ОДИННАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
апелляционной инстанции по проверке законности и
обоснованности решения арбитражного суда,
не вступившего в законную силу
27 октября 2016 года Дело № А65-9462/2016
г. Самара
Резолютивная часть постановления объявлена: 24 октября 2016 года
Постановление в полном объеме изготовлено: 27 октября 2016 года
Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Драгоценновой И.С.,
судей Поповой Е.Г., Филипповой Е.Г.,
при ведении протокола секретарем судебного заседания Лаврской Е.В.,
с участием:
от общества с ограниченной ответственностью «Менделеевсказот» - представителей Калмыковой О.В. (доверенность от 01.06.2016 №57), Ломизе А.С. (доверенность от 09.09.2016 № 89), Григорьевой Т.А. (доверенность от 09.09.2016 № 87),
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан – представителей Сердюковой М.Ю. (доверенность от 29.02.2016 № 2.4-0.23/01475), Шафигуллиной А.А. (доверенность от 12.05.2016 № 2.4-0-23/03825), Першиной А.Р. (доверенность от 12.05.2016 № 2.4-0-23/03809),
от Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан – представителей Фархутдинова Р.Д. (доверенность от 03.10.2016 № 36), Хамидуллиной Л.И. (доверенность от 03.10.2016 № 41),
рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда, в зале № 3,дело по апелляционной жалобе общества с ограниченной ответственностью «Менделеевсказот»
на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 04 июля 2016 года по делу №А65-9462/2016 (судья Андриянова Л.В.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Менделеевсказот» (ОГРН 1041603000999, ИНН 1627005000), Республика Татарстан, г.Менделеевск,
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан (ОГРН 1041621126755, ИНН 1655048573), Республика Татарстан г.Казань,
третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (ИНН 1654009437), Республика Татарстан г.Казань,
о признании незаконным решения,
УСТАНОВИЛ:
общество с ограниченной ответственностью «Менделеевсказот» (далее – заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением (с учетом изменения заявленных требований) о признании незаконным и отмене решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан (далее ответчик) от 28.12.2015 №3-8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по пунктам 2.1.2, 2.1.5, 2.1.6, 2.3.1 решения.
Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 04 июля 2016 года в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с выводами суда, заявитель подал апелляционную жалобу, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, заявление удовлетворить, признать недействительным (незаконным) решение Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республики Татарстан о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.12.2015 № 3-8 по пунктам 2.1.2, 2.1.5., 2.1.6, 2.3.1. решения.
В обоснование доводов жалобы ссылается на неполное исследование судом обстоятельств дела, в связи с чем суд пришёл к необоснованным и незаконным выводам, неправильное применение норм материального права.
По пунктам - 2.1.2. и 2.1.6. решения (учёт расходов на модернизацию и реконструкцию арендованного имущества, а также затрат на приобретение валюты), податель жалобы в обоснование своей позиции указал на то, что судом неправомерно не приняты во внимание представленные заявителем регистры. Полагает, что как представленные заявителем регистры были поставлены судом под сомнение, так и регистры, на которые ссылался налоговый орган, также должны были быть поставлены судом под сомнение.
Заявитель считает, что налоговые регистры, на которые он ссылается в подтверждение своей позиции по настоящему спору, являются единственным достоверным источником информации о формировании налоговой базы проверяемого периода и в полной мере соответствуют требованиям налогового законодательства, а доводы суда не основаны на нормах НК РФ.
Ссылается на представление им в материалы дела налоговых регистров («Общие налоговые регистры»), которые соответствуют формам, утверждённым в учётной политике Общества.
В дополнительных пояснениях по делу указывает на неправомерный вывод суда о том, что расходы заявителя списаны в целях налогообложения дважды, со ссылкой на представленные налоговым органом «Книги проводок по счетам бухгалтерского учета», которые не только не являются налоговыми регистрами по смыслу статей 314 и 315 НК РФ, но и были составлены бухгалтером заявителя с ошибками. В этой связи «Книги проводок по счетам бухгалтерского учета» не являются достоверным источником информации о формировании налоговой базы, и на основании их анализа невозможно делать вывод том, что расходы Обществом включены в состав затрат дважды (стр. 4 пояснений).
Заявитель указал также на то, что бухгалтером заявителя, который взаимодействовал с проверяющими в ходе выездной налоговой проверки, вместо налоговых регистров представлены «Книги проводок по счетам бухгалтерского учета», которые были составлены данным бухгалтером вручную и ошибочно. Из Общей суммы по соответствующей статье затрат исключены некоторые суммы целиком, а некоторые суммы частично, и которые не отражают реальных налоговых показателей декларации.
Кроме того, податель жалобы указал на то, что суд первой инстанции, в нарушение статей 64, 65, 66, 71, 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, абз. 2 п. 3 постановления Пленума ВАС РФ от 04.04.2014 № 23 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе» не предложил сторонам рассмотреть вопрос о назначении судебной экспертизы для выяснения всех обстоятельств, имеющих значение для разрешения настоящего спора.
Заявитель, ссылаясь на то, что лицами, участвующими в деле, представлены налоговые регистры, которые по своим итогам совпадали, но не совпадали по своему наполнению (содержанию), полагает, что суд должен был поставить на обсуждение вопрос о назначении судебной экспертизы для выяснения и установления обстоятельств данные какого именно регистра сформировали налоговую базу, поскольку по имеющимся в деле доказательствам и визуально без применения специальных познаний установить данные обстоятельства невозможно (абзац 3 стр. 17 апелляционной жалобы).
Заявитель настаивает на том, что спорные расходы отражены в Общем регистре один раз, а обнаруженное налоговым органом «задвоение» расходов -результат смешения (суммирования данных) налоговых регистров, сформированных по разным группам аналитических признаков.
По пункту 2.1.5 решения (доначисление налога на прибыль организаций в связи с операцией по реализации автомобиля KIARIO), податель жалобы ссылается на необоснованное отнесение ответчиком автомобиля к амортизируемому имуществу и указание на необходимость применения п. 3 ст. 268 НК РФ.
Заявитель полагает, что спорное имущество не относится к амортизируемому имуществу и не может быть квалифицировано как основное средство, применение судом пп. 1 п. 1 и п. 3 ст. 268 НК РФ является неправомерным, поскольку в данном случае подлежит применению пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ. В подтверждение своей позиции ссылается на то, что спорное имущество не использовалось и не предполагалось к использованию для производства и реализации, амортизация по этому имуществу фактически не начислялась и не могла быть начислена в силу п. 4 ст. 259 НК РФ, следовательно, указанное имущество не могло быть отнесено к амортизируемому имуществу.
Полагает, что не были соблюдены условия для отнесения автомобиля к основному средству, предусмотренные п. 4 ПБУ 6/01, а также условия начисления амортизации, приобретенный после ДТП автомобиль не предназначался и не мог использоваться по прямому назначению в качестве транспортного средства, а был приобретен для последующей перепродажи.
Таким образом, поскольку заявителем предполагалась последующая перепродажа активов, имущество, по мнению заявителя, правомерно было учтено в бухгалтерском учете не в составе основных средств, а в качестве товара.
Кроме того, полагает, что представленными заявителем документами подтверждается получение заявителем прибыли от продажи автомобиля в размере 103.258,56 руб.
По пункту 2.3.1 решения налогового органа (применение профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ) заявитель указал на неправомерное привлечение ответчиком заявителя к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ, начисление пени по НДФЛ и предложение удержать и перечислить в бюджет НДФЛ в сумме 24.020 руб. в связи с применением профессиональных налоговых вычетов при исчислении налоговой базы по НДФЛ.
Податель жалобы полагает необоснованным вывод суда о том, что если расходы на проезд и проживание возмещает организация, то права на профессиональный налоговый вычет у физического лица не возникает; физическое лицо вправе применить вычет, если эти расходы производятся за счет самого физического лица.
В обоснование своей позиции ссылается на то, что получение профессионального вычета, в соответствии с п. 2 ст. 221 НК РФ, не ставится в зависимость от того, в каком виде физическое лицо, выполняющее работы по договору гражданско-правового характера, получило денежные средства -как вознаграждение или компенсацию - все эти суммы являются его налогооблагаемым доходом.
Заявитель полагает, что основным требованием для получения вычетов является документальное подтверждение этих расходов, что имело место в рассматриваемой ситуации.
В подтверждение правомерности своей позиции ссылается на разъяснения Минфина России, содержащиеся в письме Минфина РФ от 05.03.2011 № 03-04-05/8-121, письме Минфина России от 09.09.2010 № 03-04-06/3-209, Письмо Минфина РФ от 05.09.2011 № 03-04-05/8-633.
К апелляционной жалобе заявителем приложены систематизированные таблицы на 240 стр.
Как пояснил податель жалобы, в описательной части апелляционной жалобы им приведены доводы, которые отсылают к таблицам, вынесенным за рамки описательной части и имеют отношение к предмету заявленного требования. Ссылается на то, что и описательная часть и приложения являются неотъемлемыми частями апелляционной жалобы и подписаны одним и тем же уполномоченным лицом.
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан апелляционную жалобу отклонила по мотивам, изложенным в отзыве на нее. Просит вынести определение об отмене мер по обеспечению иска, принятых Определением Арбитражного суда Республики Татарстан от 11.05.2016.
Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан апелляционную жалобу отклонило по мотивам, изложенным в отзыве на нее.
Представитель заявителя в судебном заседании поддержал доводы своей апелляционной жалобы.
Представитель ответчика в судебном заседании с доводами жалобы не согласился по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу. Просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Представитель третьего лица в судебном заседании с доводами жалобы не согласился по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу. Просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Рассмотрение апелляционной жалобы отложено с 28.09.2016 на 24.10.2016.
О времени и месте нового судебного заседания лица, участвующие в деле, поставлены в известность определением об отложении судебного разбирательства.
Информация о принятии, отложении апелляционной жалобы, о времени и месте судебного заседания размещена арбитражным судом на официальном сайте Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда в сети Интернет по адресу: www.11aas.arbitr.ru в соответствии с порядком, установленным ст. 121 АПК РФ.
В судебном заседании 24.10.2016 представителем заявителя заявлено ходатайство о назначении судебной экспертизы, в порядке ст. 82 АПК РФ, а также об отложении рассмотрения дела.
В обоснование заявленного ходатайства указал на то, что суд, не обладая специальными познаниями в сфере бухгалтерского и налогового учёта, а также по программному продукту, используемому заявителем для ведения бухгалтерского и налогового учёта, не мог устранить противоречия в представленных сторонами доказательствах.
Считает необходимым поставить перед экспертом следующие вопросы:
1) Один раз или дважды учтены спорные операции по выполненным работам по реконструкции и модернизации арендованного имущества в налоговой базе ООО «Менделеевсказот» при формировании налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2011, 2012, 2013 гг.? Указывает конкретные расходы.
2) Один раз или дважды учтены спорные операции по приобретению валюты в налоговой базе ООО «Менделеевсказот» при формировании налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 г.? Указывает конкретные расходы.
Приводит сведения об экспертных учреждениях, которым заявитель просит поручить проведение экспертизы, указывает на то, что денежные средства, подлежащие выплате эксперту, будут внесены заявителем на депозитный счет Арбитражного суда г. Москвы, в срок, определенный судом.
Назначение экспертизы, исходя из положений ст. 82 АПК РФ, является правом, а не обязанностью арбитражного суда.
Кроме того, заключение эксперта исследуется и оценивается судом наряду с другими доказательствами по делу. Правовой статус заключения экспертизы определен законом в качестве доказательства, которое не имеет заранее установленной силы, не носит обязательного характера и, в силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, подлежит оценке судом наравне с другими представленными доказательствами
Протокольным определением от 24.10.2016 года суд апелляционной инстанции отказал в удовлетворении ходатайства, поскольку, в силу пункта 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 04.04.2014 № 23 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе», ходатайство о проведении экспертизы в суде апелляционной инстанции рассматривается судом с учетом положений частей 2 и 3 статьи 268 АПК РФ, согласно которым дополнительные доказательства принимаются судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него (в том числе в случае, если судом первой инстанции было отклонено ходатайство о назначении экспертизы), и суд признает эти причины уважительными.
Заявителем сведений и документов, необходимых для назначения экспертизы, а также доказательств перечисления денежных средств на депозитный счет апелляционного суда, не представлено.
Подателем жалобы в суде апелляционной инстанции подтверждено, что ходатайство о проведении судебно-бухгалтерской экспертизы не заявлялось в суде первой инстанции.
Также апелляционный суд отмечает, что в силу части 1 статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд назначает экспертизу лишь для разъяснения возникающих у него при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний.
Поскольку у суда апелляционной инстанции при рассмотрении дела таких вопросов не возникло, спор между сторонами подлежит разрешению без дополнительной оценки фактов, для установления которых необходима экспертиза.
Кроме того, заявитель, как в ходе проверки, так и при подготовке возражений на акт проверки, при подаче апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган, при подготовке заявления в суд, имел возможность самостоятельно провести судебно-бухгалтерскую экспертизу и представить заключение эксперта в качестве одного из доказательств по делу.
В настоящем деле оценивается законность решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан (далее ответчик) от 28.12.2015 №3-8, в котором, согласно ст. 101 НК РФ, изложены обстоятельства совершенного заявителем правонарушения так, как они были установлены в рамках конкретной проведенной проверки, со ссылками на доказательства, полученные в рамках проверки.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что у заявителя было достаточно возможностей подготовить доказательства, входящие в предмет доказывания по настоящему делу.
Правовая оценка выводов, изложенных в оспариваемом решении налогового органа, в том числе и по вопросам, по которым заявитель полагал необходимым назначить экспертизу, входит в компетенцию суда.
В отношении ходатайства об отложении рассмотрения дела суд апелляционной инстанции отмечает следующее.
Арбитражный процессуальный кодекс Российской Федерации предусматривает возможность отложения судебного разбирательства. Так, согласно пункту 1 статьи 158 АПК РФ арбитражный суд откладывает судебное разбирательство в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, а также в случае неявки в судебное заседание лица, участвующего в деле, если в отношении этого лица у суда отсутствуют сведения об его извещении о времени и месте судебного разбирательства.
Кроме того, арбитражный суд может отложить судебное разбирательство, если признает, что оно не может быть рассмотрено в данном судебном заседании, в том числе вследствие неявки кого-либо из лиц, участвующих в деле, других участников арбитражного процесса, в случае возникновения технических неполадок при использовании технических средств ведения судебного заседания, в том числе систем видеоконференц-связи, а также при удовлетворении ходатайства стороны об отложении судебного разбирательства в связи с необходимостью представления ею дополнительных доказательств, при совершении иных процессуальных действий (часть 5 статьи 158 АПК РФ).
Рассмотрев, в порядке статьи 159 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заявленное ходатайство, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его удовлетворения. Удовлетворение ходатайства повлечет необоснованное затягивание рассмотрения настоящего дела.
Представитель заявителя в судебном заседании поддержал доводы своей апелляционной жалобы.
Представитель ответчика в судебном заседании с доводами жалобы не согласился по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу. Просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Представитель третьего лица в судебном заседании с доводами жалобы не согласился по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу. Просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Апелляционная жалоба на судебный акт арбитражного суда Республики Татарстан рассмотрена в порядке, установленном ст.ст.266-268 АПК РФ.
Исследовав доказательства по делу с учетом доводов апелляционной жалобы, отзывов, пояснений, выступлений представителей сторон, суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.
Материалами дела подтверждаются следующие фактические обстоятельства.
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Татарстан в период с 04.12.2014 г. до 23.09.2015г. проведена выездная налоговая проверка ООО «Менделеевсказот» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов, полноты и своевременности представленных сведений за период с 01.01.2011г. до 31.12.2013г.
Выявленные в ходе проверки нарушения отражены в акте проверки от 19.11.2015г. № 3-8 (т.2, л.д.1-72).
По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений заявителя ответчиком вынесено решение от 28.12.2015 №3-8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением заявитель привлечен к ответственности в виде штрафа в размере 2 234 712 руб., ему доначислены налоги в сумме 22 893 349 руб., соответствующие пени в размере 11 616 341,78 руб., а также уменьшены убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций на 88 854 993 руб., предложено удержать и перечислить в бюджет сумму неудержанного налога на доходы физических лиц сумме 24 020 руб.
Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан решением от 11.04.2016 №2.14-0-18/0081774@ оспариваемое решение оставлено без изменения.
Заявитель, полагая, что решение ответчика по пунктам 2.1.2, 2.1.5, 2.1.6, 2.3.1 решения, не соответствует закону и нарушает его права, обратился в суд с настоящим заявлением.
Судом первой инстанции в обжалуемом решении приведены мотивы и ссылки на нормативно-правовые акты, на основании которых отказано в удовлетворении заявления.
Анализируя и оценивая представленные сторонами в материалы дела доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции приходит к следующему.
В пункте 2.1.2. оспариваемого решения ответчиком сделан вывод о том, что заявитель, в нарушение пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерно занизил налоговую базу по налогу на прибыль организаций вследствие отражения операций по выполненным работам как в составе косвенных расходов, так и в составе цены приобретения реализованного прочего имущества, исходя из анализа представленных в ходе выездной налоговой проверки налоговых регистров, расшифровок косвенных расходов.
Как следует из материалов дела между заявителем и ОАО «Аммоний» 30.06.2007г. был заключен договор аренды №292/2007.
По условиям данного договора ОАО «Аммоний» (Арендодатель) предоставляет во временное владение и пользование ООО «Менделеевсказот» (Арендатору) комплекс имущества, используемое в производственных целях и целях получения коммерческих результатов в соответствии с конструктивными и эксплуатационными данными имущества, передаваемого в аренду.
В силу условий заключенного договора аренды все расходы связанные с реконструкцией, модернизацией, переоборудованием арендованного имущества, перевыставлялись Заявителем в адрес ОАО «Аммоний», то есть Арендодателю предъявлялись фактически понесенные затраты после подписания актов выполненных работ в виде произведенных капитальных вложений в имущество ОАО «Аммоний».
Судом установлено, что, согласно первоначально представленным заявителем ответчику налоговым регистрам, заявителем в общую сумму косвенных расходов включена статья затрат «Другие расходы, связанные с производством и реализацией» в 2011-2013 гг. на общую сумму 397 161 011,9 руб.
Из представленных заявителем договоров, счетов-фактур, актов выполненных работ и иных документов, подтверждающих и обосновывающих косвенные расходы следует, что по вышеуказанной статье затрат, в том числе в 2011-2013 гг. включены расходы, перевыставленные ООО «Аммоний» на общую сумму 25 562 122,57 руб., по работам по реконструкции, модернизации арендованных у ООО «Аммоний» помещений по договору аренды №292/007 от 30.06.2007 (т.61 стр.3, подшивка оригиналов документов стр. 23,29,64,68,77,).
Кроме того, стоимость данных работ с указанием аналогичных сумм операций и реквизитов первичных документов отражена в налоговой декларации Заявителем в составе расходов «Цена приобретения реализованного прочего имущества» (т.61, стр.1,7,8,11-13,15,т.37 стр.141), что не оспаривается Заявителем.
В пункте 2.1.6 оспариваемого решения содержится вывод об отражении заявителем затрат по продаже валюты в сумме 165 896 090 руб. в составе косвенных расходов (т.61,стр.3,подшивка оригиналов документов стр.383,384) и повторно в составе внереализационных расходов (т.61,стр.3,т.58,стр.23,24) за 2011 год.
По результатам анализа представленных в ходе налоговой проверки первичных документов по продаже валюты (распоряжения о списании валютной выручки, банковские ордера, платежные поручения, бухгалтерские справки к расшифровке по внереализационным расходам) налоговым органом также установлено, что они полностью соответствуют первичным документам, представленным по расшифровке косвенных расходов.
Таким образом, ответчиком в ходе проверки установлено, что в представленных на налоговую проверку документах заявителем стоимость перевыставленных работ и продажи валюты отражена и отнесена на расходы дважды: в составе косвенных расходов и в составе «цена приобретения реализованного прочего имущества» и в составе внереализационных расходов, соответственно, а, следовательно, уменьшена налогооблагаемая база на прибыль.
Заявитель в обоснование неправомерности привлечения к ответственности и доначисления налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пени по эпизодам, отраженным в пунктах 2.1.2, 2.1.6 решения, указал на неполное исследование ответчиком иных представленных регистров.
Аналогичные доводы приведены заявителем и в апелляционной жалобе.
Судом установлено, что заявителем ответчику также представлены регистры:
- по требованию о предоставлении пояснения причин задвоения расходов от 12.05.2015 - общий регистр налогового учета по расходам;
- с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган - третий вариант налоговых регистров.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.
В соответствии со статьей 313 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, который представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налогового кодекса Российской Федерации. В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями настоящей главы, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета. Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога. Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.
Подтверждением данных налогового учета являются: первичные учетные документы (включая справку бухгалтера); аналитические регистры налогового учета; расчет налоговой базы.
Под аналитическими регистрами налогового учета следует понимать сводные формы систематизации данных налогового учета за отчетный (налоговый) период, сгруппированных в соответствии с требованиями главы 25 Кодекса, без распределения по счетам бухгалтерского учета (статья 314 Налогового кодекса Российской Федерации).
Бухгалтерский учет - это упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций (пункт 1 статьи 1 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете»).
В силу подпунктов 3 и 8 пункта 1 статьи 23, статьи 52, пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации правильность данных, отраженных в бухгалтерской и налоговой отчетности, должна быть подтверждена соответствующими первичными документами.
Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что представленный заявителем общий регистр расходов не содержит информацию в соответствии с первичными документами, а также противоречит нормам налогового законодательства, поскольку сгруппирован без учета порядка, предусмотренного Налоговым кодексом Российской Федерации, а содержит данные по всем понесенным расходам за отчетный период.
При этом к заявлению о ведении общего регистра в соответствии с учетной политикой суд относится критически, поскольку учетная политика также не должна противоречить требованиям законодательства.
При таких обстоятельствах, судом правомерно не принят общий регистр расходов в качестве допустимого и достоверного доказательства.
Представленный с апелляционной жалобой налоговый регистр содержит в составе косвенных расходов и цены приобретения реализованного прочего имущества аналогичные первоначальному регистру итоговые суммы, однако, имеет ссылки на иные операции и первичные документы, подтверждающие данные операции.
Согласно статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ и (или) документами косвенно, подтверждающими произведенные расходы. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Из приведенных положений статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что основное условие для признания затрат является факт их реального произведения и связь с деятельностью, направленной на получение дохода.
При этом Заявителем первичная документация, подтверждающая спорные операции, ни с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган, ни в ходе судебного разбирательства не представлена.
Фактически в апелляционной жалобе на решение суда заявитель оспаривал достоверность тех документов, которые были им представлены в ходе выездной налоговой проверки.
Однако, ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в жалобе в вышестоящий налоговый орган, ни в суде первой инстанции, заявитель не заявлял, что первоначально представленные Регистры налогового учета таковыми не являются, а являются Книгами проводок, ошибочно представленными в налоговый орган.
С апелляционной жалобой заявитель представил некий реестр записей, названный Книгой проводок за 2011 год, который ранее не представлялся. В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом анализировались те документы, которые были представлены самим налогоплательщиком.
При этом представленная с апелляционной жалобой Книга проводок не соответствует данным налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год.
Так, и в декларации по налогу на прибыль за 2011г. по статье затрат «Косвенные расходы», и в первоначально представленных налоговых регистрах и в Общем налоговом регистре сумма Косвенных затрат отражена в размере 1 131 884 823 руб., а в представленной Книге проводок под номером 1 сумма Косвенных затрат отражена в размере 1 865 244042 руб., под номером 5 - 2 718 449 руб., всего на сумму 1 867 962 491 руб., что на 736 077 668 руб. больше, чем отражено в представленной самим же заявителем налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год.
Не совпадает сумма и по внереализационным расходам. В декларации по налогу на прибыль по статье затрат «Внереализационные расходы» отражена сумма 910 354 351 руб. Такая же сумма отражена и в первоначально представленных налоговых регистрах и в Общем налоговом регистре. Однако, в Книге проводок под номером 2 отражена сумма 457 737 903 руб., под номером 4-7 248 руб., под номером 6 - 12 592 633 руб., всего на сумму 470 337 784 руб., что на 440 016 567 руб. меньше, чем отражено в представленной самим же заявителем налоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 год.
Таким образом, представленный заявителем документ, поименованный как Книга проводок, не соответствует первоначально представленным Регистрам налогового учета и налоговой декларации по налогу на прибыль.
В соответствии со ст.313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль на основании данных налогового учета - системы обобщения информации для определения налоговой базы по этому налогу на основе сведений, содержащихся в первичных документах, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.
Подтверждением данных налогового учета являются регистры бухгалтерского и налогового учета, первичные учетные документы.
В соответствии со ст.314 НК РФ регистры налогового учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, аналитических данных налогового учета для отражения в расчете налоговой базы. Данные налогового учета - это данные, которые учитываются в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообложения.
Заявителем по требованию налогового органа от 14.12.2014 г. представлены налоговые регистры с расшифровками по отдельным статьям затрат. Налоговым органом были исследованы, проанализированы представленные регистры, было выявлено правонарушение.
Позднее заявителем представлен Общий регистр Расходов по годам в бумажном виде: 1 том за 2011г., 5 томов за 2012г. и 4 тома за 2013г., который не содержит информации в соответствии с первичными документами, не содержит соответствующей группировки по статьям затрат.
Суд и ответчик правомерно отнеслись критически к Общему регистру, так как, несмотря на то, что итоговые суммы совпадают, содержание операций отличается, представленный заявителем Общий регистр без группировки по соответствующим статьям расходов, противоречит действующему налоговому законодательству и не может быть принят судом в качестве допустимого и достоверного доказательства.
На основании статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
Согласно положениям части 2 статьи 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или не совершения ими процессуальных действий.
Согласно части 3.1 статьи 70 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации обстоятельства, на которые ссылается сторона в обоснование своих требований или возражений, считаются признанными другой стороной, если они ею прямо не оспорены или несогласие с такими обстоятельствами не вытекает из иных доказательств, обосновывающих представленные возражения относительно существа заявленных требований.
Поскольку заявителем ни в суде первой инстанции, ни в суде апелляционной инстанции в ходе судебного разбирательства не обоснованы и не представлены доказательства, подтверждающие правомерность «двойного» отражения операций на сумму 25 562 122,57 руб. и на сумму 165 896 090 руб. в первоначальном налоговом регистре, а также доказательства, подтверждающие расходы, отраженные в иных вариантах налогового регистра, позиция налогового органа по указанным эпизодам является правомерной.
По пункту 2.1.5 решения от 28.12.2015 №3-8 налоговым органом установлено занижение налоговой базы по налогу на прибыль организаций, вследствие включения в состав расходов стоимости автомобиля, подлежащего отнесению в состав основных средств и списанию стоимости путем начисления амортизационных отчислений, что следует из нижеописанных обстоятельств.
Как следует из материалов дела, заявителем (Лизингополучатель) по договору финансовой аренды (лизинга) №168-Л-12-КЗН от 19.11.2012г. у ООО «Восток-лизинг» (Лизингодатель) приобретен автомобиль KIA RIO, дата окончания срока лизинга 31.10.2015, общая стоимость лизинговых платежей 551 851 руб., в том числе НДС 84 104,40 руб.
Согласно дополнительного соглашения от 25.12.2012 к договору финансовой аренды (лизинга) №168-Л-12-КЗН от 19.11.2012 стороны пришли к соглашению о досрочном выкупе Лизингополучателем имущества по договору №168-Л-12-КЗН от 19.11.2012г.
Согласно инвентарной карточке учета объекта основных средств Автомобиль «КИА РИО» включен в амортизационную группу - 003, срок полезного использования – 5 лет принят к бухгалтерскому учету 20.11.2012.
18.12.2012 в связи с ДТП автомобиль получил повреждения, согласно экспертному заключению от 17.01.2013 стоимость восстановительного ремонта автомобиля составила 463 350 руб. и превысила 75% от его действительной стоимости (470 783,56 рубля).
25.12.2012 между Заявителем и ООО «Восток-лизинг» заключен договор купли- продажи №168-ДВ-12-КЗН, согласно которому автомобиль досрочно выкуплен Заявителем по цене 451 611,83 руб.
29.04.2013 между Заявителем и ОАО «Страховое общество газовой промышленности» (Страховщик), заключено соглашение, согласно которому собственник передает по акту-приема передачи Автомобиль в комплектации, предусмотренной вышеуказанным договором страхования, документы от данного транспортного средства ООО «Авто Альянс» для реализации и подписывает с ним и страховщиком договор комиссии, содержащее условие о перечислении комиссионером причитающейся сделке денежной суммы на расчетный счет страховщика.
Страховщик в свою очередь обязуется выплатить выгодоприобретателю страховое возмещение в размере действительной стоимости вышеуказанного транспортного средства 470783,56 руб.
В соответствии с договором комиссии №Ю1827 от 29.04.2014, ОАО «Страховое общество газовой промышленности» (Комитент), Заявитель (Собственник), ООО «Авто Альянс» (Комиссионер), Комиссионер принимает на себя обязанности по поручению Комитента совершить сделку от своего имени по продаже транспортного средства за вознаграждение.
Передача транспортного средства КИА РИО произведена согласно акту приема- передачи от 29.04.2013.
Как следует из материалов дела, заявитель в составе цены приобретения прочего реализованного имущества отразил стоимость автомобиля KIARIO в сумме 382 721,89 руб., в выручке от реализации ТМЦ автомобиль заявителем отражен по стоимости 45 762,71 руб., убыток от реализации данного автомобиля составляет 336 959,18 руб. единовременно.
Суд первой инстанции, соглашаясь с позицией налогового органа, правомерно исходил из следующего.
В силу положений пункта 1 статьи 258 Налогового кодекса Российской Федерации автомобиль КИА РИО является амортизируемым имуществом и относится к третьей амортизационной группе со сроком использования 36 месяцев.
Возмездная передача страховщику транспортного средства в связи с его гибелью является реализацией в смысле статей 38 и 39 Налогового кодекса Российской Федерации Транспортные средства учитываются в составе основных средств организации и признаются амортизируемым имуществом.
Согласно пункту 1 статьи 268 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества. При этом, если остаточная стоимость амортизируемого имущества, с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения в следующем порядке. Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.
Закрытый перечень основных средств, исключаемых из состава амортизируемого имущества, установлен пунктом 3 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации, который не предусматривает требования о прекращении начисления амортизации в случае отсутствия дохода от использования амортизируемого имущества в какой-либо промежуток времени, произвольное исключение имущества из состава амортизируемого Кодексом не предусмотрено; имущество, самостоятельно исключенное налогоплательщиком из состава амортизируемого по причине прекращения его использования в деятельности, приносящей доход, признается амортизируемым (письмо Минфина России от 28 февраля 2013 года № 03-03-10/5834).
Довод заявителя о возможности проведения сторнирующей записи от 01.12.2012 в результате ДТП от 18.12.2012, правомерно отклонен судом, поскольку экспертное заключение, из которого следует, что автомобиль не подлежит дальнейшей эксплуатации, подготовлено лишь 17.01.2013.
При таких обстоятельствах вывод налогового органа о необоснованном уменьшении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за счет списания в состав прочих расходов убытка в полном размере одномоментно является правомерным. Указанный убыток заявитель должен был включить в состав прочих расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования автомобиля и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.
По пункту 2.3.1 решения от 28.12.2015 №3-8 налоговым органом установлено неперечисление налоговым агентом - Заявителем налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом в размере 24 020 руб. в результате невключения в доходы сумм оплаты за проживание в гостинице, авиабилетов, сервисных и комиссионных сборов физических лиц: Гимандинова А.Г., Сибиряковой Ю.Н., Ханбикова Р.С.
В соответствии с пунктом 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации, не подлежат налогообложению НДФЛ (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных законодательством Российской Федерации), связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, включая возмещение работодателем командировочных расходов.
Компенсация оплаты проезда лиц, не являющихся работниками организации, признается доходом физического лица, подлежащим налогообложению НДФЛ в соответствии со статьей 41, пунктом 1 статьи 209, пунктом 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, заявителем Гимандинову А.Г., Сибиряковой Ю.Н., Ханбикову Р.С. по договорам гражданско-правового характера оплачены и возмещены понесенные ими командировочные расходы, оплата проживания в гостинице, авиабилеты, сервисные сборы, участие в конференции, что подтверждается авансовыми отчетами, выписками с расчетных счетов.
Налоговым органом в ходе проверки установлено, что заявитель возместил проезд и проживание путем перечисления денежных средств на карточные счета физических лиц, следовательно, фактические расходы по гражданско-правовым договорам физические лица не понесли, расходы заявителя являются доходом физических лиц, полученными ими в натуральной форме. Кроме того, Заявитель также предоставил указанным физическим лицам профессиональные налоговые вычеты на данные суммы расходов.
На странице 67 решения налогового органа указано, что ООО «Менделеевсказот» предоставлен «профессиональный вычет» по коду вычета 403 физическим лицам, указан список физических лиц, которым предоставлен вычет. Далее в таблицах решения налогового органа по каждому физическому лицу за каждый период времени также есть ссылка с указанием суммы предоставленных Заявителем профессиональных налоговых вычетов физическим лицам.
Следовательно, суд верно указал на то, что если оплата организацией расходов физических лиц по их проезду и проживанию при оказании услуг организации по гражданско - правовым договорам осуществляется в интересах этих физических лиц (в том числе, если такая оплата является частью вознаграждения физического лица за выполненные работы (работы, услуги)), то оплата организацией этих расходов физических лиц, признается доходом, полученным в натуральной форме, а суммы такой оплаты подлежат обложению НДФЛ.
Данная позиция согласуется с позицией Минфина России, изложенной в письме от 29.04.2013 №03-04-07\15155, и подтверждается арбитражной практикой (Постановление АС Поволжского округа от 15.12.2014 по делу А12-1984/2014).
Ссылка заявителя на необходимость применения профессиональных налоговых вычетов правомерно отклонена судом, поскольку вычет предоставляется в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, а в данном случае расходы возмещены самим заявителем.
При таких обстоятельствах и, с учетом приведенных правовых норм, суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявления по обжалуемым заявителем в суде апелляционной инстанции эпизодам.
Доводы апелляционной жалобы, сводящиеся фактически к повторению утверждений исследованных и правомерно отклоненных арбитражным судом первой инстанции, не могут служить основанием для отмены или изменения судебного акта, поскольку не свидетельствуют о нарушении судом норм материального и процессуального права.
Иное толкование подателем апелляционной жалобы норм права и оценка доказательств, отличная от оценки их судом, не свидетельствуют о судебной ошибке.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона, в связи с чем, оснований для отмены или изменения судебного акта не имеется.
Нарушений норм процессуального права, предусмотренных ч. 4 ст. 270 АПК РФ и влекущих безусловную отмену судебного акта, коллегией не установлено.
Абзацем 2 пункта 76 Постановления Пленума ВАС РФ № 57 от 30.07.2013 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» определено, что в случае отказа в удовлетворении заявления налогоплательщика, оставления такого заявления без рассмотрения, прекращения производства по делу резолютивная часть соответствующего решения должна содержать указание на отмену принятых обеспечительных мер с момента вступления в силу судебного акта.
Поскольку резолютивная часть решения суд первой инстанции не содержит указания на отмену принятых обеспечительных мер с момента вступления в силу судебного акта, суд апелляционной инстанции указывает в резолютивной части постановления на отмену обеспечительной меры, принятой определением Арбитражного суда Республики Татарстан от 11 мая 2016 года
В соответствии со ст. 333.40 НК РФ излишне уплаченная по платежному поручению от 17.08.2016 года №2826 государственная пошлина в сумме 1500 рублей подлежит возврату обществу с ограниченной ответственностью «Менделеевсказот» из федерального бюджета.
Руководствуясь ст. ст. 101, 110, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 04 июля 2016 года по делу №А65-9462/2016 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Отменить обеспечительную меру, принятую определением Арбитражного суда Республики Татарстан от 11 мая 2016 года.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Менделеевсказот» излишне уплаченную по платежному поручению от 17.08.2016 года №2826 государственную пошлину в сумме 1500 рублей.
Справку на возврат государственной пошлины выдать.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.
Председательствующий И.С. Драгоценнова
Судьи Е.Г. Попова
Е.Г. Филиппова
