АРБИТРАЖНЫЙ СУД
ПОВОЛЖСКОГО ОКРУГА
http://faspo.arbitr.ru e-mail: info@faspo.arbitr.ru
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
арбитражного суда кассационной инстанции
Ф06-6050/2023
г. Казань Дело № А65-28599/2022
07 августа 2023 года
Резолютивная часть постановления объявлена 3 августа 2023 года
Полный текст постановления изготовлен 7 августа 2023 года
Арбитражный суд Поволжского округа в составе:
председательствующего судьи Хлебникова А.Д.,
судей Закировой И.Ш., Ольховикова А.Н.,
при участии представителей:
ОАО «Каздорстрой» - Денисова А.В., доверенность от 14.11.2022, Далидан О.А., доверенность 14.11.2022,
МИФНС №5 по РТ – Васиной Е.В., доверенность от 9.11.2022, Гарифуллиной Е.С., доверенность от 12.01.2023,
УФНС по РТ – Гарифуллиной Е.С., доверенность от 14.04.2023,
рассмотрев в открытом судебном заседании кассационные жалобы открытого акционерного общества «Каздорстрой» и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Республике Татарстан
на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 06.02.2023 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.04.2023
по делу № А65-28599/2022
по заявлению открытого акционерного общества «Каздорстрой» (г. Казань, ОГРН 1021603638297, ИНН 1657006770) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 5 по Республике Татарстан (г. Казань, ОГРН 1041625497220, ИНН 1657021129), с участием третьего лица – Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (г. Казань), о признании решения от 08.07.2022 № 2.16-13/94 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительным,
установил:
открытое акционерное общество "Каздорстрой" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Татарстан (далее - ответчик, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения Инспекции от 08.07.2022 N 2.16-13/94 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.
К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее - Управление).
Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 06 февраля 2023 года, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 21 апреля 2023 года, заявленные обществом требования удовлетворены частично, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Татарстан от 08.07.2022 N 2.16-13/94 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль и соответствующих сумм пени и штрафных санкций по взаимоотношениям с ООО "Стандарт Групп", ООО "Биота" и по "неотфактурованным поставкам" ТМЦ (п. п. 2.3.1, 2.3.2, 2.3.7 решения), а также в части доначисления НДС и соответствующих сумм пени согласно пункту 2.1.10 решения, в удовлетворении остальной части требований отказано.
Не согласившись с судебными актами по делу, Межрайонная ИФНС России N 5 по Республике Татарстан обратилась в Арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение и постановление в части признания недействительным решения Инспекции, направив дело в соответствующей части на новое рассмотрение.
Налоговый орган полагает ошибочными и не основанными на материалах дела, выводы судов о незаконном доначислении обществу налога на прибыль по взаимоотношениям с ООО "Стандарт Групп", ООО "Биота" и по "неотфактурованным поставкам" ТМЦ (п. п. 2.3.1, 2.3.2, 2.3.7 решения), доначислении НДС согласно пункту 2.1.10 решения.
Также ОАО "Каздорстрой" обратилось в Арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и постановление арбитражного суда апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении требований общества.
Налогоплательщик не согласен с выводами судов о правомерности доначисления налоговым органом НДС по операциям заявителя с ООО "Стандарт Групп" и ООО "Биота", указывая на доказанность выполнения работ силами именно указанных контрагентов, а не третьих лиц.
В судебном заседании суда кассационной инстанции представители ОАО "Каздорстрой" поддержали доводы кассационной жалобы общества, просят ее удовлетворить, а в удовлетворении жалобы Инспекции отказать.
Представители Инспекции и Управления в судебном заседании просят отменить судебные акты в части удовлетворения требований налогоплательщика, направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационных жалоб, проверив в порядке статей 274, 285, 286, 287 АПК РФ правильность применения судами норм материального и процессуального права при принятии обжалуемых судебных актов, а также соответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, исходя из доводов заявителей кассационных жалоб, суд округа приходит к следующему.
Как следует из материалов дела, и установлено судами, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по всем налогам и сборам за период с 01.01.2016 по 31.12.2018.
По результатам проверки составлен акт N 2.16-16/13 от 18.05.2021, дополнение к нему N 2.16-0-16/7д от 15.04.2022 и вынесено решение от 08.07.2022 N 2.16-13/94 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением установлена неуплата налога на добавленную стоимость и налога на прибыль в общей сумме 54 804 329 руб. Согласно требованию N 28719 от 03.10.2022 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов налогоплательщику предложено в срок до 21.10.2022 уплатить указанную сумму недоимки, а также пени в сумме 23 565 165.12 руб., налоговые санкции: штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 60 758 руб. (с учетом снижения в 16 раз в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств). Кроме того, налогоплательщику предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан от 22.09.2022 N 2.718/030685@ апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.
Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения налогоплательщика в арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным решения Инспекции от 08.07.2022 N 2.16-13/94 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.
После обращения налогоплательщика в арбитражный суд, решением Управления от 27.01.2023 N 2.11/00233@ решение Инспекции от 08.07.2022 N 2.16-13/94 отменено в части начисления пени за период с 01.04.2022 по 08.07.2022, в период действия Постановления Правительства РФ от 28.03.2022 N 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами".
Признавая недействительным решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафных санкций по взаимоотношениям с ООО "Стандарт Групп", ООО "Биота" и по "неотфактурованным поставкам" ТМЦ (п. п. 2.3.1, 2.3.2, 2.3.7 решения), а также в части доначисления НДС и соответствующих сумм пени согласно пункту 2.1.10 решения, а также отказывая в удовлетворении остальной части заявленных требований, арбитражные суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 169, 171, 172, 247, 252 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ), с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к выводу о том, что представленные на проверку документы содержат недостоверные сведения и не подтверждают наличие реальных хозяйственных операций между заявителем и спорными контрагентами ООО "Стандарт Групп", ООО "Биота".
Суд кассационной инстанции, поддерживая вывод судов двух инстанций, исходит из норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств дела.
Положения статей 169, 171, 172 НК РФ, статьи 9 Закона N 402-ФЗ в их взаимосвязи указывают на то, что основанием для вычета по НДС является совокупность наступивших обстоятельств: приобретение налогоплательщиком товара (работ, услуг) для использования в облагаемых операциях, отражение их в документах учета у налогоплательщика-покупателя и наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры.
В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 1 Постановления N 53, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками (пункт 3 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О).
На основании пункта 1 статьи 252 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ одним из условий получения налоговой выгоды является исполнение обязательства по соответствующей сделке надлежащим субъектом - лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона.
Таким образом, для применения вычетов по НДС и отнесения соответствующих затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, необходимо, чтобы сделки носили реальный характер, а документы содержали достоверную информацию об участниках и условиях хозяйственных операций.
Само по себе представление налогоплательщиком в налоговый орган надлежащим образом оформленных документов в целях получения налоговой выгоды не является основанием для ее получения, если налоговым органом будут установлены обстоятельства и представлена совокупность доказательств, свидетельствующих об отсутствии реальных хозяйственных операций.
Как следует из решения Инспекции и установлено судами, ОАО "Каздорстрой" выступило генподрядчиком при строительстве мостового перехода через Каму у села Сорочьи Горы на автомобильной дороге Казань - Чистополь - Оренбург, обществом также введены в эксплуатацию участки капитального ремонта и ремонта автомобильной дороги М-7 "Волга" в Республике Татарстан и Владимирской области и иные автомобильные дороги.
В рамках осуществления указанной деятельности, общество в бухгалтерском и налоговом учете отразило операции со спорными контрагентами:
ООО "Стандарт Групп" по выполнению комплекса работ при строительстве мостового перехода;
ООО "Биота" по выполнению очистки территории от древесно-кустарниковой растительности.
По результатам выездной налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу, что обязательства по выполнению работ, являющиеся предметом соответствующих сделок, не могли быть в реальности исполнены спорными контрагентами.
В обоснование вывода об отсутствии реальных хозяйственных операций, совершенных с контрагентом ООО "Стандарт Групп" Инспекция ссылается на то, что производство спорных работ требует наличия специальных разрешений и ресурсов (выполнение работ по разборке конструкций: подводных каркасов и металлических труб опор вспомогательных сооружений, рекультивации нарушенных земель), однако ООО "Стандарт Групп" не является членом саморегулируемых организаций и не имеет соответствующего свидетельства о допуске к производству работ. Следовательно, ООО "Стандарт Групп" не имело специальной правоспособности, необходимой для производства заявленных обществом работ.
Также путем истребования сведений от заказчика производства работ - ГКУ "Главтатдортранс" налоговым органом установлено, что ООО "Стандарт Групп" не имело допуска к месту производства работ, территория выполнения которых являлась охраняемой и для доступа к которой необходимо наличие письменного разрешения заказчика (в частности выполнение работ по разборке конструкций: подводных каркасов и металлических труб опор вспомогательных сооружений, работы по устройству внешнего водоотвода с пролетных строений (мост через р. Архаровка).
Такой допуск получили в августе 2016 года сотрудники, водолазы и соответствующая техника организаций: ООО "ПодводСпецСтрой", ФБУ "Администрация Камского бассейна внутренних водных путей", ООО "Интераква" для проведения подводных работ по расчистке подмостового габарита на реке Кама; ЗАО "Институт "ИМИДИС" для выполнения водолазных работ по подводному обследованию опор, а также проведению промеров профиля дна в период с 03.08.2016 по 12.08.2016 года.
Заказчиком производства работ также не подтвержден факт привлечения спорного контрагента для производства работ, однако представлены сведения в отношении иных организаций, допущенных к месту производства работ, факт выполнения которых также подтверждается соответствующими документами.
Инспекцией установлено, что заявленные работы фактически выполнены субподрядными организациями ООО "Институт "ИМИДИС", АО "Дортрансмост", АО "Волгомост", работниками ООО "ПодводСпецСтрой", ФБУ "Администрация Камского бассейна внутренних водных путей", ООО "Интераква", а также силами самого ОАО "Каздорстрой".
По взаимоотношениям с ООО "Биота" налоговым органом также установлен фиктивный характер проведенных налогоплательщиком хозяйственных операций по приобретению работ по очистке территории от древесно-кустарниковой растительности на объекте: "Реконструкция автомобильной дороги М-7 "Волга" Москва - Владимир - Нижний Новгород - Казань - Уфа на участке км 888 - км 901, Республика Татарстан" ввиду нижеследующего.
Работы по очистке территории от древесно-кустарниковой растительности выполнены в связи с принятыми ОАО "Каздорстрой" обязательствами по реализации реконструкции автомобильной дороги М-7 "Волга" на основании Государственного контракта от 16.02.2015 года N Т-14-15, заключенного с заказчиком ФКУ "Федеральное управление автомобильных дорог Волго-Вятского региона Федерального дорожного агентства".
ОАО "Каздорстрой" данные работы по очистке территории от древесно-кустарниковой растительности сданы заказчику и предъявлены к оплате на основании акта о приемке выполненных работ от 23.03.2016 года N 4.
Инспекцией установлено, что у ООО "Биота" отсутствуют необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности (управленческий и технический персонал, имущество и транспортные средства, специализированная техника, реальные поставщики товаров (работ, услуг), расходы на обеспечение финансово-хозяйственной деятельности), а также не сформирован источник формирования налогового вычета.
В ходе проведенного допроса руководитель ООО "Биота" Ягнов Николай Арнольдович подтвердил свое руководство указанной организацией и заключение сделки с проверяемым лицом.
Относительно финансово-хозяйственных операций, произведенных в 2016 году по очистке территории от древесно-кустарниковой растительности, свидетель показал, что работы выполнены силами наемных фирм. Вырубка производилась бригадами рабочих с бензопилами, трелевка тракторами МТЗ-80. Затем ОАО "Каздорстрой" своими тракторами удалял корни вырубленных деревьев.
В подтверждение своих показаний Ягнов Н.А. представил договоры с организациями ООО "Грейсгрупп" (ООО "Гиря 11"); ООО "Астерра"; ООО "Берг"; ООО "Континент-Плюс" (ООО "КешТ 6"), однако показания руководителя ООО "Биота", формально подтвердившего реальность спорных операций и причастность к руководству деятельности указанного юридического лица оценены налоговым органом как недостоверные и не подтверждающие реальность выполнения спорных операций, поскольку, по мнению налогового органа, субподрядные организации спорного контрагента являются основными поставщиками ООО "Биота" и не имеют трудовых, экономических и материальных ресурсов, необходимых для реального осуществления финансово-хозяйственной деятельности.
Исследовав в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, в совокупности с обстоятельствами, установленными Инспекцией в ходе проверки, свидетельствующими о том, что заявленные контрагенты не имели условий, технических и трудовых ресурсов для выполнения работ на объектах заказчика, суды обоснованно поддержали вывод налогового органа о необоснованном применении обществом налоговых вычетов по НДС по операциям с ООО "Стандарт Групп" и ООО "Биота", которые фактически оказаны не спорными контрагентами, а иными указанными в решении лицами - ООО "Институт "ИМИДИС", АО "Дортрансмост", АО "Волгомост", работниками ООО "ПодводСпецСтрой", ФБУ "Администрация Камского бассейна внутренних водных путей", ООО "Интераква", ООО "Грейсгрупп" (ООО "Гиря 11"); ООО "Астерра"; ООО "Берг"; ООО "Континент-Плюс" (ООО "КешТ 6").
Признавая оспариваемое решение Инспекции законным и обоснованным в части доначисления налога на добавленную стоимость по взаимоотношениям с ООО "Стандарт Групп" и ООО "Биота", вместе с тем, суды пришли к выводу о незаконности доначисления заявителю налога на прибыль по указанным операциям с учетом реальности понесенных налогоплательщиком расходов при фактическом исполнении работ, принятых заказчиками.
В обоснование данного вывода судами указано на то, что Инспекцией установлено и отражено в оспариваемом решении, что в действительности исполнителями работ, сданных заказчикам, являются иные организации: ООО "Институт "ИМИДИС", АО "Дортрансмост", АО "Волгомост", работниками ООО "ПодводСпецСтрой", ФБУ "Администрация Камского бассейна внутренних водных путей", ООО "Интераква", ООО "Грейсгрупп" (ООО "Гиря 11"); ООО "Астерра"; ООО "Берг"; ООО "Континент-Плюс" (ООО "Кент 16").
Судами отклонены доводы налогового органа о том, что часть работ, отнесенных на ООО "Стандарт Групп", выполнена силами самого ОАО "Каздорстрой", поскольку спорные подводные работы по расчистке подмостового габарита на реке Кама, включая водолазные работы по подводному обследованию опор, а также по проведению промеров профиля дна в период с 03.08.2016 по 12.08.2016 года, могли быть выполнены только специализированными организациями с применением плавсредств и водолазного оборудования, которые у самого общества отсутствовали.
Равным образом, отнесенные на ООО "Биота" работы по очистке территории от древесно-кустарниковой растительности выполнялись бригадами рабочих с использованием бензопил и специализированной техники по трелевке деревьев, при этом в материалах дела отсутствуют доказательства того, что эти работы были выполнены силами самого ОАО "Каздорстрой".
Выводы судов соотносятся с правовой позицией Верховного Суда РФ, изложенной в пункте 39 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2021), утв. Президиумом Верховного Суда РФ 10.11.2021.
Верховный Суд РФ указал, что налогоплательщик, использующий формальный документооборот с участием компаний, заведомо не ведущих реальной экономической деятельности ("технических" компаний), вправе учесть фактически понесенные расходы при исчислении налога на прибыль в случае предоставления им (наличия у налогового органа) сведений и документов, позволяющих вывести фактически совершенные хозяйственные операции из не облагаемого налогами оборота.
Судом отмечено, что в данном случае в распоряжении налогового органа имелись все необходимые сведения и доказательства, позволяющие установить действительный размер обязательств налогоплательщика.
Поскольку спорные работы фактически были оказаны и сданы заказчикам, суд пришел к выводу о том, что полное исключение налоговым органом фактически понесенных затрат по налогу на прибыль влечет искажение реального размера налоговых обязательств налогоплательщика по указанному налогу, что противоречит принципу добросовестного налогового администрирования.
Следовательно, действия налогового органа по непринятию расходов (налоговая реконструкция) являются неправомерными, поскольку в период проверки обществом были раскрыты все известные ему сведения, которые позволили налоговому органу, установить лиц, фактически выполнивших работы.
При указанных обстоятельствах суды обоснованно признали решение Инспекции от 08.07.2022 N 2.16-13/94 недействительным в части доначисления налога на прибыль и соответствующих сумм пени по взаимоотношениям с ООО "Стандарт Групп" и ООО "Биота" (п. п. 2.3.1, 2.3.2 решения).
Согласно пункту 2.3.7 оспариваемого решения Инспекции от 08.07.2022 N 2.16-13/94 по "неотфактурованным поставкам" налоговый орган доначислил налог на прибыль за 2016-2018 гг. в общем размере 28 448 936,78 руб. (с учетом принятых возражений), начислил пени и привлек налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ.
В ходе налоговой проверки установлено, что в адрес налогоплательщика в проверяемых налоговых периодах от поставщиков поступали материалы без товарораспорядительных и расчетных документов, которые использовались налогоплательщиком в производственной деятельности. Документы от поставщиков поступали позднее, как в рамках одного и того же налогового периода, так и в последующих налоговых периодах.
Статьей 223 Гражданского кодекса РФ установлено, что переход права собственности на вещь происходит в момент ее передачи по договору, при условии, что иное не установлено условиями сделки. Передачей признают вручение вещи покупателю (ст. 224 ГК РФ).
Таким образом, с поступлением материалов от поставщика возникает факт хозяйственной жизни организации - возникновение права собственности на материал, который в силу законодательства о бухгалтерском учете требует соответствующего отражения.
Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н утверждены Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов" (зарегистрировано в Минюсте России 13.02.2002 N 3245, период действия до 31.12.2020) (далее - Методические указания).
Согласно пункту 36 действовавших в проверяемых периодах Методических указаний неотфактурованными поставками считаются материальные запасы, поступившие в организацию, на которые отсутствуют расчетные документы (счет, платежное требование, платежное требование-поручение или другие документы, принятые для расчетов с поставщиком).
В соответствии с пунктом 36 материальные запасы, поступившие в организацию, на которые отсутствуют расчетные документы (счет, платежное требование, платежное требование - поручение или другие документы, принятые для расчетов с поставщиком) признаются неотфактурованными поставками.
Согласно пунктов 37, 38 Методических указаний неотфактурованные поставки принимаются на склад с составлением акта о приемке материалов. Акт о приемке материалов составляется не менее чем в двух экземплярах. Оприходование неотфактурованных поставок производится на основании первого экземпляра указанного акта. Второй экземпляр акта направляется поставщику.
Организация принимает меры по установлению поставщика (если он неизвестен) и получению от него расчетных документов.
В силу учетной политики налогоплательщика, при отсутствии цен для оприходования материальных ценностей берется цена по договорам, либо по цене последней поставки поставщика, стоимость материалов списывается на затраты по средней цене.
Судами установлено, что руководствуясь Методическими указаниями, ОАО "Каздорстрой" в течение 2016-2019гг., принимало к учету, поступившие от поставщиков без товарораспорядительных документов материалы, на основании актов о приемке товара, поступившего без счета поставщика (форма ТОРГ-4) и списывал их в производство согласно Журналам списания материалов по форме М-29. Стоимость данных материалов, определенная согласно положениям учетной политики налогоплательщика, учитывалась в составе расходов при налогообложении прибыли в том отчетном периоде, в котором материалы переданы в производство. На дату поступления от поставщиков первичных документов (товарных накладных, счетов-фактур), во избежание повторного включения стоимости материалов в состав расходов, неотфактурованные поставки сторнировались отрицательными проводками по Д-ту 10 К-ту 60. Результатом таких корректировок являлось документальное уменьшение количества материала, поступившего согласно товарораспорядительных документов поставщиков, но в действительности уже списанного в производство ранее как неотфакутрованного. Соответственно, "поступившие" по документам материалы в формировании налоговой базы в периоде их "поступления" не учитывались.
В ходе проверки налоговым органом сопоставлены данные налоговых деклараций по налогу на прибыль с регистрами бухгалтерского учета, данные регистров бухгалтерского учета с отчетами по форме М-29, расхождений не выявлено (стр. 622 решения).
Таким образом, фактический расход материалов совпадает с расходом по производственным нормам, завышения материальных расходов налоговым органом не выявлено.
В то же время, налоговый орган, не оспаривая факт использования материалов в производстве, пришел к выводу о том, что представленные налогоплательщиком товарораспорядительные документы являются "новыми покупками", которые не связанны с корректировкой и так же учтены налогоплательщиком при формировании расходов.
Одновременно с этим выводом, налоговый орган принял возражения налогоплательщика о правомерности признания расходов по неотфактурованным поставкам, товарораспорядительные документы поставщиков по которым поступили в том же налоговом периоде, в котором спорные поставки учтены в составе расходов (период списания материалов в производство).
Судами отмечено, что за единственным исключением, спор касается поставок, товарораспорядительные документы по которым поступили в следующих налоговых периодах после фактического использования налогоплательщиком материалов в производстве (реализации).
Суды согласились с доводами общества о том, что и в этом случае недоимка по налогу на прибыль не возникает, фактически спор касается только правильности налогового периода, в котором могут быть приняты соответствующие расходы.
Исходя из совокупности представленных доказательств, суды пришли к выводу о том, что налогоплательщик правомерно учел расходы в периоде списания материалов в производство, исходя из следующего.
В данном случае спорные расходы относятся к материальным, т.е. расходам на производство и реализацию (ст. ст. 252, 254 НК РФ).
Налоговой проверкой установлено, что даты переработки сырьевой продукции соответствуют датам использования конечной продукции, поскольку бетонные и асфальтобетонные смеси не подлежат длительному хранению.
В силу ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.
При этом, датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги) (п. 2 ст. 272 НК РФ).
Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ.
Налоговым органом установлены даты передачи приобретенных материалов в производство, что следует из таблиц, приведенных на стр. 375-394 акта проверки и в оспариваемом решении (требования-накладные, акты переработки). Факт реализации готовой продукции, а также работ, в составе которых учтена эта продукция в проверяемых периодах налоговым органом не оспаривается.
Между тем, такая реализация была бы невозможной, если бы ТМЦ не были бы приняты к учету до поступления первичных документов от поставщиков. Однако, доходы, полученные от такой реализации, инспекцией из налоговой базы ОАО "Каздорстрой" по налогу на прибыль не исключаются.
Таким образом, понесенные налогоплательщиком расходы правомерно учтены им в налоговых периодах, в которых они были оприходованы и использованы в производстве (реализованы). В таком случае надлежащим документальным оформлением понесенных расходов являются представленные налогоплательщиком в распоряжение инспекции акты о приемке товара, поступившего без счета поставщика (форма ТОРГ-4), требования-накладные, акты переработки, отчеты о расходе основных материалов по форме М-29, а выводы налогового органа об отсутствии документального подтверждения расходов противоречат материалам проверки.
Судами отмечено, что исключая из состава расходов затраты налогоплательщика на приобретение материалов, использованных для перепродажи или для производства работ, налоговый орган не учитывает, что такое исключение приводит к искажению реальных финансовых результатов деятельности ОАО "Каздорстрой". Позиция налогового органа фактически означает, что налогоплательщиком получены доходы от реализации конечной продукции (непосредственно или в составе выполненных работ) без соответствующих расходов, что не может быть в принципе в ситуации с покупными материалами.
Следовательно, налоговый орган, в нарушение указанных норм НК РФ, а также принципа равномерности признания доходов и расходов, произвел спорные доначисления налога на всю выручку от реализации готовой продукции, без учета реально понесенных расходов на ее создание.
При изложенных обстоятельствах суды пришли к выводу об удовлетворении заявления общества в части признания решения Инспекции от 08.07.2022 N 2.16-13/94 недействительным в части доначисления налога на прибыль и соответствующих сумм пени и штрафных санкций по взаимоотношениям по "неотфактурованным поставкам" ТМЦ (п. 2.3.7 решения).
Согласно пункту 2.1.10 решения (прямые разрывы по ООО "Строй-Казань", ООО "Татспецснаб" ООО ТД "Камдорснаб") налоговый орган исходя из сведений, полученных из базы данных "АСК НДС 2" выявил налоговые разрывы в 1 звене и на основании этого пришел к выводу о неуплате ОАО "Каздорстрой" НДС в общем размере 165 045,49 руб. и начислил пени.
Отклоняя указанные выводы налогового органа, суды руководствовались следующим.
В соответствии с оспариваемым решением ООО "Строй-Казань" не могли быть выполнены работы в 4 квартале 2016 года на сумму 601 617,9 руб. (в том числе НДС 91 772,2 руб.), поскольку данное общество ликвидировано 24.03.2015.
Между тем, Инспекция не учла доводы возражений налогоплательщика о том, что в книге покупок ОАО "Каздорстрой" ошибочно указан ИНН продавца 1656069914, вследствие чего ликвидация ООО "Строй-Казань" с данным ИНН не свидетельствует о принятии к вычету НДС, предъявленного ликвидированной организацией.
Фактически пусконаладочные работы электрооборудования помещений по договору N 08/16 от 10.08.2016 выполнены ООО "Строй-Казань" (ИНН 1656047501).
Согласно представленным в распоряжение налогового органа с возражениями налогоплательщика документами, факт выполнения работ данным контрагентом подтверждается КС-3 N 1-5 от 10.10.2016 и соответствующими актами приемки выполненных работ (КС-2) на общую сумму 601 617,90 руб., в т.ч. НДС 91 772,20 руб.
Выполненные работы оплачены налогоплательщиком в полном объеме, включая сумму НДС, предъявленную подрядчиком (п/п N 7653 от 19.08.2016, N 10816 от 10.11.2016).
Судами отмечено, что ошибочное указание налогоплательщиком в книге покупок неверного ИНН не привело к неправомерному применению налогового вычета, а доначисление НДС в сумме 91772,20 руб. является неверным и не соответствует действительным налоговым обязательствам налогоплательщика.
В части ООО "Татспецснаб" (ИНН 1660170917) ОАО "Каздорстрой" в книге покупок отразило 2 счета-фактуры ООО "Татспецснаб" на сумму 75 980 руб. и на сумму 37 283 руб. с одинаковым номером и датой (N 310 от 15.12.2016).
Как указал налогоплательщик в своих пояснениях, номер и дата счет-фактуры на сумму 75 980 руб., в т.ч. НДС 17 277,4 руб. указаны ошибочно, фактически запасные части на сумму 75 980 руб. поставлены ООО "Татспецснаб" по товарной накладной N 297 от 17.12.2016.
По данной отгрузке ООО "Татспецснаб" выставило счет-фактуру N 309 от 17.12.2016 на сумму НДС 17 277,40 руб.
При таких обстоятельствах, ОАО "Каздорстрой" обоснованно применило налоговый вычет по НДС на сумму 17 277,40 руб., отраженный в книге покупок, поскольку указание в книге покупок счета-фактуры N 310 от 15.12.2016 вместо N 309 от 17.12.2016 на одну и ту же сумму НДС, выставленного продавцом, само по себе не может подтверждать возникновение недоимки по НДС.
Следовательно, начисление НДС в сумме 17 277,40 руб. является незаконным.
В части ООО "ТД Камдорснаб" (ИНН 1612007967) ОАО "Каздорстрой" ошибочно отразило в книге покупок вычет по счету-фактуре N 2606-26 от 26.06.2017 двумя суммами 367 084,20 руб. и 345 762,90 руб. В действительности за 26.06.2017 от ООО "ТД Камдорснаб" имело место 8 поставок и выставлено 8 счетов-фактур, в том числе счета-фактуры: N 2606-25 от 26.06.2017 на сумму 367 084,20 руб., в том числе НДС 55 995,89 руб.; N 2606-26 от 26.06.2017 на сумму 345 762,90 руб., в том числе НДС 52 743,49 руб.
Таким образом, налоговый вычет в общей сумме 108 739,40 руб. должен был быть отражен со ссылкой на указанные счета-фактуры, тогда как фактически данная сумма налогового вычета отражена только со ссылкой на счет-фактуру N 2606-26.
Между тем, как указали суды, данная ошибка не привела к неправомерному применению налоговых вычетов по взаимоотношениям с ООО "ТД Камдорснаб", так как общая сумма вычетов указана правильно и не завышена. Следовательно, начисление НДС в сумме 55 995,89 руб. является незаконным.
Выводы судов основаны на материалах дела, не противоречат им. Материалы дела исследованы судами обеих инстанций полно, всесторонне и объективно, представленным сторонами доказательствам дана надлежащая правовая оценка, изложенные в обжалованных судебных актах выводы соответствуют фактическим обстоятельствам дела.
Доводы кассационных жалоб Инспекции и налогоплательщика аналогичны ранее заявленным доводам в апелляционных жалобах, которым судом апелляционной инстанции дана надлежащая правовая оценка, в связи с чем, доводы жалоб направлены на переоценку имеющихся в материалах дела доказательств и изложенных выше обстоятельств, установленных судами, что не входит в круг полномочий арбитражного суда кассационной инстанции, установленных статьей 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и не могут быть положены в основание отмены судебных актов судом кассационной инстанции.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, приведенной в том числе в определении от 17.02.2015 N 274-О, статей 286 - 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, находясь в системной связи с другими положениями данного Кодекса, регламентирующими производство в суде кассационной инстанции, представляют суду кассационной инстанции при проверке судебных актов право оценивать лишь правильность применения нижестоящими судами норм материального и процессуального права и не позволяют ему непосредственно исследовать доказательства и устанавливать фактические обстоятельства дела.
Иное позволяло бы суду кассационной инстанции подменять суды первой и второй инстанций, которые самостоятельно исследуют и оценивают доказательства, устанавливают фактические обстоятельства дела на основе принципа состязательности, равноправия сторон и непосредственности судебного разбирательства, что недопустимо.
Иная оценка заявителями жалоб установленных судами фактических обстоятельств дела и толкование положений закона не означает допущенной при рассмотрении дела судебной ошибки.
Таким образом, на основании вышеизложенного суд кассационной инстанции считает, что оснований для удовлетворения кассационных жалоб по заявленным в них доводам не имеется.
Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 6 февраля 2023 года и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 21 апреля 2023 года по делу N А65-28599/2022 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса.
Председательствующий судья А.Д.Хлебников
Судьи И.Ш. Закирова
А.Н.Ольховиков
