Ленина проспект, д. 32/27, Екатеринбург, 620075
http://fasuo.arbitr.ru
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
№ Ф09-3263/21
Екатеринбург
21 августа 2023 г.
Дело № А60-24996/2020
Резолютивная часть постановления объявлена 16 августа 2023 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 21 августа 2023 г.
Арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Шавейниковой О.Э.,
судей Тихоновского Ф.И., Оденцовой Ю.А.,
рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Федеральной налоговой службы в лице Инспекции ФНС России по Кировскому району
г. Екатеринбурга (далее – уполномоченный орган) на определение Арбитражного суда Свердловской области от 05.10.2022
по делу № А60-24996/2020 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2022 по тому же делу.
Лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о времени и месте судебного разбирательства, в том числе публично, путем размещения данной информации на сайте Арбитражного суда Уральского округа.
В судебном заседании приняли участие представители:
уполномоченного органа – Веретенникова О.Ю. (доверенность от 27.01.2023);
конкурсного управляющего акционерным обществом «СМУ-3» (далее – общество «СМУ-3», должник) Шкарупина А.В. – Костромин В.Ю. (доверенность от 30.05.2023).
Определением Арбитражного суда Уральского округа от 15.08.2023
в соответствии с частями 3 и 4 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации произведена замена судьи Соловцова С.Н. на судью Оденцову Ю.А.
Решением Арбитражного суда Свердловской области от 26.10.2020 общество «СМУ-3» признано несостоятельным (банкротом), в отношении него открыто конкурсное производство, исполняющим обязанности конкурсного управляющего должником утвержден Шкарупин А.В.
В Арбитражный суд Свердловской области 28.07.2022 поступило заявление конкурсного управляющего Шкарупина А.В. о разрешении разногласий относительно очередности уплаты налога на прибыль организаций, в котором заявитель просил установить очередность уплаты налога на прибыль с продажи имущества во втором квартале 2022 года и определить, что уплата налога на прибыль должна производиться за счет имущества должника, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов должника.
Определением Арбитражного суда Свердловской области от 05.10.2022, оставленным без изменения постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2022, указанное заявление удовлетворено, установлена очередность выплаты налога на прибыль с продажи имущества во втором квартале 2022 года и определено, что уплата налога на прибыль должна производиться за счет имущества должника, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов должника.
Не согласившись с определением суда первой инстанции от 05.10.2022 и постановлением суда апелляционной инстанции от 29.11.2022, уполномоченный орган обратился в Арбитражный суд Уральского округа с кассационной жалобой, в которой просил отменить определение суда первой инстанции от 05.10.2022 и постановление суда апелляционной инстанции от 29.11.2022 и принять по делу новый судебный акт, которым в разрешении разногласий между арбитражным управляющим обществом «СМУ-3» и уполномоченным органом по определению очередности уплаты налога на прибыль организации в порядке, предусмотренному пунктом 4 статьи 142 Федерального закона от 26.10.2002
№ 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее – Закон о банкротстве), за счет оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов, имущества должника отказать.
Определением Арбитражного суда Уральского округа от 22.02.2023 производство по кассационной жалобе уполномоченного органа приостановлено до рассмотрения Верховным Судом Российской Федерации по существу
дела № А09-15885/2017 (дело в Верховном Суде Российской Федерации
№ 310-ЭС19-11382).
Определением Арбитражного суда Уральского округа от 16.08.2023 производство по кассационной жалобе возобновлено.
В виду отсутствия препятствующих рассмотрению кассационной жалобы обстоятельств и возражений участвующих в деле лиц суд кассационной инстанции счел возможным в этом же судебном заседании рассмотреть кассационную жалобу по существу.
В кассационной жалобе уполномоченный орган указывает, что суммы налога на прибыль общества «СМУ-3» за второй квартал 2022 года относятся к текущим платежам (статья 5 Закона о банкротстве), подлежащим удовлетворению в режиме пятой очереди текущих платежей, а не в режиме, предусмотренном пунктом 4 статьи 142 Закона о банкротстве (за счет имущества, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов должника), предусмотренной для «опоздавших» кредиторов по реестровым платежам; полагает, что фактически судом произведена субординация требований по уплате текущих налоговых платежей, что не предусмотрено ни нормами Закона о банкротстве, ни разъяснениями Верховного Суда Российской Федерации. Ссылаясь на определение Верховного Суда Российской Федерации от 10.02.2022
№ 305-ЭС21-14470 (1,2) уполномоченный орган указывает, что понижение очередности удовлетворения требований не применяется к текущим платежам, одним из которых является налог на прибыль организаций, обязательства по которому возникли в ходе банкротства должник, полагает, что судами первой и апелляционной инстанций фактически применена аналогия закона, недопустимая в налоговом праве, суды пришли к неверному выводу о том, что положения Закона о банкротстве, специально предназначенные для регулирования отношений в процедуре банкротства, являются в данном случае более приоритетными, чем нормы Налогового кодекса Российской Федерации, регламентирующие общий порядок налогообложения, а доводы суда о том, что получаемая юридическим лицом – банкротом прибыль не соотносится с критериями дохода, учитываемого для целей налогообложения противоречат положениям главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, положения которой распространяются до момента внесения записи в Единый государственный реестр юридических лиц о ликвидации организации – банкрота. Податель жалобы отмечает, что доходы, полученные организацией – банкротом при реализации имущества, признаются доходами от реализации и подлежат учету в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль на дату реализации такого имущества. Кроме того уполномоченный орган указывает, что в отношении имущества налогоплательщика применяется механизм амортизации (статья 259 Налогового кодекса Российской Федерации). Сумма амортизации уменьшает налоговую базу полученной прибыли, государство таким образом компенсирует затраты налогоплательщика путем уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Уполномоченный орган считает, что определение очередности по налогу на прибыль от реализации имущества «за реестром», возникших в связи с реализацией в конкурсном производстве имущества, по которому должником была ранее извлечена налоговая выгода по налогу на прибыль организаций, грубым образом нарушает баланс частных и публичных интересов и не соответствует требованиям действующего законодательства. Уполномоченный орган считает, что задолженность по налогу на прибыль организаций в сумме 1 950 876,00 руб., начисленной на основании представленной конкурсным управляющим должником декларации за второй квартал 2022 года, исходя из положений Закона о банкротстве, подлежит удовлетворению в порядке пятой очереди текущих платежей.
В судебном заседании 16.08.2023 представитель уполномоченного органа, с учетом позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 31.05.2023 № 28-П, просил расходы по уплате налога на прибыль общества «СМУ-3» за второй квартал 2022 года, возникшего от реализации имущества должника в ходе конкурсного производства, включить в состав третьей очереди реестра требований кредиторов должника.
Представитель конкурсного управляющего с учетом уточнения уполномоченным органом просительной части кассационной жалобы и правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Су3да Российской Федерации, не возражал против включения спорных сумм налога в состав третьей очереди реестра требований кредиторов должника.
Проверив доводы, изложенные в кассационной жалобе, выслушав присутствующих в судебном заседании, судебная коллегия считает, что судебные акты подлежат изменению по следующим основаниям.
Как установлено судами и следует из материалов дела, в ходе конкурсного производства, открытого в отношении общества «СМУ-3», конкурсным управляющим по результатам торгов реализованы объекты недвижимого имущества должника, включенные в конкурсную массу, общей стоимостью
30 157 650,00 руб.
Конкурсным управляющим сформирована налогооблагаемая база по налогу на прибыль за второй квартал 2022 года.
В связи с реализацией имущества общества «СМУ-3» в ходе конкурсного производства в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации конкурсным управляющим исчислен и задекларирован налог на прибыль организаций за второй квартал 2022 года в бюджет Свердловской области в сумме 1 950 876,00 руб.
В рамках дела о банкротстве общества «СМУ-3» его конкурсный управляющий обратился в суд с заявлением о разрешении разногласий с уполномоченным органом по вопросу порядка уплаты налога на прибыль.
Конкурсный управляющий просил установить, что уплата налога на прибыль с продажи имущества должника, возникшего от реализации имущества должника в ходе конкурсного производства, производится за счет имущества должника, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов должника.
В свою очередь, уполномоченный орган настаивал на том, что соответствующие обязательства должникам возникли после возбуждения дела о банкротстве, являются текущими и в соответствии с положениями статьи 134 Закона о банкротстве относятся к пятой очереди текущих платежей.
Разрешая возникшие разногласия, удовлетворяя заявление конкурсного управляющего должника, суд первой инстанции, с которым согласился суд апелляционной инстанции, исходил из того, что взимание налога на прибыль с дохода, формально образуемого в связи с реализацией имущества должника, является не необходимой предпосылкой, а следствием, в силу чего возложение указанной обязанности не может приводить к возникновению требования, квалифицируемого как текущее; исходя из принципов добросовестности, разумности и справедливости (пункт 2 статьи 6 Гражданского кодекса Российской Федерации), требование об уплате налога на прибыль, возникшего в связи с реализацией имущества должника, не должно удовлетворяться преимущественно перед непогашенными требованиями кредиторов третьей очереди, что обеспечивает баланс между недопустимостью ущемления прав кредиторов, понесших негативные последствия от вступления в отношения с должником, и требованиями по налогу, исчисленному в конкурсном производстве в связи с формально полученным финансовым результатом от продажи имущества должника.
Вместе с тем, постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 31.05.2023 № 28-П (далее - Постановление № 28-П) статьи 248, 249, пункт 1 стать 251 и статья 271 Налогового кодекса Российской Федерации и пункты 1 и 3 статьи 5, пункт 2 стати 134 Закона о банкротстве признаны не соответствующими Конституции Российской Федерации, ее статьям 19 (часть 1), 34 (часть 1), 35 (части 1 и 3) и 57, в той мере, в какой они во взаимосвязи с другими положениями Закона о банкротстве не позволяют определенно разрешить вопрос об очередности удовлетворения требования об уплате налога на прибыль организации от реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве, в системе платежей, осуществляемых в ходе процедуры банкротства организации. При этом Конституционный Суд Российской Федерации постановил, что впредь до внесения федеральным законодателем в правовое регулирование изменений, вытекающих из Постановления № 28, требования об уплате налога на прибыль организаций при реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве, подлежат удовлетворению в составе третьей очереди требований кредиторов, включенных в реестр.
В упомянутом Постановлении № 28 Конституционный Суд Российской Федерации согласился с тем, что в отсутствие прямого указания об обратном положения Налогового Кодекса Российской Федерации предполагают включение в налоговую базу по налогу на прибыль организации доходов от реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве. При этом отметил, что текущее нормативное регулирование не позволяет с достаточной степенью определенности установить место требования об уплате налога на прибыль при реализации имущества, составляющего конкурсную массу, в деле о банкротстве при определении очередности требований кредиторов.
По мнению Конституционного Суда Российской Федерации, в подобной ситуации могут усматриваться определенные основания для отнесения соответствующего обязательного платежа к текущим, а именно к пятой очереди таковых, поскольку указанное требование формально возникает после даты принятия заявления о признании должника банкротом. Однако такой подход не учитывает, что речь в рассматриваемом случае идет об обязательных платежах, которые возникают не в рамках допускаемого продолжения хозяйственной деятельности организации и не при совершении отдельных действий, обеспечивающих саму возможность завершения конкурсного производства, достижения целей этой процедуры, а при реализации всего массива (помимо денежных средств) имущества, которое составляет конкурсную массу, то есть все оставшееся от экономической деятельности находящейся в процессе банкротства организации и объективно предназначенное теперь прежде всего именно для расчетов с кредиторами. Решение вопроса об очередности осуществления платежа, по существу уменьшающего на двадцать процентов (с учетом ставки по налогу на прибыль организаций) объем подлежащих распределению между кредиторами средств, а с учетом правил об очередности выплат могущего влиять и на реальный доступ определенных очередей кредиторов к участию в распределении вырученных средств, должно быть предметом специального внимания законодателя.
Как указал Конституционный Суд Российской Федерации со ссылкой на правоприменительную практику, связанную с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве, не все обязательные платежи, формально заявленные уполномоченным органом после даты принятия заявления о признании должника банкротом, подлежат отнесению к текущим платежам. Аналогичный подход в принципиальном плане может быть применим в отношении платежей, требование по которым хотя и возникло после возбуждения дела о банкротстве, однако само по себе обусловлено реализацией имущества организации-должника, притом, что таковая неразрывно связана с её хозяйственной деятельностью, приведшей к отрицательным финансовым результатам, служит продолжением и итогом такой деятельности.
Принимая во внимание данные выводы и то, что средства от реализации имущества банкрота могут представлять существенный, если не единственный, источник удовлетворения требований кредиторов, взимание обязательных платежей в связи с такой реализацией не должно препятствовать удовлетворению требований кредиторов первой и второй очереди, которым законодатель отдал приоритет перед требованиями об уплате обязательных платежей, включенными в реестр, что не обеспечивается при отнесении налога на прибыль от реализации имущества от конкурсной массы к пятой очереди текущих платежей.
В то же время на данном этапе Конституционным Судом Российской Федерации отклонен аргумент о возможности учета требования об уплате налога на прибыль как подлежащего погашению после реестровых требований, поскольку при обычной недостаточности конкурсной массы для удовлетворения даже включенных в реестр требований это равнозначно освобождению в данном случае налогоплательщика от реального исполнения налоговой обязанности.
Таким образом, Конституционный Суд Российской Федерации пришел к выводу, что до внесения федеральным законодателем изменений в правовое регулирование требования об уплате налога на прибыль организаций при реализации имущества, составляющего конкурсную массу в деле о банкротстве, подлежат удовлетворению в составе третьей очереди требований кредиторов, включенных в реестр. Конституционный Суд Российской Федерации счел возможным установить именно такой порядок применения оспариваемых положений как компромиссный между противоположными по последствиям для тех или иных видов и очередей кредиторов вариантами, используемыми в судебной практике.
Принимая во внимание обозначенные выше правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации, суд округа приходит к выводу, что в рассматриваемом споре расходы по уплате налога на прибыль с продажи имущества общества «СМУ-3» подлежат удовлетворению в составе третьей очереди реестра требований кредиторов.
Суд округа также отмечает, что Верховный Суд Российской Федерации в определении от 29.06.2023 № 310-ЭС19-11382 по делу
№ А09-15885/2017 также определил порядок установления требования об уплате налога на прибыль при реализации конкурсной массы в реестре требований кредиторов.
После проведения торгов и получения выручки конкурсный управляющий самостоятельно исчисляет сумму подлежащего уплате налога на прибыль и в соответствии с пунктом 3 статьи 289 Налогового кодекса Российской Федерации представляет в налоговый орган соответствующую налоговую декларацию, на основании которой вносит в реестр запись об установлении требования уполномоченного органа. Необходимость отдельного обращения кредитора в суд с подобным заявлением отсутствует, на разрешение суда могут быть переданы только разногласия (при их наличии), касающиеся исчисления и порядка уплаты налога. До представления декларации (расчета) и распределения между кредиторами полученной выручки конкурсный управляющий применительно к правилам пункта 6 статьи 142 Закона о банкротстве резервирует денежные средства в размере, достаточном для удовлетворения возникших требований уполномоченного органа об уплате налога на прибыль, исходя из принципов очередности и пропорциональности.
При таких обстоятельствах, учитывая правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении № 28-П, обжалуемые судебные акты подлежат изменению в части определения очередности требований уполномоченного органа.
Руководствуясь статьями 286- 290 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
П О С Т А Н О В И Л:
определение Арбитражного суда Свердловской области от 05.10.2022
по делу № А60-24996/2020 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2022 по тому же делу изменить.
Установить, что расходы по уплате налога на прибыль акционерного общества «СМУ-3» за второй квартал 2022 года, возникшего от реализации имущества должника в ходе конкурсного производства, подлежат удовлетворению в составе третьей очереди реестра требований кредиторов.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий О.Э. Шавейникова
Судьи Ф.И. Тихоновский
Ю.А. Оденцова
