общество оспорило его в судебном порядке.
Основанием для доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени, штрафа послужил вывод налогового органа о необоснованном включении Обществом в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, агентского вознаграждения по агентскому договору, заключенному с взаимозависимым лицом - ООО «ТД Дилер» на оказание услуг по приобретению ТМЦ.
Отказывая в удовлетворении заявленного требования, арбитражные суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 198, 200, 201 АПК РФ, статей 32, 247, 252 НК РФ, с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53), во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к выводу о доказанности налоговым органом совокупности обстоятельств, свидетельствующих о нарушении Обществом пункта 1 статьи 54.1 НК РФ в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни с целью получения налоговой экономии в виде неправомерного завышения затрат, учитываемых в составе расходов по договору со спорным контрагентом.
Оставляя принятые по делу судебные акты без изменения, суд округа исходит из доводов кассационной жалобы и конкретных обстоятельств рассматриваемого спора.
В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту, законности его принятия, а также обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган, который принял соответствующий акт. Данные правила не освобождают лиц, обратившихся в защиту своих прав и законных интересов, от обязанности доказывания оснований своих требований.
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
В силу статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов - обоснованных (экономически оправданных) и документально подтвержденных затрат, оформленных в соответствии с законодательством Российской Федерации либо обычаями делового оборота.
В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
Таким образом, для уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на определенную сумму расходов необходимо соблюдение нескольких условий: реальность совершения хозяйственных операций, в связи с которыми понесены расходы; экономическая обоснованность произведенных расходов; оформление документов, подтверждающих расходы, в соответствии с действующим российским законодательством; отражение в них хозяйственных операций в соответствии с их действительным экономическим смыслом; направленность расходов на получение доходов.
Обязанность подтвердить соблюдение указанных условий возложена на налогоплательщика.
В свою очередь налоговый орган несет бремя доказывания необоснованности расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога.
В силу пункта 3 Постановления №и53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).
Если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции (пункт 7 Постановления № 53).
Судами установлено, что в проверяемом периоде Общество осуществляло строительство и ремонт автодорог, а также прочих объектов городской среды, предоставляло услуги машин и механизмов, сдавало в аренду технику, находилось по юридическому адресу: Кемеровская область, г. Кемерово, ул. Н. Островского,16.
Между Обществом и ООО «ТД Дилер» заключен агентский договор от 27.04.2016 № Аг-01, по условиям которого Общество (принципал) поручает, а ООО «ТД Дилер» (агент) принимает на себя обязательства совершать от своего имени и за счет принципала следующие юридические и фактические действия: принимает от принципала к исполнению заявки на реализацию/приобретение ТМЦ; осуществляет маркетинговый анализ рынка, поиск контрагентов, сравнительный анализ предложений, составляет конкурентный лист; ведет коммерческую переписку с потенциальными контрагентами принципала, проводит с ними встречи и переговоры; осуществляет сбор, составление и подготовку документов, необходимых для заключения договоров; проверяет полномочия лиц, подписывающих сделки со стороны контрагента; совершает сделки по реализации/приобретению ТМЦ, подписывает договоры, соглашения, приложения к ним, протоколы, спецификации и иные документы, необходимые для совершения сделок; совершает сопровождение заключенных сделок, отслеживает отгрузку и доставку ТМЦ до места назначения, своевременное оформление документов по сделке (счета-фактуры, товарные накладные, передаточные документы, паспорта качества и т.п.), предоставляет отчет о выполнении заявок и совершенных в связи с этим действиях, выполняет иные действия в интересах принципала, связанные с реализацией и приобретением ТМЦ, при этом права и обязанности по совершенным сделкам возникают непосредственно у агента (пункты 1.2,1.2.1-1.2.10, 1.3 договора), а принципал обязуется уплатить агенту вознаграждение за совершенные действия; вознаграждение выплачивается агенту в течение 5 рабочих дней с момента предоставления агентом каждого отчета агента о ходе выполнения договора (пункт 3.5 договора).
В соответствии с дополнительными соглашениями агентское вознаграждение составляет от 3 до 5% от суммы сделки, совершаемой агентом от своего имени и за счет принципала.
В отношении ООО ТД «Дилер» установлено следующее: основным видом деятельности в проверяемом периоде является деятельность агентов по оптовой торговле лесоматериалами и строительными материалами; ООО «ТД Дилер» в проверяемом периоде применяло специальный налоговый режим (УСН, 6% с полученных доходов); адрес регистрации ООО «ТД Дилер» совпадал с адресом регистрации Общества.
В подтверждение вывода о необоснованности расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по указанной сделке, Инспекция ссылалась на обстоятельства, установленные в ходе проверки, свидетельствующие о взаимозависимости Общества и ООО ТД «Дилер», согласованности их действий, направленных на искусственное наращивание расходов Общества, об отсутствии необходимости заключения агентского договора с ООО «ТД Дилер» и недоказанности несения заявителем расходов на оплату услуг агента в спорно сумме.
Поддерживая вывод Инспекции о наличии взаимозависимости налогоплательщика и ООО «ТД Дилер» на основании подпункта 10 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ, суды исходили из положений статей 20, 105.1 НК РФ, правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.12.2003 № 441-0, а также следующих обстоятельств, установленных в ходе проверки:
- учредителем и лицом, контролирующим деятельность Общества, является Выприцкий А.Н. - член совета директоров (наблюдательного совета), лицо, которое имеет право распоряжаться 25,08 % общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции либо составляющие уставный капитал юридического лица, в проверяемый период он также являлся руководителем Общества;
- учредителем и руководителем ООО «ТД Дилер» (до 25.04.2016 - ООО «Спецмеханизация ») в период с 09.03.2006 по 13.05.2014 являлся Кузнецов В.В., который с июля 2005 года согласно справкам формы 2-НДФЛ получал доход в Обществе; в период с 14.05.2014 до 30.11.2016 директором и учредителем ООО ТД «Дилер» являлась Александрова Л.Ф., которая является заместителем генерального директора по финансам в Обществе (имеет место подчиненность одного физического лица - Александровой Л.Ф. другому – Выприцкому А.Н. по должностному положению); с декабря 2016 года по настоящее время директором ООО ТД «Дилер» является Клемешов А.В. – зять Выприцкого А.Н. (подтверждается ответом ЗАГС); с 25.04.2016 по настоящее время участником ООО «ТД Дилер» является Александрова Л.Ф. (заместитель генерального директора по финансам Общества и бывший руководитель ООО «ТД Дилер»);
- согласно показаниям Александровой Л.Ф. (протокол от 17.02.2020) ООО «ТД «Дилер» учреждено для обеспечения Общества материалами, изучения рынка, поиска лучших поставщиков и покупателей. При внесении изменений в ЕГРЮЛ интересы ООО «ТД Дилер» представлял Шурыгин К.О., являющийся работником Общества;
- адрес регистрации ООО «ТД Дилер» совпадал с адресом регистрации Общества; расчетные счета Общества и ООО «ТД Дилер» были открыты в одних и тех же кредитных учреждениях; налогоплательщиком и ООО «ТД Дилер» использовался один адрес электронной почты для переписки с поставщиками ТМЦ, деловое общение с поставщиками Общество и ООО «ТД Дилер» осуществляли с единых номеров телефона, которые принадлежат Обществу (ответ «ПАО «Ростелеком» от 26.07.2020); лицо, имеющее право подписи банковских документов от ООО ТД «Дилер» (Кондратьева О.П.), зачислено на работу с 20.10.2014 в отдел внутреннего аудита Общества на должность начальника отдела внутреннего аудита.
Судами установлено, что агентское вознаграждение выплачивалось Обществом в адрес ООО «ТД Дилер» частями и независимо от фактического оказания услуг в суммах, необходимых для оплаты ТМЦ, то есть фактически через агента происходила оплата товара (всего оплачено 32% от суммы предъявленного агентского вознаграждения).
Общество на момент проверки имело кредиторскую задолженность перед ООО «ТД Дилер» в сумме 35 769 тыс. руб., что составляет 68% от суммы предъявленного агентского вознаграждения.
При этом расходы по налогу на прибыль учтены заявителем в полной сумме причитающегося агенту по условиям договора вознаграждения независимо от его отплаты (по методу начисления), в то время как со стороны ООО «ТД «Дилер», применяющего УСН и кассовый метод учета доходов (по мере получения денежных средств), отсутствовали претензии по данному факту, Обществу не начислялись штрафные санкции, предусмотренные пунктом 4.2 агентского договора.
Исследовав в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства (в том числе документы, полученные от поставщиков Общества по вопросам заключения сделок с ним через агента - ООО «ТД Дилер»), в совокупности с обстоятельствами, установленными Инспекцией в ходе проверки, принимая во внимание показания свидетелей Кротовой С.А., Циркиной Е.В., суды обоснованно отклонили доводы Общества о реальном исполнении агентом обязательств по договору, связи расходов на оплату его услуг с хозяйственной деятельностью заявителя, при этом исходили из следующего: Общество до оформления агентского договора с ООО «ТД Дилер» самостоятельно занималось закупкой ТМЦ и имело постоянных поставщиков, с которыми работал отдел материально-технического снабжения (далее – ОМТС); прекращение деятельности ОМТС в Обществе и перевод его сотрудников (Кондрашовой Т.П., Кротовой С.А., Циркиной Е.В., Лобовой М.С.) в ООО «ТД Дилер» не изменило в Обществе процесс поставки ТМЦ (поиск поставщиков, заключение договоров, отправка заявок и т.д.), так как эту работу в ООО «ТД Дилер» продолжали осуществлять бывшие работники (менеджеры) Общества, при этом общение осуществлялось по номеру телефона Общества (за обслуживание которого несло расходы Общество), заявки на поставку ТМЦ оформлялись через электронную почту ОМТС Общества; ООО «ТД Дилер» продолжило работу с теми же поставщиками, с которыми у Общества были налажены ранее прямые поставки (доля этих поставок составляет 91%), после оформления агентского договора с ООО «ТД Дилер» (агентское вознаграждение по которому составляет от 3% до 5% от суммы сделки, совершаемой агентом).
Таким образом, заключение агентского договора не повлекло реального изменения отношений по приобретению ТМЦ Обществом: товар приобретался бывшими работниками ОМТС заявителя с использованием его материально-технической базы преимущественно у прежних контрагентов, с которыми и ранее у Общества имелись прямые устойчивые хозяйственные связи, изменилось лишь документальное оформление хозяйственных операций (вместо заявителя в документах был указан его агент).
При этом затраты по материально-техническому снабжению производства с учетом сокращения трех ставок в ОМТС увеличились в 17,4 раза (с 3 040 тыс. руб., состоящих из затрат на оплату труда и начислений во внебюджетные фонды сотрудников отдела ОМТС, до 52 794 тыс. руб. на оплату причитающегося агенту вознаграждения, подлежащего начислению в процентном соотношении от суммы каждой сделки независимо от того, являлось ее заключение и исполнение результатом деятельности агента или нет).
Довод Общества о том, что перевод закупочной деятельности на иную организацию был необходим с целью исключения злоупотреблений со стороны его работников, обоснованно отклонен судами, поскольку, как правильно отметили суды, работники отдела ОМТС, о злоупотреблениях которых говорил налогоплательщик, фактически были переведены в ООО «ТД «Дилер», соответственно, как от налогоплательщика, так и от ООО «ТД «Дилер» поиск поставщиков осуществляли одни и те же физические лица.
Довод Общества о том, что закупочные цены на ТМЦ, приобретаемые через ООО «ТД «Дилер», были ниже по сравнению с ценами приобретения данных ТМЦ заявителем, также являлся предметом рассмотрения суда первой инстанции с учетом представленного Обществом расчета.
Оценив представленный Обществом расчет с экономической точки зрения, суд не принял его в качестве достоверного доказательства наличия экономического эффекта от заключения спорной сделки, при этом исходил из следующего: сравнение цен на ТМЦ, приобретенные Обществом самостоятельно в один период (до заключения агентского договора), и цен на ТМЦ, приобретенные для налогоплательщика через агента (ООО ТД «Дилер») в другой период, некорректно, поскольку в разный период времени стоимость одних ТМЦ может как повышаться, так и понижаться по объективным причинам, при этом какой - либо связи изменения цен с деятельностью агента в рамках договора (например, по анализу рынка, поиску новых конкурентоспособных поставщиков, проведению новой маркетинговой политики и т.д.) судами не установлено. В период действия агентского договора Общество самостоятельно не приобретало те ТМЦ, которые закупало через ООО ТД «Дилер» в рамках агентского договора, в связи с чем невозможно сравнить цены ТМЦ, устанавливаемые одними и теми же контрагентами для Общества и для ООО ТД «Дилер» в один промежуток времени; заявителем проведен анализ только по некоторым поставщикам (незначительной их части), следовательно, такой анализ нельзя распространить на иных поставщиков; заявителем производится сравнение цен, указанных в прайс-листе поставщика с ценой реализации данного поставщика через агента (ООО ТД «Дилер»), между тем, цена, отраженная в прайс-листе, не свидетельствует о том, что именно по данной стоимости была/будет осуществлена отгрузка ТМЦ, стоимость товара может зависеть от разных факторов (объем поставки, условия доставки, условия о предоплате либо отсрочке платежа, сроках поставки и т.д.).
С учетом изложенного, суды отклонили довод заявителя об экономической обоснованности для Общества заключения агентского договора с взаимозависимой организацией ООО «ТД «Дилер» и поддержали вывод налогового органа об отсутствии оснований для учета агентского вознаграждения при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.
На основании положений пункта 1 статьи 54.1 НК РФ и пункта 7 Постановления
№ 53 выявление иного экономического смысла совершенных операций может являться основанием для определения прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.
При расчете налоговых обязательств Общества Инспекцией вместо агентского вознаграждения были учтены заработная плата, страховые взносы работников, которые непосредственно связаны с поиском и заключением договоров, а также при определении размера налоговых обязательств учтен налог по УСН, уплаченный агентом из суммы фактически полученного вознаграждения. Данные обстоятельства подтвердили представители Общества в ходе судебного заседания.
Приведенные в кассационной жалобе доводы повторяют позицию заявителя при рассмотрении дела и доводы апелляционной жалобы, которые являлись предметом исследования и оценки судов, и получили надлежащую правовую оценку, в связи с чем отклоняются судом кассационной инстанции, поскольку фактически свидетельствуют о несогласии с оценкой судами имеющихся в деле доказательств и направлены на переоценку установленных судами фактических обстоятельств дела и имеющихся в деле доказательств, что в силу статьи 286 АПК РФ выходит за пределы полномочий суда кассационной инстанции.
Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами первой и апелляционной инстанции на основании полного, всестороннего и объективного исследования имеющихся в деле доказательств с учетом всех доводов и возражений участвующих в деле лиц, выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основаны на правильном применении норм материального и процессуального права, в связи с чем, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены либо изменения принятых по делу судебных актов, предусмотренные статьей 288 АПК РФ.
Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебных актов, арбитражными судами первой и апелляционной инстанции при вынесении обжалуемых судебных актов, не допущено.
Оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется.
В соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение кассационной жалобы относятся на ее подателя.
Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа
постановил:
решение от 16.02.2022 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 17.05.2022 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу № А27-19356/2021 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий И.А. Малышева
Судьи Н.А. Алексеева
Г.В. Чапаева
