Ленина проспект, д. 32/27, Екатеринбург, 620075
http://fasuo.arbitr.ru
П О С Т А Н О В Л Е Н И Е
№ Ф09-5032/23
Екатеринбург
08 августа 2023 г.
Дело № А76-28078/2022
Резолютивная часть постановления объявлена 07 августа 2023 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 08 августа 2023 г.
Арбитражный суд Уральского округа в составе:
председательствующего Кравцовой Е.А.,
судей Гавриленко О.Л., Сухановой Н.Н.,
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Мухаметжановой Д.Е. путем использования системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Челябинской области рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью Специализированный застройщик «Жилгражданстрой» (далее – общество СЗ «Жилгражданстрой», налогоплательщик, заявитель) на решение Арбитражного суда Челябинской области от 26.01.2023 по делу
№ А76-28078/2022 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.04.2023 по тому же делу.
Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.
В судебном заседании в здании Арбитражного суда Уральского округа приняли участие представители общества СЗ «Жилгражданстрой» –
Калимбет В.В. (доверенность от 01.07.2023) и Сабиров Р.Н. (директор, паспорт).
В судебном заседании путем использования системы видеоконференц-связи приняли участие представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Челябинской области (далее – инспекция, налоговый орган) – Мусиенко Е.И. (доверенность от 24.05.2023),
Биктимисова О.М. (доверенность от 29.12.2022) и Тукпаев С.А. (доверенность от 21.12.2022).
Общество СЗ «Жилгражданстрой» обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 23 по Челябинской области (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 25.04.2022
№ 1625 о привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений (в редакции решения от 08.08.2022 № 16-07/004874@) в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в размере
23 671 806 руб., налога на прибыль организаций в размере 7 564 552 руб., соответствующих пени и штрафов по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), доначисления налога на прибыль в размере 1 304 111 руб., штрафа в размере 8150 руб. 72 коп.
На основании статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее – управление).
Решением Арбитражного суда Челябинской области от 26.01.2023, оставленным без изменения постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.04.2023, в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с решением суда первой и постановлением суда апелляционной инстанций, налогоплательщик обратился в суд округа с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, просит указанные судебные акты отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
В обоснование кассационной жалобы общество СЗ «Жилгражданстрой» ссылается на недоказанность материалами дела факта умышленного создания формального документооборота с индивидуальными предпринимателями Сафоновой М.А. и Адамяном B.C. (далее – предприниматели Сафонова М.А. и Адамян B.C., спорные контрагенты): факты вывода денежных средств не доказаны; материалы оперативно-розыскной деятельности получены с нарушением налогового законодательства; обстоятельства реального осуществления деятельности подтверждены, в том числе, показаниями покупателей и поставщиков спорных контрагентов; показания ряда свидетелей (в т.ч. Корченкиной О.П., Сафроновой М.А.) были неверно истолкованы судами, выводы о фиктивности хозяйственных операций основаны без исследования совокупности представленных доказательств.
Заявитель кассационной жалобы также указывает, что достоверный расчет налоговых обстоятельств при проведении налоговой реконструкции налоговым органом не представлен; инспекцией и судами неправомерно не принят контррасчет налоговых обязательств с приложением первичной документации, подтверждающей несение расходов по закупу материалов. В указанной части налогоплательщик отмечает применение инспекцией различного подхода к определению доходов и расходов в целях исчисления неуплаченных сумм налогов: налоговый орган, вменяя налогоплательщику создание формального документооборота с предпринимателями
Сафоновой М.А. и Адамяном B.C., производит некое сопоставление номенклатуры приобретаемых товаров и номенклатуры используемых товаров согласно актам выполненных работ по форме КС-2, подписанным между заявителем и спорными контрагентами. Таким образом, как полагает заявитель жалобы, налоговый орган выходит за установленные границы формального документооборота, оспаривая не только взаимоотношения со спорными контрагентами, но и оспаривая сделки, которые сам же налоговый орган считает реальными.
В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит оставить судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.
Проверив законность судебных актов в порядке, предусмотренном статьями 274, 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд округа пришел к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, по итогам проведенной в отношении общества СЗ «Жилгражданстрой» выездной налоговой проверки за период с 01.01.2017 по 31.12.2019 налоговым органом составлен акт от 19.10.2021 № 15, вынесено решение от 25.04.2022 № 1625 о привлечении к ответственности за совершение налоговых правонарушений, которым налогоплательщику доначислен НДС в сумме 23 671 806 руб., налог на прибыль в общей сумме 8 868 663 руб., соответствующие пени и штрафы.
Решением управления от 08.08.2022 № 16-07/004874@ решение инспекции в оспариваемой части утверждено.
По эпизоду доначисления налога на прибыль организаций в сумме
1 304 111 руб. инспекция пришла к выводу о нарушении налогоплательщиком пункта 1 статьи 252 НК РФ, пункта 16 статьи 270 НК РФ по причине неправомерного включения в состав внереализационных расходов стоимость объектов (газопровода, объектов электроснабжения) в размере
6 520 556 руб., безвозмездно переданных в муниципальную собственность Чебаркульского городского округа.
Основанием для доначисления НДС в сумме 23 671 806 руб., налога на прибыль организаций в сумме 7 564 552 руб., соответствующих пеней и налоговых санкций послужили выводы налогового органа о создании обществом СЗ «Жилгражданстрой» искусственной схемы взаимоотношений по договорам подряда на выполнение строительно-монтажных работ и оказания транспортных услуг предпринимателями Сафоновой М.А. и Адамяном B.C., являющихся плательщиками единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее ? УСН), вследствие фактического исполнения сделок силами самого налогоплательщика либо физических лиц в отсутствие оформления договорных отношений.
По мнению инспекции, совокупностью добытых в ходе проведения налоговой проверки доказательств подтверждается занижение обществом СЗ «Жилгражданстрой» (застройщик) внереализационных доходов за
2017-2019 годы в результате включения в расчет экономии, оставшейся в распоряжении налогоплательщика после передачи участникам долевого строительства объектов недвижимости, расходов на выполнение строительно-монтажных работ и оказание транспортных услуг подконтрольными контрагентами предпринимателями Сафоновой МД. и Адамяном B.C., а также неправомерное отнесение к операциям, не подлежащим налогообложению в соответствии с подпунктом 23.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ, операций по приобретению работ (услуг) по ремонту и транспортных услуг у спорных контрагентов.
Полагая, что решение инспекции в оспариваемой части является недействительным, нарушает права и законные интересы налогоплательщика в сфере предпринимательской деятельности, последний обратился в суд с рассматриваемыми требованиями.
При рассмотрении настоящего спора суды не нашли оснований для удовлетворения заявленных требований, обоснованно указав следующее.
Частью 1 статьи 54.1 НК РФ установлен прямой запрет на уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
Согласно положениям пункта 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели; при установлении судом того обстоятельства, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.
В силу взаимосвязанных положений пункта 1 статьи 252,
статьи 313 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму расходов, произведенных им в связи с совершением хозяйственных операций, которые подлежат отражению в налоговом учете полно и достоверно. Условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль является действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика.
С учетом изложенного при решении вопроса о возможности принятия к учету расходов в целях исчисления налога на прибыль необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), экономической оправданности их несения, их надлежащего документального подтверждения и взаимосвязи расходов с осуществлением предпринимательской деятельности налогоплательщика.
Подпунктом 23.1 пункта 3 статьи 149 НК РФ предусмотрено, что не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации услуги застройщика на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (далее – Закон № 214-ФЗ) (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения).
В силу пункта 1 статьи 156 НК РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.
Из разъяснений, изложенных в пункта 22 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33, следует, что в целях применения положений главы 21 НК РФ во взаимоотношениях с инвестором застройщика (технического заказчика), не выполняющего одновременно функции подрядчика, надлежит квалифицировать в качестве посредника и применять к нему правила пункта 1 статьи 156 НК РФ.
В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ в налоговую базу по НДС включаются полученные налогоплательщиком денежные средства, связанные с оплатой реализованных этим налогоплательщиком товаров (работ, услуг).
В случае если денежные средства, полученные налогоплательщиком, не связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), такие денежные средства в налоговую базу по НДС не включаются.
Таким образом, денежные средства, получаемые застройщиком от участников долевого строительства в порядке возмещения затрат застройщика на строительство (создание) объекта долевого строительства, не подлежат включению в налоговую базу по НДС у застройщика при условии, что строительство осуществляется подрядными организациями без выполнения строительно-монтажных работ силами застройщика.
При этом в случае выполнения строительно-монтажных работ силами застройщика денежные средства, полученные от участников долевого строительства, являются оплатой реализованных налогоплательщиком работ, услуг (строительно-монтажных) и, соответственно, включаются в налоговую базу по НДС согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ.
Как установлено судами, общество СЗ «Жилгражданстрой» совмещает функции застройщика и генподрядчика, осуществляет строительство многоквартирных жилых домов и нежилых помещении с привлечением средств граждан и юридических лиц по договорам участия в долевом строительстве.
Учетной политикой налогоплательщика предусмотрено, что экономия денежных средств, оставшаяся в распоряжении организации, включается в состав внереализационных доходов как использованное не по целевому назначению имущество (в том числе денежные средства).
В целях осуществления указанной деятельности налогоплательщик заключал с предпринимателями Сафоновой М.А. и Адамяном B.C. договоры на выполнение строительно-монтажных работ (чистовая отделка помещений, квартир, ремонт подъездов, оборудование детской площадки, озеленение придомовой территории и т.д).
Вместе с тем налоговым органом в соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 101 НК РФ представлены доказательства, свидетельствующие о недостоверности представленных налогоплательщиком документов в подтверждение приобретения работ (услуг) у предпринимателей Сафоновой М.А. и
Адамяном B.C., а также о фактическом выполнении спорных хозяйственных операций силами самого налогоплательщика, в том числе физическими лицами в отсутствие оформления договорных отношений.
Как установлено судами нижестоящих инстанций, предприниматели Сафонова М.А. и Адамян B.C. являлись плательщиками единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН с объектом обложения «доходы».
Указанные контрагенты обладали признаками номинальных структур, реальной хозяйственной деятельностью не занимались, а созданы при участии общества СЗ «Жилгражданстрой» для искусственного формирования расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетов.
Так, Сафонова М.А. зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя незадолго до заключения спорных сделок с налогоплательщиком, данный контрагент подтвердил номинальный характер своей деятельности; инспекцией были установлены факты отсутствия у предпринимателей Сафоновой М.А. и Адамяна B.C. материальных активов, соответствующего персонала, несения расходов в целях осуществления реальной предпринимательской деятельности, отсутствия доказательств использования ими привлеченных ресурсов и членства в саморегулируемых организациях.
Кроме того, материалами дела подтверждается тот факт, что IP-адреса спорных контрагентов совпадали с IP-адресом общества СЗ «Жилгражданстрой», интересы от имени указанных предпринимателей и налогоплательщика представляли одни и те же лица (в том числе работники налогоплательщика).
При анализе расчетных счетов установлено, что налогоплательщик являлся единственным заказчиком строительно-монтажных работ у спорных контрагентов.
Материалами налоговой проверки (данные расчетных счетов, протоколы допроса свидетелей, в т.ч. покупателей Акужина Н.Г, Дубовец В А., показания сотрудников предпринимателя Сафоновой М.А.) подтверждается транзитный характер перечисления денежных средств с их последующим обналичиванием.
Кроме того, по результатам проведенных оперативно-следственных мероприятий установлены факты наличия в распоряжении налогоплательщика баз данных, электронных файлов, документов, печатей спорных контрагентов.
В ходе проверки установлено фактическое выполнение спорных работ и оказание услуг силами самого налогоплательщика, физическими лицами без оформления каких-либо договорных отношений. В частности, работники предпринимателей Сафоновой М.А. и Адамяна B.C. в ходе допросов сообщили, что трудоустройство осуществлялось через общество СЗ «Жилгражданстрой»; заработная плата выдавалась наличными денежными средствами в офисе (кассе) налогоплательщика. Контрагенты предпринимателя Сафоновой М.А. также подтвердили, что фактическое осуществление деятельности велось сотрудниками общества СЗ «Жилгражданстрой»; водители, указанные в путевых листах являлись работниками налогоплательщика, что подтверждается соответствующими сведениями по форме 2-НДФЛ, представленными налоговому органу заявителем.
Оценив вышеизложенные обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды пришли к обоснованному выводу о том, что спорные контрагенты являлись экономически и организационно зависимыми от налогоплательщика и фактически не участвовали на рынке выполнения работ (оказания услуг); деятельность вышеуказанных лиц носила заведомо спланированный налогоплательщиком характер; фактически спорные хозяйственные операции выполнялись самим налогоплательщиком, физическими лицами без оформления с ними договорных отношений.
Самостоятельной деловой цели данные предприниматели не преследовали, их вовлечение в процесс работ (услуг) имело своей целью перевод части функций по осуществлению финансово-хозяйственной деятельности общества СЗ «Жилгражданстрой» исключительно для занижения внереализационного дохода в целях исчисления налога на прибыль организаций и необоснованного получения возможности использования рассматриваемой налоговой преференции по НДС путем имитации оказания посреднических услуг (пункт 1 статьи 156 НК РФ), не подлежащих налогообложению в силу подпункта 23 пункта 3 статьи 149 НК РФ.
Доводы налогоплательщика о том, что спорные контрагенты обладали признаками самостоятельной предпринимательской деятельности, что судами первой инстанций неверно интерпретированы показания ряда свидетелей, сделаны ссылки на недопустимые, по мнению заявителя, доказательства, полученные в ходе оперативно-розыскных мероприятий, по существу, направлены на опровержение конкретных доказательств, добытых налоговым органом, тогда как в рамках настоящего спора судами оценена вся доказательственная база в ее совокупности и взаимосвязи (статья 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Выводы судов относительно отсутствия оснований для применения положений пункта 1 статьи 156 НК РФ, подпункта 23 пункта 3 статьи 149 НК РФ вследствие недоказанности факта оказания посреднических функций и необходимости включения на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 162 НК РФ в налоговую базу по НДС денежных средств, полученных от участников долевого строительства (инвесторов), фактически являющихся оплатой реализованных налогоплательщиком работ и услуг, в порядке кассационного производства не обжалуются, мотивированных доводов в указанной части в кассационной жалобе не заявлено.
С учетом изложенных обстоятельств, свидетельствующих об искусственном разделении рассматриваемого вида деятельности, в действительности осуществляемой одним хозяйствующим субъектом (обществом СЗ «Жилгражданстрой»), при формальном введении во взаимоотношения предпринимателей, действующих номинально, лишь для создания видимости выполнения ими работ (оказания услуг), определение объема прав и обязанностей налогоплательщика произведено налоговым органом путем консолидации доходов и расходов заявителя и его взаимозависимых лиц.
В расходную часть (налоговые вычеты при наличии правовых оснований для их применения) налоговым органом включены расходы (вычеты) на приобретение материалов, выявленные по результатам анализа расчетных счетов предпринимателей Сафоновой М.А. и Адамяна B.C., подтвержденные в ходе встречных проверок и отраженные в актах по формам КС-2; расходы на выплаты заработной платы, закуп автозапчастей спецодежды, ГСМ, инструментов, банковское (кассовое обслуживание) (стр. 151-159 решения инспекции).
Налоговые обязательства налогу на прибыль организаций, дополнительно вмененные налогоплательщику (как организатору незаконной схемы по уходу от налогообложения), уменьшены налоговым органом на суммы налога по УСНи ЕНВД,, фактически уплаченных в бюджет взаимозависимыми и подконтрольными лицами, что соответствует правовой позиции, изложенной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 23.03.2022 №307-ЭС21-17713.
При доначислении НДС суммы, полученные по договорам долевого участия и являющиеся вознаграждением застройщика (2,14%) от цены договора, не включены в налоговую базу по НДС.
В ходе рассмотрения дела в судах первой и апелляционной инстанции, а также при рассмотрении материалов налоговой проверки налогоплательщиком заявлялись возражения о том, что налоговым органом не установлен действительный размер дополнительно вмененных обществу СЗ «Жилгражданстрой» налоговых обязательств ввиду того, что не приняты во внимание доводы о возможности принятия расходов для целей исчисления налоговых обязательств исходя из данных, указанных в расчете финансовых результатов и суммы налога на прибыль.
Вместе с тем указанные в сметно-нормативном расчете материалы (работы, услуги) не отражены в актах КС-2 за 2017-2019 годы, их приобретение и списание на объекты общества СЗ «Жилгражданстрой» документально не подтверждено.
Также суд округа не усматривает оснований для принятия во внимание озвученных в ходе судебного разбирательства доводов общества СЗ «Жилгражданстрой» о несогласии с выводами судов о неправомерном завышении налогоплательщиком внереализационных расходов на сумму стоимости объектов (газопровода, объектов электроснабжения), безвозмездно переданных налогоплательщиком, в отсутствие у него такой обязанности, в муниципальную собственность Чебаркульского городского округа.
Подпунктом 48.7 пункта 1 статьи 264 НК РФ установлено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы, связанные с предоставлением имущества (работ, услуг) безвозмездно органам государственной власти или органам местного самоуправления, государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям в случаях, если эта обязанность налогоплательщика установлена законодательством Российской Федерации.
Действующим законодательством (в том числе Законом № 214-ФЗ, Федеральным законом от 06.10.2003 № 131-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации», Градостроительным кодексом Российской Федерации) обязанность застройщика передавать объекты электро-, тепло-, газо- и водоснабжения в муниципальную собственность не установлена.
Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, в том числе, договоры на выполнение проектных работ, акты выполненных работ, суды установили, что фактов участия общества СЗ «Жилгражданстрой» в разработке проекта планировки 4 МКР не установлено; передача спорных объектов имела место по инициативе самого налогоплательщика, что подтверждается соответствующим обращением налогоплательщика в Управление муниципальной собственности Администрации Чебаркульского городского округа; кроме того, согласно показаниям главного бухгалтера Прокопчук Н.С. передача указанных объектов в муниципальную собственность в 2019 году связана с тем, что для организации экономически не выгодно содержать данные объекты; инициатором передачи являлось общество СЗ «Жилгражданстрой», документы (акты, распоряжения, иное), подтверждающие обязанность (обязательство) налогоплательщика передавать указанные объекты в муниципальную собственность в 2019 году, не имеются.
На основании изложенного данные расходы (стоимость объектов) обоснованно расценены инспекцией, как не отвечающие условиям признания расходов для целей исчисления налога на прибыль, предусмотренным пунктом 1 статьи 252 НК РФ, пункта 16 статьи 270 НК РФ.
Нормы материального права применены судами правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены решения, постановления арбитражного суда, не выявлено.
Таким образом, обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба – без удовлетворения.
Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
П О С Т А Н О В И Л:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 26.01.2023 по делу
№ А76-28078/2022 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.04.2023 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью Специализированный застройщик «Жилгражданстрой» – без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий Е.А. Кравцова
Судьи О.Л. Гавриленко
Н.Н. Суханова
