Постановление АС Приморского края от 13.03.2017 № А51-28340/15

Пятый арбитражный апелляционный суд

ул. Светланская, 115, г. Владивосток, 690001

тел.: (423) 221-09-01, факс (423) 221-09-98

http://5aas.arbitr.ru/

Именем Российской Федерации

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

арбитражного суда апелляционной инстанции

Резолютивная часть постановления оглашена 13 марта 2017 года.

Постановление в полном объеме изготовлено марта 2017 года .

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Е.Л. Сидорович,

судей Л.А. Бессчасной, В.В. Рубановой,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Т.Н. Витко,

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы Непубличного акционерного общества "Стройтехнология", Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №9 по Приморскому краю,

апелляционное производство № 05АП-9808/2016, 05АП-9818/2016

на решение от 02.11.2016

судьи Е.М. Попова

по делу № А51-28340/2015 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению непубличного акционерного общества «Стройтехнология» (ИНН 2537065729, ОГРН 1032501807051, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 26.03.2003)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №9 по Приморскому краю (ИНН 2511015850, ОГРН 1042502167278, дата государственной регистрации в качестве юридического лица 27.12.2004)

о признании недействительным решения № 15/20 от 28.08.2015,

при участии:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №9 по Приморскому краю: представитель Запорожская Т.В. по доверенности от 29.12.2016 сроком до 31.12.2017, удостоверение; представитель Шишкина Т.А. по доверенности от 29.12.2016 сроком до 31.12.2017, удостоверение; представитель Кашкина Л.Ю. по доверенности от 29.12.2016 сроком до 31.12.2017, удостоверение; представитель Шемина О.Н. по доверенности от 27.12.2016 сроком до 31.12.2017, удостоверение; представитель Баикина Д.С. по доверенности от 27.12.2016 сроком до 31.12.2017, удостоверение;

от НАО «Стройтехнология»: представитель Шашина С.В. по доверенности от 01.01.2017 сроком до 31.12.2017, паспорт; представитель Свинцицкая Т.В. по доверенности от 01.01.2017 сроком до 31.12.2017,

УСТАНОВИЛ:

Непубличное акционерное общество «Стройтехнология» (далее – заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Приморского края с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №9 по Приморскому краю (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 28.08.2015 №15/20 «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 6 312 288 руб., пени по НДС в сумме 1 679 144 руб., штрафа по НДС в сумме 1 262 458 руб., налога на прибыль в сумме 10 838 341 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 2 754 914 руб., штрафа по налогу на прибыль в сумме 2 167 668 руб.

Решением суда от 02 ноября 2016 года требования общества были удовлетворены частично. Решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №9 по Приморскому краю от 28.08.2015 №15/20 «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» признано недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 4 214 179,09 руб., пени в соответствующей части, привлечения к налоговой ответственности предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 505 251,91 руб. за неуплату налога на прибыль организаций и штрафа в размере 631 229 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость. В удовлетворении заявления в остальной части отказано.

Не согласившись с судебным актом, инспекция и общество обжаловали его в апелляционном порядке.

Непубличное акционерное общество «Стройтехнология» обжалует решение суда в части отказа в удовлетворении требований заявителя. Обжалуя выводы суда об обоснованности доначисления налоговым органом налога на добавленную стоимость в сумме 6 312 288 руб., соответствующих пени и штрафных санкций, общество указывает, что суд не в полном объеме рассмотрел вопрос реальности произведенных хозяйственных операций. Как считает общество, суд, сделав вывод о недостоверности данных, отраженных в счет-фактуре от 18.11.2011 № 10 ООО «Паркинг», должен был в соответствии с п.4 ст. 170 НК РФ определить «входной» НДС исходя из доли общей площади, приходящейся на офисные помещения, или исходя из доли стоимости офисных помещений в общей стоимости. При этом, вывод суда об отсутствии обязательного раздельного учета «входного» НДС и о нарушении тем самым п.4 ст. 170 и п.6 ст.171, является ошибочным, поскольку НАО «Стройтехнология» рассматривало все операции как облагаемые НДС, в том числе по реализации жилых домов, жилых помещений. Налогоплательщик полагает, что вправе претендовать на налоговые вычеты по НДС в полном объеме, поскольку им были соблюдены все требования налогового законодательства.

По эпизоду о доначислении налога на прибыль в сумме 5 344 166, 91 руб. (за минусом удовлетворенной судом суммы 368 179, 09 руб.)  общество не согласно с тем, что суд не принял во внимание представленные в суд первой инстанции документы, подтверждающие использование инвестиций в полном объеме. Кроме того, общество указывает на то, что суд, удовлетворяя частично требования по этому эпизоду, ошибся при расчете суммы налога, произведя расчет с учетом НДС, тем самым завысив налог, подлежащий уплате на 815 487,12 руб.

В обоснование доводов жалобы по эпизоду доначислении налога на прибыль в сумме 1 203 356 руб. в результате включения в состав внереализационных расходов сумм процентов по кредитам  указывают на ошибочный вывод суда о том, что у общества отсутствовали реальные намерения исполнять договоры с ЗАО «Тихоокеанская мостостроительная компания», в уплату услуг по которым были перечислены кредитные средства. Указывают, что по одному из четырех договоров общество понесло затраты в сумме 383 195 руб., а так же за неисполнение договорных обязательств НАО «Стройтехнология» выставило ЗАО «ТМК» претензии о выплате неустойки в виде процентов. Ко всему, сумма полученных от ЗАО «ТМК» процентов была одновременно включена как в доходы общества, так и в расходы, поэтому в такой ситуации не возникает налогооблагаемой базы.

Аналогичный довод об одновременном включении как в доходы общества, так и в расходы затрат на документацию по строительству объектов, что исключает доначисление налога, приводит общество при обжаловании эпизода о доначислен налог на прибыль сумме 76 639 руб..

Дополнительно к доводам апелляционной жалобы, сославшись на тяжелое финансовое состояние, убыточную деятельность, на участие общества в спонсорской и благотворительной деятельности, общество просит суд апелляционной инстанции уменьшить штрафы не менее чем в десять раз. Считает, что у суда первой инстанции имелись все основания снизить санкции более чем в два раза.

Также общество полагает, что суд необоснованно отклонил довод общества о пропуске налоговым органом срока давности привлечения к налоговой ответственности, предусмотренного п.1 ст. 122 НК РФ, за неуплату налога на прибыль за 2011 год.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы №9 по Приморскому краю обжалует решение суда в части признания решения инспекции недействительным по доначислению налога на прибыль за 2013 год в сумме 3 846 000, соответствующих сумм штрафных санкций и пени. Налоговый орган настаивает на том, что между НАО «Стройтехнология» и Файном Г.С. имели место инвестиционные отношения, заключен договор инвестирования строительства. Однако, как указывает инспекция, денежные средства, полученные от физического лица, были направлены обществом на цели, не связанные с инвестированием объекта строительства. Указанное обстоятельство явилось основанием для вывода инспекции о том, что инвестиционные денежные средства, использованные не по целевому назначению, в силу п.п.9 п.4 ст.271 НК РФ подлежат включению в состав внереализационных доходов общества.

Налоговый орган считает, что суд необоснованно принял во внимание соглашение о новации от 28.02.2014 г., из которого следует, что первоначальные обязательства по финансированию объекта строительства прекращаются с 28.02.2014, то есть за пределами проверяемого периода (2013 год) и не могут повлиять на выводы инспекции о нецелевом использовании денежных средств в 2013 году. При этом инспекция обращает внимание суда, что спорное соглашение ни в ходе выездной проверки, ни к письменным возражениям налогоплательщиком в инспекцию не представлялось.

Общество и налоговый орган против доводов жалоб друг друга возражают, доводы, изложенные в отзывах на жалобы, поддержали в судебном заседании.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской федерации,  правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции установил следующее.

В отношении НАО «Стройтехнология» межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы №9 по Приморскому краю проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013. Выявленные нарушения отражены в акте выездной налоговой проверки от 07.07.2015 №20.

По результатам рассмотрения проверки, письменных возражений налогоплательщика, налоговым органом принято решение от 28.08.2015 №15/20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налогоплательщику дополнительно начислены: налог на прибыль организаций в сумме 12 373 353 руб., НДС в сумме 6 312 288 руб., пени в общей сумме 4 958 712 руб., налогоплательщик привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде взыскания штрафа в соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ в общем размере 3 737 129 руб.

        Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган.

       Решением Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю от 14.12.2015 №13-09/32210 решение по выездной налоговой проверки изменено в части неправомерного доначисления налога на прибыль организаций за 2011 года в сумме 1 535 013 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафных санкций, в связи с тем, что управлением пересчитан размер полученной обществом экономия при строительстве инвестиционного объекта, в остальной части  решение от 28.08.2015 №15/20 признано вступившим в законную силу.

Полагая, что решение от 28.08.2015 №15/20 «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в обжалуемой части не соответствует действующему законодательству и нарушает права и законные интересы общества  в сфере предпринимательской деятельности, НАО «Стройтехнология» обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Из материалов дела следует, что основанием для  доначисления НДС за 3-й и 4-й кварталы 2012 года в сумме 6 312 288 руб. послужило необоснованное, по мнению проверяющих, включение в состав налоговых вычетов указанной суммы по счету-фактуре ООО «Паркинг» от 18.11.2011 №10, выставленной в связи с передачей НАО «Стройтехнология» объекта строительства - «Многоэтажный жилой дом с подземной пристроенной автопарковкой, расположенного по адресу: г. Уссурийск, ул. Сергея Ушакова, 20».

Согласно указанной счет-фактуре НАО «Стройтехнология» передается обществом «Паркинг» готовый строительный объект, в том числе офисные помещения стоимостью 41 380 556 руб. (НДС 6 312 288, 18 руб.).

Однако налоговый орган посчитал, что такая передача не соответствует фактическим отношениям по строительству передаваемого объекта, так как ООО «Паркинг» не является застройщиком и не может передать (реализовать) объект, права собственности на который у него отсутствуют.

Анализируя имеющуюся документацию по строительству объекта, налоговый орган пришел к правильному выводу, что НАО «Стройтехнология» является застройщиком объекта строительства - «Многоэтажный жилой дом с подземной пристроенной автопарковкой, расположенного по адресу: г. Уссурийск, ул. Сергея Ушакова, 20».

Именно НАО «Стройтехнология» имело право на земельный участок, предоставленный под строительство (договор от 14.11.2008 №5999/08 аренды земельного участка для строительства жилого дома по ул. Сергея Ушакова, д.20); имело соответствующее разрешение на строительство (разрешение от 06.10.2009); являлось заказчиком проектной документации по строительству объекта; осуществляло сбор инвестиционных вкладов и финансирование за счет них строительства жилого дома; 30.11.2011  НАО «Стройтехнология» получено разрешение на ввод объекта в эксплуатацию №RU25311000-78/11, выданное Управлением градостроительства администрации Уссурийского городского округа.

ООО «Паркинг» согласно договора № 209 от 06.10.2009 выполняло функции заказчика в строительстве жилого дома в г.Уссурийске по ул.Ушакова,20.

Строительство жилого дома осуществлялось генподрядчиком ООО ИК «Восточные ворота» в рамках договора № б/н от 30.06.2009 г. и подрядчиком ЗАО «ТМК» в рамках договора подряда № 568 от 06.10.2009 г.

Как было установлено в ходе проверки, в рамках правоотношений с проверяемым налогоплательщиком, ООО «Паркинг» выступало посредником между застройщиком НАО «Стройтехнология» и подрядными организациями, которые выполняли работы при строительстве объекта.

Причем по составу учредителей, руководящему составу, все эти лица являлись взаимозависимыми.

Так ООО «Паркинг» (ИНН/КПП 2511065266/251101001) зарегистрировано в качестве юридического лица 03.06.2009 по адресу:   Приморский  край,  г.  Уссурийск,  ул.  Новоникольское  шоссе, д.  6В, руководителем общества с 30.06.2009 по 06.07.2010 значился Паволоцкий Юрий Иосифович, с 06.07.2010  - Попов Альберт Федорович, учредителями общества зарегистрированы: ЗАО «Стройтехнология» - 25%, ООО «Инвестиционная компания «Восточные ворота» - 25%, ЗАО «Тихоокеанская мостостроительная компания» -25%,  Журба С.В. - 25%.

ООО «Паркинг» было создано незадолго до начала осуществления строительства объекта и после окончания строительства деятельность не ведет.

ООО «Паркинг» сведения по форме 2-НДФЛ за 2011 год представлены на 1человека, за 2012 год - 2 человека, за 2013 год сведения не представлены. Транспортные средства, спецтехника, механизмы, иное имущество у организации отсутствуют.

В ходе анализа сведений о движении денежных средств по расчетному счету ООО «Паркинг», открытому в АКБ «ПРИМОРЬЕ», установлено, что денежные средства в период строительства объекта поступали только от НАО «Стройтехнология», списание средств в 1-2 операционных дня производилось на расчетный счет ООО «ИК«Восточные Ворота» (40% от общего числа поступивших средств), ЗАО «ТМК» - 52%., прочие организации, налоги, сборы, снятие денежных средств на выплату заработной платы – 8%. Расчетные счета всех организаций-участников описанной схемы взаиморасчетов открыты в ОАО «Приморье», движение денежных средств по расчетному счету ООО «Паркинг» носит транзитный характер.

Файн Геннадий Семенович - руководитель НАО «Стройтехнология» является руководителем и100% учредителем ООО «ЭМИТИ», которое в свою очередь является учредителем ЗАО «ТМК» с долей участия 50%;

ООО «Паркинг» зарегистрировано 03.06.2009, то есть незадолго до начала осуществления строительства объекта и после окончания строительства деятельность не ведет.

НАО «Стройтехнология» и ООО «Паркинг» расположены по одному юридическому адресу: 692515, Приморский край, г. Уссурийск, с. Новоникольское, 6 В.

Руководитель ООО «Паркинг» с 06.07.2010 Попов Альберт Федорович являлся работником ООО ИК «Восточные ворота». Главный бухгалтер ООО «Паркинг» с 22.09.2009 Потапеня Елена Ивановна является работником и получает доход в ЗАО «ТМК».

Также в ходе опроса должностных лиц ООО «Паркинг» подтверждено, что ООО «Паркинг», имея в штате руководителя, главного инженера и бухгалтера  по совместительству (основное место работы ЗАО «ТМК»), осуществляло функции дирекции строительства жилого дома и не могло приобрести права на законченный объект строительства, переданный по счету-фактуре от 18.11.2011 №10.

Операция, отраженная в данной счет-фактуре, не отражает реальный смысл действительных хозяйственных операций.

Пунктом 1.4  Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утв. письмом Минфина РФ от 30.12.1993 N 160, установлено, что организация строительства объектов, контроль за его ходом и ведение бухгалтерского учета производимых при этом затрат осуществляются застройщиками.

В силу пункта 2.2 и 2.3 указанного положения при строительстве объектов застройщик ведет учет затрат нарастающим итогом с начала строительства, в разрезе отчетных периодов до ввода объектов в действие или полного производства соответствующих работ и затрат. Бухгалтерский учет долгосрочных инвестиций ведется на счете "Капитальные вложения"(счет 08).

После завершения капитального строительства в учете застройщика затраты по данным объектам в размере их инвентарной стоимости, а также другие расходы списываются со счета "Капитальные вложения" на счета учета приходуемого имущества или источников их финансирования (пункт 3.2.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций).

Порядок передачи затрат на капитальное строительство от заказчика инвестору законодательно не регламентирован, в связи с чем может применяться порядок, предложенный Минфином в письме от 24.05.2006 № 03-04-10/07, в виде передачи инвестору сводного счет-фактуры, с указанием всех затрат с разбивкой по видам и подрядчикам и приложением первичных документов и счетов-фактур, выставленных контрагентами в период капитального строительства.

Следует отметить, что  НАО «Стройтехнология» как застройщик, а также инвестор, бухгалтерский учет надлежащим образом не вело.

При этом НАО «Стройтехнология», реализуя право инвестора в соответствии со счетом-фактурой ООО «Паркинг» № 10 от 18.11.2011 и товарной накладной № 10 от 18.11.2011 в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2012 года заявлен вычет в размере 4 062 041 руб. и в 4 квартале 2012 года – 2 250 247 руб.

В соответствии с действующим законодательством, суммы налога предъявленные застройщиком инвестору по выполненным работам принимаются к вычету у инвестора на основании счет-фактуры застройщика (технического заказчика), выставленного в соответствии с п.3 ст. 168 НК в адрес инвестора, при условии принятия к учету результата этих работ, при наличии соответствующих документов и использовании строящегося объекта для осуществления операций, облагаемых НДС.

Копии счетов-фактур от подрядных организаций, первичные учетные документы, подтверждающие факт несения затрат, указанных в счет-фактуре предъявленной ООО «Паркинг», в частности сводная ведомость по учету капитальных затрат на строительство объектов основных средств заказчиком-застройщиком, документы о приемке-передачи выполненных строительно-монтажных работ (по форме КС-2, КС-3, КС-14), товарные накладные на приобретение материалов, первичные учетные документы по принятию на учет капитальных затрат на строительство объектов недвижимости, документы об их оплате у НАО «Стройтехнология» отсутствуют. Также указанные документы не представлены в период проверки и ООО «Паркинг».

Представленная к указанному счету-фактуре товарная накладная № 10 от 18.11.2011 не может служить подтверждением выполнения строительно-монтажных работ, так как в соответствии с постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 № 132, является первичным документом для оформления продажи (отпуска) товарно-материальных ценностей, не содержит информацию, позволяющую установить существо, объем, стоимость и другие характеристики выполненных работ.

Таким образом, ссылаясь на статьи Налогового кодекса, устанавливающие порядок принятия к вычету НДС (ст. 171, 172, ст.169), Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», устанавливающий принцип достоверности учета хозяйственных операций,  учитывая, что документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов, должны содержать достоверную информация, отражающую конкретные факты хозяйственных операций, суд первой инстанции оценив в совокупности, представленные по делу доказательства, пришёл к правильному выводу в обжалуемой части, что налоговым органом правомерно не принят в составе налоговых вычетов НДС в сумме 6 312 288 руб. по счету-фактуре ООО «Паркинг» от 18.11.2011 №10.

Довод НАО «Стройтехнология» о возможном определении «входного» НДС, приходящегося на строительство нежилых помещений расчетным путем исходя из доли площади офисных помещений в общей площади дома, судом апелляционной инстанции отклоняется, так как такой порядок не предусмотрен Налоговым кодексом.

НАО «Стройтехнология» осуществляла как облагаемые налогом (в части строительства нежилых помещений), так и освобождаемые от налогообложения (в части жилых помещений) операции.

Пунктом 4 статьи 149, пунктом 4 статьи 170 НК РФ предусмотрена обязанность ведения налогоплательщиком раздельного учета «входного» НДС при осуществлении одновременно операций, подлежащих налогообложению, и операций, освобождаемых от обложения НДС. При этом порядок ведения раздельного учета и методика распределения НДС для определения доли налога, приходящейся на нежилые помещения, которую можно предъявить к вычету, должны быть определены налогоплательщиком самостоятельно и отражены в учетной политике организации для целей налогообложения.

Учетной политикой общества на 2011-2012гг., методика распределения НДС для определения доли налога, приходящейся на нежилые помещения, которую можно предъявить к вычету НАО «Стройтехнология», отсутствует, как и отсутствовала соответствующая методика в ООО «Паркинг».

Подрядчики также представили счета-фактуры и акты выполненных работ (формы КС-2) по возведению объекта в целом, без деления работ в части жилых и нежилых помещений. Исходя из содержания представленных документов, невозможно установить фактическую стоимость по возведению офисных помещений. На проверку не представлена  бухгалтерская справка,    подтверждающая  достоверность распределения "входного" НДС между облагаемыми (передача офисных помещений, автопарковка) и необлагаемыми НДС операциями (передача квартир) после завершения строительства.  

Тот факт, что ООО «Паркинг» не воспользовалось льготой по НДС в части реализации жилых помещений, на что со ссылкой на п.5 ст. 149 НК РФ указывает общество, так же свидетельствует о невозможности исчислить "входной" НДС, приходящейся на нежилые помещения. Расчетный метод в части определения вычетов по НДС в силу специфики данного налога не применим.

Оценивая правомерность доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в сумме 5 712 346 руб., а также начисления пени в сумме 1452193 руб., и привлечения к налоговой ответственности предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФв виде штрафа в размере 1 142 469,2 руб., суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

Основанием доначисления налога на прибыль по данному эпизоду явилось выявленная налоговым органом экономия инвестиционных средств при строительстве жилого дома по адресу г. Уссурийск, ул. Ушакова,20.

Как установлено судом, НАО «Стройтехнология» являлось застройщиком объекта строительства - «Многоэтажный жилой дом с подземной пристроенной автопарковкой, расположенного по адресу: г. Уссурийск, ул. Сергея Ушакова, 20», в связи с чем привлекало средства инвесторов на строительство, а также инвестировало собственные средства.

Установив разность между средствами, полученными от инвесторов и себестоимостью объекта недвижимости (фактическими затратами на строительство объекта), суд обоснованно признал их внереализационным доходом общества, подлежащим включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в соответствии с п. 14 ст. 250 НК РФ и п.п.9 п. 4 ст. 271 НК РФ.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, в том числе представленный налоговым органом расчет суммы налога на прибыль, подлежащей доплате, произведенный с учетом выводов решения УФНС по апелляционной жалобе налогоплательщика, с учетом обнаруженной в ходе судебного разбирательства ошибки (в ходе судебного разбирательства уточнен фактический размер инвестиционного вклада НАО «Стройтехнология» в строительства объекта, который составил 94 977 994,34 руб., в том числе НДС 4 488168,63 руб., без НДС 80 489 825,71 руб.), суд установил, что сумма экономии инвестиционных средств  составила 26 720 834,58 руб., налог подлежащий уплате – 5 344 166,92 руб.

Выявив ошибку в расчетах, суд установил, что доначислив налог в сумме 5 712 346 руб., налоговый орган необоснованно исчислил налог в завышенном размере, и признал по данному эпизоду недействительным оспариваемое решение в части доначисления налога на прибыль в сумме 368 179, 09 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

Оспаривая финансовый результат от строительства объекта, рассчитанный налоговым органом, НАО «Стройтехнология» указывало на то, что инспекцией были учтены не все затраты, понесенные обществом. При рассмотрении дела в первой инстанции заявитель представил счета-фактуры, таблицы, платежные документы, подтверждающие, по мнению общества, несение затрат в большем размере.

Суд обоснованно отнесся к этим документам критически, отказав принять данные расходы, так как представленные налогоплательщиком документы не были представлены в процессе проведения налоговой проверки и рассмотрения материалов проверки при надлежащем их истребовании инспекцией.

При этом, указывая на то, что суд не может подменять собой налоговые органы, суд обоснованно сослался на п.78 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 №57, согласно которому по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

Вместе с тем, как установил суд, инспекцией при определении суммы затрат на строительство многоквартирного жилого дома с подземной пристроенной автопарковкой в г. Уссурийске в районе ул. Ушакова, 20 учтены затраты исходя из представленных ООО «ИК «Восточные ворота» и ЗАО «Тихоокеанская Мостостроительная компания» документов. Также при проверке правильности исчисления обществом внереализационных расходов инспекцией установлены и приняты к учеты прочие расходы общества, связанные со строительством спорного объекта за 2011 год на сумму 12 636 730 руб., за 2012 год на сумму 759 947 руб. (ООО «Фотон», МУП «Уссурийск-Водоканал», ФГУП «Ростехинвентаризация - Федеральное ВТИ», ООО «ВиЮр» и др.), иных расходов общества и ООО «Паркинг», связанных со строительством объекта, в ходе выездной налоговой проверки не установлено.

Кроме того, анализ представленных заявителем документов, выявил признаки недостоверности, отраженных в них сведений, что не позволяет учесть данные затраты.

Суд апелляционной инстанции также отклоняет довод жалобы НАО «Стройтехнология» о  том, что суд, удовлетворяя частично требования по этому эпизоду,  ошибся при расчете суммы налога, произведя расчет с учетом НДС, тем самым завысив налог, подлежащий уплате на 815 487,12 руб.

Действительно при расчете финансового результата, суд в сумме инвестиционных вложений учел НДС (в сумме инвестиций, которые определены со стоимости строительных работ), так и в сумме затрат учел НДС, но это не повлияло на размер экономии инвестиционных средств, поскольку и в исчисленной сумме инвестиций и в сумме затрат учтен НДС в одном и том же размере со стоимости работ ООО Инвестиционная компания «Восточные ворота» и ЗАО «ТМК», то есть в равной степени была увеличена как сумма инвестиций, так и сумма затрат, что не повлияло на конечный результат.

Данный вывод подтверждается расчетом налогового органа, сделанного без учета НДС, с учетом тех же исходных данных.

 НАО «Стройтехнология» в представленном в апелляционную инстанцию расчете, неправомерно уменьшило полученные доходы на сумму НДС в размере 66 070 347,65 руб., при том, что сумма НДС в фактических затратах на строительство жилого дома составляет 61 994 527 руб. Как усматривается из расчета общества, заявителем был исчислен НДС и с инвестиционных средств, внесенных денежными средствами, в то время как НДС в эти суммы не включался (инвестиции не облагаются НДС).

Однако следует признать, что судом первой инстанции была допущена арифметическая ошибка, которая привела к неверному исчислению суммы налога, подлежащего уплате со средств экономии, на  314,79 руб., на что указывает налоговый орган. Делая расчет, суд ошибочно определил фактические затраты ООО Инвестиционная компания «Восточные ворота» по строительству объекта в сумме 359 373 930 руб., в то время как они составили 359 374 930 руб., что повлияло на дальнейшую цепочку расчета.

Данная арифметическая ошибка была исправлена судом Определением от 28.02.2017г. по настоящему делу.

Таким образом, доводы апелляционной жалобы по эпизоду экономии инвестиционных средств следует признать необоснованными.

Коллегия так же считает необоснованными доводы жалобы общества по эпизодудоначисления налога на прибыль в сумме  1 203 356 руб. (соответствующих сумм штрафа и пени) в результате неправомерного включения обществом в состав внереализационных расходов сумм процентов по кредитам.

В ходе проверки установлено, что НАО «Стройтехнология» и ОАО СКБ Приморья «Примсоцбанк» в г.Уссурийске заключили договор №896 от 18.05.2012 об открытии кредитной линии с лимитом задолженности  на сумму 75 000 000 руб. для пополнения оборотных средств с датой погашения не позднее 31.12.2012. Поручителями по договору являлись Файн Г.С.   руководитель НAO «Стройтехнология» и Гребнев В.Г. - руководитель ЗАО «ТМК».

На основании данного договора обществу выдан кредит в сумме 75 000 000 руб. Согласно банковской выписке кредит поступил на расчетный счет организации двумя траншами: 22.05.2012 - в сумме 20 000 000 руб., 23.07.2012  - в сумме 55 000 000 руб.

Одновременно, 21.05.2012, общество заключило с ЗАО «ТМК» договор подряда №281ТМК-2012, предметом которого  является выполнение подрядчиком (ЗАО «ТМК») строительно-монтажных работ по строительству боксов для стоянки тяжелой техники и мастерской но ремонту техники, находящиеся по адресу: г.Уссурийск. Новоникольское шоссе. 6-В. Стоимость работ, выполняемых подрядчиком, определена договором в размере 75 000 000 руб. (в т.ч. НДС).

Все денежные средства, полученные по кредитному договору №896 от 18.05.2012, были перечислены обществом  в счет аванса по договор подряда №281ТМК-2012 от 21.05.2012 с ЗАО «ТМК».

Однако не приступая к исполнению подрядных работ, подрядчик вернул полученный аванс в период с 22.11.2012 по 28.12.2012.

С момента получения денежных средств по кредитному договору №896 от 18.05.2012 до момента гашения кредита общество уплатило проценты за кредит на сумму 2 876 812 руб., которые были отнесены обществом во внереализационные расходы.

Аналогичная ситуация имела место и в 2013 году.

НAO «Стройтехнология», получив денежные средства по кредитным договорам с ОАО АКБ «Приморье», в этот же день перечисляло их ЗАО «ТМК» с назначением платежа на выполнение различных работ.

 ЗАО «ТМК», в свою очередь, спустя время, не приступая к исполнению своих обязательств, возвращало под предлогом расторжения соответствующих договоров денежные средства НAO «Стройтехнология», которое гасило банковские кредиты с учетом банковских процентов.

Всего в 2013 году по описанной ситуации обществом отнесены во внереализационные расходы проценты по кредитам в сумме 3 139 967 руб.

По общему правилу, в силу п.п. 2 п. 1 ст. 256 НК РФ к внереализационным расходам, в частности относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ.

Однако, при отнесении тех или иных затрат в расходы, должны учитываться критерии, установленные ст. 252 НК РФ.

В соответствии с указанной нормой расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются затраты при условии, что они  произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как правильно отметил суд, уменьшение доходов на сумму расходов представляет собой налоговую выгоду, обоснованность получения которой суд оценивает в каждом деле в соответствии с критериями, предусмотренными постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

Таким образом, отнесение во внереализационные расходы затрат в виде процентов, начисленных по кредитным договорам, зависит от соблюдения налогоплательщиком следующих условий: обоснованность совершения таких затрат, их документальное подтверждение и осуществление для ведения деятельности, направленной на получение дохода.

Проанализировав описанные выше операции, налоговый орган пришел к выводу о необоснованности понесенных обществом затрат, поскольку они не связаны с ведением деятельности, направленной на получение дохода.

Фактически кредитными средствами пользовалось ЗАО «ТМК», движение денежных средств носило транзитный характер, без достижения экономической цели НАО «Стройтехнология».

Отразив уплаченные проценты по кредитным договорам во внереализационных расходах, НАО «Стройтехнология» получена необоснованная налоговая выгода, в связи с чем суд отказал в удовлетворении требований заявителя по этому эпизоду.

С учетом изложенного, коллегия считает правомерным выводы суда первой инстанции в данной части и, соответственно, не находит оснований для удовлетворения жалобы заявителя.

Кроме того, коллегия, поддерживая суд первой инстанции, отклоняет довод жалобы общества о возмещении ЗАО «ТМК» расходов на выплату процентов, поскольку данные операции не нашли своего отражения в бухгалтерском учете общества и они   не опровергают имеющиеся в материалах дела доказательства о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды. По данным бухгалтерского учета общества,  ЗАО «ТМК» штрафы, пени, неустойки, а также убытки НАО «Стройтехнология» не возместило.

По эпизоду доначисления налога на прибыль организаций за 2013 год в сумме 76 639 руб. судом установлено, что между НАО «Стройтехнология» и ЗАО «Тихоокеанская Мостостроительная компания» заключен договор подряда от 21.05.2012 № 281 ТМК-2012 на выполнение строительно-монтажных работ по строительству боксов для стоянки тяжелой техники и мастерской по ремонту техники, находящихся по адресу «г. Уссурийск, Новоникольское шоссе, 6В». В 2013 году налогоплательщиком на внереализационные расходы отнесены затраты в сумме 383 195 руб. на тахеометрическую съемку, межевой план, топографическую съемку, инженерно-геологические изыскания, проектно-сметную документацию по строительству вышеуказанных объектов.

Однако проверкой установлено, что к строительству вышеназванных объектов ЗАО «Тихоокеанская мостостроительная компания» не приступало, что заявитель не опровергал в ходе судебного разбирательства.

Учитывая, что указанные затраты имеют характер долгосрочных инвестиций, увеличивают балансовую стоимость объектов и в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным Письмом Минфина РФ от 30.12.1993 №160, Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н отражаются на счете 08 «Капитальные вложения» и подлежат списанию на издержки производства через амортизационные отчисления, налоговый орган исключил их из внереализационных расходов, доначислив соответствующую сумму налога на прибыль.

Суд первой инстанции, отказывая обществу в удовлетворении требований по данному эпизоду, обоснованно поддержал вывод инспекции о нарушении обществом порядка определения стоимости амортизируемого имущества, установленного п. 1 ст. 257 НК РФ.

Довод апелляционной жалобы общества об одновременном включении как в доходы общества, так и в расходы затрат на документацию по строительству объектов, не подтверждается материалами дела.

Судом также обоснованно был отклонен довод заявителя о пропуске налоговым органом срока давности привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций за 2011 год.

Согласно п. 1 ст. 113 Кодекса лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности). При этом, в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 120 и 122 Кодекса, исчисление срока давности применяется со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.

В п. 15 Постановления № 57 Пленумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации разъяснено, что поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный ст. 113 Кодекса, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.

Налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год.

Как правильно указал суд, НАО «Стройтехнология» не перечислило налог на прибыль за 2011 год в установленный срок до 28.03.2012г., неуплата налога допущена в 2012 году, значит срок давности привлечения к ответственности отсчитывается со следующего дня после окончания 2012 года, то есть с 01.01.2013 и заканчивается 31.12.2015 года. На момент вынесения налоговым органом решения о привлечении общества к налоговой ответственности (28.08.2015) указанный срок инспекцией не был пропущен.

Утверждение общества о том, что срок давности привлечения к ответственности за неуплату на прибыль организаций за 2011 год следует исчислять с 01.01.2012 года, основан на неправильном толковании ст. 113 НК РФ.

Апелляционный суд считает, что вывод общества об освобождении НАО «Стройтехнология» от ответственности в части имеющейся переплаты, также основан на ошибочном толковании норм права.

Как следует из п.20 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", в силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу.

При применении приведенной нормы необходимо принимать во внимание соответствующие положения статей 78 и 79 НК РФ, согласно которым задолженность налогоплательщика по уплате налога подлежит погашению посредством ее зачета в счет подлежащих возврату налогоплательщику излишне уплаченных или взысканных сумм налога, пеней, штрафа.

Поэтому надлежит исходить из того, что по смыслу взаимосвязанных положений упомянутых норм занижение суммы конкретного налога по итогам определенного налогового периода не приводит к возникновению у налогоплательщика задолженности по этому налогу, в связи с чем не влечет применения ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, в случае одновременного соблюдения следующих условий:

на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у налогоплательщика имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;

на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

Судом установлено, что согласно данных ИР «Расчеты с бюджетом», на начало периода, в котором обнаружено нарушение, по лицевому счету налогоплательщика по налогу на добавленную стоимость числилась переплата по следующим срокам уплаты: 22.10.2012г.- переплата 157 214 руб.; 20.11.2012 – переплата 78 607 руб.; 20.12.2012г. – переплата 1 рубль; 21.01.2013г. – переплата 147 341 руб.; 20.02.2013г. – переплата 73 672 руб.; 20.03.2013 – переплата 1 руб.

Однако, на дату вынесения решения по проверки (28.08.2015г.) по налогу на добавленную стоимость числилась недоимка в сумме 422 058 руб.

По налогу на прибыль на начало налогового периода, в котором было обнаружено нарушение, и по сроку уплаты числилась переплата: на 28.03.2012г. – федеральный бюджет 87 873 руб., краевой бюджет 790 926 руб.; на 28.03.2013г. - федеральный бюджет 118 604 руб., краевой бюджет 1 067 422 руб.; на 28.03.2014г. - федеральный бюджет 22 199 руб., краевой бюджет 31 390 руб.

Однако переплата в последующие периоды по налогу на прибыль не сохранялась.

Таким образом, отсутствуют условия, при которых переплата могла бы повлиять на применение ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ.

Рассматривая ходатайство общества об уменьшении суммы штрафных санкций, апелляционный суд не находит оснований для его удовлетворения.

В обоснование своего ходатайства общество указывает на тяжелое финансовое состояние общества, наличие переплаты по налогам в спорный период, осуществление благотворительной и спонсорской деятельности.

Данные обстоятельства были учтены судом первой инстанции, который в соответствии с частью 3 статьи 114 НК РФ снизил размер налоговых санкций  по части 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ в два раза.

Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции коллегия не находит.

Рассматривая доводы жалобы налогового органа в части признания недействительным решения инспекции по доначислению налога на прибыль за 2013г. в сумме 3 846 000 руб., пени в размере 977730 руб., а также штрафа в сумме 769200 руб., коллегия установила следующее.

17.03.2013 НАО «Стройтехнология», выступая в роли заказчика-застройщика, заключило договор № 1 инвестирования строительства с гражданином Файном Г.С., являющегося на момент заключения указанного договора генеральным директором НАО «Стройтехнология». Предметом обозначенного договора является инвестирование строительства объекта: «Микрорайон б. Патрокл в г. Владивостоке. Комплекс жилой застройки в береговой зоне. IIочередь строительства. Жилой дом №36, общей площадью 2293.1 кв.м., расположен по адресу «Приморский край, г. Владивосток, ул. Басаргина, д. 47».

Во исполнение договора Файном Г.С. в кассу НАО «Стройтехнология» в 2013 году внесены денежные средства в сумме 19 230 000 руб., которые были направлены обществом на погашение кредита по договору от 23.01.2013 № 951, возврат инвестиций Ковтун В.П., оплату расходов по договору лизинга, а также на выплату заработной платы работникам и прочие хозяйственные нужды.

Сославшись на Федеральный закон от 25.02.1999 №39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений», п.14 ст. 250 НК РФ, в соответствии с которым использованные не по целевому значению целевые поступления (целевое финансирование), признаются внереализационными доходами, налоговый орган включил 19 230 000 руб. в налогооблагаемую базу, доначислив соответствующую сумму налога на прибыль.

Признавая незаконным в этой части решение налогового органа, суд первой инстанции исходил из фактических отношений, имевших место между Файном Г.С. и НАО «Стройтехнология».

Коллегия, соглашаясь с первой инстанцией, считает, что, определяя налоговые последствия, следует в первую очередь принимать во внимание реальные отношения, а не исходить из их формального юридического оформления.

Так, из пояснений заявителя следует, что руководитель НАО "Стройтехнология" Файн Г.С. передал организации денежные средства в размере 19 230 000  руб. в связи с острой необходимостью погасить кредит банка, уплатить налоги, вернуть заемные денежные средства контрагентам и т.д., что и было установлено в ходе выездной налоговой проверки. Однако передача денежных средств ошибочно была оформлена договором инвестирования.

Являясь генеральным директором НАО «Стройтехнология», Файн Г.С. не мог не знать, что НАО «Стройтехнология» не является застройщиком жилого дома по адресу «Приморский край, г. Владивосток, ул. Басаргина, д. 47 (заказчиком-затройщиком является  ФГУП «ГУСС «Дальспецстрой» при Спецстрое России»), как и не мог не знать на какие цели будут направлены внесенные им в кассу денежные средства, т.е. изначально договоринвестирования №1 от 17.03.2013 не отражал реальных намерений ни общества, ни Файн Г.С., данные отношения нельзя рассматривать как инвестиционные в силу положений Федерального закона №39-ФЗ.

Данный вывод подтверждается и тем, что денежные средства в дальнейшем не перечислялись заказчику-затройщику ФГУП «ГУСС «Дальспецстрой» при Спецстрое России», жилые помещения в собственность Файна Г.С. не передавались, каких либо претензий от гражданина не поступало.

Более того, в целях приведения отношений в соответствие фактическим, стороны заключили Соглашение о новации от 28.02.2014, по условиям которого полученные НАО «Стройтехнология» денежные средства в размере 19 230 000 руб. являются заемными и подлежат возврату не позднее 31 декабря 2015 года.

В настоящее время Файн Г.С. уже не является руководителем НАО «Стройтехнология» и предприятие направило Файну Г.С. по адресу места жительства письмо с предложением получить денежные средства в размере 19 230 000 руб. или указать реквизиты для перечисления их на счет. В бухгалтерский учет общества внесены соответствующие изменения.

С учетом изложенного, суд пришел к обоснованному выводу об отсутствии у заявителя в силу ст. ст. 249, 250 НК оснований для включения в состав внереализационых доходов заемных денежные средства в сумме 19 230 000 руб., полученных от физического лица Файна Г.С.

Коллегия отклоняет довод жалобы налогового органа о том, что заключенное соглашение о новации от 28.02.2014 г., из которого следует, что первоначальные обязательства по финансированию объекта строительства прекращаются с 28.02.2014, то есть за пределами проверяемого периода (2013 год) и не могут повлиять на выводы инспекции о нецелевом использовании денежных средств в 2013 году. Данный довод имел бы значение при реальных намерениях лиц вступить в инвестиционные отношения, однако денежные средства изначально передавались как заемные.

Таким образом жалоба налогового органа не подлежит удовлетворению.

Рассмотрев доводы апелляционных жалоб, коллегия приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены (изменения) решения суда первой инстанции.

Судом исследованы все обстоятельства, имеющие значение для дела, сделаны правомерные выводы, в соответствии с действующим налоговым законодательством, нарушений норм материального и процессуального права не установлено, принято законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 02.11.2016  по делу №А51-28340/2015  оставить без изменения, апелляционные жалобы – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.